EL TRIBUNAL EUROPEO DE DERECHOS HUMANOS Y EL BIS IN IDEM EN EL AMBITO TRIBUTARIO

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EL TEDH Y EL BIS IN IDEM EN EL AMBITO TRIBUTARIO (“RUOTSALAINEN V. FINLANDIA”) Guillermo G. Ruiz Zapatero Abogado Garrigues Aunque la vinculación del poder tributario estatal por los derechos constitucionales no es un ámbito inédito ni mucho menos en nuestro país, no cabe duda que el mismo no se encuentra, sobre todo en materia de amparo constitucional, entre los asiduos de nuestro Tribunal Constitucional. En este resultado, ha influido la localización por el Tribunal de dicha vinculación fundamentalmente en el artículo 31 de la Constitución, es decir, fuera de los derechos susceptibles de amparo constitucional. En la medida en que el derecho de propiedad también se encontraba “formalmente” fuera de dicha protección, resultaba más difícil aplicar al amparo constitucional tributario el régimen típico de los derechos susceptibles de amparo. Este planteamiento ha resultado ampliamente sobrepasado por la jurisprudencia tributaria del Tribunal Europeo de Derechos Humanos. Recientemente, deben citarse las sentencias de dicho tribunal en los asuntos “Eko Elda Avee. v. Grecia”, “Interspalv v. Ucrania” y “Bulves AD v. Bulgaria”.Todas ellas estiman recursos en materia tributaria de contribuyentes, aplicando el artículo 1 del Protocolo nº 1 del Convenio Europeo de Derechos Humanos en relación con perjuicios patrimoniales vinculados a la indebida exacción tributaria. La reciente STEDH aquí comentada, de 19 de Junio de 2009, tiene una importancia similar a las otras citadas en el ámbito del derecho tributario sancionador en sentido amplio. En éste, los límites constitucionales parecían ceñirse a los aplicables en general en materia sancionadora, sin que la realidad tributaria tuviera matices propios. Todas las opiniones son responsabilidad exclusiva del autor.
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Comentarios a la STEDH en el caso "Ruotsalainen v. Finlandia" y a las posibles consecuencias de la misma en el ámbito tributario

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  • 1. EL TEDH Y EL BIS IN IDEM EN EL AMBITO TRIBUTARIO (RUOTSALAINEN V. FINLANDIA)Guillermo G. Ruiz Zapatero Abogado Garrigues Aunque la vinculacin del poder tributario estatal por los derechos constitucionales no es un mbito indito ni mucho menos en nuestro pas, no cabe duda que el mismo no se encuentra, sobre todo en materia de amparo constitucional, entre los asiduos de nuestro Tribunal Constitucional. En este resultado, ha influido la localizacin por el Tribunal de dicha vinculacin fundamentalmente en el artculo 31 de la Constitucin, es decir, fuera de los derechos susceptibles de amparo constitucional.En la medida en que el derecho de propiedad tambin se encontraba formalmente fuera de dicha proteccin, resultaba ms difcil aplicar al amparo constitucional tributario el rgimen tpico de los derechos susceptibles de amparo.Este planteamiento ha resultado ampliamente sobrepasado por la jurisprudencia tributaria del Tribunal Europeo de Derechos Humanos. Recientemente, deben citarse las sentencias de dicho tribunal en los asuntos Eko Elda Avee. v. Grecia, Interspalv v. Ucrania y Bulves AD v. Bulgaria.Todas ellas estiman recursos en materia tributaria de contribuyentes, aplicando el artculo 1 del Protocolo n 1 del Convenio Europeo de Derechos Humanos en relacin con perjuicios patrimoniales vinculados a la indebida exaccin tributaria.La reciente STEDH aqu comentada, de 19 de Junio de 2009, tiene una importancia similar a las otras citadas en el mbito del derecho tributario sancionador en sentido amplio. En ste, los lmites constitucionales parecan ceirse a los aplicables en general en materia sancionadora, sin que la realidad tributaria tuviera matices propios. Todas las opiniones son responsabilidad exclusiva del autor.

2. -2- La Sentencia Ruotsalainen v. Finlandia aplica el artculo 4 del Protocolo n 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos a una segunda sancin tributaria impuesta por la Administracin despus de una sancin penal por los mismos hechos y considera infringido el precepto que impide sancionar y enjuiciar por segunda vez unos mismos hechos.La claridad de la Sentencia, y su vocacin de definir una nueva lnea del Tribunal en la materia, hacen que su anlisis revista especial inters en relacin con determinados preceptos y prcticas de nuestra realidad tributaria.Si la Administracin es en general una potentior persona, no cabe duda que la Administracin ms potente es la Administracin tributaria, que concentra en sus manos no solo las facultades legales de autotutela (declarativa y ejecutiva) para exigir cuotas tributarias, sino tambin la de plantear en relacin con las mismas la existencia de un posible delito de defraudacin tributaria. La propiedad y la libertad, dos de los valores superiores del ordenamiento jurdico, estn potencial pero directamente afectados por un uso indebido de dichas facultades, por lo que las garantas constitucionales y legales vinculadas a su ejercicio resultan de capital importancia.Algunas regulaciones de la Ley 58/2003 no han sido especialmente sensibles a esta problemtica, seguramente como consecuencia de considerar que la vinculacin del poder tributario a la Constitucin se reduce a la vinculacin del poder tributario a la ley1.El TEDH plantea ahora, con esta sentencia, la posibilidad de examinar las consecuencias en nuestro ordenamiento de aquellos aspectos ms problemticos de algunas facultades concedidas por la ley tributaria, as como de aquellos lmites constitucionales invocables en amparo y vinculados a la prohibicin del bis in idem en materia de infracciones tributarias en sentido amplio.El derecho comunitario represent una modificacin difcil de asumir en nuestro paradigma jurdico monista2. Una dificultad similar puede apreciarse en relacin con el hecho de que la 1 El artculo 7.1 de la Ley 58/2003, sin embargo, reconoce expresamente a la Constitucin como primera fuente. 2 Ruiz Zapatero, G.: El derecho comunitario como derecho con rango y relevancia constitucional y la STS de 30 de enero de 2008 (Transportes Urbanos y Servicios Generales SAL).Quincena Fiscal n I-2 Enero 2009. 3. -3- insustituible funcin de nuestro Tribunal Constitucional como garante ltimo de los derechos fundamentales no pueda ya prescindir del concurso ni de la jurisprudencia del TEDH.Ruotsalainen v. Finlandia rene todas las circunstancias necesarias para ser un caso paradigmtico de dicha colaboracin en la defensa de los derechos constitucionales protegidos por la Constitucin y la Convencin Europea.1. LA JURISPRUDENCIAPREVIA DELTEDHEN MATERIATRIBUTARIA: PONSETTI AND CHESNEL V. FRANCE En el mbito tributario, el TEDH haba examinado la cuestin del bis in idem al menosuna vez, en el caso Ponsetti and Chesnel v. France (nos. 36855/97 y 41731/98, ECHR1999-VI). Los recurrentes en dicho caso sostenan que las previas sanciones administrativasimpuestas por aplicacin del artculo 1728 del Cdigo General de Impuestos daban lugar aun bis in idem en la condena posterior al contribuyente con arreglo al artculo 1741 delCdigo General de Impuestos. Este sancionaba a quien hubiera defraudado sus impuestosomitiendo voluntariamente su declaracin fiscal a una multa y a una pena de prisin decinco aos, con independencia de las previas sanciones administrativas. En este caso, el TEDH consider que el artculo 1741 exiga, a diferencia del artculo 1728,el dolo y, por tanto, los elementos constitutivos de la infraccin del artculo 1741 erandistintos de la infraccin del artculo 1728, que no requera el dolo. Es decir, ambosartculos no se referiran a una misma infraccin (una exiga el dolo en la omisin dedeclaraciones mientras que la otra sera sancionable a ttulo de simple negligencia) y elrecurso se declar inadmisible. En Ponsetti and Chesnel v. France, la sancin penal sigui a la administrativa, pero elTEDH no se plante la cuestin de si la sancin previa de una ofensa con menorintensin (por no ser necesario el dolo) permitira una sancin adicional para penar lamisma conducta con arreglo a la infraccin que s lo contiene. 4. -4-Sancionar a ttulo de negligencia y de dolo por una conducta nica (idem factum) parecaque solo poda considerarse una doble sancin:poda haber algn fundamento parasancionar una conducta por dolo despus de haberla ya sancionado por negligencia?. Por estas razones, y por la jurisprudencia del propio TEDH en otros casos no tributarios, nopoda considerarse que Ponsetti and Chesnel v. France hubiera resuelto adecuadamente estaproblemtica.2. LA SENTENCIA DEL TEDH EN RUOTSALAINEN V. FINLANDIA La sentencia no slo aborda la cuestin del bis in idem en el mbito tributario del casoenjuiciado, sino que cambia la jurisprudencia previa del Tribunal sobre la cuestin del bisin idem en general. El caso se refiere a una segunda sancin tributaria impuesta a un contribuyente yasancionado en va penal por los mismos hechos que motivan la sancin administrativa(utilizacin indebida de un carburante sujeto a una menor carga fiscal). Por su importancia, reproducimos a continuacin nuestra traduccin del juicio original eningls del TEDH: A) Acerca de si las sanciones eran de naturaleza penal. 41. El propsito del artculo 41 del Protocolo nmero 7 es prohibir la reiteracin deprocedimientos criminales que han concluido con una decisin final. En el caso bajoconsideracin dos sanciones fueron impuestas al recurrente en dos procedimientosconsecutivos y distintos. El 26 de febrero de 2001 el recurrente fue sancionado en unprocedimiento sumario de naturaleza penal y el 17 de septiembre de 2001 elrecurrente fue sancionado con una multa en el procedimiento administrativo. 42. El Tribunal reitera que la naturaleza legal del procedimiento con arreglo a la leynacional no puede ser el exclusivo criterio de relevancia para la aplicabilidad delprincipio non bis in idem bajo el artculo 41 del Protocolo nmero 7. En otro caso laaplicacin de esta prohibicin quedara abandonada a la discrecin de los estadosfirmantes en un grado que podra conducir a resultados incompatibles con el objeto yfinalidad de la Convencin (ver ms recientemente, Storbraten v. Norway (dec., 5. -5- no.12277/04, echr 2007-extractos), con referencias adicionales). El trmino procedimiento penal en el texto del artculo 4 del Protocolo nmero 7 debe ser interpretado a la luz de los principios generales aplicables a los trminos imputacin criminal y sancin en los artculos 6 y 7 de la Convencin, respectivamente (ver Haarvig v. Norway (dec.), no. 11187/05, 11 December 2007; Rosenquist v. Sweden (dec.), no. 60619/00, 14 September 2004; Manasson v. Sweden (dec.), no. 41265/98, 8 April 2003; Gktan v. France, no. 33402/96, 48, ECHR 2002-V; Malige v. France, 23 September 1998, 35, Reports 1998-VII; and Nilsson v. Sweden (dec.), no. 73661/01, ECHR 2005-.).43. La jurisprudencia establecida por este Tribunal fija tres criterios, comnmente (conocidos como los criterios Engel), que deben ser considerados para determinar si hubo o no una imputacin criminal. El primer criterio es la clasificacin legal de la infraccin con arreglo a la ley nacional, el segundo es la verdadera naturaleza de la infraccin y el tercero es el grado de severidad que la sancin de la persona afectada se arriesga a soportar. El segundo y el tercer criterio son alternativos y no necesariamente acumulativos. Es suficiente que la infraccin en cuestin pueda ser considerada por su propia naturaleza como criminal o que la infraccin someta al responsable a una sancin que por su naturaleza y grado de severidad pertenezca al mbito criminal (ver Ezeh and Connors v. the United Kingdom [GC], nos. 39665/98 and 40086/98, 86, ECHR 2003-X). La relativa falta de seriedad de la sanction no puede privar a la ofensa de su intrnseca naturaleza penal (ver ztrk v. Germany, judgment of 21 February 1984, Series A no. 73, 54; tambin Lutz v. Germany, judgment of 25 August 1987, Series A no. 123, 55). Esto no excluye un enfoque cumulativo cuando un anlisis separado de cada criterio no permita alcanzar una conclusin clara acerca de la existencia de un cargo penal (ver como precedentes recientes Jussila v. Finland [GC], no. 73053/01, 30-31, ECHR 2006-, y Ezeh and Connors, arriba citado, 82-86).44. Como se ha indicado, en primer lugar, el recurrente fue sancionado en un procedimiento penal sumario por haber usado un carburante menos gravado que el diesel en el tanque de su vehculo, lo que constitua una defraudacin tributaria mnima. El procedimiento era penal en cuanto a su naturaleza de acuerdo con la clasificacin de la ley finlandesa. Este procedimiento tambin era penal a los efectos 6. -6- del artculo 4 de Protocolo nmero 7 y por consiguiente el recurrente fue finalmente absuelto o condenado de acuerdo con la ley y el procedimiento penal del estado. La garanta del artculo 4 del Protocolo nmero 7 resulta de aplicacin cuando un nuevo procedimiento es incoado despus de que la absolucin o condena previa haya adquirido la fuerza de cosa juzgada. En este caso el recurrente no apel contra la condena penal sumaria, que alcanz por ello el estatus de cosa juzgada.45. Con posterioridad el recurrente fue sancionado con una multa en el procedimiento administrativo. Con arreglo al primero de los criterios Engel, aparentemente la multa no estaba clasificada como criminal sino como parte del rgimen fiscal (ver apartado 12). Esto no es sin embargo decisivo. En este sentido el Tribunal ha decidido previamente que la esfera considerada en el sistema legal finlands como administrativa incluye ciertas infracciones que tienen connotaciones criminales pero son demasiado triviales para ser reguladas por la ley y el procedimiento penal ((ver Jussila v. Finland [GC], arriba citada, 38).46. El segundo criterio, la naturaleza de la infraccin, es el ms importante. El Tribunal destaca que la provisin relevante de la Ley de Gravamen de los Carburantes estaba dirigida a todos los ciudadanos ms que a un grupo determinado que poseyera un estatus especial. (). Debe ser destacado que la multa impuesta consista en el triple de la cuota tributaria. Ello debe ser considerado en opinin del Tribunal como una sancin dirigida a prevenir la conducta infractora, circunstancia reconocida como caracterstica de las sanciones penales (ver Ezeh, 102 y 105). Por ello puede concluirse que la sancin tributaria fue impuesta por una norma cuya finalidad era no solamente compensadora sino preventiva y sancionadora. El Tribunal considera que ello determina la naturaleza criminal de la infraccin.47. A la luz de las consideraciones anteriores, el Tribunal concluye que la infraccin era de tal naturaleza como para atraer la multa impuesta el 17 de septiembre de 2001 al mbito del procedimiento penal a los efectos del artculo 4 del Protocolo nmero 7.B) Acerca de si la segunda sancin derivaba de los mismos hechos que la primera y de si hubo una duplicacin de procedimientos. 7. -7- 48. En la sentencia Serguei Zolotukhin v. Rusia (no. 14939/03, 70-78, 10 de Febrero de 2009), el Tribunal observ que la jurisprudencia acumulada a lo largo de la historia de la aplicacin del artculo 4 del Protocolo nmero 7 demostraba la existencia de diferentes enfoques de la cuestin de si las infracciones por las cuales un recurrente fue perseguido eran las mismas.Buscando poner un final a esta incertidumbre legal, el Tribunal ha decidido proporcionar una interpretacin armonizada de la nocin de las mismas infracciones el elemento de identidad del principio non bis in idem-.49. En el caso arriba citado (82) el Tribunal adopt el criterio de que el artculo 4 del Protocolo nmero 7 debe ser entendido de forma que prohba la persecucin o enjuiciamiento de una segunda infraccin en la medida que ella deriva de hechos idnticos o de hechos que son sustancialmente los mismos.50. Volviendo al caso enjuiciado el Tribunal examinar si la imposicin consecutiva de la multa tributaria deriv de los mismos hechos que la multa penal (idem) y si hubo una duplicacin de procedimiento (bis). El Tribunal destaca que los antecedentes fcticos de las decisiones que finalizaron el procedimiento penal son un punto de partida adecuado para la determinacin de la cuestin de si los hechos en ambos procedimientos eran idnticos o sustancialmente los mismos. La indagacin del Tribunal, por tanto, debe centrarse en aquellos hechos que constituyen un conjunto de circunstancias fcticas concretas que afectan al mismo recurrente y que estn inseparablemente unidas en el tiempo y en el espacio.51. El Tribunal comenzar su anlisis de las circunstancias en el presente caso revisando los antecedentes del 17 de enero de 2001 y las multas impuestas al recurrente. El 26 de febrero de 2001 el recurrente fue multado con arreglo al Captulo 29 artculo 3 del Cdigo Penal y a las secciones 20 y 33 de la Ley de Imposicin de Vehculos a Motor por defraudacin tributaria mnima o, ms precisamente, por una infraccin tributaria al gravamen sobre los motores de vehculos. Aunque la sentencia penal contiene solo dos prrafos relevantes para el establecimiento de los hechos, de ella se deduce que la multa fue impuesta sobre la base de que el recurrente us un carburante menos gravado que el diesel en el tanque 8. -8- de su vehculo sin haber pagado el impuesto adicional y que haba llevado a cabo el suministro por l mismo.52. En el procedimiento administrativo posterior el recurrente fue sancionado con una multa tributaria sobre la base de que su vehculo us en el ejercicio 2001 un carburante menos gravado que el diesel. Como consecuencia de la falta de informacin de dicho uso a la administracin responsable, la sancin consisti en el triple de la cuota tributaria exigible.53. Esta recapitulacin de los hechos y sanciones demuestra que, puesto que la misma conducta del mismo recurrente y en el mismo periodo temporal es lo que es objeto de discusin, el Tribunal debe verificar si los hechos de la infraccin por los que el recurrente fue multado y aquellos por razn de los cuales fue sancionado con una multa del triple de la cuota tributaria eran idnticos o sustancialmente los mismos.56. Resumiendo, los hechos que dieron lugar a la sancin penal sumaria contra el recurrente se referan al hecho de que haba usado en su vehculo un carburante menos gravado que el diesel sin haber pagado el impuesto adicional por dicho uso. La multa tributaria fue impuesta porque el vehculo del recurrente utiliz un carburante menos gravado que el diesel y el importe exigible fue triplicado por no haber informado previamente de esta circunstancia. Este factor ha sido considerado previamente como constitutivo de una sancin dirigida a prevenir la reiteracin de la conducta. Por ello, los hechos en los dos procedimientos apenas difieren aunque se exiga el requisito de intencionalidad en el primero de los procedimientos. Por ello, el Tribunal considera que los hechos de las dos infracciones deben ser considerados como sustancialmente los mismos a los efectos del artculo nmero 4 del Protocolo nmero 7. Como el Tribunal ha sostenido los hechos de las dos infracciones sirven como exclusivo punto de comparacin (ver Sergey Zolotukhin v. Russia [GC], arriba citada, 97). Por ltimo, el Tribunal destaca que el segundo procedimiento no est afectado por las excepciones contempladas en el segundo apartado del citado artculo.57. Las consideraciones anteriores, son suficientes para que el Tribunal concluya que ha habido una violacin del artculo nmero 4 del Protocolo nmero 7 de la Convencin. 9. -9- 3.JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL ESPAOLLa jurisprudencia del TC anterior a la STC 2/2003 (por todas, STC 771/1983 de 3 de octubre) es contraria a la doble sancin administrativa y penal por unos mismos hechos, siempre que concurra la triple identidad de sujetos, hechos y fundamento.La STC 2/2003, sin embargo, se apart de sus precedentes, en la medida en que justific la doble sancin administrativa y penal de la conduccin bajo el efecto del alcohol tanto en el descuento de la sancin administrativa por la sancin penal como en la no extensin de la doble prohibicin del enjuiciamiento a procedimientos sancionadores meramente administrativos.Aunque la fundamentacin del fallo es extensa3, la distincin de sus distintos pasos es necesaria para intentar valorar cmo puede resultar afectada por la jurisprudencia de Ruotsalainen v. Finlandia.3.1La STC 2/2003 y la identidadSobre la identidad en cuanto a los hechos y/o la infraccin, el TC no neg la misma pues invoc que:El Tribunal Europeo de Derechos Humanos seala que "existen casos en los que un acto, a primera vista, parece constituir ms de un ilcito, mientras que un examen ms atento muestra que nicamente debe ser perseguido un ilcito porque abarca todos los ilcitos contenidos en los otros ... Un ejemplo obvio sera un acto que constituyera dos ilcitos, uno de los cuales contuviera precisamente los mismos elementos que el otro ms uno adicional. Puede haber otros casos en los que los ilcitos nicamente se solapen ligeramente. As, cuando diferentes ilcitos basados en un acto son perseguidos de forma consecutiva, uno despus de la resolucin firme sobre el otro, el Tribunal debe examinar si dichos ilcitos tienen o no los mismos elementos esenciales" (STEDH de 29 de mayo de 2001, caso Franz Fischer c. Austria, 25; en igual sentido 3La STC 2/2003 cita expresamente la STEDH en el caso Oliveira v. Suiza, de 30 de julio de 1998.Esta ltima contiene un voto particular discrepante del Juez Repik. En nuestra opinin, puede decirseque Ruotsalainen sigue la doctrina de este voto particular once aos despus. Ruotsalainen seaparta explcitamente de Oliveira v. Suiza. 10. - 10 - SSTEDH de 30 de mayo de 2002, caso W. F. c. Austria, 25; y de 6 de junio de 2002, caso Sallen c. Austria, 25). Por ello, el Tribunal Europeo de Derechos Humanos ha considerado que no se haba producido vulneracin del art. 4 del Protocolo 7 en el caso Oliveira c. Suiza -STEDH de 30 de julio de 1998- por entender que exista un concurso ideal de infracciones, y ha inadmitido la demanda en el caso Ponsetti y Chesnel c. Francia -Decisin de inadmisin de 14 de septiembre de 1999- al considerar que las infracciones por las que fue sancionado el recurrente en va administrativa y penal diferan en elementos esenciales.A la luz de todo cuanto antecede, en el caso que analizamos, ha de afirmarse la existencia de la identidad requerida para la aplicacin de la interdiccin constitucional de incurrir en bis in idem. (FJ 5)3.2La STC 2/2003 y la inexistencia de doble sancinSobre la inexistencia de doble sancin, la STC 2/2003 declara que:Sin embargo, esta afirmacin no conduce automticamente a la estimacin del amparo, pues se ha de examinar si la interdiccin de incurrir en bis in idem constitucionalmente garantizada en el art. 25.1 CE se satisface con una solucin como la adoptada en el caso. En particular, hemos de analizar si se ha producido la reiteracin punitiva constitucionalmente proscrita.El rgano judicial penal tom en consideracin la sancin administrativa impuesta para su descuento de la pena en fase de ejecucin de la Sentencia penal, tanto en lo referido al tiempo de duracin de la privacin del carn de conducir como en lo que atae a la cuanta de la multa, e intent impedir cualquier otro efecto de la resolucin administrativa sancionadora poniendo en conocimiento de la Administracin la resolucin penal. De modo que no puede sostenerse que materialmente el recurrente haya sufrido exceso punitivo alguno.Desde la perspectiva material del derecho fundamental garantizado en el art. 25.1 CE, el ncleo esencial de la garanta en l contenida reside en impedir el exceso punitivo en cuanto sancin no prevista legalmente; de modo que, ni de la infraccin de una regla procesal -la no suspensin del expediente administrativo prevista en el art. 7.1 y 11. - 11 - 2 RPS-, ni de la eventual falta de reconocimiento del efecto de cosa juzgada de la resolucin sancionadora, deriva con carcter automtico la lesin de la prohibicin de incurrir en bis in idem sancionador. En el caso no puede afirmarse que se hayan impuesto dos sanciones al recurrente, una en va administrativa y otra en va penal, pues materialmente slo se le ha impuesto una sancin. A los efectos de ponderar la vulneracin del derecho fundamental del recurrente a no padecer dos sanciones por los mismos hechos con el mismo fundamento es evidente que, desde la perspectiva que nos es propia, no nos corresponde analizar la legalidad o ilegalidad de la actuacin de la Administracin sancionadora, ni enjuiciar, desde esa misma ptica de la legalidad aplicable, la actuacin de los rganos judiciales penales al absorber las sanciones administrativas impuestas en las penas.No obstante, no puede dejar de reconocerse que los rganos penales, al enjuiciar el caso, se encontraban en una situacin paradjica, pues, aunque no podan dejar de condenar penalmente al recurrente, dado su sometimiento estricto a la ley en el ejercicio de su funcin jurisdiccional (art. 117.1 CE), tampoco podan dejar de ser conscientes de que la sancin penal por ellos impuesta al mismo poda suponer una reiteracin sancionadora constitucionalmente prohibida por el art. 25.1 CE. El hecho de que la legislacin no prevea expresamente solucin para los casos en los que la Administracin no suspenda el expediente administrativo, estando un procedimiento penal abierto, puede explicar su actuacin. Slo al legislador corresponde establecer los mecanismos normativos de articulacin del ejercicio de la potestad punitiva por la Administracin y por la jurisdiccin penal para evitar la reiteracin sancionadora y contemplar las consecuencias que deriven de su incumplimiento.Atendiendo a los lmites de nuestra jurisdiccin de amparo, una solucin como la adoptada en este caso por el rgano judicial no puede considerarse lesiva de la prohibicin constitucional de incurrir en bis in idem sancionador, dado que la inexistencia de sancin desproporcionada en concreto, al haber sido descontada la multa administrativa y la duracin de la privacin del carn de conducir, permite concluir que no ha habido una duplicacin -bis- de la sancin constitutiva del exceso punitivo materialmente proscrito por el art. 25.1 CE. Frente a lo sostenido en la STC 177/1999, de 11 de octubre (FJ 4), no basta la mera declaracin de imposicin de la sancin si se procede a su descuento y a evitar todos los efectos negativos anudados a 12. - 12 - la resolucin administrativa sancionadora para considerar vulnerado el derecho fundamental a no padecer ms de una sancin por los mismos hechos con el mismo fundamento. En definitiva, hemos de precisar que en este caso no hay ni superposicin ni adicin efectiva de una nueva sancin y que el derecho reconocido en el art. 25.1 CE en su vertiente sancionadora no prohbe el "doble reproche aflictivo", sino la reiteracin sancionadora de los mismos hechos con el mismo fundamento padecida por el mismo sujeto.Una ponderacin similar fue efectuada por el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, en su Sentencia de 30 de julio de 1998 en el caso Oliveira ( 27) -junto a la calificacin del caso como concurso ideal de infracciones- para declarar que no se haba lesionado el art. 4 del Protocolo 7 CEDH, al afirmar que "esta disposicin no se opone a que dos jurisdicciones distintas conozcan de infracciones diferentes, ... y ello en menor medida en el caso en el que no ha tenido lugar una acumulacin de penas sino la absorcin de la ms leve por la ms grave (FJ 6)".3.3. La STC 2/2003 y la inexistencia de doble enjuiciamiento de unos mismos hechosLa ausencia de doble enjuiciamiento a efectos de su prohibicin constitucional se justifica as:Este Tribunal slo ha reconocido de modo expreso autonoma al derecho a no ser sometido a un doble procedimiento sancionador cuando se trata de un doble proceso penal. Sin embargo, tanto el art. 14.7 PIDCP, como el art. 4 del Protocolo 7 CEDH, protegen al ciudadano no slo frente a la ulterior sancin -administrativa o penal-, sino frente a la nueva persecucin punitiva por los mismos hechos una vez que ha recado resolucin firme en el primer procedimiento sancionador, con independencia del resultado -absolucin o sancin- del mismo. Esta prohibicin dirigida al Estado de no someter a los ciudadanos a un doble o ulterior procedimiento sancionador por los mismos hechos con el mismo fundamento, una vez que ha recado resolucin firme en un primer procedimiento sancionador -administrativo o penal-, constituye uno de los lmites al ejercicio de la potestad sancionadora del Estado que la Constitucin impone como inherente al derecho a ser sancionado en el marco de un procedimiento 13. - 13 - sancionador sustanciado con todas las garantas (art. 24.2 CE) en relacin con el derecho a no ser sancionado si no es en las condiciones estatuidas por la ley y la Constitucin (art. 25.1 CE). Poderosas razones ancladas en el principio de seguridad jurdica (art. 9.3 CE) y en el valor libertad (art. 1.1 CE) fundamentan dicha extensin de la prohibicin constitucional de incurrir en bis in idem.()la interdiccin constitucional de apertura o reanudacin de un procedimiento sancionador cuando se ha dictado una resolucin sancionadora firme, no se extiende a cualesquiera procedimientos sancionadores, sino tan slo respecto de aqullos que, tanto en atencin a las caractersticas del procedimiento -su grado de complejidad- como a las de la sancin que sea posible imponer en l -su naturaleza y magnitud- pueden equipararse a un proceso penal, a los efectos de entender que el sometido a un procedimiento sancionador de tales caractersticas se encuentra en una situacin de sujecin al procedimiento tan gravosa como la de quien se halla sometido a un proceso penal. Dos son las razones que avalan esta limitacin. De un lado, la lgica que impone el principio de proporcionalidad, en cuanto criterio de ponderacin del contenido de los derechos fundamentales. De otro, la necesariamente matizada traslacin de las garantas del proceso justo al mbito del procedimiento administrativo sancionador. Como tiene declarado este Tribunal, las garantas procesales constitucionalizadas en el art. 24.2 CE son de aplicacin al mbito administrativo sancionador "en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto, y la seguridad jurdica que garantiza el art. 9 de la Constitucin"; de modo que la traslacin de las garantas del proceso justo al procedimiento sancionador no conlleva su aplicacin literal "sino con el alcance que requiere la finalidad que justifica la previsin constitucional" (STC 18/1981, de 8 de junio, FJ 2; reiterado entre otras en STC 14/1999, de 22 de febrero, FJ 3), y se condiciona a que se trate de garantas que "resulten compatibles con la naturaleza del procedimiento administrativo sancionador" (SSTC 197/1995, de 21 de diciembre, FJ 7; 14/1999, de 22 de febrero, FJ 3).De otra parte, hemos de reiterar que, como resulta del prrafo segundo del art. 4 del Protocolo 7 CEDH y de nuestra jurisprudencia (STC 159/1987, de 26 de octubre), la 14. - 14 - interdiccin de doble procedimiento sancionador slo se incumple si los dos procedimientos han sido sustanciados con las debidas garantas, de modo que un primer procedimiento tramitado sin respetar la prioridad legal del orden jurisdiccional penal no impide un segundo procedimiento sancionador.En aplicacin de dicha doctrina al caso, se ha de concluir que en el mismo no rega la prohibicin constitucional de doble procedimiento sancionador. La sencillez del procedimiento administrativo sancionador y de la propia infraccin administrativa, y la naturaleza y entidad de las sanciones impuestas, impiden equiparar el expediente administrativo sancionador sustanciado -por conducir habiendo ingerido alcohol en un grado superior a las tasas reglamentariamente determinadas- a un proceso penal a los efectos de entender que el recurrente ha sufrido una vulneracin de su derecho a no ser sometido a un nuevo procedimiento sancionador. (FJ 8)3.4La STC 2/2003 y la prioridad en materia sancionadoraPara justificar la inexistencia de doble enjuiciamiento, el TC invoca tambin la prioridad del procedimiento penal:La cuestin atinente a cul es el rgano sancionador que acta en primer lugar tiene relevancia constitucional, a pesar de lo sostenido en la STC 177/1999, de 11 de octubre (FJ 5), y en consonancia con la declaracin efectuada por la STC 77/1983, de 3 de octubre (FJ 3), acerca de la "imposibilidad de que los rganos de la Administracin lleven a cabo actuaciones o procedimientos sancionadores, en aquellos casos en que los hechos puedan ser constitutivos de delito o falta segn el Cdigo penal o las leyes penales especiales, mientras la Autoridad judicial no se haya pronunciado sobre ellos. (FJ 9)()En conclusin, en el caso examinado, las resoluciones penales no han ocasionado la vulneracin del derecho a no ser sancionado en ms de una ocasin por los mismos hechos con el mismo fundamento (art. 25.1 CE), pues no ha habido reiteracin sancionadora (bis), ni tampoco la lesin del derecho a no ser sometido a un nuevo procedimiento punitivo por los mismos hechos (art. 24.2 en relacin con el art. 25.1 15. - 15 - CE), ya que el procedimiento administrativo sustanciado no es equiparable a un proceso penal a los efectos de este derecho fundamental. Todo ello teniendo en cuenta los cambios de doctrina efectuados en los fundamentos jurdicos cuarto, quinto, sexto y noveno. (FJ 11)La aparente excepcin tributaria de Ponsetti y Chesnel v. Francia, citada por la STC 2/2003, ha sido ya expresamente removida por la nueva Sentencia, pues fue expresamente invocada por el Gobierno demandado y desestimada por la Sentencia que declara el idem factum, a pesar de que el dolo no era elemento necesario de la infraccin administrativa.La supuesta inexistencia de doble enjuiciamiento a efectos de la prohibicin constitucional es, sin embargo, el argumento ms directamente afectado por la nueva Sentencia del TEDH, pues en modo alguno la misma considera que el procedimiento administrativo sancionador (posterior en este caso, o previo en el caso de la STC 2/2003 y en Oliveira v. Suiza,) pueda exceptuarse, a efectos de la aplicacin de la prohibicin de la Convencin Europea, como constitutivo de un doble enjuiciamiento.Lo que, por otra parte, resulta evidente si se tiene en cuenta que el nico juicio relevante para la proteccin del derecho fundamental y constitucional es el de si los hechos y la sancin renen los requisitos reconocidos a la aplicacin de la prohibicin. Una vez se reconoce que la por la naturaleza de los hechos y de la sancin resulta de aplicacin el artculo 4 del Protocolo n 7, resultara autocontradictorio sostener su excepcin por la distinta naturaleza de los procedimientos seguidos para imponer sanciones que se consideran equiparables (por los criterios Engel) a efectos de dicha aplicacin.Que la naturaleza administrativa del procedimiento pudiera justificar la violacin del artculo 4 del Protocolo n 7 del Convenio resultara contrario a la previa identidad de las sanciones desde el punto de vista de la existencia de reiteracin, as como a la propia finalidad del derecho pues los Estados podran vulnerar fcilmente el mbito de la garanta por la va de invocar la distinta naturaleza del procedimiento utilizado para sancionar.Teniendo en cuenta ambas cuestiones, nos resulta difcil compartir el esfuerzo de la STC 2/2003 en excepcionar al segundo procedimiento sancionador de la prohibicin del doble enjuiciamiento. Habr doble enjuiciamiento (es lo que dice el TEDH) siempre que en un segundo procedimiento, sea cual sea su naturaleza, se persigan los mismos hechos para 16. - 16 - sancionarlos con una sancin que rena los requisitos establecidos por el propio TEDH a efectos de su consideracin. En el caso Ruotsalinen v. Finlandia, una sancin tributaria del triple de la cuota no satisfecha y la finalidad preventiva y punitiva de la misma han sido consideradas suficientes para estar afectadas por la prohibicin del bis in idem del artculo 4 del Protocolo n 7.Por la misma razn, carece tambin de justificacin la invocacin de la supuesta prioridad constitucional del procedimiento penal y las posibles infracciones (no anuladas) de cualquier procedimiento sancionador que hubiera desconocido la misma. La prioridad en cuanto al enjuiciamiento solo puede ser, en un su caso, una obligacin legal de las autoridades. Sin embargo, la proteccin de bis in idem no puede depender de la aplicacin efectiva de dicha prioridad, pues entonces la proteccin que brinda dependera de la previa consideracin jurdica en cuanto a la concurrencia o no de los requisitos legales para la apreciacin y aplicacin de dicha prioridad, cuando resulta evidente que la garanta del bis in idem es de otra naturaleza y no tiene nada que ver, esto hay que destacarlo enfticamente, con la cuestin de la legalidad o procedencia del primer enjuiciamiento y de la primera sancin. El bis in idem no resulta excepcionado ni es excepcionable porque el primer enjuiciamiento y sancin se hayan seguido o producido de forma legalmente irregular. El primer enjuiciamiento y sancin son tan solo un dato a efectos de apreciar el bis in idem posterior. No pueden desconocerse sobre la base de que puedan ser legalmente irregulares o de que hayan desconocido la prioridad legal de otro procedimiento. El titular del derecho a no ser enjuiciado o sancionado dos veces por los mismos hechos no deja de estar protegido por cualquier vicio o irregularidad de la primera sancin, como si la misma justificara expresamente su correccin posterior con el segundo enjuiciamiento y sancin.Los presupuestos anteriores nos parecen necesarios para el fallo del TEDH en Ruotsalainen. Son, adems, coincidentes con los defendidos por el Juez Repik en su voto disidente en la sentencia Oliveira v. Suiza, rechazada ahora como precedente vinculante por el propio TEDH:Ninguna diferencia puede apreciarse entre el caso Gradinger y el caso Oliveira que pueda justificar estas dos decisiones totalmente en conflicto. En ambos casos, la conducta que dio lugar a la persecucin fue idntica. En ambos casos, debido a un 17. - 17 - error del Tribunal que conden al acusado, un aspecto del actus no fue tomado en cuenta en la condena. Por ltimo, en ambos casos, la misma conducta, agravada por la circunstancia que el primer Tribunal haba omitido, condujo a una segunda condena bajo una calificacin legal distinta.Tanto si la circunstancia de que no todos los aspectos del caso hubieran sido o pudieran haber sido tenidos en cuenta en la primera condena fue el resultado de una apreciacin errnea de los hechos o una negligencia de la autoridad policial, la falta de coherencia de nuestra jurisprudencia no puede ser justificada. Un error judicial no puede ser ms relevante a los efectos del artculo 4 del Protocolo n 7 que una errnea apreciacin de los hechos.En esta cuestin, en nuestra opinin y por lo que resulta de la Sentencia del TEDH aqu considerada, resultaba fundado el argumento del recurrente en amparo en la STC 2/2003 frente al siguiente obiter dicta de dicha Sentencia:Si bien todo lo expuesto es suficiente en orden a la desestimacin de la concreta pretensin de amparo de vulneracin de los derechos fundamentales del recurrente, resulta pertinente responder a una idea que subyace a la demanda de amparo, pues, de considerarse ratificada por este Tribunal, tendra un importante alcance en la ordenacin de los procedimientos sancionadores -administrativo y penal. Nos referimos a que de la prohibicin de incurrir en bis in idem sancionador -ya sea sustantivo o procesal- contenida en el art. 25.1 CE, y en su relacin con el art. 24.2 CE, deriva siempre la anulacin de la segunda sancin que se impone. Esta consecuencia, sin embargo, no puede ser extrada de la norma constitucional. (FJ 9)Quizs dicha consecuencia no se extrae directamente de la norma constitucional, lo cual es hasta cierto punto lgico en materia del mbito de proteccin de un derecho constitucional, pero es la consecuencia indudable que extrae el TEDH en relacin con la interpretacin y la aplicacin del artculo 4 del protocolo nmero 7 del Convenio Europeo y, como consecuencia de lo establecido en el artculo 10.2 de la Constitucin Espaola, no debera ser desconocida ni por los jueces y funcionarios pblicos, ni por el propio Tribunal Constitucional como intrprete de los derechos fundamentales. 18. - 18 - Lo que antecede parece que debe extenderse a cualquier mbito sancionador con independencia de su materia. En el mismo, como consecuencia de la jurisprudencia del TEDH, las cuestiones decisivas a efectos del bis in idem seran la de la identidad de los hechos y la de la equiparacin de la sancin administrativa a una sancin de naturaleza penal por su gravedad y su finalidad preventiva y punitiva.Procede considerar ahora, cmo la prohibicin puede desplegar efectos en el propio mbito tributario sancionador, que es el que dio lugar a la STEDH. 4. CUESTIONES TRIBUTARIAS Y PENALES RELACIONADAS CON LA SENTENCIA DEL TEDH RUOTSALAINEN V. FINLANDIA4.1La incidencia de Ruotsalainen v. Finland en la jurisprudencia constitucional sobreel bis in idem en materia sancionadora La STC 2/2003 no debera poder invocarse en el mbito tributario (tampoco en materiasancionadora en general). El TEDH se ha decantado por el idem factum: son los hechoslos que determinan el idem prohibido. Si los hechos sancionadores coinciden habr coincidencia y el dolo frente a la negligenciano justificara una segunda sancin o enjuiciamiento. Aunque en el caso Ruotsalainen la primera condena se produjo en va penal, laprioridad en el procedimiento sancionador (que era la inversa en el caso Ponsseti yChesnel) es irrelevante a los efectos del bis in idem procesal, en la forma en que elTEDH lo entiende y exige. Como consecuencia de la modificacin de sus propios precedentes (apartado 48 de laSTEDH aqu comentada), no resulta ya aplicable en la materia la doctrina contenida enOliveira v. Suiza. Tampoco, por tanto, la justificacin contenida en la STC 2/2003acerca de la inexistencia de doble enjuiciamiento en los casos de procedimientosadministrativos y judiciales, o de la inexistencia de cosa juzgada derivada de unprocedimiento administrativo sancionador al que resulta aplicable el artculo 4 delProtocolo n 7 del Convenio Europeo. 19. - 19 -Un aspecto tributario importante de esta sentencia es, tambin, el de la posibilidad oimposibilidad de desconocer en la condena en un procedimiento penal posterior (segundoenjuiciamiento) una previa calificacin administrativa firme e incompatible con lasancin penal4.4.2La posible incidencia de Ruotsalainen v. Finlandia en relacin con lacontinuacin del procedimiento administrativo sancionador contemplado en la Ley58/2003 y con las normas legales aplicables en dicha continuacin La jurisprudencia establecida por el TEDH resultara incompatible con la continuacin oiniciacin de un procedimiento administrativo sancionador con posterioridad a laabsolucin o sobreseimiento libre en un procedimiento penal por los mismos hechos.5 Solo en el supuesto de que el expediente hubiera sido devuelto por el Ministerio Fiscal(artculo 180.1 de la Ley 58/2003), podra continuar o iniciarse el procedimientoadministrativo sancionador sin incurrir en un bis in idem prohibido. Por ello, no resulta constitucionalmente compatible con la prohibicin del bis in idemel ltimo prrafo del artculo 180.1 de la Ley 58/2003:4 El ATC 98/2009, de 23 de Marzo, inadmite el recurso de amparo contra condena penal por delito fiscal en la que concurra dicha circunstancia invocando lo siguiente: 6. El sexto y ltimo motivo de amparo se refiere a la vulneracin de los derechos a la tutela judicial efectiva del art. 24.1 CE y a la legalidad penal del art. 25.1 CE, producida, se dice, porque el recurrente ha sido condenado por la misma conducta que la Administracin haba declarado conforme a derecho mediante acto que haba adquirido firmeza. Esta queja tambin debe ser objeto de inadmisin por falta de contenido. No puede afirmarse que exista una prejudicialidad tributaria como pretende el recurrente, sino que, por el contrario, hay preferencia de la jurisdiccin penal sobre la actuacin administrativa (por todas STC 2/2003, de 16 de enero, FJ 3), de modo que las conclusiones a las que lleg la inspeccin sobre la deuda tributaria cuando levant Acta de comprobado y conforme del ejercicio 1991 no prejuzgaron la inexistencia del delito fiscal, ms an si, como se expresa en las resoluciones recurridas, el inspector actuario no examin el contenido de los contratos realizados ni tuvo datos suficientes sobre la verdadera operacin fraudulenta que se estaba llevando a cabo por el recurrente. En nuestra opinin, esta fundamentacin del ATC 98/2009, que invoca expresamente la STC 2/2003, resultara contraria a la doctrina del TEDH en Ruotsalainen v. Finlandia 5 Ruiz Zapatero, G.: Bis in idem material y procesal en la continuacin de actuaciones administrativas por no haberse apreciado la existencia de delito fiscal. Quincena Fiscal n 9 Mayo I, 2009, pginas 43 a 65. 20. - 20 - De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administracin Tributaria iniciar o continuar sus actuaciones de acuerdo con los hechos que los Tribunales hubieran considerado probados.Es decir, como consecuencia de la jurisprudencia del TEDH no cabe una sancin tributaria posterior por la circunstancia de que el Tribunal Penal no hubiera apreciado el dolo o cualquier otro elemento tpico constitutivo de la defraudacin penal. En efecto, si la conducta enjuiciada es la misma y ambas sanciones satisfacen el criterio Engel, la diferente calificacin legal de las infracciones no puede justificar, segn el TEDH, ni un segundo enjuiciamiento ni una sancin despus de una absolucin o sobreseimiento libres por la misma conducta.La Ley 58/2003 parte de la legitimidad constitucional de un segundo enjuiciamiento y sancin tributarios, incluso en los supuestos de previa absolucin o sobreseimiento libres en el procedimiento penal. Por ello, ha introducido incluso una regla expresa de suspensin del cmputo del plazo de prescripcin en el mbito sancionador administrativo, cuando tiene lugar la remisin del expediente al Ministerio Fiscal.Por lo indicado, dicha regla resultara igualmente incompatible, en nuestra opinin, con la prohibicin del bis in idem, en la medida en que est exclusivamente dirigida a hacer legalmente posible el segundo enjuiciamiento y sancin en aquellos supuestos que pudiera oponerse al mismo la prescripcin de la infraccin perseguida en va administrativa despus de la absolucin o sobreseimiento penal.4.3La incidencia de Ruotsalainen v. Finlandia en el posible concurso entreinfraccin tributaria y defraudacin tributariaLa STDEH no aborda, lgicamente, la cuestin de la resolucin del posible concurso entre ambas infracciones.A efectos materiales (no examinados por el TEDH como consecuencia de que el artculo aplicado se refiere al doble proceso y sancin), la cuestin es cmo debe abordarse un hipottico concurso de norma penal y norma tributaria sancionadora cuando el idem factum coincida (por ejemplo, infraccin tributaria sancionable a ttulo de dolo y 21. - 21 - acusacin por delito por exceder la cuota defraudada de 120.000 euros, a pesar de no haberse omitido declaraciones ni ocultado datos).Puede ser la cuanta de la cuota el nico elemento diferenciador entre las infracciones o necesariamente una de ellas debe contener, an referida a los mismos hechos, un elemento tpico diferencial?Si el nico elemento diferencial, en los supuestos dolosos, fuera el cuantitativo, un primer problema sera que la tipificacin de la infraccin administrativa no contiene el lmite mximo, ni el mismo se aplica en la prctica.En esta situacin, la nica regla del artculo 8 del CP aplicable para resolver el concurso sera la de alternatividad: en defecto de los criterios anteriores, el precepto penal ms grave excluir los que castiguen el hecho con pena menor.La constitucionalidad de dicho precepto ha sido cuestionada por algunos autores en relacin con el concurso ideal entre normas sancionadoras contendidas en el propio CP.Por su parte, el artculo 178 de la Ley 58/2003 se remite a los principios de proporcionalidad y no concurrencia para evitar una doble sancin de una misma conducta.Como consecuencia de lo anterior, el posible concurso solo podra resolverse bien aplicando la regla de alternatividad, o bien aplicando la regla o principio de intervencin penal mnima.En nuestra opinin, la defraudacin penal tpica se caracteriza por otros elementos adicionales a la cuanta de la cuota defraudada (discontinuidad tpica entre infraccin administrativa y penal), por lo que no cabra dicho concurso ideal hipottico. No obstante, desafortunadamente, no puede ignorarse una situacin en la que la persecucin por un presunto delito de defraudacin tributaria resulte indistinguible, en cuanto a los hechos, de la imputacin de la misma conducta a ttulo de infraccin tributaria dolosa.Desde el punto de vista de la seguridad jurdica, de la interdiccin de la arbitrariedad, de la igualdad y del principio penal de intervencin mnima, parece que no podra prevalecer la sancin ms grave. El artculo 7.1 del Convenio Europeo tambin podra apoyar 22. - 22 - indirectamente esta conclusin, puesto que su literalidad podra cubrir no solo la irretroactividad a la que est principalmente dirigido (no podr ser impuesta pena ms grave que la aplicable en el momento en que la infraccin haya sido cometida), sino tambin el concurso ideal en un sentido opuesto a la regla de alternatividad de nuestro artculo 8 del CP (cuando dos son las calificaciones posibles de los hechos y no resultan aplicables los criterios de especialidad, subsidiariedad o complejidad, no podra imponerse la pena ms grave).4.4La posible incidencia del idem factum de Ruotsalainen v. Finlandia enrelacin con el diferente plazo de prescripcin de la infraccin tributaria y de ladefraudacin tributaria del artculo 305 del Cdigo PenalA efectos prescriptivos, la STEDH Ruotsalainen podra plantear de nuevo, bajo otro aspecto, la cuestin del diferente plazo de prescripcin del idem factum.Es decir, no por la prescripcin del derecho administrativo a exigir la cuota tributaria, sino, en su caso, por el diferente plazo de prescripcin de una misma conducta infractora calificable, en su caso, como delito y como infraccin administrativa.Admitido el criterio de identidad en cuanto a los hechos y si en la prctica pudiera apreciarse el concurso ideal entre infraccin tributaria dolosa y delito de defraudacin, la cuestin no sera ya la de que el plazo de la prescripcin de la deuda tributaria no afecta al delito fiscal, sino la de que la si la conducta es asimismo calificable tambin como infraccin tributaria, la misma puede estar prescrita (cuando lo est) aunque el delito no lo est.Se reproduce de nuevo la situacin del hipottico concurso con el aadido de la prescripcin de una de las infracciones.Para sortear este posible obstculo, no habra otro remedio, de nuevo, que recurrir a la alternatividad del art. 8 CP o a los criterios arriba invocados opuestos al mismo. Tambin parece que resultara obligado considerar la compatibilidad de dicha situacin con el principio de seguridad jurdica y certeza en el mbito sancionador.De sancionarse penalmente la conducta infractora administrativamente prescrita, podra quizs invocarse la infraccin del principio de legalidad sancionadora del art. 25.1 CE en 23. - 23 -cuanto a la exigencia de lex certa (se sancionara penalmente la misma conductainfractora (idem factum) que est tributariamente prescrita).Admitida por el TC y por elTEDH la unidad de los principios aplicables en materia sancionadora, parece pococompatible con dicha unidad y con la certeza exigible como consecuencia de la misma lasancin de una misma conducta infractora prescrita segn una de las posiblescalificaciones legales de la misma6. Con independencia de las concretas consecuencias legales que nuestros tribunalesextraigan finalmente de Ruotsalainen v. Finlandia al aplicar los derechos garantizadospor la Constitucin (artculo 10.2) y la Convencin Europea, nos parece evidente que,tanto desde el punto de vista legal como aplicativo, no debera omitirse una consideracinadecuada de las exigencias constitucionales, materiales y procesales, impuestas segn ladoctrina de dicha Sentencia al derecho sancionador dirigido a la represin de una mismaconducta. Despus de la misma, si es que tiene fuerza de obligar, no cabra ignorarlassosteniendo la diferente naturaleza de los procedimientos sancionadores o de lasinfracciones objeto de sancin, a pesar de que los hechos de las dos infracciones sirvencomo exclusivo punto de comparacin. Esta obra est bajo una Licencia Reconocimiento-No comercial-Sin obras derivadas2.5 Espaa de Creative Commons. Para ver una copia de esta licencia, visitehttp://creativecommons.org/licenses/by-nc-nd/2.5/es/ o enve una carta a CreativeCommons, 171 Second Street, Suite 300, San Francisco, California 94105, USA 6 Aunque en principio no habra doble sancin como consecuencia de la prescripcin de la conducta a efectos de la sancin administrativa, s parece que podra apreciarse un doble enjuiciamiento prohibido por el bis in idem, siempre que el procedimiento administrativo previo debiera haber concluido con la declaracin administrativa de prescripcin de la infraccin tributaria. El artculo 189.4 de la Ley 58/2003 establece que la la prescripcin se aplicar de oficio por la Administracin tributaria, sin necesidad de que la invoque el interesado.La omisin de dicha aplicacin por la Administracin no debera afectar al alcance de la prohibicin derivada del non bis in idem.Sobre la relacin entre prescripcin y bis in idem, el TJCE ha precisado lo siguiente: El principio non bis in idem, consagrado en el artculo 54 del Convenio de Aplicacin del Acuerdo de Schengen, de 14 de junio de 1985, entre los Gobiernos de los Estados de la Unin Econmica del Benelux, de la Repblica Federal de Alemania y de la Repblica Francesa, relativo a la supresin gradual de los controles en las fronteras comunes, firmado el 19 de junio de 1990 en Schengen, resulta aplicable a la resolucin de un tribunal de un Estado Contratante, dictada tras haberse ejercitado la correspondiente accin penal, en virtud de la cual se absuelve definitivamente a un inculpado por haber prescrito el delito que dio lugar a la incoacin de diligencias penales (STJCE C-467/04 de 28 de Septiembre de 2006 (Gasparini))