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Informes Fiscales

CONVENIO

MXICO-ESPAA

COLECCIN CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL

P&A CONSULTORES DEPARTAMENTO TRIBUTARIO

2Madrid, 1 de Noviembre de 2001 CONVENIO MJICO-ESPAA DE DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL. 1. INTRODUCCIN. La tributacin de las rentas obtenidas en Espaa por personas fsicas o jurdicas no residentes puede resultar completamente alterada por la aplicacin de tratados y convenios internacionales. Su recepcin al ordenamiento jurdico espaol queda regulada en la Constitucin espaola en su artculo 96.1 ("Los tratados internacionales vlidamente celebrados, una vez publicados oficialmente en Espaa, formarn parte del ordenamiento interno") y en el Cdigo Civil en su artculo 5.1. ("Las normas jurdicas en los tratados internacionales no sern de aplicacin directa en Espaa, en tanto no hayan pasado a formar parte del Ordenamiento interno mediante su publicacin ntegra en el Boletn Oficial del Estado"). En cuanto a la primaca de los convenios internacionales sobre las normas internas adems de quedar reconocida, de forma indirecta, en la Constitucin Espaola (en el prrafo final de su artculo 96.1 establece que: "Sus disposiciones slo podrn ser derogadas, modificadas o suspendidas en la forma prevista en los propio tratados o de acuerdo con las normas generales de Derecho Internacional"), tambin se han manifestado expresamente en este sentido la generalidad de la normativa fiscal interna y la propia jurisprudencia. En la actualidad Espaa tiene suscritos y en vigor una amplia gama de convenios para evitar la doble imposicin, aunque todava resultan insuficientes. La totalidad de los convenios de doble imposicin sobre la renta y el patrimonio suscritos por Espaa siguen, en lneas generales, los criterios y las pautas fijadas por la OCDE a travs de sus sucesivos Modelos de Convenio (MC). En este documento se recogen las notas bsicas del Convenio con Mjico (B.O.E.; 10-1-2001) 2. MBITO SUBJETIVO. El mbito subjetivo del Convenio delimita su aplicacin a las personas residentes de uno o de ambos Estados contratantes. La nacionalidad queda, en principio, excluida como elemento a tener en cuenta en la aplicacin del convenio. Slo de forma subsidiaria, cuando no sea posible determinar la residencia de una persona o cuando se plantee el fenmeno de la concurrencia de residencias, la nacionalidad pasa a configurarse como elemento determinante de la aplicacin del sistema fiscal. Por otra parte, se limita, en el caso de determinadas rentas, la aplicacin de las

3disposiciones del Convenio al requisito de que el "beneficiario efectivo" de las mismas sea residente de uno de los Estados contratantes. De esta forma, con la clusula del beneficiario efectivo se trata de impedir el disfrute de las disposiciones del convenio por parte de una persona no residente, autntico perceptor de las rentas, que sita una persona interpuesta, fsica o jurdica, residente en alguno de los pases signatarios del convenio. 3. IMPUESTOS COMPRENDIDOS. El Convenio se declara aplicable "a los impuestos sobre la renta y el patrimonio exigibles por cada uno de los Estados contratantes, cualquiera que sea el sistema de su exaccin". Respecto a la materia imponible, se recoge una clusula por la que se fijan de forma explcita los impuestos mejicanos y espaoles afectados por el Convenio. A tal efecto se consideran impuestos sobre la renta o el patrimonio los que gravan la totalidad de la renta o del patrimonio o cualquier parte de los mismos, incluidos los impuestos sobre las ganancias derivadas de la enajenacin de bienes muebles o inmuebles, as como los impuestos sobre las plusvalas. Otro aspecto importante a considerar es el de la relacin de los impuestos incluidos en el Convenio. En el caso de Espaa, los impuestos expresamente incluidos son: i) El Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas; ii) el Impuesto sobre Sociedades; iii) el Impuesto sobre el Patrimonio; iv) los impuestos locales sobre la renta y el patrimonio; y v) el Impuesto sobre la Renta de los No Residentes. En el caso de Mjico, los impuestos actuales a los que se declara aplicable el Convenio son, en particular: i) el Impuesto sobre la Renta; ii) el Impuesto al activo. En cualquier caso, el Convenio se declara igualmente aplicable a los impuestos de naturaleza idntica o anloga que se establezcan con posterioridad a la fecha de la firma del mismo y que se aadan a los actuales o les sustituyan. A tal efecto, las autoridades competentes de ambos Estados se comunicarn mutuamente, al final de cada ao, las modificaciones relevantes que se hayan introducido en sus respectivas legislaciones fiscales. 4. DEFINICIONES. El Convenio incorpora un conjunto de definiciones bsicas de obligada referencia que se incorporan en tres epgrafes genricos titulados "definiciones generales", "residente" y "establecimiento permanente". 4.1. DEFINICIONES GENERALES.

4 El Convenio recoge una definicin geogrfica o territorial de cada pas. No se trata de una definicin poltica vinculante a efectos internacionales, sino de una delimitacin de los territorios en los que se admite, recprocamente, el reparto de la soberana fiscal con el otro Estado. Su campo de aplicacin engloba, de forma expresa: a) En el caso de Espaa, el territorio del Estado espaol, incluyendo las reas

exteriores a su mar territorial en las que, con arreglo al Derecho internacional y a su legislacin interna, el Estado espaol pueda ejercer jurisdiccin o derechos de soberana respecto del suelo y subsuelo marinos, de sus aguas suprayacentes y de sus recursos naturales.

b) En el caso de Mjico, significa el territorio de los Estados Unido Mejicanos,

comprendiendo las partes integrantes de la Federacin, las islas, incluyendo los arrecifes y los cayos en los mares adyacentes; las islas de Guadalupe y Revillagigedo; la plataforma continental y los zcalos submarinos de las islas, cayos y arrecifes; las aguas de los mares territoriales en la extensin y trminos que fija el Derecho internacional y las martimas interiores, y el espacio areo situado sobre el territorio nacional, con la extensin y modalidades que establezca el propio Derecho internacional.

Asimismo, el Convenio utiliza las expresiones "un Estado contratante" y el otro Estado contratante para referirse a los Estados que suscriben el convenio. El Convenio recoge el trmino "persona". En concreto, sigue de forma estricta la definicin recogida en el MC segn la cual comprende "las personas fsicas, las sociedades y cualquier otra agrupacin de personas". Respecto al trmino "sociedad", a su vez, significa cualquier persona moral o cualquier entidad que se considere persona moral o jurdica a efectos impositivos. A su vez, no se pretende definir el trmino "empresa", sino simplemente se procede a atribuir su titularidad al explotador residente en uno u otro Estado. El trmino nacional significa: a) toda persona fsica que posea la nacionalidad de un Estado contratante; b) Toda persona jurdica, asociacin o entidad constituida conforme a la legislacin vigente en un estado contratante. Por otra parte, se define la expresin "trfico internacional" utilizando la definicin que incluye todo transporte efectuado por un buque o aeronave explotado por una empresa cuya sede de direccin efectiva est situada en un Estado contratante, salvo cuando el buque o aeronave no sea objeto de explotacin ms que entre dos puntos situados en el otro Estado. La definicin de "autoridad competente" utilizada en el Convenio sigue la pauta de permitir a cada Estado contratante designar la autoridad o autoridades competentes en materia fiscal. En concreto, en el caso de Espaa la referencia debe entenderse realizada al Ministro de Economa y Hacienda o su representante

5debidamente autorizado, y, en el de Mjico, a la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico. Finalmente, en el Convenio se establece un criterio general de interpretacin de los trminos utilizados pero no definidos en l, consistente en acudir a la legislacin interna de los Estados contratantes para aclarar su significado, lo que puede originar conflictos cuando las definiciones de los sistemas fiscales de los respectivos Estados contratantes sean diferentes. 4.2. RESIDENTE. El Convenio delimita la expresin "residente de un Estado contratante", remitiendo para ello al concepto de residencia adoptado por la legislacin interna de los respectivos Estados. En concreto, el Convenio menciona como criterios determinantes de la residencia los de domicilio, residencia, sede de direccin efectiva o cualquier otro criterio anlogo. Asimismo, se explicita la clusula del MC segn la cual la expresin residente de un Estado contratante "no incluye a las personas que estn sujetas a imposicin en este Estado exclusivamente por la renta que obtengan procedente de fuentes situadas en el citado Estado o por el patrimonio que posean en el mismo". El problema de la doble residencia de las personas fsicas que puede plantearse al aplicar la legislacin interna de los Estados contratantes se resuelve en los convenios suscritos por Espaa a travs de la fijacin de una serie de criterios jerarquizados que, de forma esquemtica, son:

i) Vivienda permanente; ii) Centro de intereses vitales;

iii) Residencia habitual;

iv) Nacionalidad; y,

v) Acuerdo amistoso.

En cuanto al criterio utilizado para resolver el conflicto de la doble residencia en el mbito de las personas distintas de las personas fsicas, el criterio adoptado es el de la sede de la direccin efectiva. 4.3. ESTABLECIMIENTO PERMANENTE. El Convenio define el "establecimiento permanente" como un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.

6 En particular, se incorpora la lista abierta de tipos de establecimiento permanente que se recoge en el MC y que incluye: a) Las sedes de direccin, b) Las sucursales. c) Las oficinas. d) Las fbricas. e) Los talleres. f) Las minas, los pozos de petrleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar

de extraccin de recursos naturales. Asimismo, el Convenio recoge una lista de supuestos que definen negativamente el concepto de establecimiento permanente. En ella se incluyen: a) La utilizacin de instalaciones con el nico fin de almacenar, exponer o

entregar bienes o mercancas pertenecientes a la empresa; b) El mantenimiento de un depsito de bienes o mercancas pertenecientes a la

empresa con el nico fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas; c) El mantenimiento de un depsito de bienes o mercancas pertenecientes a la

empresa con el nico fin de que sean transformadas por otra empresa; d) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el nico fin de comprar bienes o mercancas, o de recoger informacin para la empresa; e) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el nico fin de hacer

publicidad, suministra informacin, realizar investigaciones cientficas, preparar la colocacin de prstamos o desarrollar otras actividades que tengan carcter preparatorio o auxiliar, siempre que estas actividades se realicen para la empresa.

f) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el nico fin de realizar

cualquier combinacin de las actividades mencionadas en los subapartados a) a e), a condicin de que el conjunto de la actividad del lugar fijo de negocios que resulte de esa combinacin conserve su carcter auxiliar o preparatorio.

El Convenio tambin incorpora la frmula para delimitar la existencia o no de establecimiento permanente cuando una empresa de un Estado acta en el otro Estado a travs de una persona interpuesta, y que considera, en general, que: a) La empresa si tiene un establecimiento permanente en el otro Estado cuando

7la persona, distinta de un agente que goce de un estatuto independiente, acte por cuenta de la empresa y ostente y ejerza habitualmente en el otro Estado poderes que le faculten para concluir contratos en nombre de la empresa, salvo que las actividades de dicha persona se limiten a las declaradas expresamente excluidas del concepto de establecimiento permanente, y

b) La empresa no tiene un establecimiento permanente en el otro Estado por el

mero hecho de que realice su actividad por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro agente que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas acten dentro del marco ordinario de su actividad y que, en sus relaciones comerciales o financieras con dicha empresa, no estn unidas por condiciones acptadas o impuestas que difieran de las que seran generalmente acordadas por agentes independientes.

En particular, se considera que una empresa aseguradora de un Estado tiene, salvo por lo que respecta a los reaseguros, un establecimiento permanente en el otro estado, si recauda primas en el territorio del otro Estado o si asegura contra riesgos situados en l por medio de una persona distinta de un agente que goce de un estatuto independiente. El Convenio incorpora, asimismo, la clusula segn la cual el hecho de que una sociedad residente de un Estado controle o sea controlada por una sociedad residente del otro Estado, o que realice actividades en este otro Estado (ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera), no convierte por si slo a cualquiera de estas sociedades en establecimiento permanente de la otra. 5. DISTRIBUCIN TERRITORIAL DE BASES IMPONIBLES. El Convenio establece criterios de imputacin y tributacin de las distintas categoras de renta que son aplicados por los Estados contratantes. A continuacin se delimitan los aspectos recogidos en el Convenio relativos a la distribucin territorial de bases imponibles para las distintas clases de rentas. 5.1. RENTAS INMOBILIARIAS. La tnica seguida en el Convenio es el rgimen de tributacin compartida, con atribucin del derecho preferente de gravamen al Estado de la fuente o de situacin del inmueble, correspondiendo al Estado de residencia del beneficiario aplicar las disposiciones para evitar la doble imposicin. El Convenio se remite a la definicin de bienes inmuebles contenida en la respectiva legislacin de los Estados contratantes y ofrecen, en general, una enumeracin detallada de los bienes y derechos que en todo caso deben considerarse bienes inmuebles (los accesorios, el ganado y el equipo utilizados en las

8explotaciones agrcolas y forestales, los derechos a los que se apliquen las disposiciones de derecho privado relativas a los bienes races, el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir pagos variables o fijos por la explotacin o la concesin de la explotacin de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos naturales). Los buques, embarcaciones y aeronaves no se consideran bienes inmuebles. Respecto a las modalidades de obtencin de rentas inmobiliarias, el Convenio menciona la utilizacin directa, el arrendamiento o aparcera, o cualquier otra forma de explotacin de los bienes inmuebles. Asimismo, el convenio incorpora la norma que establece la aplicacin de las disposiciones del artculo 6 (rentas inmobiliarias) a las rentas derivadas de los bienes inmuebles de las empresas y de los bienes inmuebles utilizados para el ejercicio de trabajos independientes. 5.2. BENEFICIOS EMPRESARIALES. El Convenio sigue la regla consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen de los beneficios empresariales al Estado de residencia, salvo en el supuesto de que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente, en cuyo caso se opta por un sistema de tributacin compartida entre el Estado de residencia y el Estado fuente. En concreto, se establece que si la empresa realiza su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en l, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposicin en el otro Estado, pero slo en la medida en que puedan atribuirse al establecimiento permanente (principio de vinculacin efectiva). En el Protocolo del Convenio se introduce una cautela sobre este tema. En concreto, se establece que en el caso de que una empresa residente de un Estado tenga un establecimiento permanente en otro Estado y enajene mercancas a personas en ese otro Estado de tipo idntico o similar a las que enajene por medio del establecimiento permanente, los beneficios derivados de tales enajenaciones sern atribuibles al establecimiento, salvo que la empresa demuestre que tales enajenaciones se realizaron de esa forma por razones econmicas vlidas y no con el exclusivo propsito de obtener los beneficios del Convenio, debiendo consultarse las autoridades competentes acerca del carcter idntico o similar de las mercancas. El Convenio tambin recoge la clusula segn la cual los beneficios imputables al establecimiento permanente son los que ste habra obtenido si en lugar de tratar con su sede central lo hubiese hecho con una empresa distinta y separada, en condiciones y precios normales de mercado (precios de transferencia a empresas vinculadas). A efectos de la determinacin del beneficio del establecimiento permanente se permite la deduccin de los gastos en que se haya incurrido para la realizacin de los

9fines del establecimiento, comprendidos los gastos de direccin y generales de administracin para los mismos fines, tanto si se efectan en el Estado en que se encuentre el establecimiento permanente como en otra parte. No obstante, se declaran no deducibles los pagos que efecte, en su caso, el establecimiento permanente (que no sean los hechos por concepto de reembolso de gastos efectivos) a la oficina central de la empresa o a alguna de sus otras sucursales, a ttulo de regalas, honorarios o pagos anlogos a cambio del derecho de utilizar patentes u otros derechos, a ttulo de comisin, por servicios concretos prestados o por gestiones hechas o, salvo en el caso de una empresa bancaria, a ttulo de intereses sobre el dinero prestado al establecimiento permanente. Tampoco se tendrn en cuenta, a efectos de la determinacin de la renta del establecimiento permanente, las cantidades que cobre el establecimiento (por conceptos que no sean el reembolso de gastos efectivos) de la oficina central de la empresa o de alguna de sus otras sucursales, a ttulo de regalas, honorarios o pagos anlogos a cambio de derecho a utilizar patentes u otros derechos, o a ttulo de comisin por servicios concretos prestados o por gestiones hechas o, salvo en el caso de una empresa bancaria, a ttulo de intereses sobre el dinero prestado a la oficina central de la empresa o a alguna de sus otras sucursales. Si bien el Convenio considera el establecimiento permanente como empresa distinta y separada de la casa central, no obstante, incorpora una clusula permitiendo a los Estados determinar el beneficio imputable al establecimiento permanente sobre la base de un reparto de los beneficios totales de la empresa entre sus diversos establecimientos y la central, mientras ello sea usual. Ello supone, en definitiva, el reconocimiento terico del mtodo de la cifra relativa de negocios, aunque su aplicacin no es usual en Espaa. El Convenio tambin incluye la clusula que establece que no se atribuir beneficio alguno a un establecimiento permanente por el mero hecho de que ste compre bienes o mercancas para la empresa. Por tanto, si el establecimiento permanente, adems de realizar otras actividades comerciales o industriales, efecta compras para su sede central, sus beneficios no deben incrementarse con el importe ficticio representado por los beneficios resultantes de tales compras. Asimismo, el Convenio incorpora, de forma expresa, el principio de continuidad en el clculo del beneficio recogido en el MC, consistente en calcular cada ao los beneficios por el mismo mtodo, salvo que existan motivos vlidos y suficientes para cambiarlos. Por su parte, la clusula segn la cual cuando los beneficios del establecimiento permanente comprendan rentas reguladas separadamente en otros artculos del Convenio, las disposiciones de aquellos no quedarn afectadas por las del artculo referente a los beneficios empresariales, se recoge explcitamente en el Convenio. 5.3. NAVEGACIN MARTIMA, INTERIOR Y AREA.

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La tributacin de las entidades de navegacin dedicadas al transporte internacional se encuentra regulada, aparte de en los convenios generales de doble imposicin, en otros documentos como son las normas internas que recogen acuerdos de exencin con reciprocidad y los convenios especficos de doble imposicin relativos a la navegacin martima o area. El mbito de nuestro estudio se limita al tratamiento aplicado en el Convenio a los beneficios de las empresas de navegacin martima, interna y area. El Convenio sigue la regla que atribuye el derecho exclusivo de gravamen de los beneficios derivados de la explotacin de buques o aeronaves en trfico internacional al Estado donde est situada la sede de la direccin efectiva de la empresa. Segn el Protocolo del Convenio, en este mbito: * No se incluyen los beneficios que se obtengan de la explotacin de hoteles o

de una actividad de transporte distinta a la explotacin de buques o aeronaves en trfico internacional, salvo que dicha actividad sea realizada por un tercero distinto de la empresa.

* Se comprenden los beneficios derivados del arrendamiento de contenedores y

de buques o aeronaves a casco desnudo, siempre que se trate de ingresos complementarios o accesorios a la explotacin principal.

Asimismo, el Convenio incorpora expresamente la clusula que establece que si la sede de direccin efectiva de una empresa de navegacin estuviera a bordo de un buque o embarcacin, se considerar que se encuentra en el Estado donde est el puerto base de los mismos, y si no existiera el puerto base en el que resida la persona que explote el buque o embarcacin. Tambin el Convenio recoge la clusula que atribuye el derecho exclusivo de gravamen al Estado donde se encuentre situada la sede de direccin efectiva de la empresa cuando se trate de beneficios procedentes de la participacin en un "pool", en una explotacin en comn o en un organismo internacional de explotacin. 5.4. EMPRESAS ASOCIADAS. El Convenio contiene un precepto relativo a la imposicin de las empresas asociadas. En l se sigue el criterio segn el cual cuando una empresa de un Estado participe directa o indirectamente en la direccin, el control o el capital de una empresa del otro Estado, o unas mismas personas participen directa o indirectamente en la direccin, el control o el capital de una empresa de un Estado y de una empresa del otro Estado, y en ambos casos las dos empresas estn, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que seran acordadas por empresas independientes, los beneficios que habran sido obtenidos por una de las empresas de no existir esas condiciones, y que de hecho no se han obtenido a causa de las mismas, pueden ser incluidos en los beneficios de esa empresa y sometidos a imposicin en consecuencia.

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El Convenio no incorpora de forma explcita la obligacin de efectuar el ajuste bilateral que permita eliminar la doble imposicin econmica que se puede originar si una transaccin entre dos empresas asociadas es rectificada por la Administracin fiscal de un Estado ajustando su precio al principio de la libre concurrencia y en el otro Estado no se practica un ajuste correlativo. 5.5. DIVIDENDOS. El Convenio sigue, en general, el sistema de imposicin compartida entre el Estado de residencia del accionista y el Estado de la fuente. No obstante, se establece que si el perceptor de los dividendos es el beneficiario efectivo, el impuesto exigido en el Estado fuente no podr exceder del: a) 5% del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una

sociedad (excluidas las sociedades de personas) que posea directamente al menos el 25% del capital de la sociedad que paga los dividendos;

b) 15% del importe bruto de los dividendos en los dems casos. En cuanto a la definicin de "dividendos", el Convenio establece que el trmino dividendos significa los rendimientos de las acciones o bonos de disfrute, de las partes de minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto los de crdito, que permitan participar en los beneficios, as como las rentas de otras participaciones sociales que se declaren sujetas al mismo rgimen fiscal que los rendimientos de las acciones por la normativa del Estado en que resida la sociedad que los distribuya. Por otra parte, el Convenio recoge la regla segn la cual el Estado de residencia de la sociedad pagadora de los dividendos podr gravar stos como beneficios del establecimiento permanente (o rentas de la base fija en el caso de actividades profesionales independientes) que en dicho Estado posea el beneficiario residente del otro Estado, si los dividendos corresponden a participaciones que formen parte del activo del establecimiento permanente (o base fija) o, de una u otra forma, estn efectivamente vinculados a dicho establecimiento (o base fija). Se trata, en definitiva, de la aplicacin del sistema de contabilidad separada que preside el tratamiento del establecimiento permanente (o base fija) y que consiste en el clculo de los beneficios del establecimiento (o base) como si ste fuera una empresa distinta e independiente de su matriz. Las consecuencias de este tratamiento son dos: i) la no aplicacin del rgimen especfico de tributacin limitada de los dividendos; ii) su gravamen en concepto de beneficios empresariales o rentas profesionales. Asimismo, el Convenio incorpora la clusula referente a la exclusin de la imposicin extraterritorial de los beneficios segn la cual cuando una sociedad residente de un Estado obtenga beneficios o rentas procedentes del otro Estado, este ltimo no podr exigir impuesto alguno sobre los dividendos pagados por la sociedad (salvo en el caso de que los dividendos sean pagados a un residente del otro Estado o la participacin que genera los dividendos est vinculada efectivamente a un

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establecimiento permanente situado en este otro Estado) ni podr someter los beneficios no distribuidos de la sociedad a un impuesto sobre los mismos, aunque los dividendos pagados o los beneficios no distribuidos consistan, total o parcialmente, en beneficios o rentas procedentes de este otro Estado. 5.6. INTERESES. El Convenio sigue, en general, la regla que establece para los intereses un sistema de tributacin compartida entre el Estado de la fuente de los intereses y el Estado de residencia del beneficiario efectivo de los mismos. Ahora bien, en el caso de que perceptor de los intereses sea su beneficiario efectivo, el impuesto exigido en el Estado fuente no podr exceder del: a) 10% del importe bruto de los intereses cuando se perciban por un banco

(segn el Protocolo del Convenio, incluidas, en el caso de Espaa, las Cajas de Ahorro) que sea su beneficiario efectivo (durante un perodo de 5 aos a partir dela fecha en que surtan sus efectos las disposiciones del presente Convenio, se aplicar la tasa del 15%).

b) 15% del importe bruto de los intereses en los dems casos. En el Protocolo del Convenio se establece que si durante los cinco aos siguientes a la fecha de entrada en vigor de este Convenio, Mjico concluye por primera vez un Convenio para evitar la doble imposicin con un pas miembro de la Unin Europea, en el que se limite su imposicin en la fuente sobre intereses a un tipo inferior, incluida la exoneracin de la imposicin, a la establecida en el prrafo anterior, dicho tipo reducido, o exoneracin, ser aplicable automticamente respecto de los conceptos correspondientes a los intereses a partir de la fecha de la entrada en vigor del Convenio que la contengan, siempre que el tipo ms alto previsto en dicho Convenio sea idntico al tipo correspondiente establecido por el presente Convenio. En cualquier caso, se aplica el criterio de tributacin exclusiva de los intereses en el Estado de residencia del beneficiario si se cumple alguno de los requisitos siguientes: a) Que el beneficiario sea uno de los Estados contratantes, una de sus

subdivisiones polticas o una de sus entidades locales. b) Que los intereses sean pagados por una persona de las mencionadas en el

apartado a) anterior. c) Que los intereses sean pagados por prstamos a plazo de tres aos o ms,

concedidos o garantizados por entidades de financiamiento o de garanta de carcter pblico de ese Estado contratante, cuyo objeto sea promover la exportacin mediante el otorgamiento de crditos o garantas en condiciones

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preferenciales. Respecto a la definicin de intereses que se recoge en el Convenio, se incluyen los rendimientos de crditos de cualquier naturaleza, con o sin garantas hipotecarias o clusula de participacin en los beneficios del deudor, y especialmente las rentas de fondos pblicos y bonos u obligaciones, incluidas las primas y premios unidos a estos ttulos, as como cualquier otra renta considerada intereses con arreglo a lo dispuesto en la legislacin interna del Estado fuente de los intereses. El Convenio incorpora expresamente la clusula que establece que los intereses percibidos en el Estado de la fuente por un establecimiento permanente o una base fija situados en el mismo y cuya propiedad corresponda a un residente del otro Estado, sern gravados en el Estado de la fuente como beneficios del establecimiento permanente o la base fija en la medida en que se deriven de crditos que formen parte del activo del establecimiento permanente o de la base fija, o que de una u otra manera se vinculan efectivamente a dicho establecimiento o base fija. Asimismo, el Convenio recoge la regla que, primero, establece el principio de que el Estado de la fuente de los intereses es el Estado de residencia del deudor de los mismos, y, segundo, incorpora una derogacin a dicho principio cuando se trata de prstamos productores de intereses ligados con un establecimiento permanente o una base fija que el deudor posea en el otro Estado, ya que en este caso si el prstamo es contrado para las necesidades del establecimiento permanente o la base fija y stos asumen la carga de los intereses, se considera que la fuente de los intereses se encuentra en el Estado donde est situado el establecimiento permanente o la base fija. En relacin a ese tema, en el Protocolo del Convenio se acuerda que los Estados contratantes debern aplicar estas disposiciones de acuerdo con los Comentarios del Modelo de Convenio de 1977, extendiendo su aplicacin al supuesto previsto en el inciso c) del prrafo 25 de dichos Comentarios al artculo 11, en la medida en que los conceptos correspondientes sean deducibles para la determinacin de los beneficios del establecimiento permanente. Para el supuesto de operaciones vinculadas, el Convenio establece que cuando el importe de los intereses pagados exceda, debido a la existencia de relaciones especiales entre el deudor y el acreedor, del que se hubiese convenido en ausencia de tales relaciones, las disposiciones del convenio sobre intereses slo se aplicarn a la parte del inters que se habra convenido el deudor y el beneficiario efectivo hubiesen contratado con total independencia. El exceso podr someterse a imposicin de acuerdo con la legislacin de los dos Estados contratantes y teniendo en cuenta las restantes disposiciones del Convenio. El Convenio excluye expresamente de este rgimen previsto para los intereses en el caso de que el crdito por el cual se pagan los intereses se haya concertado o asignado exclusivamente con el propsito de beneficiarse de este artculo y no por razones comerciales fundadas.

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En el Protocolo del Convenio se establece que las disposiciones del Convenio no impiden que los Estados contratantes apliquen las disposiciones de su legislacin interna relativas a la subcapitalizacin. 5.7. CNONES. El Convenio, en la lnea de los restantes convenios espaoles, establece la posibilidad de que los cnones sean gravados de forma compartida entre los Estados fuente y de residencia del beneficiario. En el caso del Convenio entre Mjico y Espaa se contempla la posibilidad de la tributacin compartida, fijndose un lmite del 10% del importe bruto de los cnones o regalas siempre que su perceptor sea el beneficiario efectivo. En el Protocolo del Convenio se establece que si durante los cinco aos siguientes a la fecha de entrada en vigor de este Convenio, Mjico concluye por primera vez un Convenio para evitar la doble imposicin con un pas miembro de la Unin Europea, en el que se limite su imposicin en la fuente sobre cnones a un tipo inferior, incluida la exoneracin de la imposicin, a la establecida en el prrafo anterior, dicho tipo reducido, o exoneracin, ser aplicable automticamente respecto de los conceptos correspondientes a los cnones a partir de la fecha de la entrada en vigor del Convenio que la contengan, siempre que el tipo ms alto previsto en dicho Convenio sea idntico al tipo correspondiente establecido por el presente Convenio. Como regla especial, se establece la tributacin exclusiva en el Estado de residencia del beneficiario en el caso de cnones o regalas pagados en virtud de derechos de autor y otras remuneraciones similares por la produccin de una obra literaria, dramtica, musical o artstica (con exclusin de los cnones o regalas referentes a pelculas cinematogrficas, obras registradas en pelculas, cintas magnetoscpicas destinadas a la televisin y a discos o cintas magnetoscpicas) procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado contratante que est sometido a gravamen por razn de los mismos. El Convenio incluye en la definicin de cnones las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso o la concesin de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria, artstica o cientfica, incluidas las pelculas cinematogrficas, de una patente, marca de fbrica o de comercio, dibujo o modelo, plano, frmula o procedimiento secreto, as como por el uso o la concesin de uso de un equipo industrial, comercial o cientfico, y por las informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o cientficas. Asimismo, se incluyen las ganancias derivadas de la enajenacin de los bienes y derechos anteriores, en la medida en que la cantidad obtenida por esa enajenacin se determine en funcin de la productividad o del uso de tales bienes y derechos. Por otra parte, si los cnones proceden de bienes o derechos con vinculacin efectiva a un establecimiento permanente o base fija, al formar parte de su activo, se

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deben considerar rentas del establecimiento permanente o base fija y su tratamiento fiscal, como en el caso de los dividendos e intereses afectos a un establecimiento permanente o base fija, es el de beneficios empresariales obtenidos en el otro Estado a travs de un establecimiento permanente o base fija. En cualquier caso, esta aparente "vis atractiva" del establecimiento permanente o base fija no puede generalizarse a otros cnones que perciba el no residente, en la medida en que tales cnones no estn efectivamente vinculados al establecimiento permanente. Asimismo, el Convenio incorpora una clusula relativa a la existencia de operaciones vinculadas. Dicha clusula tiene por objeto limitar el campo de aplicacin de las disposiciones relativas a la imposicin de los cnones en el caso de que el importe de stos exceda, en virtud de relaciones especiales que deudor y beneficiario efectivo mantengan entre s o con terceros, del que se habra estipulado si el deudor y el beneficiario hubiesen contratado con total independencia. Prev que en tal caso, las disposiciones del Convenio relativas a los cnones slo se aplicarn a este ltimo importe y que el exceso podr someterse a imposicin de acuerdo con la legislacin de los Estados contratantes y teniendo en cuenta las restantes disposiciones del Convenio. En cualquier caso, para que se aplique este tratamiento es preciso que los pagos reconocidos como excesivos procedan de relaciones especiales que existan entre el deudor y el beneficiario efectivo o que ambos mantengan con terceras personas. El Convenio recoge tambin la clusula relativa a la procedencia de los cnones. Con arreglo a la misma, los cnones se consideran procedentes de un Estado cuando el deudor es el propio Estado, una de sus subdivisiones polticas, una de sus entidades locales o una persona residente del mismo. Sin embargo, cuando el deudor pagador del canon tenga en uno de los Estados un establecimiento permanente en relacin con el cual se haya contrado la obligacin de pago y el canon se soporte por el establecimiento permanente, entonces el canon se considerar procedente del Estado en el que se encuentra situado el establecimiento permanente. En relacin a ese tema, en el Protocolo del Convenio se acuerda que los Estados contratantes debern aplicar estas disposiciones de acuerdo con los Comentarios del Modelo de Convenio de 1977, extendiendo su aplicacin al supuesto previsto en el inciso c) del prrafo 25 de dichos Comentarios al artculo 11, en la medida en que los conceptos correspondientes sean deducibles para la determinacin de los beneficios del establecimiento permanente. 5.8. GANANCIAS DE CAPITAL. El Convenio sigue la regla consistente en aplicar un sistema de tributacin compartida a las ganancias derivadas de la enajenacin de bienes inmuebles (incluidos los inmuebles que forman parte del activo de una empresa o sirven al ejercicio de trabajos independientes) entre el Estado de residencia del transmitente y el Estado de situacin de los bienes inmuebles. La frmula utilizada consiste en

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admitir el gravamen de tales ganancias en el Estado de situacin de los inmuebles. En el mbito de la enajenacin de acciones se recogen en el Convenio dos reglas especiales. La primera que las ganancias derivadas de la enajenacin de acciones, partes sociales u otros derechos de una sociedad o de otra persona moral o jurdica cuyos activos estn principalmente constituidos, directa o indirectamente, por bienes inmuebles situados en un Estado contratante o por derechos relacionados con tales bienes inmuebles (segn el Protocolo del Convenio, aquellos derechos que otorguen el poder de disposicin de dichos bienes) pueden someterse a imposicin en ese Estado, no tomndose en consideracin, a tales efectos, los inmuebles que dicha sociedad, o persona moral o jurdica, afecte a su actividad industrial, comercial o agrcola o a la prestacin de servicios profesionales. La segunda, que las ganancias derivadas de la enajenacin de acciones que representen una participacin de al menos el 25% en el capital social de una entidad residente de un Estado contratante, detentada al menos durante el perodo de doce meses precedente a la enajenacin, pueden someterse a imposicin en ese Estado. A su vez, sobre este punto se establecen en el Protocolo del Convenio las siguientes puntualizaciones: a) Las ganancias en la enajenacin de acciones de sociedades residentes en

Mjico se determinan sin incluir las aportaciones de capital efectuadas en el perodo de tenencia de las acciones y las utilidades generadas en ese mismo perodo por las que ya haya pagado el impuesto sobre la renta la sociedad emisora.

b) El impuesto exigible en el Estado de residencia de la sociedad cuyas acciones

se enajenan, no puede exceder del 25% de la ganancia imponible. c) Cuando con motivo de una reorganizacin de sociedades que sean propiedad

de un mismo grupo de accionistas, un residente de un Estado enajene bienes con motivo de una fusin o escisin de sociedades, o de un canje de acciones, se diferir el reconocimiento de la ganancia derivada de la enajenacin de dichos bienes a los efectos de los impuestos sobre la renta en el otro Estado, hasta el momento que se efecte una enajenacin posterior que no cumpla con los requisitos que establece este prrafo para el diferimiento de la ganancia.

Asimismo, el Convenio aplica la regla que establece que las ganancias derivadas de la enajenacin de bienes muebles que formen parte de un establecimiento permanente o de una base fija, comprendidas las ganancias derivadas de la enajenacin del propio establecimiento permanente (slo o con el conjunto de la empresa) o de la base fija, podrn someterse a imposicin en el Estado en que se encuentre situado el establecimiento permanente o base fija. Por otra parte, el Convenio tambin incorpora la clusula que atribuye el derecho exclusivo de gravamen de las ganancias derivadas de la enajenacin de buques o aeronaves explotados en trfico internacional, o de bienes muebles afectos

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a la explotacin de dichos buques o aeronaves, al Estado de situacin de la sede de direccin efectiva de la empresa explotadora de tales elementos. Las ganancias derivadas de la enajenacin de los bienes o derechos vinculados al concepto de cnones debern gravarse con arreglo a lo dispuesto especficamente en el Convenio para ese tipo de rentas. Las ganancias derivadas de la enajenacin de bienes distintos de los contemplados en los apartados anteriores tambin son objeto de regulacin en el Convenio, siguindose la regla consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del transmitente. 5.9. TRABAJOS INDEPENDIENTES. El Convenio atribuye el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del perceptor de los rendimientos, salvo en determinados supuestos, en concreto: * en el caso de que se trate de rendimientos obtenidos en el otro Estado a travs

de una base fija en cuyo caso se opta por el esquema de tributacin compartida, si bien exclusivamente para las rentas imputables a la base fija;

* en el caso de que su estancia en el otro Estado sea por un perodo o perodos

que sumen o excedan en total de 183 das en cualquier perodo continuo de doce meses, en cuyo caso podr gravarse en ese otro Estado la parte de la renta obtenida de las actividades desempeadas por l en ese otro Estado.

El Convenio recoge, asimismo, la clusula segn la cual la expresin "servicios profesionales" comprende especialmente las actividades independientes de carcter cientfico, literario, artstico, educativo o pedaggico, as como las actividades independientes de mdicos, abogados, ingenieros, arquitectos, odontlogos, contadores y contables. 5.10. TRABAJOS DEPENDIENTES. El Convenio incorpora la clusula relativa a las rentas del trabajo dependiente (excluidas las remuneraciones de los miembros de los consejos de administracin, las pensiones, las remuneraciones y pensiones de los funcionarios pblicos, las rentas de estudiantes) consistente en atribuir inicialmente el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia de la persona que realiza el trabajo y reconocer el derecho compartido de gravamen entre los Estados de residencia y de la fuente cuando el empleo se ejerce en el otro Estado. Asimismo, el Convenio sigue la regla consistente en atribuir el derecho

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exclusivo de gravamen al Estado de residencia del perceptor de las rentas cuando se da la concurrencia de una serie de circunstancias, en concreto: a) El perceptor no permanezca en el otro Estado, en uno o varios periodos, ms

de 183 das durante un periodo continuo de 12 meses. b) Las remuneraciones sean pagadas por o en nombre de un empleador que no

sea residente del otro Estado. c) La carga de las remuneraciones no sea soportada por un establecimiento

permanente o una base fija que el empleador tenga en el otro Estado. En cuanto a las remuneraciones de las tripulaciones de buques o aeronaves explotados en trfico internacional, el Convenio sigue la regla de la tributacin compartida permitiendo, en general, la tributacin en el Estado donde se encuentre situada la sede de direccin efectiva de la empresa. 5.11. PARTICIPACIONES DE CONSEJEROS. El Convenio sigue la regla segn la cual las participaciones, dietas de asistencia y otras retribuciones similares recibidas por una persona fsica o jurdica residente de un Estado en calidad de miembro de un consejo de administracin o de vigilancia de una sociedad residente en el otro Estado, son sometidas a un sistema de tributacin compartida entre ambos Estados. Segn el Protocolo del Convenio, este sistema de tributacin ser tambin aplicable, en el caso de Mjico, a las participaciones, dietas de asistencia y otras retribuciones que un residente de Espaa obtenga en su calidad de administrador o de comisario de una sociedad residente de Mjico. 5.12. ARTISTAS Y DEPORTISTAS. El Convenio sigue la regla que establece para estas rentas un sistema de tributacin compartida con arreglo al cual el Estado donde se realiza la actuacin personal del artista o deportista (en concreto, en calidad de artista del espectculo, actor de teatro, cine radio y televisin, msico o deportista) puede gravar las rentas derivadas de esa actuacin y, por su parte, el Estado de residencia del artista o deportista gravar tambin dichas rentas de forma ntegra, correspondindole, a su vez, la correccin de la doble imposicin. Segn el Protocolo del Convenio, se incluyen en este mbito las rentas de carcter accesorio derivadas de prestaciones relacionadas con la notoriedad personal de un artista o deportista residente de un Estado contratante, siempre que se obtengan con motivo de su presencia en el otro Estado contratante y provengan de ese otro Estado.

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Asimismo, el Convenio incorpora la clusula que atribuye al Estado de realizacin de la actividad del artista o deportista el derecho compartido de gravar tales rentas cuando las mismas se atribuyan, no al propio artista o deportista, sino a otra persona. El Convenio tambin incluye una disposicin por la que se reconoce al Estado de residencia del artista o deportista el derecho exclusivo de gravamen de las rentas obtenidas en el otro Estado, en la medida en que la visita a este ltimo Estado relacionada con la actividad hubiese sido financiada total o fundamentalmente con fondos pblicos del mencionado Estado de residencia o una de sus subdivisiones polticas o entidades locales. 5.13. PENSIONES. El Convenio recoge la propuesta consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del beneficiario respecto a las pensiones y dems remuneraciones anlogas pagadas por razn de un empleo anterior. 5.14. REMUNERACIONES DE LA FUNCIN PBLICA. El Convenio sigue en este punto la propuesta general consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado pagador de las remuneraciones. Asimismo, se recoge la excepcin fundamentada en el reconocimiento del derecho exclusivo de gravamen al Estado perceptor de las remuneraciones bajo determinadas condiciones, en concreto si la persona fsica es un residente de ese Estado que: i) posee la nacionalidad de ese Estado; y ii) no ha adquirido la condicin de residente de este Estado solamente para prestar los servicios. Asimismo, el Convenio sigue la regla de tributacin consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado pagador de las pensiones, y, a ttulo de excepcin, atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado receptor de los pagos cuando, en el caso de las remuneraciones, la prestacin de los servicios se lleve a cabo por residentes que sean nacionales de ese Estado. Asimismo, el Convenio incorpora la regla del MC segn la cual las remuneraciones pagadas por razn de servicios prestados dentro del marco de una actividad comercial o industrial realizada por un Estado contratante o una de sus subdivisiones polticas o entidades locales recibirn el tratamiento fiscal correspondiente a los rendimientos de trabajo personal dependiente, participaciones de consejeros o pensiones, segn proceda. 5.15. ESTUDIANTES.

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El Convenio incorpora la regla aplicable a los estudiantes segn la cual las rentas que reciba, para cubrir sus gastos de mantenimiento, estudio o formacin, un estudiante o una persona en prcticas que sea o haya sido inmediatamente antes de llegar a un Estado residente del otro Estado y que se encuentre en el primer Estado con el nico fin de proseguir sus estudios o formacin no pueden someterse a imposicin en este Estado, siempre que procedan de fuentes situadas fuera de este Estado. 5.16. OTRAS RENTAS. El Convenio incorpora la regla consistente en atribuir, respecto a esta categora residual de rentas, el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del beneficiario, y, asimismo, se recoge la especificidad consistente en declarar aplicables, salvo en el caso de los bienes inmuebles, las disposiciones previstas para los beneficios empresariales y profesiones independientes cuando la renta obtenida est vincula a la actividad de un establecimiento permanente o base fija que un residente de un Estado contratante tenga en el otro Estado contratante 5.17. PATRIMONIO. El Convenio contiene un artculo dedicado a la imposicin del patrimonio. Segn el Protocolo del Convenio, las disposiciones de este artculo slo se aplicarn, en el caso de Mjico, a los impuestos sobre el patrimonio que, en su caso, se establezcan con posterioridad a la fecha de la firma del Convenio. En cuanto al patrimonio constituido por acciones, se fijan en el Convenio dos reglas especiales. La primera, que el patrimonio constituido por acciones, partes sociales u otros derechos de una sociedad de otra persona moral o jurdica cuyos activos estn principalmente constituidos, directa o indirectamente, por bienes inmuebles situados en un Estado contratante o por derechos relacionados con tales bienes inmuebles (segn el Protocolo del Convenio, aquellos derechos que otorguen el poder de disposicin de dichos bienes), puede gravase en este Estado, no tomndose en consideracin, a tales efectos, los bienes inmuebles que dicha sociedad o persona moral o jurdica afecte a su actividad industrial, comercial o agrcola o a la prestacin de servicios profesionales. La segunda, que el patrimonio constituido por acciones que representen una participacin de al menos el 25% en el capital de una sociedad residente de un Estado, pueda someterse a imposicin en este Estado. La tributacin de los bienes inmuebles sigue el enfoque de tributacin compartida. El Convenio sigue tambin la regla que establece la tributacin compartida

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respecto al patrimonio constituido por bienes muebles que forman parte del activo de un establecimiento o de una base fija que una empresa o un profesional independiente de un Estado tengan en el otro Estado contratante. El Convenio sigue la regla que atribuye el derecho exclusivo de gravamen al Estado donde est situada la sede de la direccin efectiva respecto al patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en trfico internacional, as como por bienes muebles afectos a la explotacin de tales buques o aeronaves. Respecto a los bienes patrimoniales no contemplados en los apartados anteriores, el Convenio sigue la regla consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del titular. 6. MTODOS PARA ELIMINAR LA DOBLE IMPOSICIN. Los mecanismos previstos en el Convenio para corregir el problema de la doble imposicin internacional son los siguientes. En Espaa, se aplica:

a) Imputacin limitada para las rentas o el patrimonio, en general.

b) Imputacin de impuestos no pagados combinada con mecanismos anti-abuso de los convenios: los dividendos pagados a una sociedad residente de Espaa, que sea la beneficiaria efectiva de los mismos, por una sociedad residente en Mxico que no controle directa o indirectamente a una sociedad residente en un tercer Estado, ni sea controlada por una tal sociedad, se considerar que han satisfecho en Mxico un impuesto del 5% en el supuesto del prrafo 2.a) del artculo 10 del Convenio.

Respecto a este crdito fiscal se seala en el Protocolo del Convenio que: - si a partir de la firma del presente convenio, Mxico concluye nuevos

convenios con terceros Estados pertenecientes a la Unin Europea en los que no se establece este rgimen de crdito ficticio, o se establece en trminos que limitan su duracin, dicho rgimen se suprimir o se aplicar en los mismos trminos ms restrictivos, de forma automtica, en lo referente a las rentas comprendidas en el presente convenio, a partir de la fecha de entrada en vigor de ese convenio concluido por Mxico con ese tercer Estado;

- a efectos de la aplicacin de este crdito ficticio, se entender que existe control directo o indirecto cuando la participacin exceda, directa o indirectamente, del 50% del capital, no entendindose producido el control directo en los supuestos en que una sociedad residente en Mxico detente directamente ms del 50% del capital de una sociedad residente en un tercer Estado dedicada a una actividad econmica preparatoria o complementaria de la actividad principal de la sociedad residente en Mxico.

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c) Imputacin de impuestos subyacentes para dividendos matriz-filial:

cuando se trate de dividendos satisfechos por una sociedad residente de Mxico a una sociedad residente de Espaa y que detente directamente al menos el 25% del capital de la sociedad pagadora de los dividendos, a efectos de la determinacin del crdito fiscal se tendr en cuenta, adems del impuesto soportado en Mxico por los dividendos, el impuesto efectivamente satisfecho por la sociedad pagadora de los dividendos respecto a los beneficios con cargo a los cuales se pagan los dividendos, en la cuanta correspondiente a tales dividendos, siempre que dicha cuanta se incluya, a estos efectos, en la base imponible de la sociedad perceptora de los mismos, y, en cualquier caso, dicha deduccin, conjuntamente con la prevista para los dividendos, no podr exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de aplicar la deduccin, correspondiente a las rentas sometidas a gravamen en Mxico. Adems, para la aplicacin de esta clusula ser preciso que la participacin en la sociedad pagadora de los dividendos sea como mnimo del 25% y se mantenga de forma ininterrumpida durante los dos aos anteriores a la fecha de pago del dividendo.

En Mjico, se aplica:

a) Imputacin limitada para la renta, en general.

b) Imputacin de impuestos subyacentes para dividendos: las sociedades residentes de Mjico podrn acreditar contra el impuesto sobre la renta a su cargo derivado de la obtencin de dividendos, el impuesto sobre la renta pagado en Espaa por los beneficios con cargo a los cuales la sociedad residente de Espaa pag los dividendos.

En ambos Estados se aplica, en determinados casos, la exencin con progresividad: cuando, de acuerdo con el convenio, las rentas percibidas o el patrimonio posedo por un residente de un Estado contratante estn fiscalmente exentos en este Estado, ste puede, sin embargo, tener en cuenta la renta o el patrimonio exentos a efectos de determinar el impuesto correspondiente al resto de las rentas o del patrimonio de ese residente. 7. DISPOSICIONES ESPECIALES Y FINALES. El Convenio incorpora el bloque de disposiciones que hacen referencia a las cuestiones de "la no discriminacin", "el procedimiento amistoso", "el intercambio de informacin", "agentes diplomticos y consulares" y "la extensin territorial". Asimismo, se recoge el apartado de las disposiciones finales relativas a "la entrada en vigor" y "la denuncia" de los convenios.

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7.1. NO DISCRIMINACIN. El Convenio incorpora la clusula relativa a la no discriminacin en el mbito fiscal por razn la nacionalidad. En concreto, se establece que los nacionales de un Estado no sern sometidos en el otro Estado a ningn impuesto u obligacin relativa al mismo que no se exijan o que sean ms gravosos que aquellos a los que estn o puedan estar sometidos los nacionales de este otro Estado que se encuentren en las mismas condiciones, particularmente en lo que concierne a la residencia. Asimismo, el Convenio incorpora la clusula que tiene por objeto: * primero, suprimir toda discriminacin en el trato de los establecimientos

permanentes que una empresa de un Estado tenga en el otro Estado respecto de las empresas residentes en ese otro Estado que pertenezcan al mismo sector de actividad en relacin con los impuestos establecidos sobre actividades comerciales e industriales y,

* segundo, aclarar que lo anterior no debe interpretarse en el sentido de obligar

a uno de los Estados a conceder a los residentes del otro Estado las deducciones personales, desgravaciones y reducciones impositivas que otorgue a sus propios residentes en funcin de su estado civil y cargas familiares.

El Convenio recoge la clusula que tiende a evitar la discriminacin que surge en aquellos pases que admiten que sus empresas puedan, a efectos de la determinacin de su beneficio gravable, deducirse los intereses, cnones y otros gastos, o las deudas contradas en el caso del impuesto sobre el patrimonio, cuando el beneficiario es un residente, pero que limitan o prohben tales deducciones cuando el beneficiario es un no residente. Asimismo, el Convenio recoge la clusula que prohbe a un Estado contratante tratar de forma menos favorable a una empresa residente cuyo capital sea total o parcialmente, directa o indirectamente, posedo o controlado por uno o varios residentes del otro Estado contratante. El Convenio tambin incorpora la clusula segn la cual la no discriminacin resulta aplicable a todos los impuestos cualquiera que sea su naturaleza o denominacin. Ello supone una extensin del principio de la no discriminacin, al operar ste no slo en relacin con los impuestos que configuran el mbito objetivo del convenio, sino tambin con cualquier impuesto que sea aplicado en un Estado contratante con independencia de su naturaleza y denominacin, y, asimismo, de la autoridad que lo exija. En el Protocolo del Convenio se establece que lo dispuesto en este artculo se entender sin perjuicio de la aplicacin por cada Estado contratante de su legislacin sobre parasos fiscales.

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7.2. PROCEDIMIENTO AMISTOSO. El Convenio incorpora la regla con arreglo a la cual se faculta a las personas a utilizar el procedimiento amistoso, cuando consideren que las medidas adoptadas por uno o ambos Estados contratantes implican o pueden implicar para ella una imposicin que no est conforme con lo dispuesto en el convenio, y ello con independencia de los recursos previstos por el Derecho interno de los Estados. El caso deber ser planteado dentro de los tres aos siguientes a la primera notificacin de la medida que implique una imposicin no conforme a las disposiciones del Convenio. Asimismo, el Convenio establece que la autoridad competente, si la reclamacin le parece fundada y si ella misma no est en condiciones de adoptar una solucin satisfactoria, har lo posible por resolver la cuestin mediante un acuerdo amistoso con la autoridad competente del otro Estado contratante a fin de evitar una imposicin que no se ajuste al convenio. El legitimado para interponer la reclamacin es el residente del Estado contratante donde se adopta la medida no conforme al convenio. El Convenio tambin recoge la clusula que faculta a las autoridades competentes para resolver las dificultades de interpretacin o aplicacin del convenio. Asimismo, se incorpora de forma expresa la clusula del MC que establece la posibilidad de que las autoridades competentes eviten la doble imposicin en los casos no previstos en las disposiciones del Convenio. La comunicacin directa entre las autoridades competentes de los Estados contratantes se contempla de forma expresa en el Convenio. Asimismo, se recoge la clusula referente a la posibilidad de constituir una comisin "ad hoc" compuesta por representantes de las autoridades competentes de los Estados contratantes. 7.3. INTERCAMBIO DE INFORMACIN. El Convenio contiene la regla con arreglo a la cual las informaciones podrn ser intercambiadas entre las Administraciones fiscales de los Estados contratantes en su ms amplia extensin con el fin de establecer las bases adecuadas para la aplicacin de la legislacin de los Estados relativa a los impuestos comprendidos en el Convenio y de la aplicacin de las disposiciones particulares del Convenio. Las informaciones recibidas por un Estado contratante sern mantenidas en secreto de igual forma que las informaciones obtenidas en base al Derecho interno del Estado y slo se comunicarn a las autoridades fiscales competentes. Estas slo utilizarn las informaciones para fines de naturaleza tributaria y podrn revelar las mismas en las audiencias pblicas de los tribunales o en las sentencias judiciales, como regla general.

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Asimismo, el Convenio incorporan la clusula que limita el alcance de la obligacin de suministrar informacin impuesta a los Estados contratantes, en el sentido de que stos no puedan verse obligados a : a) adoptar medidas administrativas contrarias a su legislacin o prctica

administrativa o a las del otro Estado contratante, b) suministrar informacin que no se pueda obtener sobre la base de su propia

legislacin o en el ejercicio de su prctica administrativa normal o de las del otro Estado contratante, y

c) suministrar informaciones que revelen un secreto comercial, industrial o

profesional o un procedimiento comercial, o informaciones cuya comunicacin sea contraria al orden pblico.

7.4. AGENTES DIPLOMTICOS Y FUNCIONARIOS CONSULARES. El Convenio incorpora la clusula que establece que las disposiciones del Convenio no afectan a los privilegios fiscales de que disfruten los agentes diplomticos o funcionarios consulares, de acuerdo con los principios generales del derecho internacional o en virtud de acuerdos especiales. 7.5. ENTRADA EN VIGOR. Los convenios espaoles de doble imposicin se articulan con el resto de las disposiciones existentes en nuestro pas, quedando condicionada su aplicacin a su respectiva aprobacin o ratificacin y publicacin oficial. Especial inters en este punto lo presenta el anlisis de la casustica referente a las frmulas utilizadas por los convenios espaoles para determinar la fechas de entrada en vigor y el momento de aplicacin de sus normas. El trmino "entrada en vigor" hace referencia al cumplimiento de los requisitos exigidos para ello, e implica la constancia del consentimiento de los Estados negociadores en obligarse por el tratado. Por su parte, el trmino "aplicacin" adems de vincularse al rgimen retroactivo o irretroactivo del convenio y al tipo de tributos a que afecta, implica la conformacin prctica y efectiva de aquella vigencia. El Convenio establece su ratificacin de acuerdo con las respectivas legislaciones internas y su entrada en vigor a partir de la fecha de canje de los instrumentos de ratificacin. Por su parte, las disposiciones del convenio surtirn sus efectos: a) En relacin a los impuestos retenidos en la fuente, por las cantidades pagadas

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o atribuidas a partir del primer da del mes de enero siguiente a la fecha de entrada en vigor del Convenio.

b) En relacin a otros impuestos, por los ejercicios fiscales iniciados a partir del

primer da del mes de enero siguiente a la fecha de entrada en vigor del Convenio.

7.6. DENUNCIA. El Convenio recoge una clusula referente a la posibilidad de denunciar el convenio. La denuncia debe ajustarse a unos requisitos concretos de procedimiento y efectuarse en un determinado periodo de tiempo. En este sentido, se exige que se formule por escrito y se utilice el cauce diplomtico. El plazo en que debe efectuarse la denuncia se concreta en la frmula de seis meses de antelacin a la terminacin de cada ao de calendario posterior a un perodo de cinco aos contados a partir de la fecha de entrada en vigor del Convenio. En tal caso el Convenio dejar de tener efecto: a) En relacin a los impuestos retenidos en la fuente, por las cantidades pagadas

o atribuidas a partir del primer da del mes de enero siguiente a la fecha de vencimiento del plazo de seis meses referido.

b) En relacin a otros impuestos, por los ejercicios fiscales iniciados a partir del

primer da del mes de enero siguiente a la fecha de vencimiento del plazo de seis meses referido.

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