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REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA UNIVERSIDAD DEL ZULIA

FACULTAD DE HUMANIDADES Y EDUCACIÓN DIVISIÓN DE ESTUDIOS PARA GRADUADOS

PROGRAMA DE DOCTORADO EN CIENCIAS HUMANAS

HISTORIA DE LA CONTABILIDAD. IMPLICACIONES EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD

(Tesis Doctoral)

Autor: MSc. Edgar Morales Aguilar

Tutora: Dra. Blanca Quevedo

Maracaibo, Enero 2012

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DE ANTALOGIA

BALANCE

En el activo consta lo siguiente

un corazón inhábil y porfiado

los padres como abrigo

como mundo

dos viejas noches de hace treinta años

los zapatos rodeados de juguetes

buenas imitaciones del amor

un alegre cansancio repetido

trampas de mentiras

libros

viajes

tres corbatas que nunca se arrugaron

alguna charla con pocos amigos

memoria y tacto de cinturas

labios

el segundo en que aflojan los dolores

una ducha en enero

soledades

la provisoria paz de conciencia

el turbador regreso de un desmayo

las cosas que se dicen cuando ama

la tarde que uno escribe de un tirón

los ojos de alguien en un gran silencio

el rato en que uno olvida que hay la muerte

en el pasivo consta lo siguiente

odios pesados y livianos

rabias

que son amargas hasta en la saliva

la cara al afeitarse a la mañana

cuando uno se reencuentra con su víspera

y se sienten las deudas en la nuca

la corrida de ómnibus

el asma

el estupor ante el primer hipócrita

la envidia que lastima

el desconcierto

el amigo que no era

el que se va

la culpa, los rencores, los adioses

la presión deshonesta

el menosprecio

de los que tienen la sartén y el mango

los voraces qué ganan la partida

la verdad qué apabulla y que es verdad

el futuro cerrado y sin la llave

los ojos de alguien en un gran silencio

y todos los momentos menos uno

todas las noches en que esta la muerte

salvo error u omisión este balance

infortunadamente arroja perdidas

a enjugar en futuros ejercicios

Benedetti Mario.(uruguayo)

Inventario-poesía. EDT. Seiz barral

Planeta, tercera. Reimpresión, tercera ED., ago. 1996. 518

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DEDICATORIA

A mis hijos Edward Andrés, Edgar Alberto, Everth Antonio, Juan Diego, y Santiago

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AGRADECIMIENTOS:

Finalizado este trabajo, deseo manifestar mi más sincero agradecimiento a

todas aquellas personas que, de una u otra forma, han colaborado en su elaboración.

A Dios Todopoderoso, cuyo amor es infinito, por darme fe, salud,

entendimiento, fortaleza, y humildad en todo momento de mi vida. Sin el no hubiese

podido lograr esta meta.

Al Personal del Programa del Doctorado en Ciencias Humanas de la

Universidad del Zulia. Quiero expresar mi gratitud y agradecimiento por su

colaboración.

Del mismo modo, deseo agradecer a la Dra. Blanca Quevedo, la confianza y

ánimo que siempre ha depositado en mí, al valorar este trabajo.

Un lugar destacado en este apartado de agradecimientos queda para mi

familia, en donde mis padres Evert Morales (DEP) y María de los Ángeles, a mi

esposa: María Eugenia así como mis hijos Edward Andrés, Edgar Alberto, Everth

Antonio, Juan Diego y Santiago, han sido la luz que me ha permitido seguir en

aquellos momentos más grises.

Por último, no puedo olvidar a mis compañeros, docentes y alumnos de los

distintos centros docentes en donde desarrollo mi labor educativa y que son la razón

de mi vocación y el objetivo final del presente trabajo.

A todos, simplemente gracias por ser mi apoyo

Edgar A. Morales.

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ÍNDICE GENERAL PAG ACTA VEREDICTO VDEDICATORIA VIAGRADECIMIENTOS VIIÍNDICE DE CONTENIDO VIIIÍNDICE DE CUADROS XVIIÍNDICE DE GRÁFICOS XVIIIRESUMEN XIXABSTRAC XXINTRODUCCION 1 CAPÍTULO I: ¿El por qué de esta investigación? 51.1.Situacion de la Enseñanza de la Contabilidad 51.2. Interrogantes 121.3. Faros de la Investigación 121.3.1. Objetivos Generales 121.3.2. Objetivos Específicos 121.4. Razones que Justifican su Ejecución 121.5. Espacio de Investigación 131.5.1. Delimitación Temporal 141.5.2. Delimitación de la Documentación Referencial 151.5.3. Delimitación Investigativa 18 CAPITULO II: REVISIÓN DOCUMENTAL BIBLIOGRÁFICA. 192.1. Evolución Histórica de la Contabilidad 192.1.1. Evolución Cronológica de la Contabilidad 20

a) Periodo Empírico 20b) Periodo de Génesis y Aparición de la Partida Doble 30c) Periodo de Expansión y Consolidación de la Partida Doble 43d) Período Científico 50

2.1.2. Evolución Conceptual de las Ideas de la Teoría Contable 54a) Enfoque Legalista 55b) Enfoque Económico 56c) Enfoque Integral 59d) Enfoque Formal 61e) Enfoque Conductista y Comunicacional 62

2.2. Aspectos Teórico-Metodológicos para una Epistemología del Conocimiento Contable

64

2.2.1. Aspectos fundamentales de la Teoría Contable 65a) Naturaleza de la Contabilidad 65b) Acerca del objeto de la Contabilidad 67c) Concepto de Teoría 69d) Definición de la Teoría Contable 70

2.2.2. Primeras Utilizaciones de la Teoría Contable 71a) Usos no Directivos 72

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b) Usos Orientadores 72c) Leyes de la Contabilidad 74d) Modelo del Objeto de la Contabilidad 76

2.2.3. Métodos Generados en la Teoría de la Contabilidad 90a) Enfoque Deductivo de la Teoría de la Contabilidad 90b) Enfoque Inductivo de la Teoría de la Contabilidad 96c) Enfoque Ético de la Teoría de la Contabilidad 102d) Enfoque basado en la Teoría de la Contable basado en la Teoría de

La Comunicación 105

e) Enfoque de la Teoría Contable Basado en la Conducta 107f) Enfoque Sociológico de la Teoría de la Contabilidad 109g) Enfoque Macroeconómico de la Teoría de la Contabilidad 111h) Enfoque Pragmático de la Teoría de la Contabilidad 115i) Enfoque no Teóricos de la Teoría de la Contabilidad 117j) Enfoque basado en la Teoría de las Cuentas 119k) Enfoques Eclécticos de la Teoría de la Contabilidad 120

2.3. Corrientes en el Pensamiento Contable y su Metodología 1212.3.1. Planteamientos Realizados en Épocas Anteriores 121

a) Positivismo. 122b) Normativismo 123

2.3.2. Planteamientos Realizados en Épocas Actuales 124a) Desarrollo Científico de la Contabilidad 124b) Los Programas de Investigación Aplicados a la Contabilidad 1281. Los Programas de Investigación de Richard Mattessich 1282. Los Programas de Investigación Contable según Leandro Cañibano 1343. Los Programas de Investigación en Contabilidad de Vicente Montesinos 135

2.4. Concepciones, Definiciones y situación Actual de la Contabilidad a través de su Evolución Histórica.

138

2.4.1. Concepciones 138a) Contabilidad como Oficio 139b) Contabilidad como Arte 140c) Contabilidad como Técnica 140d) Contabilidad como Ciencia 144

2.4.2. Situación actual de las definiciones de la Contabilidad 149a) Doctrina Española 149b) Doctrina Suramericana 152

Definición de Términos Básicos 154 CAPITULO III: PROCEDIMIENTO METODOLÓGICO 3.1. Tipo de Investigación 1553.1.1. Según su Método de Estudio o Paradigma de Investigación 1563.1.2. Según el Tipo de Estudio 1563.1.3. Según la Historia o el Tiempo de Ocurrencia de los Hechos y Registros de la Información

157

3.1.4. Según el Período y Secuencia del Estudio 157

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3.2. Diseño de la Investigación 1573.3. Técnicas para Recabar y Crear la Información 1583.3.1. Localización del Material 1583.3.2. Selección del Material 1593.3.3. Organización del Material 160 CAPITULO IV: ELEMENTOS DE LA HISTORIA DE LA CONTABILIDAD, QUE REPERCUTEN EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD. 1.1.La Contabilidad Como Doctrina 1621.1.1.Doctrina Europeo – Continental 163

a) Doctrina Francesa. 163b) Doctrina Italiana 164c) Doctrina Alemana 165d) Doctrina Española 166

1.1.2.Doctrina Americana 167a) Doctrina Norteamericana 167b) Doctrina Suramericana 171

1.2.Definición de Contabilidad según el programa 172a) Definición de Contabilidad 174b) Usuarios de la Información Contable 175c) Relación de la Contabilidad con otras Ciencias 176

2. Rol del Contador Público en la Sociedad. 1802.2. La Contaduría Pública hoy 1902.3.Perfil Profesional del Contador Público 19322..44..RRoolleess DDeesseemmppeeññaaddooss ppoorr llooss LLiicceenncciiaaddooss eenn CCoonnttaadduurrííaa PPúúbblliiccaa 19622..55..AAssppeeccttooss AAccaaddéémmiiccooss 2003. Declaraciones Técnicas 2033.1. Declaración de Principios de Contabilidad Nº 0. 203

Equidad 204Pertinencia 204

a) Entidad 205b) Énfasis en el Aspecto Económico 205c) Cuantificación 206d) Unidad de Medida 206e) Valor Histórico Original 206f) Dualidad Económica 206g) Negocio en Marcha o Continuidad 207h) Realización Contable 207i) Periodo Contable 207j) Objetividad 207k) Importancia Relativa 207l) Comparabilidad 208m) Revelación Suficiente 208n) Prudencia 208

3.2. Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública. 209

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3.3. Código de Ética Profesional. 2184. Las Empresas Mercantiles. 2284.1.Clasificación de las empresas 2295. Concepto de Sociedad. 232

a) Clasificación Sociedades civiles y mercantiles. 233b) Origen y evolución de las sociedades mercantiles. 234

6. Documentos Mercantiles. 238a) Documentos comunes o corrientes 238b) Documentos negociables o de crédito 241

7. Hecho Contable. 2458.La Ecuación Contable 2509. La Cuenta. 25610. El Ejercicio Económico. 26611. Libros de Contabilidad 267Libros de uso específico (según el Código de Comercio). 28612. Teoría de la Partida Doble (cargo y abono). 28913. Registro de las Operaciones Mercantiles 301 CAPITULO V: PAUTAS DIDÁCTICAS PARA QUE LOS DOCENTES DEL ÁREA CONTABLE, MEJOREN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD INTRODUCCIÓN 312

1. Origen y fundamentación 3142. La Función Mediadora del Docente y la Intervención Educativa 3163. Constructivismo y Aprendizaje. 3184. Educación Superior. 3215. Enseñanza de la Contabilidad 325a) Creación y Auge de las Escuelas de Comercio 326b) Nacimiento de las Facultades y Escuelas de Contaduría Pública 327c) La Enseñanza de la Contabilidad y sus Amenazas 3386. La Contabilidad en la Educación Superior. 3407. La Normalización Contable Internacional. 3428. Propuesta de los Organismos Internacionales 3449. Dirección de la Educación Contable Internacional 350a) Plan de Estudios de la UNTAD 351b) El Modelo Contable del IFAC 356c) IES. Introducción 360NIE 1. Requisitos de Ingreso al Programa de Educación Profesional en Contabilidad

361

NIE 2. Contenido de los Programas de Educación Contable Profesional 363NIE 3. Habilidades Profesionales 365NIE 4. Valores Profesionales, Ética y Actitudes 368NIE 5. Requisitos de Experiencia Práctica 370NIE 6. Evaluación de las Capacidades y de las Competencia Profesional 372NIE 7. Desarrollo Profesional Continuo 37310. Didáctica. 375

viii 

 

 

a) Didáctica Acción. 376b) Didáctica Declaración. 37811. Estrategia 379a) Estrategia Didáctica. 379b) Estrategias Didácticas para la Enseñanza de la Contabilidad a Nivel

Superior 384

12. La Planificación Educativa. 38613. Técnicas de Enseñanza. 38613.1. Descripción de Técnicas de Enseñanza 387a) Conferencia 387b) Panel 387c) Mesa Redonda 388d) Lectura Comentada 388e) Institución Programada 390f) Seminario 391g) Estudios de Casos 391h) Foro 392i) Cine, Teatro y Discoforo 393j) Lluvia de Ideas 395k) Discusión Dirigida 395l) Juegos de Papeles 396m) Experiencia Estructurada 39814. Recursos en el Proceso de Enseñanza y Aprendizaje. 39814.1. Recurso Humano 40114.2. La selección y el uso de los Medios y Recursos Educacionales para

La Enseñanza de la Contabilidad 404

a) El Pizarrón 404b) El Rotafolio 407c) El Computador y Proyector 41015. El Papel de las Tecnologías en la Enseñanza de la Contabilidad 41216. Procedimientos en la Enseñanza. 41417. Método de Enseñanza. 415a) Los métodos en cuanto a la forma de razonamiento 415b) Los métodos en cuanto a las actividades externas del alumno. 416c) Los métodos en cuanto a la aceptación de lo enseñado 417d) Los métodos en cuanto a la forma de comunicar la información 417e) Los métodos en cuanto a Sistematización de Conocimientos 41818. Medios Educativos. 41819. Material Didáctico 42120. Términos Básicos 421

Objetivos de la Propuesta 424• Objetivo General 424• Objetivos Específicos 424

Las Metas 425Localización Física y Cobertura Espacial 426

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Destinatario o Beneficiarios 426Actividades 426Presentación de la Propuesta 426

PAUTAS DIDÁCTICAS EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD 429Introducción 429Estrategias de enseñanza y aprendizaje 431 CAPITULO VI CONSIDERACIONES FINALES 459 REFERENCIAS 486

x 

 

 

ÍNDICE DE CUADROS PAG

Cuadro Nº 1 la Contabilidad positiva 122

Cuadro Nº 2 la Contabilidad Normativista 124

Cuadro Nº 3 Enfoque paradigmáticos de la AAA 125

Cuadro Nº 4 Matriz Disciplinar de Wells 127

Cuadro N º 5 Programas de Investigación según Richard Mattessich 133

Cuadro Nº 6 Programas de Investigación Contable según Cañibano 135

Cuadro Nº 7. Campo ocupacional del profesional en Contaduría Pública 196

Cuadro Nº 8. Áreas de Desempeño del Contador Público 197

Cuadro Nº 9. Identificación general de la carrera Contaduría Pública 200

Cuadro Nº 10. Plan de Estudios de la Licenciatura en Contaduría Pública 201

xi 

 

 

ÍNDICE DE GRÁFICOS PAG Grafico Nº 1 El Hecho Contable 249 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

xii 

 

 

Morales Edgar (2010), La historia de la Contabilidad. Implicaciones en la enseñanza de la Contabilidad. Tesis Doctoral. División de Estudios para Graduados. Facultad de Humanidades y Educación. Doctorado en Ciencias Humanas. La Universidad del Zulia. Maracaibo – Venezuela. Enero, 2012.

RESUMEN.

Este Proyecto de Tesis Doctoral se propone determinar en la historia de la Contabilidad desde la perspectiva tradicional, elementos que repercutan en la enseñanza de la teoría contable; con la finalidad de generar pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma. Es una investigación documental, con indagación histórica, retroprospectiva, de tipo Aplicativo o Tecnológico, longitudinal. Su diseño de investigación es bibliográfico. Se reseña el proceso de evolución histórica de la contabilidad, desde sus orígenes hasta nuestros días; los aspectos teórico-metodológicos para una epistemología del conocimiento contable; la naturaleza epistemológica del conocimiento contable y las diversas concepciones y definiciones de la contabilidad a través de su evolución histórica. Los contenidos así obtenidos sobre los hechos históricos de la contabilidad, se analizarán en la tesis final, para establecer a través de la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad, por lo que se partirá del pasado de la contabilidad, para proponer pautas didácticas en la enseñanza de la contabilidad en el presente, para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma.

Palabras Clave: Historia, Contabilidad, Enseñanza, Teoría Contable, Docentes.

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Morales Edgar (2010): Accounting History. Implications in the Teaching of Accounting.; The University of Zulia; Faculty of Humanitys and Educatión; Division Studys for Graduate; Doctorate in Sciences Human; Doctoral Thesis; Maracaibo, january of 2012.

ABSTRAC 

The purpose of this Doctoral Tesis is show aspets concerning in the Accounting History from tradicional perspective, elements that repercuting in teaching to the Accounting theory. To achieve the proposed objective a descriptive study was done, revealing how, from a basic method, the author has made significant changes over the years, allowing the development of a method to facilitate the teaching of accounting. The method was practiced by her own students and shared with other teachers, domestic and foreign, who have implemented it and have recognized the usefulness for the students to make the learning of accounting more dynamic, solving with a more analytical approach the problems raised in accounting issues. The world wide adoption of International Financial Reporting Standards (IFRS), set of rules in which the most important is to recognize, measure and reveal effects on assets, liabilities andequities resulting from economic events, requires the preparation of an accounting professional that has greater analytical skills

Key words: History, Accounting, teaching, Accountig theory, teachers

1 

 

 

INTRODUCCIÓN

El proceso de Enseñanza-aprendizaje de la contabilidad presenta en la

actualidad inquietudes tanto para los contadores como para los docentes del área

contable. Esta inquietud es por una parte por el bajo rendimiento académico como por

el bajo dominio de los contenidos que presentan los estudiantes y alumnos. Y por otra

parte porque los docentes realizan sus clases sin tomar en cuenta el surgimiento de

cada concepto del área contable. Es en este sentido que surge este proyecto de trabajo

el cual pretende determinar en la historia de la contabilidad desde la perspectiva

tradicional, elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad.

Por ello se permite que las necesidades humanas no han sido las mismas en

todas las épocas ni en todas las naciones ni aun para una misma empresa en

constante evolución, de ahí que la contabilidad, en cada una de sus etapas, haya tenido

necesidad de adecuarse a las características particulares de la economía existente en

cada momento de la humanidad. Está claro que para el ser humano de la edad de las

cavernas o en la antigua Grecia, Egipto o Roma, o la Edad Media o en la Época

Contemporánea, las necesidades de información, sobre sus bienes y sus obligaciones,

no eran las mismas y, sin embargo, aun dichas necesidades variarían, lo claro es que

en todo momento la contabilidad ha dado o procurado satisfacerlas.

La profesión contable ha procurado ir a la par de tales necesidades, resulta

evidente que para el mercader de la antigüedad, un sistema manual de registro de sus

operaciones satisfacía plenamente sus necesidades de información, pero el

comerciante de hoy, con características completamente diferentes, requiere una

información que fluya de manera ágil; para ello se emplean sistemas de informática que

son el resultado de la tecnología moderna, la cual proporciona, entre otras cosas, una

mayor velocidad de captura, procesamiento y obtención de la información.

Desde el punto de vista de la contaduría pública, es haber satisfecho la

necesidad de información contable financiera; por ello, la contabilidad satisfacía la

necesidad de información del pasado tal como lo hace en el presente y lo hará en el

futuro, por esta razón, téngase presente que, al conocer la evolución histórica de la

2 

 

 

contabilidad, lo que pretendemos es remarcar el hecho real y fehaciente de que esta

disciplina científica como la conocemos en la actualidad, no era como en el pasado, ni

cómo será en el futuro, pero si la mejor y la más adecuada a las necesidades

presentes, manifestándose en constante evolución.

La contabilidad debe estar auspiciada por la apertura a diferentes corrientes

epistemológicas, con sus diferentes enfoques y metodologías y con criterios

sustancialmente distintos sobre la naturaleza de la contabilidad. Para definir la

contabilidad de una manera correcta y satisfactoria, es necesario partir de la idea de

que de que ha evolucionado a través del tiempo y que de un registro empírico o

inspirado tan solo en la necesidad de llevar un orden de “cuenta y razón” de las

operaciones realizadas, evolucionó hacía una serie de reglas, métodos, leyes y

modelos, lo que dio origen a que, al definirla en diferentes puntos del tiempo, se

utilizarán diferentes puntos de vista y criterios, mismos que en el futuro también

evolucionaran, cambiando su significado y la manera de definirla . La contabilidad ha

sido definida como una ciencia, como un técnica y como un arte, por lo que, antes de

mostrar y explicar la definición, resulta lógico empezar conociendo o recordando los

conceptos y las diferencias existentes entre ciencia, técnica y arte.

Es pertinente señalar qué estos elementos de la historia de la contabilidad desde

la perspectiva tradicional que repercutan en la enseñanza de la teoría contable se

determinan para el trabajo final de la tesis donde igualmente se generan las pautas

didácticas que surgieron a partir de ellos y así poderlos ofrecer a los docentes del área

contable, para que mejoren la enseñanza de esta importante área

En este sentido, esta investigación queda agrupada en la estructura siguiente:

En el primer Capitulo, exponemos la situación de la enseñanza de la

contabilidad, las interrogantes, los faros de la investigación, los objetivos generales y los

objetivos específicos, razones que justifican su ejecución y los espacio de investigación:

la delimitación temporal, la delimitación de la documentación referencial y la

delimitación investigativa.

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En el segundo capítulo, se expone la revisión documental a través de cuatro

secciones: la primera sección: antecedentes y contextualización de la investigación,

donde se lleva a cabo una revisión teórico-conceptual de la evolución histórica de la

contabilidad y la evolución cronológica de la contabilidad en cuatro periodos: a) periodo

empírico; b) periodo de génesis y aparición de la partida doble) periodo de expansión y

consolidación de la partida doble; d) período científico. La segunda sección: evolución

conceptual de la ideas de la teoría contable bajo seis enfoques: a) enfoque legalista; b)

enfoque económico; c) enfoque integral; d) enfoque formal; e) enfoque conductista; y f)

enfoque comunicacional.

Un vez determinado la evolución cronológica de la contabilidad, el siguiente

paso es elegir, de entre los distintos enfoques de la teoría, aquel o aquellos que mejor

permitan obtener los aspectos teórico-metodológicos para una epistemología del

conocimiento contable: surgimiento, primeras utilizaciones y métodos que se

generaron, los aspectos fundamentales de la teoría contable: a) naturaleza de la

contabilidad ;b) acerca del objeto de la contabilidad; c) concepto de teoría y d)

definición de la teoría contable.asi como las primeras utilizaciones de la teoría contable:

a) usos no directivos; b) usos orientadores; c) leyes de la contabilidad.; d) modelo del

objeto de la contabilidad. Los métodos y enfoques sobre los cuales analizaremos la

teoría contable son los siguientes: a) enfoque deductivo de la teoría contable; b)

enfoque inductivo de la teoría contable; c) enfoque ético de la teoría contable; d)

enfoque de la teoría contable basado en la teoría de la comunicación ; e) enfoque de la

teoría contable basado en la conducta; e) enfoque sociológico de la teoría contable; g)

enfoque macroeconómico de la teoría contable; h) el enfoque pragmático de la teoría

contable; i) enfoques no teóricos de la contabilidad; j) enfoque basado en la teoría de

las cuentas; k) enfoques eclécticos de la teoría de la contabilidad.

En la tercera sección incluye: las corrientes en el pensamiento contable y su

metodología: planteamientos realizados en épocas anteriores.a) positivismo y b)

normativismo. Los planteamientos realizados en épocas actuales: a) desarrollo

científico de la contabilidad y b) los programas de investigación aplicados a la

contabilidad:1) los programas de investigación de Richard Mattessich; 2) programas de

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investigación contable según Leandro Cañibano Calvo; y 3) programas de investigación

en contabilidad de Vicente Montesinos Julve.

En la cuarta y última sección se tratará: las concepciones, definiciones y

situación actual de la contabilidad a través de su evolución histórica. Las concepciones

de la contabilidad como oficio, arte, técnica y ciencia. La situación actual de las

definiciones de la contabilidad: a) doctrina española y b) doctrina suramericana. Finaliza

este capítulo con la definición de términos básicos.

El tercer capítulo denominado Procedimiento Metodológico, incluye el tipo de

investigación: su método de estudio o paradigma de investigación; el tipo de estudio

puede ser de carácter; según la historia o el tiempo de ocurrencia de los hechos y

registros de la información, según el período y secuencia del estudio. El diseño de la

investigación, las técnicas para recabar y crear la información, la localización del

material, la selección del material y la organización del material. Al final se presentan las

referencias que dan soporte al proyecto.

El cuarto capitulo presenta los elementos de la historia y desarrollo de la

contabilidad que deberían ser conocidas por todos los estudiantes y profesores de la

disciplina contable, ya que su estudio es muy importante para la comprensión y

apreciación de las prácticas presentes y futuras, así como, de la estructura institucional

de la disciplina.

El quinto capitulo describe las pautas didácticas para que los docentes del área

contable, mejoren la enseñanza de la contabilidad, basado en el modelo propuesto por

el profesor Jesús Alirio Silva plasmado en el libro Fundamentos de Contabilidad I (Silva,

2010)

El capitulo sexto se ofrecen las Consideraciones Finales

 

5 

 

 

CAPITULO I

¿EL POR QUÉ DE ESTA INVESTIGACIÓN?

1.1. Situación de la Enseñanza de la Contabilidad.

La educación debe ser considerada como un sistema integrado basado en

orientación y ayuda permanente al individuo vinculado a diferentes actividades del

entorno, para generar acciones especificas conducentes a la formación de un individuo

integral, crítico y reflexivo.

El objetivo primordial de los sistemas educativos es preparar a los hombres y

mujeres del futuro para desenvolverse en la sociedad donde les tocará vivir. En este

sentido las instituciones de Educación a través de los docentes y el cumplimiento de

sus roles deben desarrollar y promover habilidades y destrezas centradas en acciones

concretas hacia la facilitación del conocimiento, conductas, actitudes y valores en el

educando. Como respuesta a las exigencias de observación y cambio que se plantean

en las actividades.

Así pues, la praxis educativa debe ser ejercida en un ambiente propicio, abierto y

creativo, enfocado hacia mejorar la calidad de vida. Para el logro de ésta condición es

necesario que los actores del proceso (estudiante, docente y sociedad) reflexionen

sobre sus aportes, asumiendo la responsabilidad del cambio requerido en la actualidad.

En el caso concreto del docente, su tarea esencial es educar la personalidad del

individuo y permitir el acceso del mismo al mundo real, formarle para la sociedad, con el

fin de influir en su cambio y transformación, encauzándolo por los caminos de progreso

y desarrollo.

Esta realidad impone al docente no ser transmisor de conocimientos, sino

convertirse en el individuo capaz de promover en los estudiantes la construcción de

saberes para que ellos, a su vez puedan tener acceso al conocimiento, interactuar con

él y tomar las decisiones pertinentes. Por tanto, tiene la responsabilidad de propiciar el

desarrollo de capacidades en los estudiantes, suministrando experiencias cotidianas

que conduzcan a valorar la acción inteligente, creativa y racional, donde aprecie la

6 

 

 

relación y utilidad de lo aprendido, reflexione y desarrolle su imaginación y capacidad de

resolver cualquier situación que se le presente.

Ahora bien, en las instituciones de educación media y educación superior los

profesores que facilitan la asignatura de Contabilidad, son con frecuencia profesionales

que provienen de diversos campos disciplinarios e incursionan en la enseñanza

(Contaduría, Administración y Economía), ya sea por una inclinación personal a este

quehacer como por la opción laboral que en un momento determinado se les presenta.

Sin embargo, no siempre tienen una formación para esta labor, no han sido “enseñados

a enseñar” y en muchos casos tienden a enfrentar los retos de la docencia

reproduciendo lo que, a su vez, vivieron como estudiantes. (Díaz Barriga y Hernández,

2000). Así, se puede oír a muchos docentes afirmar con orgullo, que la contabilidad no

pueden enseñarla en una forma diferente a como ellos la aprendieron.

En este sentido, la enseñanza de la Contabilidad se caracteriza por que cada

profesor para ejercer su oficio retoma las prácticas pedagógicas de quienes fueron sus

formadores, adaptando ciertos rasgos o características que le permiten conformar una

mixtura de estilo, con lo tomado de otros y lo innato de su ser. En esta forma el proceso

de enseñanza adquiere una particularidad especial y es la del “maestro artesano”

(Vásquez, 2005), que procura transmitir el conocimiento de generación en generación,

mediante un proceso eminentemente transformador en cuanto al saber, saber hacer, el

saber comunicar y el saber ser.

Así mismo, el docente universitario se resiste al cambio, en contadas ocasiones

se prepara para asumir una actitud diferente a la enseñanza tradicional, por lo que

generalmente opta por hacer una repetición de las prácticas y de las reglas usadas, que

en algunos casos son obsoletas y fuera de contexto (no asume, el entorno institucional).

Y esta tendencia eminentemente práctica, ha llevado a abandonar el estudio del objeto

mismo de la Contabilidad, así como a precisar los aspectos históricos y teórico-

metodológicos, que se constituyen en necesarios aportes en la discusión sobre la razón

de ser de la teoría contable.

7 

 

 

Es así como se puede decir que la contabilidad ha permanecido en los

programas académicos de contabilidad general como una técnica que durante mucho

tiempo se enseñó en forma puramente mecánica y con ribetes casi dogmáticos

(Vásquez, 2005).

Recordemos estas palabras del Centro de Formación Padre Joaquín (1998)

No hay nada más contraproducente que proponer caminos nuevos sin iluminarlos, dejando a los caminantes en la angustia y el sobresalto de no saber a donde tienen que ir, sin un simple mapa para orientarse en la marcha... Maestros sin claridad o que piensan que comprender por que han asumido algunos elementos tangenciales de la propuesta, sólo pueden crear confusión en los alumnos. Lo menos malo que puede pasar es que, como sucede hoy con tanta frecuencia, cambie meramente el discurso del maestro, pero, debajo de las nuevas palabras y términos, sigan enquistadas las viejas prácticas. (p.14).

Estas palabras recuerdan que el problema de saber realizar bien la transposición

didáctica de los conocimientos, es un problema que se presenta a los maestros,

docentes, profesores,… de cualquier asignatura, en cualquier área de conocimiento.

Se sabe que el docente es factor fundamental en la educación, y es por ello, que

todas las políticas que se implementan para la formación de los docentes en servicio, ya

sea por el Ministerio de Poder Popular para la Educación, Ministerio de Poder Popular

para la Educación Superior, o las Direcciones de Educación de cualquier Gobernación

de Venezuela, tienen casi siempre como objetivo primordial: fortalecer a los docentes

en su contexto que es la escuela, partiendo de las necesidades y realidades del espacio

mediante el desarrollo de su acción pedagógica.

Quevedo señaló (2000) que los esquemas tradicionales de formación de los

docentes en servicio, de cualquier área, no logran los resultados que se esperan de

ellos. Estos esquemas están conformados en su mayoría, por cursos cortos, cuasi-

remediales, en los que se les ofrece sobre todo, información metodológica sobre la

enseñanza de temas particulares. Se sabe que en la actualidad, es cada vez más

aceptado que la actuación de cualquier docente en el salón de clase se determina por el

conocimiento de diferentes variables, entre las que señaló (ob. Cit):

• El conocimiento que enseña

8 

 

 

• La didáctica de ese conocimiento,

• Las creencias que el docente tiene sobre la historia y la epistemología de ese

conocimiento,

• La capacidad que tiene para reflexionar sobre su práctica docente.

Ahora bien, se ha visto que el docente no toma en cuenta estas variables

anteriormente señaladas, por ejemplo en Contabilidad, pues muchos docentes tienen el

conocimiento de la asignatura que enseñan, pero no necesariamente utilizan bien la

didáctica de ese conocimiento, o no toman en cuenta la historia y/o la epistemología de

ese conocimiento al realizar su transposición didáctica y muchas veces ni reflexionan

sobre su forma de actuar en el salón de clases.

Fernández (2001) expone que:

… es preocupante la situación del desempeño docente en la educación, especialmente en lo que se refiere a la no utilización de estrategias didácticas que permiten atraer la atención del estudiante, presentar material de estimulo y darle retroalimentación a las conductas y procesos correctos (p. XX).

Los estudiantes están exigiendo un tipo de estudio que sea interactivo, que no se

quede solamente en la exposición de una clase magistral; sino mas bien que sea muy

practica, esto genera en los docentes muchos problemas, ya que ellos deben estar en

capacidad de cubrir estas necesidades, es así como el docente debe utilizar estrategias

pedagógicas innovadoras como solución a estos problemas.

Álvarez G. (2002), ha podido observar un gran problema que ha venido

suscitándose en la mayoría de las universidades y es la mala didáctica que emplean los

docentes al momento de impartir sus clases, ya que esto se traduce en que no se están

utilizando las estrategias adecuadas con el fin de que los estudiantes comprendan de

una manera sencilla, agradable y amena la información suministrada por estas

personas. Esto genera que los indicadores de gestión de estos docentes estén en alerta

roja debido a que es palpable o evidente la mala praxis que están aplicando a nivel

superior.

9 

 

 

Así, en este momento en que se consolidan y extienden expresiones tales como:

sociedad del conocimiento y la información; pensamientos y acciones globales;

integración de tecnología y currículo, comunicación virtual, entre otros; se hace

necesario hacer una permanente reflexión sobre el sentido, alcance y aplicaciones de la

historia de cada una de las áreas de conocimiento (matemática, física, química,

biología, contabilidad, TIC…) pues, para cada una de ellas, no hay tema más actual

que citar las etapas de su pensamiento, con la condición de examinarla con nuevos

ojos, pues algunos de los errores de la pedagogía son un triste ejemplo de rutina y de

deformación profesional.

Es así como, no se puede negar que existen temas en cada una de las áreas

que han surgido en circunstancias históricas muy interesantes y muy peculiares,

frecuentemente en la mente de pensadores muy singulares, cuyos méritos, no ya por

justicia, sino por ejemplaridad, es muy útil resaltar.

Se ha señalado que la historia del número natural, el milagro del cero, son

apariciones íntimamente ligadas a la historia intelectual de la humanidad. Por ejemplo,

no se puede olvidar que el número propició la aparición de la escritura, como lo avalan

las tablillas más antiguas conservadas (3.000 a.C.) que contienen primitivos diseños

numéricos sumerios y operaciones aritméticas sobre intercambios comerciales.

Además, el número en su significación primitiva y en su rol intuitivo, es una propiedad

física, que la experiencia nos conduce a atribuir a los conjuntos de objetos. (Gonseth,

1936). Así como la serie de números naturales es siempre el más simple y más

importante eslabón de la cadena de puntos de referencia de la historia de las

matemáticas.

Pero, a pesar que existe una necesidad intrínseca del ser humano de conocer su

pasado, se encuentran muy pocos docentes para los cuales el conocimiento del

proceso histórico de cualquiera de las áreas de conocimiento, le sea indispensable para

realizar sus clases, no sólo por el valor cultural que ello genera, sino por su relación

estrecha con su enseñanza. (Quevedo, 2010)

10 

 

 

En este sentido, es evidente que para asegurar el aprendizaje de cualquiera de

las áreas de conocimiento y en este caso de la Contabilidad, los estudiantes requieren

de un docente preparado, hábil en la organización de su recurso didáctico y dispuesto a

compartir con ellos el reto de enseñarla por ejemplo, a partir de su historia. Que no se

las presente como una enseñanza tradicional, que ha sido descrita de corte netamente

memorístico, repetitiva, poco creadora,… aunado a una falta de análisis y de

comprensión de las situaciones de aprendizaje que pudieran convertirse en verdaderos

procesos de adquisición de conocimientos.

Es por ello que los docentes además de ser conocedores de los contenidos

programáticos de la asignatura que enseñan, de las técnicas, métodos y procedimientos

pedagógicos que le permitan lograr una enseñanza eficaz y eficiente, deben también

tener conocimientos de base de la evolución histórica de los conceptos e ideas del área

de conocimiento que deben transponer didácticamente en el aula de clase, pues estos

tienen incidencias en el proceso de enseñanza y aprendizaje, y contribuyen a lograr en

los alumnos, una sólida y verdadera educación. (Quevedo, 2010).

Desde el punto de vista didáctico, cualquier área de conocimiento y su historia

están relacionadas y se apoyan mutuamente, haciéndose indispensable en los primeros

años escolares y necesarios en los niveles subsiguientes.

En la actualidad se está haciendo un rescate por los valores históricos de varias

áreas del conocimiento: Matemática, Castellano, Biología, Física, Química,

Contabilidad, y se está produciendo un proceso de reflexión y discusión que está

generando aportes y planteamientos importantes que contribuyen al mejoramiento de la

calidad de la educación de nuestro país (Quevedo, op cit).

Es pertinente recordar a Freire (2004:101), quien expresa que la praxis histórica

no podría darse fuera de tiempo, puesto que es el tiempo de acontecimientos humanos.

Hacer la historia (dentro de la cual se constituye el saber), no es gastar ni perder

tiempo; es vivirlo intensamente, humanamente.

Ahora bien, los cursos de Contabilidad se siguen dando sin señalar el ingrediente

histórico de donde ha surgido cada contenido que se transpone. Así, se introduce, se

11 

 

 

desarrolla o interpreta un contenido sin recordar su evolución histórica, o como surge el

concepto; de igual manera, no se hacen transferencias a situaciones de la vida real, ni

se correlaciona con otras áreas, ni se señalan utilizaciones posteriores de un tema

específico, para motivar y despertar interés, entre otros.

Los docentes de contabilidad cuando dan sus clases no utilizan aspectos teórico-

metodológicos, ni tratan la naturaleza epistemológica del conocimiento contable, en fin,

ellos desarrollan este conocimiento de forma aislada de las diversas concepciones y

definiciones que la contabilidad ha presentado en su evolución histórica y mucho menos

al enseñarla, muestran como ha evolucionado esta, gracias a todos los momentos

específicos de su historia que han cambiado la forma de enseñarla.

Desde el inicio de mi labor como docente en el área de Contabilidad a nivel

superior he observado, producto de la experiencia compartida, durante 21 años, que los

futuros contadores, no poseen conocimiento sobre la historia del pensamiento contable,

ni como han surgido los conceptos que hoy se utilizan en el plan de estudios de esta

área.

Es por ello que creo que a los estudiantes que ingresan en el nivel universitario

del sistema educativo venezolano, específicamente los que estudian la Licenciatura de

Contaduría Pública, no solamente deben interesarse por desarrollar los procesos de

contabilidad, sino también deben iniciarse en la toma de conciencia de los conceptos y

materiales que utilizan, ¿cómo surgieron?, ¿por qué surgieron? ¿Cómo evolucionó su

uso? ¿Qué incidencia tiene en la forma como se realiza la contabilidad hoy en día,

todos esos conceptos y su evolución?

Para ello, los profesores de contabilidad del nivel universitario, deben adquirir

estos conocimientos de historia de la contabilidad que los ayudará tanto en su

desarrollo profesional, como en su desempeño profesional, pues como docentes deben

tomar en cuenta que sus estudiantes, al igual que ellos, pueden aprender a aprender de

la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, que existen elementos que

han repercutido y aun repercuten en la contabilidad actual y en consecuencia en la

enseñanza de la contabilidad.

12 

 

 

1.2. Interrogantes A la luz de los planteamientos que se han desarrollado surgen las siguientes

interrogantes ¿Cuál es el proceso de evolución histórica de la contabilidad, desde sus

orígenes hasta nuestros días? ¿Qué aspectos teórico-metodológicos han surgido

epistemológicamente del conocimiento contable? ¿Cuál es la naturaleza epistemológica

del conocimiento contable? ¿Cuáles son las diversas concepciones y definiciones de la

contabilidad a través de su evolución histórica? ¿Cuáles elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, repercuten en la enseñanza de la

contabilidad? ¿Cuáles pautas didácticas se pueden generar de los elementos antes

señalados, para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la

misma? Con base a las interrogantes anteriores surgen los siguientes objetivos de la

investigación.

1.3. Faros de la Investigación 1.3.1. Objetivos Generales:

1. Determinar en la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional,

elementos que repercutan en la enseñanza de la teoría contable.

2. Generar pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área Contable,

mejoren la enseñanza de la misma.

1.3.2. Objetivos Específicos:

• Describir el proceso de evolución histórica de la contabilidad, desde sus orígenes

hasta nuestros días.

• Explicar aspectos teórico-metodológicos para una epistemología del

conocimiento contable.

• Definir la naturaleza matemática del conocimiento contable.

• Identificar las diversas concepciones y definiciones de la contabilidad a través de

su evolución histórica.

13 

 

 

• Establecer a través de la historia de la contabilidad desde la perspectiva

tradicional, elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad.

• Elaborar a partir de los elementos antes establecidos, pautas didácticas para que

los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma.

1.4. Razones que Justifican su Ejecución

La presente investigación, es más complementaria que alternativa al estado de

cosas actual; a las quejas sobre las dificultades de enseñar y aprender Contabilidad en

las aulas de educación superior. Se proyecta dar cabida a formas de organización de

aula donde la actividad y el trabajo del estudiante estén más presentes y tengan más

protagonismo que las explicaciones magistrales que, dadas las grandes diferencias

existentes, no pueden ir dedicadas a todos. Asimismo, es básico dar un carácter

prioritario a la historia de la contabilidad, pues ella constituye un apoyo natural para la

transposición didáctica de los contenidos a impartir en las clases.

En el proceso de aprendizaje concurren tres eslabones importantes: los

propósitos que contribuyen el núcleo central, los contenidos a impartir y los métodos de

enseñanza. Los propósitos responden a la pregunta: ¿Qué debemos enseñar? Y los

métodos responden a la pregunta: ¿Cómo hay que enseñar para lograr los contenidos

planteados?

Se aprecia en la actualidad un gran avance y desarrollo científico - técnico que

supone en el docente de educación superior un nuevo enfoque en la transposición

didáctica de los saberes a enseñar y que están comprometidos a preparar estudiantes

que sean capaces de autoeducarse, desarrollándoles habilidades tales como: organizar

y realizar de forma efectiva su labor, aprender a orientarse y educarse en los sistemas

de información modernos, adquirir, producir y generar conocimiento, a la par de

desarrollar destrezas y experiencias generales.

En este sentido, el objetivo central de la investigación es determinar en la historia

de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, elementos que repercutan en la

enseñanza de la Contabilidad; para a partir de ellos, generar pautas didácticas, para

14 

 

 

que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma, ya que estará

en la capacidad de presentar, producir, generar ideas y materiales didácticos

susceptibles de ser utilizados de forma eficiente en el contexto del aula para la

enseñanza de los contenidos contables, con una triple finalidad:

Primero, ayudar al docente en la complicada tarea de "atender a cada uno según

sus necesidades educativas". Segundo, potenciar en los estudiantes, porque el

concepto diversidad no es privativo de unos pocos, la posibilidad de crecer según sus

características y particularidades personales, es decir teniendo en cuenta los niveles de

partida, el ritmo de aprendizaje y las ganas de aprender Contabilidad. Y tercero, se

revivirá en el aula momentos de la historia e la contabilidad que permitirá que dichos

conocimientos sean aprehendidos mucho mejor.

En coincidencia con lo anterior, esta investigación es un aporte teórico

fundamental al proceso de enseñanza y aprendizaje de la Contabilidad, por cuanto

permite ir conociendo la incidencia y nivel de influencia del impacto de la relación

existente entre la historia de la contabilidad y la enseñanza actual de la contabilidad, lo

cual repercutirá en la didáctica del docente así como en el proceso de transposición

didáctica de los conocimientos contables.

De igual forma permite en el ámbito metodológico que el estudiante acceda,

construya y aplique sus conocimientos; a los docentes les permite organizar nuevos

ambientes de enseñanza mediante el empleo de elementos históricos, que propicien,

estimulen la adquisición y producción de conocimiento.

1.5. Espacio de Investigación

1.5.1. Delimitación Temporal

En lo relativo al corte (cohorte) temporal de esta investigación se tomará como

fecha de inicio los orígenes de la contabilidad hasta nuestros días.

En cuanto al tiempo estipulado para cumplir con los objetivos previstos se espera

terminar el trabajo para diciembre 2011.

15 

 

 

1.5.2. Delimitación de la Documentación Referencial

El universo de la investigación está constituido principalmente por los Trabajos

de: Jorge Tua Pereda, Leandro Cañibano Calvo Vicente Montesinos Julve, Esteban

Hernández y Richard Mattessich. La trayectoria de la contabilidad a través de la historia,

ha sido estudiada por diversos investigadores que se han ocupado de ordenar por

etapas las corrientes de pensamiento y las definiciones propuestas para la disciplina,

según el momento de su aparición. Las clasificaciones realizadas por cada autor, son

construidas de acuerdo a los aspectos investigativos que se proponen relevar.

El profesor Jorge Tua Pereda, en su articulo “Evolución y situación actual del

pensamiento contable” (Tua, 2004:102), organiza en tres fases principales los sucesos

acaecidos en el devenir contable. En primera instancia cita las escuelas clásicas, que

se manifestaron hace tres siglos y permanecieron hasta comienzos de 1900. Su criterio

de estudio se enfocaba al análisis de las cuentas y la manera de registrar los datos

contables. Esta forma de concebir la contabilidad está estrechamente ligada a las

exigencias de la época, donde la teneduría de libros era considerada primordial para

efectos legales.

Las teorías más importantes de la etapa clásica, fueron denominadas contista,

lombarda, personalista y controlista. Cada una manejaba criterios de pensamiento que

diferían en algunas características, pero que perseguían el mismo fin. Las teorías,

personalista y controlista comenzaron a vincular a la contabilidad con la economía y la

administración, lo que dio paso a la formación de concepciones que llevaron a un nuevo

periodo designado como escuelas económicas.

Las escuelas económicas se presentaron a finales del siglo XIX y comienzos del

siglo XX tuvieron como objetivo sustraer la contabilidad del esquema meramente legal,

para dirigirlo a “aspectos puramente económicos de la actividad empresarial (Cañibano,

1975). En esta fase, se comienza a visualizar la necesidad de enlazar la disciplina con

la ciencia. Es entonces, cuando se establecen diferentes paradigmas que tratan de

explicar claramente la contabilidad, como lo expone Mattessich (en Tua Pereda,

2004:56) manejando términos bien definidos y conceptos empíricamente significativos,

16 

 

 

adaptando instrumentos científicos y orientando la gestión hacia objetivos concretos

(Montesinos, 1978, 1997)

La actualidad contable, es el lapso final de este orden propuesto por Tua Pereda

(2004) el cual señala que:

Después de la evolución ocurrida en la disciplina, ésta se ha convertido en una materia compleja, donde coexisten distintas teorías, de las cuales aun no es posible establecer cual es la más acertada. Y señala que aquí, es necesario estudiar el objeto formal y material de la disciplina como su posible naturaleza científica (p.103)

Leandro Cañibano (1975), propone una clasificación de la historia, denominando

sus fases como programas: el Programa Legalista, abarca el surgimiento de la partida

doble hasta la primera guerra mundial. El autor determina que la contabilidad en esta

época se desenvolvía bajo los parámetros legales. Las formulaciones realizadas en

este periodo, tenían el deber de ceñirse a las exigencias legales, aunque existiese la

influencia económica. Sin embargo, con el acontecer de la primera guerra mundial, este

marco fue abolido, por su inoperancia para resolver los nuevos problemas que traía

consigo las secuelas de este evento. Es así, como surge una etapa, en la cual los

principios económicos circundan las prácticas contables, llamada por Cañibano (1975):

Programa Económico. En este programa, que subsiste hasta los años sesenta, se

destaca el surgimiento de concepciones que introducen nuevos aspectos para el

manejo de la disciplina, como es la homogenización de la información contable por

medio de un plan de cuentas (Álvarez, 2001:28). Los avances tecnológicos sucedidos

en estos años, permiten resolver interrogantes contables con la asistencia de la

informática naciente.

El programa formalizado, surge con los intentos de algunos pensadores de

convertir los postulados contables en cálculos matemáticos. Para permitir una mejor

explicación y predicción de los hechos contables. La pretensión formalizadora

manifiesta que al usar las matemática como medio para traducir las teorías contables,

se amplia la posibilidad de explicación y aplicación.

17 

 

 

Otra clasificación histórica es expuesta por Montesinos (1997). Este autor divide

los acontecimientos contables en tres periodos: Empírico, Clásico y Científico. El

periodo empírico, enmarca la Edad Antigua donde se encuentran los albores de la

contabilidad. En ella se manifiestan los primeros intentos de ordenar las actividades

económicas por medio de registros.

El clásico y aparición de la partida doble, presenta el avance alcanzado a partir

de la nueva concepción de registro contable, puesto en marcha por el cambio de partida

simple a partida doble. Es en aquel momento, donde cobran vigencia, en los métodos

de registro, las aplicaciones matemáticas para la teneduría de libros. En esta etapa, se

dieron algunos avances en la manera de registrar los sucesos económicos y se

determinaron algunos conceptos como los periodos contables y el principio de

prudencia.

El periodo científico, que se desplaza hasta la época actual, comprende

diferentes corrientes de pensamiento, que intentan explicar la contabilidad bajo diversos

criterios que tienden a asociarla con la ciencia. Entre estos criterios se encuentra el

empeño formalizador, que pretende exponer las teorías contables en términos formales,

usando las matemáticas para alcanzar este objetivo (Álvarez, 2001:18).

Esteban Hernández Estévez (2005) señala, sobre la biografía de los autores

contables que una de las definiciones más completas, solventes y aceptadas de la

contabilidad por partida doble fue la formulada por Raymond de Roover en su conocido

artículo de 1937, de Annales d'Histoire Economique et Sociale. Todos estos

planteamientos han sido muy bien explicados recientemente por Carlo Antinori, uno de

los grandes especialistas mundiales en Luca Pacioli y la contabilidad medieval italiana,

en sendas conferencias dictadas en España los años 2001 y 2003.

Richard Mattessich (1992), considera la formulación axiomática de la

contabilidad, presentando una serie de definiciones, axiomas, teoremas, con el álgebra

matricial como fuente de apoyo. Posteriormente, se apoya en la teoría de conjuntos.

Programa que tiende a reducir las proposiciones a cálculos lógicos. Este planteamiento

procura exhortar a la búsqueda de una teoría general de la contabilidad, para afianzar la

18 

 

 

disciplina en el campo de la ciencia y garantizar su permanencia como materia

independiente.

Sin embargo, Álvarez (2001) señala que es necesario preguntarse: ¿Cuáles son

los alcances reales de la propuesta de Mattessich? ¿Acaso estamos condenados a

desaparecer como disciplina autónoma, si no logramos establecernos dentro del campo

de la ciencia? La solución a estos interrogantes está dada por lo que suceda en el

futuro. Los esfuerzos formalizadores continúan presentándose, y sólo el éxito o el

fracaso de estos intentos depararán el cumplimiento de estos vaticinios.

La contabilidad ha estado vinculada a través de la historia a la economía, lo que

hace difícil pensar que se pueda aplicar a otros ámbitos diferentes. Entonces, asumir

que convertir los enunciados contables en cálculos matemáticos permitiría aplicar la

materia en otros campos, como la biología, es un postulado que no es factible de

concebir. Así, se queda a la espera de nuevas teorías que manifiesten de forma mas

clara, la posibilidad que la contabilidad traspase las barreras de la economía y se torne

una disciplina autónoma.

1.5.3. Delimitación Investigativa.

Desde una aproximación inmediata, el trabajo forma parte de la Línea de

Investigación “Didáctica de la Matemática y de las Ciencias Naturales” de la Facultad de

Humanidades en el Doctorado en Ciencias Humanas de la Universidad del Zulia,

adscrita al Grupo de Invest igac ión: Pensamiento y Acc ión Docente.

19 

 

 

CAPITULO II

REVISIÓN DOCUMENTAL BIBLIOGRÁFICA.

2.1. Evolución Histórica de la Contabilidad

A continuación se presenta la evolución histórica de la contabilidad desde dos

aspectos: primero, la descripción de la evolución cronológica de la contabilidad en

relación con los hechos sociales y económicos, siguiendo al reconocido catedrático

español Vicente Montesinos Julve (1997) quien considera cuatro grandes períodos en el

desarrollo de la Contabilidad:

a) un período empírico: comprende desde la Antigüedad y la Alta Edad Media

hasta 1202, fecha del “Liber Abaci” de Leonardo Fibonacci de Pisa;

b) período de génesis y aparición de la Partida Doble: que se inicia con la

revitalización del comercio como consecuencia de las Cruzadas, en el siglo XIII y se

extiende hasta la publicación de la obra de Pacioli en 1494;

c) período de expansión y consolidación de la Partida Doble, en el que no hay

avances técnicos ni científicos de importancia que se extiende hasta la primera mitad

del siglo XIX; y

d). período científico que comienza en el siglo XIX y se extiende hasta nuestros

días.

Segundo, frente a estos periodos que intentan marcar la evolución cronológica

de la contabilidad en relación con los hechos sociales y económicos, existen autores

que mencionan una evolución conceptual o de las ideas: enfoque legalista, enfoque

económico, enfoque integral, enfoque formal y enfoque conductista y comunicacional,

que no necesariamente coinciden temporalmente con los periodos señalados y que es

seguido por algunos autores.

20 

 

 

2.1.1. Evolución Cronológica de la Contabilidad

a) Periodo Empírico (desde las civilizaciones más antiguas hasta la Alta Edad

Media, aproximadamente el año 1202).

La historia no precisa una fecha exacta del surgimiento de la contabilidad,

simplemente, suministra una aproximación que permite inferir que su aparecimiento

está estrechamente ligado al comercio, a la introducción de los números arábigos y a la

comuna, pues bien, este espacio del conocimiento universal pudo haber surgido cuando

el hombre primitivo tuvo necesidad de llevar cuenta y razón de sus pertenencias,

también se exterioriza, que surge con anterioridad a la escritura misma, aún antes de

que se establecieran las norma de medida.

Se señala además, que el hombre se vio en la necesidad de anotar el número de

objetos que eran recaudados o entregados, y que estas anotaciones debían haber

consistido en simples incisiones visualizadas en una vara, luego en rayas dibujadas en

planchas o arcillas, elementos, que permiten inferir que la contabilidad es tan antigua

como el comercio, de allí que se deduce que el conocimiento contable pudo haber ido

fraguándose a través de un lento proceso de elaboración histórica.

En razón de identificar los aportes dados por las grandes culturas al desarrollo de

la contabilidad se presenta un resumen de las mismas: Desde épocas primitivas, el

hombre manifestó su deseo e interés en explorar y conocer todos los aspectos que

hacen a la vida económica, aun en sus facetas más elementales. Siempre existieron

preocupaciones por registrar y controlar las riquezas que de una forma u otra se

acumulaban a través de las distintas actividades desarrolladas, incluidos aquellos

bienes que se obtenían como consecuencia de cruentas guerras. Conforme a los datos

del profesor Kramer (1974)

En Sumer, los escribas, funcionarios encargados de llevar la contabilidad pública, tomaron la costumbre de anotar sus cuentas en tabletas de arcilla cruda, grabándolas mediante cañas cortadas en bisel, mediante la escritura conocida como cuneiforme, llamada así porque los signos que representan las palabras tienen forma de cuña. Una vez escritas, dichas tabletas eran cocidas, adquiriendo una consistencia dura como el ladrillo (p.45)

21 

 

 

La civilización sumeria que, probablemente en sus comienzos, había constituido

una dependencia del templo, se transformó con el correr del tiempo, en una institución

seglar, y hasta su programa adquirió un carácter en gran parte laico. Si bien es verdad

que los alumnos diplomados de las escuelas sumerias llegaban a ser empleados como

escribas del templo o del palacio, o se ponían al servicio de los ricos y poderosos del

país, había otros que consagraban su vida a la enseñanza y el estudio. Igual que los

modernos profesores de universidad, muchos de estos sabios antiguos se ganaban la

vida gracias a un salario como profesores, y consagraban sus ocios a la investigación y

a los trabajos escritos (Suarez, 2004).

Los hebreos perfeccionaron un sistema completo de llevar las cuentas. De estas

cuestiones existen numerosos documentos, particularmente en la Sagradas Escrituras.

Lo demuestran los diversos censos de que habla el Cuarto Lito de Moisés o Los

Números, en sus capítulos I, III, IV y XXVI. El convencimiento moderno de que no hay

resultante de la actividad humana que como forma de evaluarla no requería medirse,

pesarse o contarse, es un concepto de arraigada tradición en el sentir humano. Según

Luque (2001:18), esta apreciación la confirma la máxima contenida en Versículo VII del

capítulo IV del Viejo Testamento se lee: “Donde hubiera muchas manos, haz uso de

llaves; cuenta y pesa todo lo que te dieren y asienta en el libro el nombre de quien da y

el del que recibe”.

Los escribas egipcios, discípulos y adeptos de los sacerdotes, tenían funciones

administrativas y de contabilidad. Brugchbey (1957:34), hace la siguiente referencia con

respecto a la administración durante el reinado del Primer Faraón de la Dinastía

“Menach”, 3623 años antes de Cristo: “Obedeciendo órdenes de sus superiores, los

escribas anotaban los hechos de la vida domestica, registraban exactamente las

entradas y los gastos del soberano y tenían en buen orden sus cuentas”.

Seoane (1964), hace mención de los registros de contabilidad de los templos, y

otros historiadores opinan que la teneduría de libros alcanzó hacerse regular entre el

1383 y 1392 a.C., bajo el gobierno de Sesostris, que llevó al país a su más grande

esplendor. En esa época existió un catastro de las tierras, rectificado año por año

22 

 

 

después de las inundaciones que mudaban la configuración del suelo y llevándose

cuenta de la distribución de la propiedad y de sus cambios.

Los monarcas en sus guerras iban acompañados de escribas, quienes tomaban

nota de las cosas que componían el botín, de los campos cultivados y de su producción

y de lo recogido en el camino. Se recoge de nuevo aquí las palabras de Seoane (Ob

Cit) quien señala que:

Los escribas, en la época de invasiones, empezaron a llevar dos contabilidades: una muy complicada y oscura, que presentaban a sus superiores, para hacerles creer que se trataba de una tarea laboriosa y complicad, y mantener el monopolio de la misma; otra más sencilla que era la destinada a su uso particular. Pudieron así sustraer a los nuevos dominadores cantidades de productos que luego en forma amigable y secreta se repartían entre ellos (p.34-35).

Por otra parte, los fenicios, tal como lo señala Gertz (1999) fueron navegantes

por excelencia y los primeros en romper la tradición del comercio terrestre,

perfeccionaron, el arte de registrar las operaciones en los libros al efecto. Posiblemente

lo aprendieron de los egipcios y luego lo difundieron en sus colonias y países por ellos

frecuentados. También llamaron escribas a los encargados de llevar los registros.

Hablando de Fenicia, Krammer dice (1954)

En este país, donde la propiedad de las escasas tierras estaba concentrada en manos de pocos ricos comerciantes de la costa, absorbidos por sus negocios y ausentes del país la mayor parte del tiempo, los propietarios se hacían representar en sus lugares por factores o agentes retribuidos, habitantes de los fundos mismos, sea para vigilar el cultivo de los dados en arriendo, sean para dirigir el cultivo directo. Estos agentes atendían la administración y la contabilidad, percibiendo los alquileres o retirando los productos y regulando las partidas de débito y crédito del os diversos cultivadores puestos bajo su dependencia, o la de los extraños proveedores, provenientes del tanto de las cosechas, proveedurías, prestación de servicio u otras causas que ellos pagaban o percibían. Al fin del año al retorno del propietario. Le rendían cuentas, entregaban los productos no vendidos y las sumas existentes. Estos factores o agentes eran evidentemente verdaderos administradores-contadores (p.37).

23 

 

 

Así mismo, el Imperio de Babilonia, región situada entre los ríos el Tigris y el

Éufrates, asiento de las civilizaciones Asiría, Caldeo-Babilónica y Sumeria, dio también

a conocer muchos ejemplos de prácticas contables (Suarez, 2004). El valle de los ríos

Tigris y Éufrates era un área fértil, al igual que Egipto que se enriquecía con el Nilo, los

agricultores de estas regiones levantaban año a año buenas cosechas. El hecho es

que, el volumen de población alcanzado en las civilizaciones antiguas las hacía muy

dependientes de la agricultura, por lo que era muy conveniente un conocimiento preciso

del calendario que ordenara los periodos de siembra y recolección. Por otro lado, fueron

capaces de detectar la regularidad de las inundaciones y asociarla con los ciclos de

producción de los cultivos (Gertz, 1999).

Vlaemminck (1991) por su parte narra en su investigación y descripción histórica

del conocimiento contable, que los arqueólogos en sus excavaciones en la Baja

Mesopotámica (referidas a la configuración social y desarrollo comercial del Sumer),

encontraron anotaciones de códices, planchas, tablillas y papiros (papel hecho de

junco) que expresaban un grado de perfección en las grandes culturas y civilizaciones

del Oriente Medio y que demostraban la utilización de las primeras prácticas escritas,

de los números y la moneda como medio de cambio, lo que significa que para esa

época ya existía la actividad contable.

Una de las contribuciones más significativas a la historia de la contabilidad

antigua; fue la de el Rey Hammurabi, quien intento amalgamar en una sola nación los

pueblos que había rendido bajo su poder, mediante una unidad lingüística, cultural,

administrativa, jurídica y contable. Esto le sugirió la compilación de su célebre Código

denominado “Código de Hammurabi”, el cual contempla decisiones económicas,

penales, civiles y de comercio. Regulaba contratos como los de préstamo, venta,

arrendamiento, comisión, depósito y otras figuras propias del derecho civil y mercantil. Y

entre sus disposiciones había algunas directamente relacionadas con la manera en que

los comerciantes debían llevar sus registros. Se han conservado miles de tablillas

cerámicas que permitían formarse una imagen acerca de la manera en que los

sumerios llevaban las cuentas (Gertz, 1999).

24 

 

 

Gracias a esos testigos, inmunes a los pasos del tiempo, en épocas muy

antiguas existían sociedades de comerciantes, en las que las aportaciones de capital y

el reparto de beneficios estaban cuidadosamente estipulados por escrito. La propia

organización del estado, así como el adecuado funcionamiento de los templos, exigían

el registro de sus actividades económicas en cuentas detalladas.

Los templos llegaron a ser verdaderas instituciones bancarias, que realizaban

prestamos -el interés estaba cuidadosamente regulado- y contratos de depósito. Los

pueblos Mesopotámicos utilizaban el ábaco para facilitar la realización de las

operaciones aritméticas, que fueron sumamente laboriosas en todas las épocas, hasta

la relativamente reciente introducción universal de la actual numeración arábiga. La

costumbre de insertar las planchas cerámicas en una varilla, siguiendo un orden

cronológico, creó verdaderos libros de contabilidad (Ziaurriz y Col., 1987:42)

Por otra parte, Grecia surge como poder después de Babilonia, Egipto y Fenicia

demostrando, sin lugar a dudas, gran capacidad y destreza en las operaciones

contables. Informaciones más precisas se tienen de los autores griegos y latinos que se

refieren especialmente a la administración pública en Atenas y Roma. Se conocen los

nombres con que se designaban los cargos de los funcionarios que manejaban las

finanzas públicas, sus atribuciones y las principales prácticas que se seguían en esas

administraciones.

El Senado ejercía la administración de la Cosa Pública, en la célebre Legislación

de Solón (594 a.C.). Ese alto cuerpo debía dar las normas para la conservación y

erogación del dinero del Estado. Los encargados de esta custodia, los Cuestores, como

asimismo todos los funcionarios que intervenían en la administración de la Cosa

Pública, debían dar cuenta de su gestión y eran sometidos al juicio del Consejo o

Senado. Los Cuestores rendían fianza ante un funcionario, el Arconte, quien custodiaba

las cauciones dadas (Gertz, 1999).

En Esparta, por la ley de Licurgo, junto al Senado existían cinco Éforos, especie

de peritos que ejercía el contralor sobre el funcionamiento de las instituciones, y que

con el transcurso del tiempo se convirtieron en superintendentes de la administración

25 

 

 

del erario público con funciones semejantes a la de los modernos consultores técnicos

de las grandes empresas.

Las leyes de Solón disponían que los Poletas, encargados de la administración

de los precios rústicos y urbanos, debieran tener al día los registros respectivos, los

cuales eran presentados al Tribunal en determinadas ocasiones. En tablas blancas

debían registrar los tributos subastados por año, con el nombre del licitante y el

importante del canon, tablas que eran entregadas al Senado. Los mismos Poletas

debían tener diez registros para inscribir los nombres de los que pagaban en diez

pritanías o cuotas anuales; registros para el alquiler y venta de las propiedades; y

anotar sobre tablas blancas que conservaba el Arconte, el alquiler de fundos

pertenecientes a los templos y arrendados por diez años.

La Constitución establecía, además, que el consejo nombrase, por sorteo entre

sus miembros, diez Legistas, que constituían el Tribunal de Cuentas destinado a Juzgar

las cuentas públicas, que debían rendir los funcionarios a cargo de los diversos

servicios administrativos (Seoane, 1964)

Cicerón en sus oraciones, trae referencia acerca de las registraciones empleadas

por los romanos. Luque (2001:19), dice que tenían un libro, llamado Adversaria, que era

una especie de borrador o de primeras notas, y mensualmente sus partidas se pasaban

a un registro principal Tabulae o Codex Accepti et Expensi, en el cual las entradas y

salidas se anotaban en las distintas páginas; cada partida llevaba la fecha y el nombre

de la persona que había dado o de la cual se había recibido; por ello las partidas se

decían nomen (nombre), y además debían contener las causas del debito y del crédito

se suponen que eran ambos registros de caja, porque no se hace mención sino a

entradas y salidas en dinero, y hacían fe en juicios a favor de su propietario. Otros

libros, a los cuales aluden Cicerón, fueron empleados en Roma, son: el Calendarium, el

Liber Patrimoni y el Breviario.

El Calendarium, o libro de vencimientos, en el que se tomaban nota de los

negocios cobros y pagos a realizar; el Liber Patrimoni en el cual todo propietario debía

registra además los componentes de su patrimonio, las modificaciones sufridas en los

26 

 

 

terrenos, útiles de trabajo, entre otros., y que servían en la aplicación de los impuestos;

el Breviario, que empezó a usarse en tiempo de Augusto para mostrar al pueblo que los

dineros públicos no se empleaban en provecho propio del monarca de todos los

romanos era pues un embrión de presupuesto de los estados modernos (Gertz,1999).

Estudios recientes han afirmado que China integra en su sistema contable sus

reglas tradicionales, sus intereses culturales y su estilo de vida. La “cultura” sería el

punto dominante en su sistema contable. Cigdem Solas y Sinan Ayhan (2007:146-173)

investigadores de la historia de la contabilidad enfatizan la influencia de los efectos

culturales en la configuración de los sistemas contables nacionales, sostienen que la

Contabilidad China ha sido dominada por la Cultura China.

En tal sentido, los chinos desde el punto de vista económico desarrollaron la

agricultura, explotaron minas de oro, cobre y hierro, inventaron el papel y los tejidos de

seda. En cuanto al aspecto social se puede mencionar, que existió una sociedad

jerarquizada, con una fuerte burocracia. La esclavitud no se abolió hasta comienzos del

siglo XX.

Para proteger sus territorios contra las incursiones bárbaras, consolidan,

completan y unen entre sí las numerosas obras fortificadas construidas en lugares

estratégicos por los pequeños pueblos soberanos locales. Para la construcción de la

inmensa fortificación que es la Gran Muralla, reclutan, por la fuerza, entre todas las

poblaciones campesinas, un ejército que quedaría sometido a disciplina muy rigurosa;

sólo una organización militar permitiría llevar a cabo semejante tarea.

Para empezar fue preciso transportar a los lugares de la edificación los diversos

materiales necesarios para construir los armazones y erigir los muros. A continuación,

se reunió las brigadas de los diversos oficios en la obra misma y, por supuesto, se

aseguró la subsistencia de los trabajadores. De hecho, la construcción de la Gran

Muralla representó una de las páginas más infernales de la historia humana: hasta tal

punto resultaron grandes los sufrimientos impuestos a una multitud de hombres que

vivieron bajo el régimen del terror durante su edificación (Cigdem Solas y Sinan Ayhan,

2007).

27 

 

 

En la ciudad de Shuri los acreedores prendarios llevan el registro de sus

operaciones mediante una larga cuerda de junco que se divide en dos mediante otra

cuerda. Lo nudos de la parte superior indican el mes del préstamo y los de la parte

inferior el importe de la operación. Esos ejemplos que atestiguan de la supervivencia de

un método arcaico, prueban el carácter universal de la inteligencia humana y permiten

reconstruir un eslabón de la historia de las cifras y de los sistemas de numeración que

junto con la escritura constituyen una aventura del pensamiento. El historiador Herodoto

cuenta por ejemplo que Darío I rey de Persia, habiendo responsabilizado a soldados

griegos de la custodia de un puente, les entregó una correa con 60 nudos a la par que

les decía: "Deshagan un nudo cada día, si yo no he vuelto cuando hayan deshecho el

último nudo, vuelvan a sus naves y regresen a su país".

En la América Precolombina, predominaban tres culturas relativamente

desarrolladas (Azteca en México, Inca en Perú y Maya en Centroamérica), no se

conocía la escritura alfabética. A pesar de esto, la actividad contable era práctica común

entre los aborígenes; por ejemplo, los aztecas llevaban cuentas de los tributos que

recaudaban a las tribus sometidas; los incas llevaban sus cuentas en lazos con nudos

que representaban cifras, y los Maya, cuyo comercio se realizaba por medio del trueque

de mercancías, registraban sus transacciones con colores pintados sobre sus trajes.

(Franco, 1985:131)

La civilización Inca logró su máximo nivel organizativo y se consolidó como el

estado prehispánico de mayor extensión en América. Abarcó los territorios andinos y

circundantes desde San Juan de Pasto, al norte, hasta el río Maule, al sur; actualmente

territorios del sur de Colombia, pasando por Ecuador, Perú, Bolivia, hasta el centro de

Chile y el noroeste de Argentina.

Esta civilización había desarrollado un sistema de numeración sumamente

complejo e ingenioso que permitía representar todas las operaciones necesarias para la

vida cotidiana, disponer de información precisa y actualizada sobre los recursos del

imperio y conservar un registro de todos los cálculos (Sarria, 2003).

28 

 

 

Este sistema, denominado "quipu" (palabra quechua que significa nudo) se

componía de una cuerda principal horizontal de la que colgaban piolines multicolores

reunidos en grupos y en los cuales aparecían a intervalos regulares diferentes tipos de

nudos. Estos quipus cumplían funciones muy diversas. Servían, por ejemplo, de base

para la representación de hechos, litúrgicos o cronológicos, desempeñaban el papel de

almanaques, pero por sobre todo, se utilizaban con fines contables.

El color de los piolines, la cantidad y ubicación relativa de los nudos, el grosor de

los grupos y separación tenían significados muy precisos. Además se los conservaba

celosamente cuando se quería mantener en memoria las operaciones efectuadas por lo

cual constituían herramientas estadísticas de gran valor relativas a todo lo que ocurría

en el imperio evaluación de las cosechas, número de animales cazados, censo de

población, registro civil, fijación de la base imponible, inventarios de los recursos

materiales y humanos.

En cada ciudad y aldea había funcionarios denominados quipucamayos

("guardianes de los nudos") que además de confeccionar los quipus e interpretar su

significado, brindaban al gobierno las informaciones pedidas. Cada año inventariaban

los productos cosechados en la región y enviaban luego los respectivos quipus a la

manera de registros, a la administración central, la cual disponía así de información

estadística semejante a la que encierran nuestros archivos estatales contemporáneos.

El quipu era el elemento matriz de la cultura Inca y que el control político se

debió en parte a que a través de ellos podían llevar un cálculo de los pueblos que

controlaban. Para el conteo, también se apoyaban en el uso de la Yupana o ábaco inca,

del cual se conoce su existencia por los cronistas, pero no su manejo específico,

aunque hoy en día se ha adaptado como instrumento pedagógico, para enseñanza de

las matemáticas en proyectos interculturales, en Perú, Bolivia, y Ecuador (

Mancera,1973)

Según Franco (1985:131-160), con la llegada de los españoles a territorio

americano se inició en esta región una actividad económica sin precedentes. Los

conquistadores obtuvieron de la corona múltiples concesiones, lo que dio comienzo a la

29 

 

 

explotación no sólo de los recursos naturales sino también de los aborígenes. Así, el

español logra imponer en estas tierras, además de su cultura y costumbres

mercantilistas, sus prácticas contables. Al conocer la consolidación de la conquista

americana, en 1522, Carlos V, mediante Cédula Real nombra a Rodrigo de Albornoz

como Contador Real de estas tierras, y le proporciona junto con su acreditación

instrucciones muy precisas sobre el registro de las operaciones mercantiles.

Posteriormente, en 1591, el rey Felipe II ordena llevar la contabilidad del reino

por partida doble, resaltándose de esta manera la influencia italiana en la contabilidad

española. Los colones establecieron en el territorio americano una serie de instituciones

de carácter socio-económico con el propósito de explotar al aborigen; Por ejemplo, la

Encomienda (obligación representada en servicios personales y productos naturales a

cargo del colono), el Tributo para el encomendero, las Pensiones para particulares, el

Quinto del rey, el Sueldo para los corregidores y la Mita se constituyeron en importantes

fuentes de ingresos para la corona (Franco, 1985:139)

Durante la Colonia, la Iglesia sin lugar a dudas fue la institución más poderosa en

el Nuevo Reino; se apropió de grandes extensiones territoriales tanto rurales como

urbanas, al cambiar el método de la fuerza usada por los colonos, por la enseñanza y la

evangelización (Franco, 1985:140)

En 1605 se establecieron en América tres tribunales de cuentas (Santa Fe, Lima

y México), se nombraron contadores especiales en La Habana y Caracas y se dictaron

normas de manejo contable. En 1678, Felipe IV determinó que los contadores reales

debían presentar cada dos años cuentas en términos de "cargo" y "data" (debe y haber)

al Real Tribunal de Cuentas. De esta forma se logró el control y registro de los

impuestos recaudados y administrados por la corona.

El mayor aporte para el desarrollo de la contabilidad en América lo proporcionó la

comunidad religiosa de la Compañía de Jesús, la cual introdujo por primera vez en

estas tierras libros de contabilidad, el concepto de inventarios, la noción de

presupuestos y demás elementos desarrollados en la Europa de ese entonces. La

30 

 

 

contabilidad no era ejercida como profesión liberal, sino por los clérigos como parte de

sus actividades administrativas en las comunidades religiosas (Franco, 1985)

b) Periodo de Génesis y Aparición de la Partida Doble (desde 1202

aproximadamente hasta el año 1494)

La contabilidad por partida doble fue desarrollada originariamente por

mercaderes de Venecia, quienes realizaron gran cantidad de intercambio económico,

desarrollaron formas incipientes de organización y cuyo desenvolvimiento permite

obtener una visión amplia del desarrollo contable de la época. Las sociedades habían

aumentado en número, así como las relaciones comerciales con el extranjero, lo que

hizo que las actividades comerciales y bancarias a nivel internacional se ampliasen y se

volviesen más complejas.

Los mercaderes ya no podían confiar sólo en su memoria a la hora de manejar

sus contratos. Por ello comenzaron a desarrollar un sistema que les hiciera posible, ya

el controlar a quién le debía dinero y quién les debía a ellos, ya el calcular y rendir

cuentas acerca de la manera cómo las diferentes partes de una expedición comercial

conjuntamente financiada debían repartirse las eventuales ganancias de una empresa

tal. Para esos fines inventaron y desarrollaron el conciso y preciso sistema de registro

de transacciones comerciales que hoy llamamos contabilidad por partida doble.

Según Sarria (2003) al comienzo de la Baja Edad Media el comercio europeo,

estimulaba su expansión por las Cruzadas contra el Islam, las cruzadas son el primer

intento de la Europa latina de imponerse en el Mediterráneo Oriental. Las cruzadas

comenzaron en el siglo IX y terminaron hasta mediados del XIII, por lo tanto, el antiguo

comercio de esta floreciente república aumentó de una manera extraordinaria; en 1126,

Venecia, renovó sus privilegios mercantiles con el Imperio Bizantino, y en 1198, se

estableció la plena libertad del comercio entre Venecia y Bizancio, esto permitió a la

primera, extender sus territorios a lo largo de la costa del Adriático; en Grecia, Atenas

se convirtió en una colonia veneciana, así como las islas de Chipre, Creta y Rodas.

31 

 

 

Así, la condición más importante que diera origen a la evolución de la

contabilidad fue el auge del comercio que se centro en las ciudades europeas

medievales, en 1075, los turcos capturaron Jerusalén y en menos de un cuarto de siglo

la flor de la sociedad europea se desplazo al sur en un causa común que alentaba la

Iglesia para recapturar el Santo Sepulcro, durante los dos siglos siguientes, también

hubo un flujo permanente de Europa a las Cruzadas. Hay que indicar que las Cruzadas

que comenzaron en el siglo IX y terminaron a mediados del siglo XIII, fueron causas de

grandes modificaciones económicas y sociales y que Venecia fue la ciudad de Italia que

más facilito el comercio.

Sarria (2003) afirma que las dos grandes órdenes militares de las cruzadas

fueron los de los Templarios y la de los Caballeros Teutónicos, quienes también

desarrollaron sistemas de contabilidad perfeccionados, influenciados probablemente por

las prácticas de los comerciantes libaneses con los que ambas órdenes tuvieron

contacto directo en sus inicios.

Otro factor que hay que considerar en este proceso del negocio y las prácticas

regístrales, fue la transportación de los numerosos ejércitos de Cruzadas y

colaboradores entre los años 1096 a 1272 y el aprovisionamiento de los soldados con

equipos, barcos y abastecimientos con productos del Levante, que servían para

estimular la demanda de tales artículos sobre todo en las ciudades del norte de Italia. A

partir de la segunda Cruzada, Venecia se convirtió en una potencia marítima y

estableció alcabalas en lugares estratégicos para facilitar el comercio de una manera

extraordinaria.

Para Sampson (1981) la asociación histórica entre el dinero y el metal es muy

íntima. El historiador griego Herodoto les atribuye la invención del dinero a los lidios, un

pueblo del Asia Menor, que para el año 670 antes de Cristo circuló monedas hechas de

una aleación de oro y plata. Después de los Lidios, la moneda acuñada tuvo un gran

desarrollo en las ciudades griegas y en sus colonias de Sicilia y de Italia llegando a ser

una importante forma de arte. Mucho antes que ellos, en las distintas culturas del

mundo ya se usaba una gran variedad de objetos como dinero: conchas de cauri en la

32 

 

 

India, arroz en China, discos de piedra caliza en la isla de Yap en el Pacífico, además

de semillas, caracoles y herramientas en miniatura, entre muchas otras.

Así mismo, señala el autor (ob. cit) que, con el fin de facilitar el comercio, la gente

comenzó a usar monedas hechas de metales valiosos para pagar por los bienes y

servicios que necesitaban. Los chinos, que inventaron el papel y la tipografía, los

primeros en usar el papel moneda, en el siglo IX. Para fines prácticos, el dinero la

mayoría de veces, era hecho en un metal más o menos precioso, por consiguiente,

desde los primeros tiempos que conocemos, el metal se acuño en monedas de un peso

determinado, los metales (oro, plata, cobre, hierro y estaño) se han utilizado mucho en

economías más avanzadas antes de la victoria del papel de la pluma del contable.

El dinero es una conveniencia muy antigua, pero la idea de que es un objeto

digno de confianza y que puede aceptarse sin examinarlo o ponerlo en tela de juicio es,

en todos los aspectos, una cosa ocasional, siempre se consideró degradante que Judas

entregase a Jesús por 30 monedas de plata, el hecho de que fuesen de plata solo

indica que fue una transacción comercial normal; si hubiesen sido tres piezas de oro,

proporción plausible en la antigüedad, el trato habría sido algo excepcional (Sampson,

1981)

El papel moneda apareció en Europa durante el siglo XVI y su valor dependía de

los depósitos en oro que poseía cada país. A escala europea, el mercado empezó a

acusar una escasa relativa de oro y una abundancia relativa de plata, el fenómeno tenía

dos explicaciones. Ante todo, el cambio entre la moneda de oro y la de plata le falto

fluidez, entre otras cosas porque las autoridades monetarias de la época les interesaba

frenar la circulación de monedas de oro; la moneda de plata tendía a sustituir el oro, las

letras de cambio se pagaban en moneda urea (oro) y concretamente, a partir de 1540,

en escudos de oro. La fuerte expansión del volumen de transacciones financieras

internacionales en la segunda mitad del siglo XVI debió implicar una creciente demanda

de piezas de oro. (Cipolla, 1994).

El registro más antiguo en los que se empleo la partida doble para contabilizar

las operaciones mercantiles, se conserva en los archivos del estado de Génova y datan

33 

 

 

del año 1340, son dos: uno el cartulario o mayor, el otro de los maestri Razioli de la

comuna de Génova. Registros a partida doble del siglo XIV existen también en los

archivos de la fábrica, en Milán. En los archivos del estado de Venecia figuran diversos

registros de libros contables por partida doble entre los cuales debe mencionarse el

mayor perteneciente a los hermanos Soranzo, abierto en 1406, con saldos tomados de

otro mayor, igualmente a partida doble.

En Florencia se conservan registros de la compañía de los Peruzzi que se inician

en 1282 y Col. registros perteneciente a las compañías de los Berdi y de los Alberti.

Entre ellos los principales eran los llamados registros secretos, donde aparecían los

balances de la compañía, los libros de ventas con los socios, y los libros de los

deudores y acreedores de las diversas categorías, que se distinguían con distintos

números y diversos colores, llamándolos registros verdes, rojos, entre otros.

La compañía de los Peruzzi tenían en 1339, cinco libros blancos, dos negros,

uno encarnado, uno amarillo, uno anaranjado y uno verde, que eran utilizados para

diferentes secciones, empleaba además, un libro de caja, uno de cuentas corrientes

para las sucursales y uno de inventarios.

Fueron las ciudades de Génova, Florencia y Venecia, centro de las actividades

comerciales de la época, las que crearon y desarrollaron el arte de llevar libros. De los

siglos XII y XIII los documentos contables de que se tiene noticias seguras se refieren a

inventarios de bienes pertenecientes a haciendas públicas y corporaciones religiosas.

Las repúblicas comerciales italianas y los Países Bajos serían durante los últimos siglos

de la Edad Media, las regiones europeas en que la vida comercial iba a ser más

intensa. Como consecuencia natural de la práctica contable iría desarrollando nuevos

métodos en estos países, y seria sobre todo en las repúblicas Italianas donde habría de

surgir la nueva contabilidad (Ziaurriz y Col., 1987: 44)

Hasta la segunda mitad del siglo XII aparecen los valores de cuenta expresados

en cifras romanas desde esa fecha se empieza e emplear la numeración arábiga que

en 1202 había hecho conocer en el norte de Italia, Leonardo el Fibonacci. Es curioso

que Fibonacci, cuyas aportaciones a la matemática fueron de tanta importancia, sea

34 

 

 

hoy conocido sobre todo gracias a un matemático francés, Edouard Lucas que fue

quien dio nombre a la sucesión de Fibonacci, que hasta ese momento únicamente

formaba parte de un problema bastante sencillo del Liber Abaci.

El Liber Abaci (libro del ábaco) comienza presentando una idea que caracterizó

tanto al pensamiento medieval islámico como al cristiano, y es la de que la aritmética y

la geometría están conectadas y se apoyan cada una en la otra. En este libro se explica

como sumar, restar multiplicar y dividir con numerales hindú-arábigos, así como la

resolución de otro tipo de problemas sobre álgebra y geometría. Aparecen por primera

vez en Occidente las nueve cifras hindúes y el signo del cero. En ese momento se

utilizaban en Europa los numerales romanos y gracias a los textos de Leonardo

Fibonacci, los europeos conocieron y aprendieron a usar el sistema de numeración

indo-arábigo.

Otro foco de la aritmética y del comercio europeo durante la baja Edad Media,

fue la Hansa, la liga mercantil de ciudades del los mares Báltico y del Norte. En Hansa

los abanderados de los números no fueron maestros del Ábaco, ni las escuelas, sino

otra institución harto singular: La de los Rechenmeisters. Un rechenmeisters, o maestro

calculista, era un funcionario encargado por la respectiva ciudad de la contabilidad,

sobre todo la relativa a la organización de los puertos, salida y entrada natural del

comercio entre las ciudades de la liga hanseática; los rechenmeisters escribieron

muchas de las aritméticas impresas en Alemania durante el primer siglo de la imprenta

y fueron los inventores de buena parte de los símbolos que hoy usamos para

representar las operaciones de la aritmética.

Estos rechenmeisters de la Hansa fueron quienes mostraron más imaginación en

el diseño de los símbolos de la aritmética, ya que mientras cuadraban balances

contables en sus oscuras oficinas de los muelles, cayeron en cuenta que para indicar

sumas y restas, podían servir aquellos signos usados en el puerto para indicar excesos

o mermas en los pesos de las cajas y embalajes. Estos símbolos no eran otros que la

cruz (+), para indicar un exceso y el guión (-), para indicar una merma. Así, algunos

rechenmeisters empezaron a usar esos símbolos hasta finales del siglo XV para indicar

35 

 

 

con el + una suma y con el – una resta. Primero los usaron en manuscritos, después los

símbolos pasaron a la imprenta y acabaron con el tiempo haciéndose universales.

Así entre otras cosas, el origen primigenio del pensamiento contable, estuvo

congénitamente vinculada a estructuras propias del conocimiento lógico-matemático,

refiriéndose a este carácter de la contabilidad. Tua Pereda (1995), argumenta que:

Las matemáticas han afectado desde siempre a la contabilidad y el desarrollo de la misma, estas dos disciplinas han sido de gran utilidad para el hombre en sus negocios, puesto que las dos servían al comerciante que, en su actividad económica todavía primitiva, estaba obligado a hacer numerosos, complejos y frecuentes cálculos, con utilización abundante de las cuatro reglas, procediendo, lógicamente, al registro ordenado y adecuado del resultado de tales operaciones (p.124)

A finales del siglo XV se concibe la actividad del conteo, registro y control como

contabilidad. El termino contabilidad proviene de la palabra “Contar”, que viene del latín

“computare” que calcular, derivado de “putare”, termino derivado del vocablo “contable”,

es relativo a la contabilidad como “aquello que se puede contar” (Monagas, 2005). La

función de medición se entiende como “la asignación de numerales a objetos o sucesos

de acuerdo con reglas” (Stevens, 1959). Para Ijiri (1967), lo más significativo de la

medición consiste en elegir un conjunto especial de símbolos llamados números para

este fin particular y establecer una relación entre ellos.

Dos grandes acontecimientos renacentistas vienen hacer que la contabilidad

comience a entrar en su etapa de divulgación: la generalización del uso de los números

arábigos, y la aparición de la imprenta, que bien fuera traída de China o inventada por

un monje alemán Gutenberg en 1450, éste último acontecimiento facilitó la divulgación

de los conocimientos impartidos por los monjes, amanuenses y los mercaderes,

hombres pujantes en la economía. La imprenta fue un invento revolucionario. En el

momento de su invención, constituyó un grandísimo avance, ya que permitía

reproducción de textos, palabras, imágenes o dibujos idénticos a los originales. En este

medio de reproducción se utilizaban medios mecánicos, es decir se usaban las

primitivas maquinas. El primer libro que imprimió Gutenberg fue la Biblia, que hoy

conocemos como la Biblia de Gutenberg, entre los años 1450 y 1456.

36 

 

 

La publicación de las aritméticas mercantiles por parte de la contabilidad según

Tua Pereda (1988), sirvió para mejorar la apreciación social de los mercaderes y

comerciantes, y la mejor consideración de la riqueza propiciada por el insipiente

capitalismo renacentista, acabó permitiendo el ascenso en la jerarquía social de

determinados oficios y actividades manuales. Aunado al matrimonio de conveniencia

formado por la aritmética y el comercio acabó, para beneficio de comerciante,

mercaderes y banqueros siendo sellado y confirmado por la imprenta. Esta vinculación

entre Contabilidad y Aritmética parece estar presente, por tanto, en el período histórico

que la doctrina Vicente Montesinos (1997), ha denominado de "génesis y aparición de

la partida doble"

En cuanto a estudios contables se podría decir que las primeras obras en

publicarse no fueron las primeras en escribirse, tal es el caso de Benedetto Cotrugli

Rangeo, nativo de Dalmacia, autor de “Della Mercatura e del Mercante Perfetto” (Del

Comercio y del Mercader Perfecto), obra que terminó de escribir el 25 de agosto de

1458 y sin embargo no fue publicada 115 años más tarde, en 1573, por compatriota

Francisco Patricio Dálmata. Este pequeño libro da instrucciones para la práctica del

comercio haciendo referencia a la contabilidad por partida doble y el uso de 3 libros:

Quaderno (mayor), Giornale (diario), y Memoriale (borrador), y de la que se conserva un

ejemplar en la Biblioteca Marciana de Venecia. En 1582 apareció en Lyon una

traducción francesa de la obra, por Jean Boyron, con el título: Traicté de la marchandise

et du parfait marchant (Tratado de la Mercadería y del Mercader perfecto), de esta

traducción hay dos ejemplares: un ejemplar en la Biblioteca Municipal de Lyon, y otro en

la ciudad de Grenoble (Suarez, 2004).

Hernández (1992) señala que:

Todos los estudiosos de la contabilidad conocen sobradamente que el trabajo de Luca Paciolo constituye el primer trabajo impreso que presenta y explica la contabilidad por partida doble. Sin embargo, esté merito corresponde a Benedetto Cotrugli, que en 1458, escribió un libro, comúnmente conocido bajo el titulo “Della Mercatura e del Mercante Perfetto”. Este hecho paso prácticamente inadvertido hasta que fue presentado a finales del siglo XIX (p.87).

37 

 

 

Hoy es un libro raro y curioso, que se encuentra en bibliotecas europeas, donde

existe un ejemplar en la Biblioteca de San Marcos de Venecia, y otro en la Biblioteca

Nacional de París

La mayoría de los investigadores sobre historia de la Contabilidad Tradicional

está de acuerdo en manifestar que el origen de la teorización de la Contabilidad, se

inicio con los trabajos de el monje franciscano Fray Luca Bartolomeo Paciolo (1447-

1517). Sus trabajos, lograron interesar al mundo contable, a quien se dio por llamar el

“Padre de la Contabilidad Tradicional”, puede considerársele como el “primer autor

contable”, fue el gestor por excelencia de la primera teorización de la contabilidad desde

los tiempos babilónicos. Uno de los grandes hombres del Renacimiento italiano; monje

franciscano, experto en álgebra y aritmética, profesor, creador de la “sección áurea” y

de estudios sobre la proporción con su amigo Leonardo da Vinci y escritor, publicó en

Venecia el 10 de noviembre de 1494 su famosa “De Compvtis et Scriptvris” (De las

Cuentas y las Escrituras), título noveno, del tratado especial undécimo de su Summa de

Arithmetica, Geometría, Proportioni et Proportionalità (Summa de Aritmética,

Geometría, Proporciones y Proporcionalidad) (Hernández y Rodríguez, 1988).

Esta gran enciclopedia del saber matemático conocido hasta comienzos de la

Edad Moderna, en cuya tercera parte principal, titulada en latín: Distinctio Nona.

Tractactus XI. Particularis de Computis et Scripturis (Título noveno. Tratado Particular

XI: De las Cuentas y las Escrituras), había transcurrido más de medio siglo desde que,

en 1450 el orfebre alemán Johann Gutenberg (Hans Gänsfleish tal era su nombre

verdadero), inventara los tipos movibles de la imprenta en la ciudad de Maguncia; ya

hacía 25 años que la imprenta había llegado a la ciudad de Venecia.

La edición príncipe estuvo a cargo de Paganino di Paganini, y su éxito fue tal que

el mismo editor reimprimió una segunda edición -cosa infrecuente en el Renacimiento-

29 años más tarde (1523). Un ejemplar de la primera edición de Venecia está

custodiado actualmente en la Biblioteca de la Universidad de Sevilla, cuya reproducción

fotográfica está incluida en la tercera parte de de una encomiable labor de investigación

sobre la vida, entorno y obra del clérigo renacentista italiano, realizada por el profesor

español Esteban Hernández Esteve (2004), marco necesario para su versión al

38 

 

 

castellano del texto original, con numerosas notas de pie de página (Madrid: AECA,

1994).

El Tratado XI del Título IX se titula “De Computis et Scripturis” y contiene la

explicación del método de partida doble. Lo constituyen sólo 26 páginas, de las 600 que

tiene la Summa, pero 26 páginas densas ya que en la versión española de Hernández

Esteve es un libro de algo más de cien páginas. Hernández en 2004 realiza una síntesis

del texto contable de Luca Paciolo y señala que: se divide en 36 capítulos, dos

secciones con titulo pero sin numeración y un conjunto de diez ejemplos de asientos

interrelacionados de mayor. Las características esenciales del concepto “la partida

doble” que se desprenden de las definiciones anteriores, y otras similares, son:

El capitulo 1 se dedica a justificar la motivación que condujo a Paciolo a compilar

un tratado especifico sobre anotaciones contables y a incluirlo como complemento de

las cosas estudiadas en la obra. Asimismo, se expresan en él las tres condiciones

fundamentales que, según él autor, precisa resumir quién desee dedicarse al comercio:

dinero, o patrimonio, destreza en el cálculo mercantil, y sobre todo, conocimientos

contables. Al final del capítulo se anuncia la organización de las explicaciones en dos

partes, una llamada “Inventario”, que comprenderá la clasificación, valoración y registro

de todo el patrimonio, y otra llamada “Disposición”, que trata de la forma de llevar y

disponer las anotaciones contables. En este capítulo, Pacioli especifica que el método

contable que va a exponer es el usado en Venecia, pues, a su juicio es el más

recomendable de todos, aunque sus planteamientos pueden aplicarse a cualquier otro

que quiera utilizarse.

En el capítulo 2 se define y describe brevemente el inventario, pasando al

capítulo 3 a ofrecer un modelo práctico del mismo. En el capítulo 4 se abunda sobre el

detalle y minuciosidad con que debe anotarse cada partida del inventario, haciéndose

hincapié, con varias citas y proverbios, en la diligencia y laboriosidad que debe mostrar

el comerciante en todo momento al objeto de no caer en el desorden y la confusión. El

capitulo 5 da inicio a la segunda parte de las explicaciones, es decir, la relativa a la

disposición u organización y forma de llevar las anotaciones contables, dividiendo que

39 

 

 

los libros de contabilidad necesarios para llevar estas anotaciones son tres: Borrador,

Diario y Mayor.

En el capítulo 6 se explica la naturaleza, objeto y forma de llevar el borrador,

iniciándose asimismo la forma de señalar e identificar los libros. El capitulo 7

recomienda la legalización de los libros por las organizaciones oficiales de los

mercaderes al objeto de garantizar su autenticidad y evitar el que se haya

desaprensivos que lleven dos juegos de libros para mostrar a compradores o

vendedores, según convenga. El capitulo 8 explica como hay que asentar las partidas

en el Borrador mientras que en el 9 se enuncian las forma principales en que lo

mercaderes acostumbraban a pagar sus compras.

Los capítulos 10 al 12 se dedican a explicar la naturaleza del Diario, su

importancia como libro secreto del mercader, manera de formular los asientos, con

varios ejemplos, y clases de cuentas; entre ellas: Pacioli distinguía perfectamente las

persónales, las de valores, las de gastos, las de resultados y las de capital. Asimismo,

da consejos sobre la valoración de los bienes que formen parte del patrimonio a la hora

de iniciar las operaciones y su registro.

Los capítulos 13 a 16 están destinados a explicar la naturaleza y objeto del libro

mayor, así como la regla básica de la partida doble, es decir, la de que cada asiento del

Diario da origen a dos asientos en el mayor, uno en una cuenta deudora y otro en la

cuenta acreedora. Se indica el lugar que deben ocupar la cuentas, asimismo, se da

noticia del índice del mayor, al mismo tiempo que se ofrecen diversos ejemplos de

asientos.

En el capítulo 17 se inicia la parte destinada a explicar operaciones específicas.

Así, este capítulo advierte del especial cuidado que debe tenerse al contabilizar las

operaciones que se realicen con oficinas públicas, bien sea bancos oficiales u otros

organismos, así como la conveniencia de custodiar cuidadosamente los comprobantes

de estas operaciones. En esta misma línea, el capitulo 18 ofrece ejemplos y caso

prácticos de contabilización de las operaciones hechas con la intermediación de

corredores, los cuales rendían cuenta de la misma en Venecia al organismo llamado

40 

 

 

Messetaria, a efectos del devengo del impuesto de ese nombre. En el capitulo

siguiente, el 19, se explica la forma de contabilizar los pagos efectuados a través de

libranza contra banco o por medio de transferencia bancaria de cuenta a cuenta. El

capitulo 20 trata de la contabilización de las operaciones de trueque o barata mientras

que el capitulo 21 describe la forma de contabilizar las operaciones en compañía.

El capitulo 22 trata de las diversas cuentas de gasto y de la forma de contabilizar

estos, asimismo, con ejemplos prácticos de asientos, como los casos anteriores. En el

23 se destina a explicar la contabilidad de una tienda llevada por separado del núcleo

de los negocios. En este lugar expone Pacioli su célebre ejemplo del principio de

“personificación” de las cuentas como manera de hacer más comprensible la naturaleza

de las relaciones contables que se establecen entre las cuentas impersonales. En el

capítulo 24 se aclara la contabilización de las operaciones realizadas con los bancos de

giro y deposito, considerando también la cuestión desde el punto de vista del banquero.

El capitulo siguiente, el 25 habla de una cuenta de ingresos y gastos

extraordinarios, llamada de Entrada y salida, que algunos mercaderes llevan en un libro

aparte. La contabilización de los viajes de negocios, tanto efectuados por el propio

mercader como los encomendados a otros, es objeto de tratamiento en el capítulo 26.

El capitulo 27 se dedica a explicar el funcionamiento y cometido de la cuenta Pérdidas y

ganancias, así, como el significado de su saldo y la manera de cerrarla a fin de

ejercicio.

En el capítulo 28 se señala la manera de cerrar y arrastrar las cuentas del mayor

al folio nuevo cuando el anterior se haya completado, mientras en el capítulo 29 se

ilustra sobre la forma de consignar el cambio de año en las cuentas de este libro, en el

caso de que no se cierre a fin de año.

El capitulo 30 expone la manera de presentar las cuentas al cliente o

corresponsal que las haya solicitado o, en su caso, al principal, si es que se realizan

operaciones por cuenta ajena. En el capítulo 31 se declara la forma de subsanar errores

que puedan producirse, sin dar lugar a tachaduras, borraduras y enmiendas. El capitulo

32 se dedica a explicar como deben puntuarse las partidas del libro Mayor con las del

41 

 

 

Diario, así como las de éste con las del Borrador, antes de proceder al cierre de los

libros. En el capitulo siguiente, el 33, se indica la forma de contabilizar las operaciones

que se realizan durante el proceso de cierre de libros.

El capítulo 34 trata de la manera de cerrar las cuentas del Mayor viejo,

dedicando espacial atención a las cuentas diferenciales y de gastos, así, como a la de

pérdidas y ganancias. Asimismo se explica la forma de establecer el proceso de cierre

de los libros, se explica la forma de establecer el balance del libro mayor o Summa

summarum.

En el capítulo 35 se explica la forma de guardar y archivar documentos sueltos,

así como la correspondencia, para la cual debe establecerse un registro especial. El

capitulo 36 contiene una especie de sumario o resumen de las principales reglas que

deben seguirse para llevar la contabilidad por partida doble.

Las características del método "veneciano", expuesto por Paciolo (1494) puede

resumirse del siguiente modo:

1. Es una contabilidad esencialmente analítica, es decir, las cuentas se abren a

cada elemento patrimonial singular, tanto activo como pasivo. De esta manera, no se

lleva, por ejemplo, una sola cuenta global de mercaderías, sino una cuenta singular

para cada clase de mercancía.

2. El cierre de las cuentas se produce al final de cada año o de un período

mayor. Al cerrar cada período se establecen las ganancias o pérdidas.

3. Para abrir o cerrar las cuentas no se emplean las de Balance de Apertura y

Balance de Cierre, ni tampoco se contraponen las cuentas del Activo a las del Pasivo,

sino que se emplea la cuenta de Capital como contrapartida para abrir o cerrar todas las

cuentas de Activo y Pasivo.

4. En el Diario se registran tan sólo las operaciones de gestión: los traspasos de

cuentas y de partidas debidos a razones puramente contables no se asientan en el

Diario, sino solamente en el Mayor.

42 

 

 

5. En el Diario solo se anotan asientos simples, introduciendo las cuentas con los

términos "Per" para las deudoras y "A" para las acreedoras.

6. El "balance del libro" al que se refiere Pacioli es, en realidad, un mero balance

de comprobación y no de situación o de fin de ejercicio.

Esta es la teoría que cimienta la “partida doble” del siglo XV, que no ha sufrido

cambios a través de los siglos y aún es tan fundamental como siempre, sus principales

aportes fueron que sirvió de base para construir el plan de cuentas de las empresas,

surge el perfeccionamiento del método operativo de la partida doble, y se empezó a

hablar de un sistema de contabilidad integral, base fundamental que sustenta la practica

contable mediante la anotación algebraica, hecho a partir del cual se habla de la ciencia

contable como un objeto de estudio estructurado.

El mérito que tuvo este monje, fue el de haber explicado en forma detallada los

procedimientos que se debían aplicar para el manejo de “la cuenta” y “la teoría de la

partida doble”. Actualmente, gran parte de su obra se encuentra magníficamente escrita

e ilustrada y en buena conservación en la Bibliotheque Publique de Geneve.

(Vlaemminck, 1991)

Pacioli murió en 1514 después de haber dedicado su vida a las matemáticas y en

particular a las matemáticas comerciales. Inventó procedimientos nuevos para la suma,

la resta, la multiplicación y bueno, quizás basta decir que la forma en la que nosotros

dividimos hoy en día, es un invento más de Luca Pacioli.

A pesar del notable aire medieval del tratado de Paciolo, el libro marcó un hito en

la historia de la contabilidad. Su influjo fue tal que durante los siglos siguientes a su

publicación los textos de contabilidad que surgieron en Inglaterra, Francia, Alemania,

Italia y los Países Bajos, fueron en el mejor de las casos, revisiones del Paciolo y en el

peor, transcripciones servibles, sin tener siquiera la cortesía de mencionar al autor

original, como lo afirma el profesor Henry Hatfield de la Universidad de California.

43 

 

 

c) Periodo de Expansión y Consolidación de la Partida Doble (Desde 1494

hasta 1840 aproximadamente).

La expansión y consolidación de los principios teóricos de la partida doble,

principalmente por todos los países europeos, desemboca en la aparición de aspectos

que mejoran y amplían su práctica. Sin embargo, son escasamente conocidos los

trabajos de contabilidad, los cuales fueron formulados en los años 1494 y básicamente

finalizados en 1840. Entre ellos se puede mencionar:

Según Vázquez y Bongianino (2008) en Italia uno de los autores significativos es

Angelo Pietra, que introduce la idea de presupuesto, efectuando previsiones de

ingresos y gastos. Además es el primero que distingue entre la figura del “Propietario” y

de la “Empresa” y perfeccionó el balance de comprobación, publicó en 1586 una amplia

obra en la que distinguió tres tipos de contabilidad: bancaria, comercial y patrimonial.

Giovanni Antonio Moschetti, es el autor de una interesante obra titulada

Dell’Universal Trattato Di Libro Doppii, escrito en Venecia el año 1610, el que presenta

diversos avances en las doctrinas contables, como por ejemplo el interés concedido al

estudio de la naturaleza de las cuentas capital y pérdidas y ganancias, en virtud del cual

Moschetti llegaría a distinguir, en los hechos contables, entre los que luego recibirían

las denominaciones de “Permutativos” y “Modificativos”. Asimismo, prestó atención a la

contabilidad industrial y a la específica de las empresas de seguros.

Según Boter (1959):

La denominación “Partida Doble” fue usada por primera vez por Moschetti en su obra de 1610, y a partir de entonces el antiguo sistema de Partida Simple paso automáticamente designarse por Partida Doble. Llamado “método veneciano”, sin embargo, fue la contabilidad “alla veneziana” la que se impuso, gracias a la imprenta, y a la introducción de los números arábigos (1200), que permitió su difusión antes que ninguna otra (p.35).

Así mismo señala Vázquez y Bongianino (2008) que Lodovico Flori publica en

1633 con su libro “Doppio Domestico”. De Flori se puede decir que fue el que distinguió

claramente el balance de comprobación, su correcto uso, y la adecuada forma de cerrar

44 

 

 

los libros, analiza la presentación de estados financieros y su significación, donde

dedica especial interés en la forma de llevar la contabilidad de una comunidad religiosa

por partida doble, desarrollando asientos complejos, pero ajustando la temática del

balance, abordó el balance, estudiándolo desde el punto de vista de un estado conjunto

de todas las cuentas del mayor. Además, prestó particular importancia a la Contabilidad

Presupuestaria, sus precisas definiciones, su profundo conocimiento y su detallada

explicación de cada uno de los principios de contabilidad y sus técnicas, contribuyeron a

hacer de sus libros la más alta exposición de contabilidad por más de un siglo y medio

(Boter, 1959:63).

Giovanni Doménico Peri, publicó en Génova, en el año 1636 una obra titulada “il

Negotiante”; En ella llevaba a cabo un defensa de algunos usos comerciales,

particularmente de interés bancario, oponiéndose a las razones de los teólogos que

pretendían todavía su prohibición por razones religiosas. El libro de Peri proporcionaba

gran variedad de información acerca de las costumbres mercantiles y el estado del

comercio en su tiempo, desarrolla formulas propias de las empresas toscanas, distintas

de las habituales en Venecia.

En 1655 el profesional de la contabilidad, Bestrano Venturi, publicó en Florencia

el tratado “Della Scrittura Conteggiante Di Possessioni”, como administrador experto,

se mostró en su obra especialmente interesado en el tema de la correcta gestión de un

patrimonio, buscando la máxima rentabilidad y el menor costo de administración (siendo

esta obra precursora de la moderna contabilidad de gestión). Venturi fue fundador la

Escuela Florentina de la que, había de permanecer activa, pese a la decadencia

general de la literatura italiana, hasta comienzos del siglo XIX.

En los Países Bajos, puede decirse que el método de la Partida Doble se

difundió principalmente gracias al libro del belga Jean Ympyn Christoffel: Nouvelle

Instruction et Demostration de las tres excellente Science des livres Comptes en 1543.

Valentín Mannher, nacido en Baviera, trabajó en Amberes, al igual que Ympyn, publicó

diversos tratados matemáticos y de contabilidad. La obra de Mennher fue,

probablemente, la primera sobre el tema contable qué se edito en idioma castellano. Es

de notar que, pese a su fecha tardía, no explicaba el método de la Partida Doble, sino

45 

 

 

continuaba utilizando el sistema de la “contabilidad factor” tan caro a los comerciantes

de la Liga Hanseática. (Ziaurriz y Col., 1997:50).

Roover (1937) revela, más tarde adquirió la ciudadanía de Amberes, donde su

establecimiento de tejidos se convirtió en una de los más prósperos de la ciudad. Llego

a tener una excepcional fama como de buen comerciante y hasta tal punto eran

admirados los métodos con los que administraba su negocio que un grupo de

mercaderes le solicito que recopilara en un libro sus conocimientos en la materia.

Ympyn Christoffel, publica en Amberes, en francés, una segunda versión en

idioma flamenco, que el año 1547, en Londres se traduce al ingles. En el frontispicio de

la edición flamenca, se dice, que la obra fue traducida con sumo cuidado del italiano, lo

que se repite en la edición francesa. El mismo Ympyn declara en el prefacio que viajo

en su juventud por España, Portugal e Italia y permaneció especialmente en Venecia,

por espacio de doce años para aprender el arte de llevar las cuentas a la manera

italiana y particularmente de Venecia.

En el siglo XVII Simón Steven matemático holandés, fue el primero que resolvió

algunos de los problemas relacionado con los poliedros; probó la Ley del Equilibrio en

un plano inclinado; descubrió la Paradoja Hidrostática; explico las mareas como efecto

de la acción lunar; diseño formas de fortificaciones, fue muchas veces funcionario

público, soldado y estadista, y el primero que introdujo los números decimales. En 1602

considero que valdrá la pena escribir un tratado sobre la Contabilidad, en su juventud

los libros de contabilidad de una empresa comercial en Amberes, conoció después

diversos países del centro-norte de Europa, y se estableció finalmente en Holanda,

donde fue profesor de matemáticas en la Universidad de Leyden, su obra científica es

de gran importancia.

Entre 1605 y 1608, aparecen cinco (05) volúmenes de un tratado de matemáticas

y otras ciencias de raíz matemática, escrito por Steven, encontrándose en el volumen V

segunda parte, un tratado de contabilidad. Cabe destacar, que ésta al igual que todas

las obras escritas hasta esa fecha, eran textos claros y sistemáticos, pero dedicaban

poco espacio a la comprensión científica de su por qué, siendo el interés común de

46 

 

 

todos los autores de la época, puramente didáctico. Ninguno de ellos intento elaborar

una teoría explicativa de la lógica del sistema de partida doble. También investigó en la

historia de la contabilidad, llegando a sostener erróneamente, que “los romanos ya

empleaban el mecanismo de la Partida Doble en tiempos de la República” (Ziaurriz y

Col., 1997:52).

En España, las investigaciones en este campo, al igual que en otros países,

fueron más tardías, debido principalmente a la rígida censura inquisitorial imperante que

coartaba la investigación científica. La primera persona en interesarse por la historia de

la contabilidad en España fue el profesor checoslovaco Karl Peter Kheil, quien

apoyándose en el conocido repertorio de Picatoste sobre libros españoles del siglo XVI,

confecciono una lista de autores, con las obras, la mayoría de aritmética comercial y

calculo mercantil, que en su opinión y a juzgar por el titulo y los aportes ofrecidos, por

Picatoste, podrían tratar de contabilidad.

Según Hernández (1981:11-30), del catálogo de obras, el profesor checoslovaco

seleccionó solo cuatro: las de Diego del Castillo (1522); Gaspar de Texeda (Valladolid,

1546) Antich Rocha (1556) y Bartolomé de Solórzano:(Madrid, 1590) que todavía son

los cuatro pilares en que se apoyan los estudios sobre contabilidad española en el siglo

XVI.

La primera obra conocida en que se abordan aspectos contables, es el libro

publicado por Diego Del Castillo, un famoso jurista español, titulado "Tratado de

cuentas... en el cual se contiene que cosa es cuenta: y a quien: y como han de dar la

cuenta los tutores: y Col. administradores de bienes ajenos", publicado en Burgos en

1522, el cual, no obstante, poco tiene que ver con la problemática técnico-contable

puesto que es, simplemente, un tratado jurídico en el que se tocan materias relativas a

la rendición de cuentas.

En 1546, Gaspar de Texeda, publicó en Valladolid su libro "Summa de Aritmetica

práctica y de todas mercaderías con la horden de contadores", el cual era un texto

aritmético que contenía un capítulo dedicado a la contabilidad, aunque sin las

características de partida doble.

47 

 

 

En el año 1565, el profesor de la Universidad de Barcelona, Antich Rocha,

médico y matemático, pudo publicar una traducción del libro que Valentín Mennher

había editado el año 1550 en Bruselas, cuyo título original era "Practique brifue pour

cyfrer et tenir livres de compte touchant le principal train de marchandise", obra que

tituló "Compendio y breve instrucción por tener de cuentas, deudas y de mercadería,

muy provechoso para mercaderes, y toda gente de negocio, traducido de francés al

castellano". Por medio de esta traducción logró introducir en España una variante

incompleta de la partida doble, puesto que la obra original estaba mayormente

orientada al sistema de factor, lo cual no tuvo mayor éxito en la península debido a que

Mennher no adaptó los términos comerciales y contables a la realidad hispana.

En estas condiciones, correspondió a Bartolomé Salvador De Solórzano el honor

de redactar, en 1590, el primer tratado español de contabilidad por partida doble,

titulado "Libro de Caxa y Manual de Cuentas de Mercaderes y otras personas con la

declaración dellos". Salvador de Solórzano fue un matemático que en su juventud

ejerció como ayudante de comercio, logrando posteriormente viajar a Italia donde fue

alumno de Angelo Pietra; a su regreso, se radicó en Sevilla, donde ejerció como

maestro de escuela, dedicándose, además, a enseñar contabilidad. La obra de este

maestro de escuela fue bien acogida por el monarca español, quien dictó una

ordenanza obligando a todos los comerciantes y banqueros privados a llevar sus libros

siguiendo las técnicas allí postuladas, con lo cual se institucionalizó el sistema de "debe

y ha de haber", es decir, la partida doble.

En Gran Bretaña, un modesto profesor inglés llamado Hustcraft Stephens

publico en 1735 un libro cuyo título era Italian Book-Keeping reduced into an Art.

Stephens no se propuso de ningún modo construir ni inventar una “doctrina”; lo único

que quería era explicar el sistema clásico “italiano” con la máxima sencillez, sin tantas

reglas ni tantos distingos. Sin embargo, aunque Stephens parece que no se dio perfecta

cuenta de la trascendencia de su nuevo método, es lo cierto que a partir de aquel

instante quedó establecida una teoría no coincidente con la “personificación de

cuentas”, aunque en realidad era una simplificación expositiva de la misma. El libro de

Stephens paso inadvertido de momento, y aún hoy es un autor casi desconocido. Pero

48 

 

 

el sistema fue abriéndose camino, debido a su sencillez, que lo hacía fácilmente

comprensible. Actualmente, el sistema de Stephens es adoptado por muchos autores

de Inglaterra para explicar la “partida doble”, y casi el único que es seguido en los

Estados Unidos. (Boter, 1959).

Muchos escritores criticaban la teoría de la partida doble de Paciolo, una

situación curiosa fue protagonizada por Edward Jones que, en 1796, en Brístol,

publicó un libro, Jone´s English System of Book-keeping reduced into an Art” en el que

defendía la contabilidad por Partida Simple opuesto al “sistema italiano”, como se

llamaba al sistema tradicional de partida doble.

En Alemania, a pesar de la cercanía geográfica de Venecia, parece haber tenido

influencia notable la primera de las obras de Valentín Mennher, ya citada. Los Fugger,

grandes banqueros alemanes de Carlos V, ignoraban en sus cuentas el método de la

partida doble. Llevaban aun cuentas de mercancías en cantidades y no en valor

monetario, la contabilidad del “factor” continuo aplicándose también en Alemania del

Norte y en los países del Báltico.

En Francia apenas se conoció publicación impresa de temas contables, aunque

la numerosa producción en idioma francés en las imprentas de los Países Bajos pudo

suplir hasta cierto punto esta deficiencia. Pierre Savonne, continua con el cálculo del

resultado por operación pero, en 1581, al proponer una cuenta de Mercancías Diversas,

aparece la idea de inventario y ejercicio.

En los siglos XVII y XVIII, se elabora una teoría de cuentas que hace de su

funcionamiento la esencia de la contabilidad, tratando de establecer una teoría contable

sobre dicho instrumento. Uno de los aspectos más importantes lo constituye la obra

denominada “la Ordonnance pour le Commerce” promulgada por Colbert en el año

1673, que tuvo como principal inspirador a Jacques Savary. Llamada también "Código

Savary", debido a que este autor fue el más destacado de sus redactores, en la

ordenanza de Colbert se destaca: el inventario, que alcanzo un puesto relevante en la

teneduría de libros; la prescripción de la obligatoriedad de llevar libros, al establecer que

el inventario debe hacerse cada dos años; sé determinan periodos contables y se

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incluyen aspectos relacionados con la valoración poniendo énfasis en la prudencia y el

principio del valor más bajo, entre otros.

Otros autores francófonos, Jean Pierre Ricard, nacido en 1637 en Castres

(Francia), emigró a Ámsterdam en su juventud. En esta ciudad holandesa publicó, en el

año 1719, L’arte De Bien Tenir Les Libres De Comptes. Algunos años después de su

muerte, en 1724, su hijo preparo una nueva edición, mejorada del tratado. El intento de

simplificación del mayor, mediante el empleo de diez cuentas genérales: capital, caja,

bancos, gastos de bancos, gastos genérales, comisiones, Pérdidas y ganancias,

Mercadante genérales, Mercadante especiales y balance.

Bertrand François Barreme, nacido en 1640, fue un conocido matemático francés

que fundó en París una Escuela de Comercio. Poco después de su muerte, acaecida en

1721, fue editado su tratado de contabilidad. Fue un acérrimo defensor de la Partida

Doble en las cuentas del Estado. Con respecto a la cuentas de la empresas

comerciales: Barréme distinguía dos tipos: "las cuentas generales", que son las propias

de comerciante que lleva los libros, y las "cuentas particulares" las cuentas abiertas a

todos mis corresponsales. Barréme enseñaba a considerar el balance como un

documento independiente, con entidad propia. Pero no le concedió todo el valor que

posee en la contabilidad moderna. Ya que insistió en su obtención antes de que se

acometiera la realización del inventario; así pues el balance, para nuestro autor, no

poseía más utilidad que la de detectar errores en la elaboración de los libros. (Boter,

1959)

Matthieu De la Porte, sin duda el francés más conocido del siglo XVII, fue un

profesional de la contabilidad que en 1685 editó "Le Guide des Négociants et les

Teneurs de Livres”, no pretendió elevarse a gran altura en el estudio de la teoría

contable, tiene el mérito de haber intentado una clasificación racional de las cuentas,

atendiendo a su sujeto. Distingue así, tres grupos de cuentas: las cuentas "del jefe"

(Capital, Pérdidas y Ganancias, etc.), las cuentas "de efectos efectivos" (Caja,

Mercaderías, Pagarés etc.) y, finalmente, las cuentas "de corresponsales”.

50 

 

 

Otra peculiaridad del libro de De la Porte es el paso directo de los asientos de los

libros auxiliares al Mayor, con lo cual es precursor del "sistema centralizador”. Hasta

finales del siglo XVII era costumbre abrir una cuenta en el Mayor para cada acreedor o

deudor; uno de los esfuerzos simplificadores de De la Porte consistió en la

recomendación de abrir solamente una cuenta de diversos deudores y otra de diversos

acreedores.

En 1795, aparece en Paris un libro por Edmond Dégrange titulado La Tenue des

Livres Rendue Facile ilustrando el método promulgado por el autor. Este es el primer

libro de contabilidad multicolumnar que se conoce aun cuando el sistema de libros

columnados es atribuido generalmente a los norteamericanos, Dégrange fue realmente

su inventor, aunque la rigidez es limitar a cinco las cuentas generales fue causa general

del desprestigio de su sistema. La teoría de Dégrange fue útil contribución a la

evolución de la contribución a la evolución de la contabilidad pues aun cuando su

método no prosperó mayormente (tuvo sin embargo su buen número de adherentes),

dio origen a nuevas ideas e innovaciones hasta convertirse finalmente en el método

americano sea por línea directa o indirecta. en su libro tuvo el mérito de idear el

sistema del diario – mayor, a fin de simplificar las operaciones, que fue reeditado en

1801, tras años más tarde publico un suplemento, que desde entonces quedo

incorporado a la obra principal en sucesivas ediciones. (Ziaurriz y Col., 1997:57).

Con la célebre obra de Edmond Degranges de Rancy “la tenue des livres rendue

fácil, publicado en 1795, aparece la que puede ser considerada la primera doctrina

contable: el Contismo. (Montesinos, 1997)

d) Período Científico. (Desde 1800 hasta nuestros días).

En el aspecto contable, el siglo XIX se caracteriza, en Italia, por un extraordinario

y brillante desarrollo de los estudios de las cuestiones referentes a la contabilidad, la

administración y la organización de empresas. Este período de estudio no se ha

interrumpido, y continúa con toda fuerza en nuestros días. Puede distinguirse la

formación de diversas “Escuelas del Pensamiento Contable”. Las principales han sido:

51 

 

 

la escuela Lombarda, cuyos principales dirigentes fueron Francesco Villa y Antonio

Tonzig, la escuela Toscana, con Francesco Marchi y Giuseppe Cerboni y la escuela

Veneciana, con Fabio Besta, Gino Zappa y Vincenzo Masi.

La Escuela Lombarda. Aborda la elaboración de teorías más o menos científicas,

distinguiendo entre la técnica y la ciencia y elaborando un conjunto de principios

económico-administrativos. Francesco Villa (1801-1884), ha sido considerado el padre

de la moderna contabilidad italiana, efectivamente, su magna obra “Elemnetis Di

Amministrazione E Contabilta”, aparecida en Pavía en 1850, puede considerarse el

punto de partida de una nueva concepción de la contabilidad, sobre bases

completamente distinta a las anteriores. La mecánica de la teneduría de libros es, para

esta autor, un simple instrumento utilizado por la contabilidad, ciencia de contenido y

ambiciones mucho más amplios, que se integra como parte fundamental en el complejo

organizativo de la empresa. La obra de Villa se divide en tres partes, cuya enumeración

permite calibrar la modernidad, de su autor: Conceptos económico-administrativos, de

la teneduría de libros y de sus aplicaciones más usuales y finamente Organizaciones

Administrativas y revisión de cuentas. En sus obras, Villa desarrolló un estudio

sistemático y profundo de la empresa desde el punto de vista de la organización, la

división del trabajo, los objetivos perseguidos, y los principios administrativos que deben

orientar la manera de llevar los libros.

La Escuela Toscana. En el año 1867 apareció en Prato una obra qué había de

hacer celebre a su autor, Francesco Marchi (1822-1917). “I Cinque Contist”, en ella

atacaba duramente a la doctrina de las escuelas cincocuentisatas, seguidora del

método de Desgranes, que durante más de medio siglo había dominado la escena de

los estudios de la teoría contable en Europa.

Desde el punto de vista de Marchi, son cuatro los usuarios interesados en la vida

de una empresa: el administrador, los propietarios, los consignatarios y los

corresponsales. Para, él, las cuentas se dividen en dos grandes grupos: las del

propietario, por un lado; y las cuentas que deben abrirse en los consignatarios y

corresponsales, por otro. Después de Marchi, apareció un gran número de autores que

52 

 

 

configuraron la Escuela Toscana, entre ellos Giuseppe Cerboni y Giovanni Rossi que se

destacaron principalmente

Giuseppe Cerboni (1827-1917) principal representante de la Escuela Toscana

nació en la isla de Elba, recibió el nombramiento de Contador General de la nación del

Reino Italiano, lo que le permitió aplicar su sistema contable a la Hacienda Pública del

país. Ocupo distintos cargos en la Administración Militar de Toscana, donde paso a la

Hacienda Italiana.

Presentó en el Congreso de Científicos Italianos un estudio que causó sensación

en su “Primi Saggi Di Logismografía”, 1873. La obra de Cerboni fue publicada en 1886:

“La Ragioneria Scientifica e le sue relazioni con le discipline amministrative e sociali”.

En ella desarrollaba con vigor y profundidad su razonamiento contable bibliografía sobre

libros de contabilidad y aritmética publicados en Italia desde el Liber Abaci de Fibonacci,

define a la contabilidad como. “la doctrina de las representaciones jurídicas” que se

establecen entre las personas que participan en la administración del patrimonio de las

empresas, en la que proponía un nuevo sistema contable, rechazando el establecido.

La Lismografía emparentada con la vieja doctrina de la personalización de las

cuentas, pero tiene una visión de estas esencialmente jurídica, según Cerboni, el hecho

contable crea la relación de cargo y otra de abono entre personas, naturales o jurídicas,

susceptibles de derechos y obligaciones. Estas relaciones se anotan, utilizando una

cuenta para cada una de las personas implicadas en ellas. Desde este punto de vista, la

contabilidad debe tener en cuenta, en primer término, antes que la actividad meramente

económica de la empresa, los actos de sus órganos administrativos, con la finalidad de

ejercer control sobre ellas.

Es fundamental en el pensamiento de este autor toscano, el concepto de

“azienda”, término que integra no solo las relaciones jurídicas del propietario de su

propiedad, sino también sus relaciones económicas convexas. Cerboni presenta para

aplicar su Logismografía, un sistema contable basado en cuatro libros fundamentales; el

Diario, el Libro de Desarrollos, las Minutas de las Cuentas, (una especie de borrador) y

el Cuadro de contabilidad. La Logismografía facilita un rígido y puntual control en cada

53 

 

 

paso contable. La escuela jurídica personalista de Cerboni, estructura su carácter

legalista sobre la base de la contabilidad como medio de prueba. La contabilidad tiene

como propósito la construcción de un saber utilizable técnicamente y, que además, se

constituya en un instrumento de racionalidad del gran capital, el soporte técnico que

permita cumplir con la ley inexorable de maximización de utilidades a mínimo costo.

Esta actitud dominante del paradigma de control, a que es arrastrado el saber contable,

excluye las dimensiones de lo social, olvidando la injerencia de los contextos en la

modulación de los sistemas contables.

Entre otros autores de la Escuela Toscana destacó así mismo Giovanni Rossi

(1845-1921) que colaboro con Cerboni durante más de diez años. Se dedicó

preferentemente al desarrollo de una teoría matemática de las cuentas que expuso en

su “Trattato dellúnita teoretica dei metodi di scritura in partita doppiea” (1885). Por otra

parte, dedico también sus esfuerzos a la investigación histórica.

La Escuela Veneciana: su principal representante fue Fabio Besta (1845-1922) a

quien se le conoce en Italia con el nombre de “el moderno padre de la contabilidad”, fue

profesor de contabilidad en la Escuela Superior de Comercio de Venecia; desde 1872 a

1918, desarrolló su “teoría de las cuentas”, basaba su pensamiento en la obra de

Francesco Villa. La obra fundamental de Besta, “La Ragioneria”, empezó a publicarse

en 1891, pero su estudio ha de efectuarse sobre la edición de 1909 y 1910, revisada, en

vida de su autor, por sus antiguos alumnos, ya profesores, Vittorio Alfieri y Carlo

Ghindiglia y por su colega Pietro Rigobon. Se publico una segunda edición en 1922, no

obstante, los elementos fundamentales de su obra venían ya esbozándose en multitud

de contribuciones realizadas por Besta en décadas anteriores (Boter, 1959).

En este sentido, puede decirse que la escuela veneciana de Besta pertenece al

siglo XIX, aunque prolongue sus actividades a algunos decenios de la pasada centuria.

Para Besta, la contabilidad aspira a ser la ciencia del control social. Desarrolló, al igual

que sus grandes contemporáneos italianos, una sólida doctrina organizativa de la

administración de empresas.

54 

 

 

Además fue un notable historiador y un estudioso del tema de la contabilidad de

la Hacienda Pública, a base de una laboriosa investigación en antiquísimos

manuscritos. A modo de síntesis, Tua Pereda (1995), interpreta los postulados de Fabio

Besta (1922) en su obra la Ragioneria:

Este libro contiene varios capítulos sobre historia y la vinculación de la contabilidad con la economía de empresas; distingue tres facetas en la administración hacendal: la gestión, la dirección y el control, donde la función contable debe estar centrada en el control de la riqueza hacendal, colocando especial énfasis a la naturaleza económica de la disciplina contable (p.134)

Puede decirse por ello, que la Escuela Veneciana de contabilidad pertenece al

siglo XIX, aun cuando prolongue sus actividades durante gran parte del siglo pasado.

Besta desarrollo, al igual que sus grandes contemporáneos italianos, una sólida

doctrina organizativa de la administración de empresas. Además, fue un notable

historiador y un estudioso del tema de contabilidad de la Hacienda Pública.

Otro representante de la Escuela Veneciana fue Vincenzo Masi, quien nació en

Rímini el 6 de febrero de 1893, estudió en Venecia, en Ca’Foscari y tuvo como maestro

a Fabio Besta, obteniendo en 1919 el título de Doctor en estudios para el "Magisterio

della Ragioneria". Su pensamiento podría decirse que la actividad científica del profesor

Masi se ha desenvuelto en tres corrientes de la investigación: a) Estudios sobre la

hacienda de la empresa; b) Estudios sobre contabilidad como doctrina del patrimonio y

los fenómenos que presenta y su evolución histórica; c) Estudios críticos de

contabilidad.

2.1.2. Evolución Conceptual de las Ideas de la Teoría Contable  

Se hizo referencia al comienzo, que ciertos autores mencionan que existe en la

evolución conceptual de la disciplina contable, distintos enfoque: el legalista, el

económico y el formal. Fernández Pirla (1977), dedica un capítulo de su obra “Teoría

Económica de la Contabilidad” a desarrollar las concepciones doctrinales modernas

sobre el método de la partida doble. En ese acápite, hace un rastreo interesante sobre

55 

 

 

la escuela Italiana, a la cual considera como la más depurada y precisa en el orden

metodológico, trabajando autores representativos como: Giuseppe Cerboni, Fabio Besta

y Gino Zappa; obviamente sin desconocer los aportes realizados por la doctrina

Alemana, específicamente por las elaboraciones conceptuales de Schmalenbach y

Sneider que tienen como núcleo nodal de análisis, entender, que el fin de la

contabilidad a la que queda subsumida la función del balance, es el conocimiento del

rédito derivado de la actividad económica de la empresa.

Siguiendo con las investigaciones históricas realizadas por Vicente Montesinos

Julve (1997): la evolución de la ciencia contable giró en torno a tres tendencias: a) la

primera que establece un enfoque legalista y las doctrinas jurídico-personalista; b) la

segunda, en que ese fundamento el enfoque económico: doctrinas contista y neo-

contista: Controlismo, Haciendalismo, Economía Hacendal, Economía de Empresas,

Patrimonialismo, Teoría de las causas económicas, la contabilidad social y el enfoque

integral de la contabilidad económica y la tercera, el enfoque formal: la teoría

matemática y el empeño formalizador y c) los aspectos conductistas y la concepción

comunicacional.

a) Enfoque Legalista: este enfoque está dominado por las doctrinas jurídico-

personalista que encuentran su máximo exponente en Giuseppe Cerboni, que

perfecciono la estructura jurídico personalista de la cuentas, desarrollando un

procedimiento que llamó Logismografía (Boter, 1959). El funcionamiento de las cuentas

puede explicarse en seis axiomas. Según Seoane (1964), Cerboni enuncio su doctrina

sobre la base de seis proposiciones generales que califico de “axiomas”, a saber:

1.- Toda administración consta de una o más haciendas; y toda hacienda tiene

su propietario a quien o a quienes pertenece la materia de administrar; y no se puede

administrar sin que el propietario entre en relación con los Agente y corresponsales

2.- Tener la propiedad de la hacienda es un hacho distinto de tener la

administración de la misma.

56 

 

 

3.- Tener la administración de la hacienda es un hecho distinto de tener custodia

de la sustancia o de la cosa que componen la hacienda, respondiendo a ellas

materialmente.

4.- No puede crearse un deudor sin crear simultáneamente un acreedor o

viceversa.

5.- El propietario administra o no la hacienda, es, de hecho, en relación a los

agentes y corresponsales, acreedor de las sustancias de la hacienda y deudor del

pasivo de la misma.

6.- El débito y el crédito del propietario solo varía por el hecho de resultados o

por la ampliación o reducción del capital inicial aportado.

Según Cerboni, la contabilidad se lleva para servir de garantía frente a terceros y

no para recoger información. Está basado en el enfoque legalista de las

responsabilidades jurídicas de Cerboni y es el enfoque determinante en la doctrina

contable del siglo XIX.

b) Enfoque Económico: La doctrina neo-contista se presenta como

continuadora del Contismo y tiene su origen en la formulación hecha por Fabio Besta.

Esta doctrina rechaza la personificación adoptada por el Contismo clásico, y en su lugar

centra sus preocupaciones por la noción de “valor” captada y manifestada a través de

las cuentas y de los balances (Vásquez y Bongianino, 2008:35).

Las doctrinas económicas surgen a continuación del neo-Contismo en la escuela

veneciana encabezada por Besta. Este autor define las funciones de la administración

económica en tres tipos: funciones de gestión, de dirección y de control.

Gino Zappa, considerado el continuador de la obra de Fabio Besta, demostró la

necesidad de que en el estudio de la Contabilidad se debe tener muy en cuenta los

fenómenos de la administración económica de las haciendas. Zappa define a la

Economía Hacendal como “la ciencia que estudia las condiciones de existencia y las

manifestaciones de vida de las Haciendas”. Además, distingue dentro de ellas tres

aspectos: Organización, Técnica Administrativa y Contabilidad. Si bien las tres partes se

57 

 

 

aplican a un mismo objeto: la hacienda, la Contabilidad no se confunde con la

organización ni con las técnicas de gestión. Pero no por eso debe dejar de ajustarse a

la organización y a la técnica de gestión propias de cada hacienda, para conseguir una

dirección y desenvolvimiento eficaz. A este respecto, Pietro Onida, uno de los más

prestigiosos discípulos de Zappa sostiene que “la unidad de la Economía Hacendal,

como ciencia, no anula la distinción entre las partes” (Daminato, 1966)

La doctrina de la Economía de la Empresa adquiere su mayor desarrollo en

Alemania (Montesinos, 1997). Algunos autores clasifican a los investigadores alemanes

en dos categorías. La escuela normativa y la escuela empírico-realista dividida en: la

corriente tecnológica y la corriente teórica. La escuela normativa expresa la tesis de una

fuente única de conocimientos basada en valores y normas de validez universal, la

doctrina empírico-realista reconoce estas bases, pero manifiesta que la economía de la

empresa debe basarse en juicios obtenidos a través de los fenómenos (Vásquez y

Bongianino, 2008). .

El profesor Eugene Schmalenbach (1873-1958) es el más importante de los

autores germanos modernos. Numerosas son las obras que ha publicado, las cuales

han tenido enorme influencia en Alemania y fuera de ella. Su obra principal es la que

lleva por título “Dynamischer Bilanz” (Balance Dinámico). Las ideas básicas de la misma

fueron expuestas por su autor en forma de sucesivos artículos publicados desde 1908

hasta 1919, y posteriormente apareció la primera edición de la obra en 1953 (Vásquez y

Bongianino, 2008:35).

Interesa sobremanera en esta corriente el pensamiento de Schmalenbach quien

es conocido en España por sus teorías en torno al concepto y función del Balance.

Distingue claramente entre el Balance patrimonial (estático) y el Balance de rédito

(dinámico). El primero está dirigido a mostrar una adecuada expresión de la situación

patrimonial en un momento dado; el segundo, orientado hacia la expresión contable de

la eficiencia económica o economicidad de la producción de la hacienda, no solamente

con relación a una explotación determinada sino con vistas a toda la economía social

(Montesinos Julve,1997).

58 

 

 

Erich Schneider, recoge las ideas fundamentales sobre Economía de la Empresa

desarrolladas por Schmalenbach, Schmidt y Walb de los que se declara deudor en el

terreno doctrinal y afirma que la contabilidad no es una técnica, ni una necesidad

práctica de la vida administrativa de la empresa, ni siquiera un imprescindible método

de control. Es todo eso y algo más; es el instrumento sensible y preciso que aplicado al

plan de producción (presupuesto de la empresa), va registrando con exactitud, en cada

momento, cómo se realizan los planes del empresario, en todos los órdenes, desde el

técnico de la producción hasta las previsiones de los precios y las expectativas del

movimiento de los mercados, suministrando así la información necesaria en cada caso

para la perfecta marcha de la empresa (Montesinos Julve, 1997).

La profundidad de las enseñanzas de la escuela alemana ha contribuido

positivamente a la construcción de una ciencia contable sólidamente fundamentada en

principios económicos.

El Patrimonialismo, tiene como máximo exponente a Vincenzo Masi, quién indica

que el objeto de la Contabilidad es el “patrimonio hacendal considerado en sus

aspectos estático y dinámico, cualitativo y cuantitativo” (Vázquez y Bongianino,

2008:37).

La teoría de las causas económicas distingue dos aspectos representados por la

contabilidad: el origen o financiamiento (causa) y los efectos (activos). Leo Gomberg

(1866-1935) expone en su teoría causal que la contabilidad tiene como ley el equilibrio

entre la causa y efecto. Gomberg, escribió varias obras en francés y en alemán. Las

principales fueron: L’Economologie et son histoire (1912), Histoire critique de la théorie

des comptes (1929), Handelsbetriebslehre und Einzelwirschaftslehere (1903) y La

doctrine de la Comptabilité et les méthodes comprables (1936). Esta última obra,

publicada después de su fallecimiento por un grupo de amigos y admiradores (entre los

cuales figuraban R. Delaporte, J. Dumarchey, Ch. Penglaou, A. Berran y Col.), es la

más interesante, pues constituye la exposición global de las ideas de Gomberg (Boter,

1959). En resumen, la lectura de la obra de Gomberg es interesante, pues demuestra

que la teoría contable también puede ser explicada partiendo de las leyes físicas y con

59 

 

 

representaciones geométricas. Además, demuestra el respetable y loable propósito de

elevar el rango científico de la Contabilidad.

La aparición de la Contabilidad Social exige un replanteo de la concepción

metodológica de la Contabilidad, nacida para ocuparse de problemas microeconómicos.

El campo de la Contabilidad ya no se puede restringir al campo de las unidades

económicas individuales, ni mucho menos a la empresa, sino que debe contemplar una

realidad económica mucho más amplia. Por otra parte, el desarrollo de la Contabilidad

de Gestión, con una finalidad analítica no contemplada por la contabilidad financiera

tradicional, obliga a intensificar las investigaciones en torno a los fundamentos de

nuestra disciplina.

Existen también ramas de la Contabilidad que deben integrarse en un cuerpo

coherente de doctrina. Hay que incluir, por ejemplo, la Contabilidad Pública y de las

entidades no lucrativas como una parte de la microcontabilidad. En la actualidad

muchos autores aceptan este enfoque integral de la Contabilidad Económica pudiendo

citarse entre otros a Canning, Allais, Powelson y sobre todo a Richard Mattessich

(Vázquez y Bongianino, 2008)

c) Enfoque Integral: La corriente del enfoque integral de la contabilidad

económica, exige un replanteo en cuanto a los aspectos metodológicos de la

contabilidad, dado que la misma se desarrollo para ocuparse de aspectos

esencialmente microeconómicos. Un destacado exponente es Richard Mattessich.

Mattessich (1985) enumera algunas consecuencias de esta distinción y sus

aplicaciones, mencionadas por Tua Perada (1995:133) y por García y Col., (1997:17),

entre ellas son.

• Permite identificar y tratar por separado las vertientes cognoscitiva y normativa

de nuestra disciplina, en estricta y no beligerante coexistencia, cada uno de ellos

en el ámbito en el que obtienen aplicación más adecuada.

• Permite, en consecuencia, elegir el instrumental metodológico más adecuada a

cada cuestión, según se encuentre en una u otra vertiente

60 

 

 

• Caracteriza a la Contabilidad como disciplina empírica y aplicada. La

denominación de ciencia o técnica depende de la postura personal con que se

aborden estos términos.

• Hace posible que no sea necesario construir una teoría independiente y

diferente, cada vez que se utiliza un sistema contable específico en una situación

dada.

• Permite conectar entre sí los diferentes enfoques contables: comunicacional,

decisional, conductista, entre otros y, a la vez, saber en qué punto de la

epistemología contable está trabajando cada investigador.

• Inválida el intento de búsqueda de un único conjunto correcto de reglas al

construir cada sistema contable.

• Hace que un principio, valido de acuerdo con los objetivos dados, pueda dejar de

serlo si se altera esos objetivos.

• Sitúa a los principios contables en la vertiente normativa de la Contabilidad, como

reglas para la interpretación finalista de la teoría general, a la luz de objetivos

concretos.

• Implica que una regla válida en un entorno no sea lo que necesariamente en otro

diferente.

• Permite abordar adecuadamente la validación contable, a través de la elección

de los instrumentos más apropiados, cognoscitivos o teleológicos y, en definitiva,

regida por criterios de utilidad, en la construcción de sistemas contables.

• Posibilita la identificación del núcleo de acuerdo común y de las áreas de posible

desacuerdo, en la doctrina contable.

• Y finalmente, contribuye a la calificación de la contabilidad como disciplina

científica.

La idea es evitar los modelos aislados e integrarlos bajo una teoría general. Así estarían incluidas la contabilidad pública, la de los entes no lucrativos, la contabilidad gerencial la contabilidad social, entre otras (Vázquez y Bongianino, 2008:39).

61 

 

 

d) Enfoque Formal: Es el que rige el último periodo y se da porque la

contabilidad estaba necesitada de una rigorización formal de sus enunciados. Empieza

a desarrollarse con el alemán Schneider para alcanzar su máxima expresión con

Mattessich. Culmina con la axiomatización de la contabilidad, es decir la aplicación a

esta de la teoría de conjuntos, matrices. Esta formalización se realiza sobre una

concepción económica por lo que se debería denominar enfoque económico−formal.

Por tanto este enfoque aunque la contabilidad no ha dejado de ser económica, si lo ha

hecho en el sentido de que es aplicable a fenómenos no económicos con estructura

circulatoria.

El enfoque formal de la contabilidad pueden expresarse bajo dos orientaciones:

la teoría matemática y el empeño formalizador. La teoría matemática considera que la

Contabilidad es un método de observación construido de acuerdo con los principios del

razonamiento matemático e independientemente de las características particulares del

objeto al que se aplique (Montesinos, 1978).

La formalización en Contabilidad debe contemplarse como la puesta en marcha

de una simbolización lingüística precisa, mediante la cual es posible ordenar y delimitar

claramente las ideas que se disponen, obteniendo el máximo fruto posible de las

estructuras con las que se trabaja y depurar los planteamientos. No un instrumento o un

método adecuado para la consecución de nuevos descubrimientos.

El desarrollo de la formalización en Contabilidad según Vázquez y Bongianino

(2008), se ha planteado en dos direcciones:

a) estudio del comportamiento de las magnitudes objeto de los estudios

contables, a través de modelos formalizados que manifiesten de manera precisa las

relaciones en las que aquellas intervienen.

b) investigación de las características generales de la estructura de los sistemas

contables de información, en especial aquellos que se implantan en base al método de

la doble clasificación

62 

 

 

e) El Enfoque Conductista y Comunicacional: a través de los aspectos

conductistas y la concepción comunicacional encuentran su fundamento en el análisis

del comportamiento de los individuos frente a los asuntos económicos. Bajo la

perspectiva de estos enfoques, las organizaciones se entienden como coaliciones de

personas que pueden tener objetivos propios distintos al ente. Exponentes de esta

corriente son: Elton Mayo, Max Weber y Kurl Lewin y, posteriormente el enfoque

decisional de Herbert Simon, J, G, March, Richard Cyert y Col.

Ésta influencia de los aspectos sociológicos, psicológicos y divisionales dan a la

contabilidad un marco más amplio y de responsabilidad social, frente aquello análisis

que casi exclusivamente la registren a favorecer el objetivo de maximizar el beneficio.

Según Villalobos (1984:51-55), entre los aspectos conductistas y la concepción

comunicacional, destaca tres posturas principales: el enfoque sociológico, el enfoque de

la psicología social y el enfoque decisional.

El Enfoque Sociológico (Max Weber), sociólogo alemán, quien planteó a través

de sus estudios el problema de la burocracia, pero desde el punto de vista de la

organización social. Señala que se vive en un mudo de organizaciones cada vez más

grandes, y el Estado es el principal exponente.

El enfoque de la Psicología Social, desarrollado principalmente por Elton Mayo y

Kurt Lewin. George Elton Mayo, australiano, profesor de la Universidad de Harvard,

con experiencia en psicología, en 1933 publicó un libro denominado “The human

problems of an industrial civilizations”, en el enfatizó que la administración debe asumir

un nuevo papel en sus relaciones laborales y que la administración debe basarse en el

concepto sociológico del esfuerzo grupal.

En ese mismo periodo el polaco Kurt Lewis quién vivió durante muchos años en

Berlín, estudio filosofía y psicología en la Universidad de Berlín e inclusive trabajo con

los fundadores de la Teoría de la Gestalt, desarrollo la teoría dinámica de grupos. Sus

investigaciones le condujeron a concentrarse en las ventajas de la participación grupal y

el incremento de la interacción entre los miembros del grupo.

63 

 

 

El Enfoque Decisional desarrollado por Chester Bernard, Herbert Smith, Herbert

Simon, entre otros. Se inicia con Bernard, en 1928 y su estudio sobre las

organizaciones como un sistema cooperativo en donde las funciones del ejecutivo son

las de mantener un equilibrio dinámico entre las necesidades de la organización y las

necesidades de los empleados; luego, Herbert Smith, en su artículo “Developing

Bussiness Leadership in Europe” publicado en 1956 señala que la Administración como

material estaba ausente de los planes de estudio de las encuellas alemanas, en el siglo

XIX, el énfasis era hacia el entrenamiento de los especialistas en finanzas y las leyes

comerciales y no en el entrenamiento de administradores; posteriormente Herbert

Simon, comienza a desafiar el pensamiento existente sobre las organizaciones y

conjuntamente con James March en 1958, escribe uno de los principales libros sobre el

tema “Organization”, tuvo como finalidad no la de construir una teoría sino de proveer

un vocabulario que permitiese la descripción del proceso administrativo.

Bajo estos enfoques, las organizaciones se entienden como coaliciones de

individuos que persiguen sus propios objetivos, los objetivos de la organización son los

de los miembros dominantes, limitados por los otros partícipes y por las condiciones

externas. Los individuos que forman parte de la organización no están motivados sólo

por circunstancias de índole económica

Su incorporación a la organización dependerá de la percepción que alcancen

sobre la forma en que las decisiones en la organización pueden influir sobre sus propios

objetivos. La conducta de los individuos y de la organización está dirigida a lograr

soluciones satisfactorias más que óptimas.

La Contabilidad no queda al margen de este cambio de orientación, y así de una

contabilidad dirigida a colaborar con la dirección en el proceso de maximización del

beneficio, pasa a concebirse como un sistema de información destinado a facilitar datos

a distintos niveles de gestión, permitiendo la toma de decisiones fundamentada. Así la

Contabilidad, debe servir como medio de comunicación, y para ello el contador debe

seleccionar, procesar y comunicar los datos relevantes para las diferentes decisiones,

adoptando una visión integral de los fenómenos observados. El enfoque contempla dos

categorías de usuarios de la información contable: los usuarios internos y los externos.

64 

 

 

Los tratadistas partidarios de este enfoque (el decisional) se preocupan tanto por

qué datos deben seleccionarse y a qué proceso de elaboración deben someterse, como

por la reacción que pueden producir en los destinatarios de la información.

2.2. Aspectos Teórico-Metodológicos para una Epistemología del Conocimiento Contable: Surgimiento, Primeras Utilizaciones y Métodos que se Generaron

Es inexcusable precisar y fundamentar la terminología que en la actualidad

impregna los discursos teóricos, conceptuales y metodológicos acerca de la

Contabilidad, entre otros motivos, porque es frecuente encontrar el uso de

determinados términos de forma diferente, e incluso a veces contradictoria, para

referirse en unas ocasiones a enfoques epistemológicos. Hagamos una revisión

panorámica. Según Machado (2004):

El Conocimiento Contable está determinado por una estructura dinámica en la que confluyen teorías, epistemología y doctrinas contables; los estudios de metodologías aplicados, los conceptos y definiciones, así como los principios contables; la técnica, los procedimientos o sistemas de observación, medición, análisis, proyección e información contable, y las abstracciones y sistemas de ideas subyacentes en la tradición oral y escrita, entre otros; se concluye la presencia de estos elementos en la contabilidad, la cual presenta de alguna forma y en cierto grado de desarrollo, estos elementos determinantes de cientificidad.(p.13)

Por otra parte, la Contabilidad ha sido un tema fuertemente discutido entre los

tratadistas de la materia, en búsqueda de la verdad acerca de su condición como

ciencia; apoyados en la investigación y en los postulados que sustentan una verdadera

ciencia. En esta evolución se puede distinguir una concepción inicial de la contabilidad

como disciplina descriptiva cuya finalidad es interpretar y representar una realidad, sin

tomar en consideración las partes interesadas en el conocimiento de esa realidad, mas,

por otra parte, se encuentra con planteamientos que superando esa visión originaria

conciben a la contabilidad como ciencia descriptiva y normativa, llegándose a un

enfoque más sistemático de la misma, al conceptuarle como sistema de información, y

65 

 

 

dentro de esta concepción contable, su consideración como ciencia aplicada.

(Horngren, 1991)

2.2.1. Aspectos Fundamentales de la Teoría Contable a) Naturaleza de la Contabilidad

Definir el ámbito de la contabilidad no es una tarea fácil, ya que muy pocos

contables se han dedicado exclusivamente a esta labor. Uno de estos trabajos es la

Ponencia “Aproximación de la naturaleza de la Contabilidad” de profesor Danilo Ariza

(1984:26), en la cual señala que: la ausencia de bibliografías sobre dicha temática,

luego de varios años se debe reafirmar su apreciación y señalar las consecuencias

negativas que ello ha tenido para elaborar conocimientos y teoría contable.

Al orientarse la contabilidad hacia problemas que subyacen en el mundo de los

negocios se encuentra dos enfoques de la definición de la naturaleza: los juicios de

valor de los usuarios del conocimiento contable en sus expresiones técnicas, y la

realidad en la que se aplican dichas expresiones técnicas para resolver problemas.

Según esto, a la contabilidad se le ha otorgado una naturaleza matemática,

estadística, jurídica, económica y formalizada. Respecto a la naturaleza matemática de

la contabilidad se plantea, en rasgos genérales, la utilización del cálculo mercantil, la

matemática financiera o aritmética comercial en función del registro; la naturaleza

estadista también se apunta la utilización de instrumental estadístico en la función

mencionada; la vinculación a lo jurídico se fundamenta en el carácter legalista de los

registros contables; la vinculación a lo económico como campo en la que se desarrolla

la actividad empresarial; y finalmente a lo formalizado como un cuerpo general que

incube los sistemas contables.

Al reducir los dos primeros principios de la naturaleza de la contabilidad a la

utilización del instrumental de las matemáticas y de la estadística, y al concluir que los

hechos jurídicos no son otra cosa que la formalización de los hechos económicos, se

impone la naturaleza económica de la contabilidad (Ariza,1984).

66 

 

 

Ariza (ob. cit), considera necesario hacer una precisión respecto a la definición

de “la naturaleza de la contabilidad”, pues pueden aparecer dos enfoques al respecto:

• Definición del campo con base en los aspectos que abarcan los estudios

resultantes de un “hacer cognoscitivo”, y

• Definición del campo con base en el tipo de medición e información resultante de

un “hacer pragmático”.

En cuanto al primero ya se han planteado los avances contables como producto

jurídico-normativo y de lo económico-administrativo. Pero es necesario darle una

identidad a la contabilidad, una autonomía como conocimiento que depende de sus

propias formalizaciones (Marco Axiomático o semi-axiomático, supuestos a asunciones,

entre otros.), y no de otra disciplina, para construir sus propias expresiones técnicas

(sistemas contables).

En cuanto a la segunda, existe un error de concebir el campo de una ciencia con

base en su instrumental para medir e informar; lo cual sería análogo a definir el campo

de la anatomía con base, en un estudio sobre el uso del estetoscopio y el diagnóstico

entregado por el médico. Sin embargo, estas formalizaciones pueden ser concebidas

como extensiones del conocimiento económico (García, 1974), la consecuencia

inmediata ha sido una rigurosa unificación de todo el campo metodológico de la

contabilidad aplicada a la economía, en el que los modelos de contabilidad empresarial

y nacional se derivan formalmente de un único modelo general para el sistema de la

circulación económica.

Como respuestas a estos planteamientos y como aporte al conocimiento

contable se hace necesario impulsar a la formalización de una ciencia autónoma que

mantengan relaciones interdisciplinarias con otras ciencias, sin caer en la dependencia

cognoscitiva. Es necesario considerar que la teoría contable, que en el pasado estuvo

incrustada en la economía y en la administración de negocios, ha perdido sus cadenas,

pero en el proceso ha perdido también bases para el desarrollo económico y la

investigación, que había sido de un estimable valor, y hasta ahora poco de importancia

se ha encontrado para reemplazarla (Wheeler, 1970).

67 

 

 

b) Acerca del Objeto de la Contabilidad

En este aparte se hará una exposición sobre el objeto de estudio de la

contabilidad, previniendo el confundirlo con el objetivo de ésta (estudiar, informar y

controlar), la noción planteada se expresa en el marco de la relación sujeto-objeto del

conocimiento. Anteriormente se concebía a la contabilidad como objeto de estudio en

sí, pero es necesario analizar ya no su generalidad sino la particularidad de hechos o

fenómenos que ésta ha diario estudia y los que se encuentran inmersos en su cuerpo

de conocimiento.

La contabilidad pertenece al conjunto de las ciencias sociales por el tipo de

conocimientos que comprenden su cuerpo (sobre relaciones e interacción de grupos

sociales, sobre la actividad económica, las relaciones de poder, la pobreza, entre otras),

y por el tipo de problemas sociales que involucran la aplicación de sus técnicas a través

de diversas profesiones (Iliquidez y quiebra de entes contables, nivel de recursos y altos

niveles de pobreza, control de recursos financieros, medición, y distribución de

recursos).

La contabilidad como ciencia social comparte el objeto general o material de

estudio de este tipo de ciencia, la cual es: las relaciones de causa a efecto en el

comportamiento de los hombres en sociedad…el campo relativo a las interrelaciones

entre los hombres y sus productos (Ribes y Fernández, 1980:167).

Así mismo, la contabilidad debe tener un objeto particular o “formal” de estudio,

sobre el cual aplicará su teoría y método para aportar más conocimientos. Esto indica

que la contabilidad no debe desvincularse de disciplinas como la economía, la

sociología, la administración, entre otras, pero es necesaria que no debe ser absorbida

por estas; la ciencia a pesar de su división en continentes, constituye, en cierto sentido

un todo integrado, un sistema coherente de conocimiento (Ob Cit).

Este objeto particular se debe integrar al objeto general y contrastarse por las

vías histórica, empírica y analítica y una vez más, se ubicaría como la vía histórica-

empírica cuya base son los escritos sobre historia de contabilidad. Esta abstracción de

objeto de la contabilidad la ubica como conocimiento social y le exige a la contaduría

68 

 

 

dirigirse fundamentalmente a resolver los problemas en que interviene, como dimensión

fundamental, la acumulación (producción y conservación), de riqueza a nivel de grupos

sociales (integración).

Luego de contrastarse, debe caracterizarse, para en el futuro descubrirse las

leyes que determina su presencia. Alguna de esas características según Ribes y

Fernández (1980) son:

• Es un objeto que se desgasta en función del tiempo, principalmente, lo cual

evoca el concepto de depreciación.

• Es multiexpresivo y mutable, se manifiesta de diversas formas, lo cual

evoca la concepción de cuentas

• Se adscribe a un ente contable; guarda relaciones de pertenencia con un

propietario (no necesariamente propiedad privada)

• Es transferible, por lo tanto puede cambiar de dueño, lo cual nos enfoca la

adquisición y cesión de bienes y derechos.

• Es acumulativo, lo cual indica que se produce y se conserva

• Es controlable, por lo tanto se pueden vigilar, fiscalizar e inspeccionar sus

procesos de producción y conservación.

• Es valorable, dependiendo de su contexto social, económico y cultural

(axiológico)

• Es cuantificable a partir de la abstracción que de él se haga, por lo tanto

se puede informa acerca de él.

En la discusión del objeto de la contabilidad pueden surgir otros objetos y dar la impresión de que esta se “pierde”, pero ese es problema de toda la ciencia y más cuando se trata de objetos lejanos (abstraídos): estas crisis periódicas de la ciencia no constituyen crisis del objeto de estudio en realidad, sin etapas de transición en que se reformulen paradigmas y categorías de análisis de dichos objetos (p.167).

69 

 

 

c) Concepto de Teoría

El término ‘teoría’ es altamente polisémico. El sentido etimológico del mismo está

presente en los grandes autores de la antigüedad, como Platón y Aristóteles, quienes

entienden el conocimiento en general, respectivamente, como contemplación de las

ideas o como saber contemplativo y actividad intelectual superior del hombre. Junto a

su racionalidad, la Contabilidad es también objetiva, en el sentido bungiano, de

adecuación al objeto perseguido, y en el popperiano, al admitir en las teorías contables

la contrastación intersubjetiva. De esta manera, Rivero Romero (1976), afirma que:

La Contabilidad constituye hoy una de las ciencias más definidas y precisas con que el hombre moderno se enfrenta a la realidad que lo rodea. En el conjunto de las ciencias económicas, la Contabilidad ocupa una avanzada -a través de su núcleo temático en torno a los fenómenos patrimoniales- para la exploración de la sociedad contemporánea en lo que respecta a sus fundamentos y ordenación económica. Por ello, quedan lejos ya las fecundas fases empíricas y precientíficas y también el período constitucional de la disciplina contable (p.25).

En un sentido general, el significado científico de esta palabra coincide con el

sentido cotidiano sólo en su carácter representacional, en cuanto que toda teoría

designa una entidad sin existencia factual (las teorías no se ven ni se sienten ni se

perciben), estrictamente limitada al mundo del pensamiento y del razonamiento. Por lo

demás y a diferencia del lenguaje ordinario, en el terreno científico sólo se considera

teórico aquello que es sistemático y socializado y, en sus usos más especializados, el

término queda restringido a los enunciados corroborables (contrastables) que forman

parte de un sistema y que, además, tienen alcance explicativo y universal (Romero,

2002).

Por tanto, la Contabilidad no pretende sino desentrañar una realidad, explicitarla

en forma veraz, no se necesita abundar en la explicación de su adecuación al primer

sentido otorgado al término objetividad.

En la época moderna, de las ciencias empíricas, una teoría es preferentemente

una teoría científica, o sea, un conjunto de enunciados-hipótesis y leyes confirmadas-

70 

 

 

sobre un aspecto de la realidad que establecen entre sí relaciones de deducibilidad y

cuyas últimas afirmaciones son enunciados de observación, y cuyo concepto se

relaciona intrínsecamente con los de ley e hipótesis. Sin embargo, las teorías no se

limitan al ámbito de las ciencias empíricas sino que abarcan cualquier campo del saber

y debe decirse que, en principio, todo el conocimiento humano es teórico porque va

más allá de los simples hechos conocidos en un momento dado; también hay teorías

puramente lógicas o matemáticas. La teoría es al aspecto sustancial del conocimiento,

tanto del científico como del no científico.

d) Definición de la Teoría Contable

Las ciencias sociales se ha caracterizado por ser fundamentalmente teóricas e

interpretativas razón por la cual favorece la influencia ideología social y del científico en

la configuración misma del fenómeno a explicar (Ribes y Fernández, 1980:167). La

teoría es necesaria para fundamentar y guiar el estudio del objeto, es la teoría la que

demuestra en la configuración misma del fenómeno a explicar: “… investigación sin

teoría conduce a un viaje desorientado en un marisma de datos, interrogatorios y otros

adornos con poca esperanza de resultados significativos, en términos de un mejor

entendimiento de la contabilidad” (Wheeler, 1970:1)

Para Tua Pereda (1988):

Se entiende por teoría general de la contabilidad el conjunto de elementos y conceptos comunes que están presentes en todos los sistemas contables que, de este modo, se convierten en aplicaciones –es decir, manifestaciones extraídas de la misma- de la teoría general.

La validez de las proposiciones de una teoría general se constata teniendo en cuenta la naturaleza de la misma. Puesto que se tratara de una descripción de los rasgos comunes existentes en todos los sistemas contables, sus hipótesis se contrastaran verificando su presencia en todos u cada uno de ellos (p.32)

No obstante, la teoría no debe tener solo elementos descriptivos, sino también

explicativos y predicativos, pues su función principal es explicar los hechos, la teoría es

ante todo un conocimiento hipotético que debe confrontarse con la realidad, con los

71 

 

 

hechos. La tarea de teorizar en ciencias sociales se complica en razón a que “…los

hechos cambian de hoy a mañana por las mutación del propio objetos y solo porque se

hayan añadido tales o cuales descubrimientos empíricos” (Ballesteros, 1988:38-39)

De aquí se deduce qué la teoría surge a partir de la realidad y debe ser

contrastada con esta, lo cual no debe confundirse con que la teoría será una

descripción de procedimientos técnicos empleados en la práctica profesional. Respecto

a la teoría de la contabilidad se dice que difiere de otras ciencias, en que no es teórica

en lo mínimo, sin esencia y fundamentalmente practica. Se basa en la conveniencia

inmediata y en las necesidades y exigencias de la vida cotidiana (Wolf, 1984);

igualmente que no existe una teoría global de la contabilidad sino una serie de teorías

que conciernen a diversas aspectos de la disciplina (Hulzmann, 1984), y que todas esas

llamadas teorías, son enfoques personales de una problema que rebasa los aspectos

en los que ella concentran su atención (Goldberg, 1980:200)

Sin embargo, estas teorías parciales configuran un cuerpo de teorías que

muestran avances en el campo contable pese a las limitaciones mismas de las ciencias

sociales y de la contabilidad, en particular. Estos avances plantean una autonomía de la

contabilidad frente a las explicaciones de los fenómenos que afectan su objeto de

estudio y sus aportes al conocimiento universal: la contabilidad ha logrado avances

significativos en los tiempos recientes en términos de investigación y teoría. En el

pasado, el desenvolvimiento de la teoría contable había dependido altamente de

construcciones teorías en otras disciplinas, “ha habido más desarrollo en teoría contable

en las últimas décadas del siglo XX, que en los previos 500 años”. (Wheeler, 1970:1-2)

2.2.2. Primeras Utilizaciones de la Teoría Contable

A menudo la teoría contable se emplea como guía para la investigación, ayuda

para la enseñanza y como medio para la adquisición y demás conocimientos.

72 

 

 

a) Usos no Directivos

Según la definición, la teoría contable explica y orienta la práctica. Sin embargo

muchos contadores creen que la teoría no orienta, que consiste en explicaciones,

definiciones, razones, justificaciones y persuasión. Y solo algunas veces en

suposiciones e hipótesis.

Según Salmonson (1971:28), los que sostienen este modo de ver tienden a

hacer hincapié en el uso de la teoría en lo siguiente:

• Explicar el porqué existe una práctica determinada: Por ejemplo, la amortización

de primas de fianza.

• Convencer de que una práctica es superior a otra: es decir, el porqué la base

acumulativa es preferible a la base de efectivo.

• justificar un enfoque particular en un caso dado: él por qué de una función debe

contabilizarse como una mancomunidad de intereses.

• Explicar el por qué se siguen prácticas aparentemente incongruentes y

contradictorias: Por ejemplo, por qué en el sistema contable de base

acumulativa el reconocimiento de un ingreso se pospone hasta la recepción del

efectivo.

• Proporcionar definiciones: enmarcar una definición de obligaciones para excluir la

comprendida en un contrato (un arrendamiento) al tiempo que se la incluye en

otro (una escritura de hipoteca).

b) Usos Orientadores

La teoría desempeña su función más importante cuando se reconocen

problemas y se proponen soluciones a los mismos “mediante una cuidadosa atención a

lo que el caso ‘debiera’ ser y no a lo el caso ‘es’ “(Moonitz, 1961:6). Paton (1943:88)

escribió que la teoría quería ayudar a orientar y evaluar la práctica, así como también

de los supuestos en los que se basa la práctica; la teoría decía debe proporcionar “un

poco de fermento a la hogaza de la práctica”.

73 

 

 

Por otra parte, Chambers (1964), señala que:

Es posible construir una teoría de la contabilidad sin referirse para nada a la práctica y que solamente si la teoría trata de lo ideal, es cuando puede servir de orientación para novedades y mejoras en la práctica de la tecnología con ella relacionada (p.58).

En contabilidad la teoría se utiliza del modo siguiente. Todo conjunto de papeles

y documento de trabajo de un auditor contiene posibles ajustes (algunos de ellos de

importancia muy nominal) en los libros y registros del cliente. Por ejemplo, el auditor

puede opinar que un desembolso que el cliente ha cargado a gastos debe capitalizarse.

No puede llegar a esta conclusión sin que tenga alguna teoría respecto a la naturaleza

del activo y de gastos. El hecho de que por motivos prácticos no debata este punto más

con el cliente no invalida la conclusión de incorrección teórica. Y debido a los sistemas

de tratamiento automatizado de datos, lo que hoy no es práctico quizás lo sea el día de

mañana.

Pero, debido simplemente a que la teoría ha de orientar y evaluar la práctica, no

quiere decir que esta última no haya de aceptarla. La teoría y la práctica no son,

forzosamente, incompatibles; la práctica pone a prueba la validez de la teoría. Por

ejemplo, durante la prosperidad de los últimos veinte años del siglo XX, el valor

corriente de muchos activos de empresas era superior a su costo histórico. Se

registraron muchos valores de apreciación para que diesen realidad a la teoría de que

los valores tenían mucha más significación que los costos históricos. Pero, se

produjeron abusos. Se asentaron activos basándose en pruebas inadecuadas y el

monto del aumento del valor nominal se asentó en una sola cuenta de excedentes o

como utilidad.

Según Littleton y Zimmerman (1962:98-99), se cree que estas prácticas

contribuyeron al desmoronamiento de la Bolsa de Valores ocurrido el 1929. Durante la

grave crisis del siglo, fueron muchos los activos cuyo valor nominal en el activo se

redujo al valor del mercado. Estas experiencias hicieron que, en general, los

contadores reafirmasen su creencia en el costo histórico como base adecuada para la

medición.

74 

 

 

¿Qué atributos posee la teoría contable?

Manifiestamente, debe ser útil para algún fin. Pero este requisito carece de

especificidad y deja la pregunta sin contestación. Para que sea útil, la teoría contable

tiene que poseer claridad, imparcialidad, congruencia, totalidad y concordancia con las

pruebas empíricas. Difícilmente puede una estructura lógica de la teoría contable estar

constituida por proposiciones carentes de claridad y oscuras, puesto que el resultado de

ellas puede ser la falta de comprensión y la teoría ha de ayudar a que se introduzca con

precisión. Tampoco puede contener proposición alguna que constantemente produzca

datos sesgados, tal como una subestimación de la utilidad.

Además, también las proposiciones tienen que ser congruentes unas con otras

y, cuando se las aplique a circunstancias similares, tiene que dar resultados constantes,

al correr del tiempo y de acuerdo con lo esperado; las proposiciones tienen deben

completas: deben explicar y orientar todas las prácticas con ellas relacionadas. Y la

teoría relacionada con una tecnología utilitaria, tal como la contabilidad, difícilmente

puede estar divorciada de la realidad.

Así mismo, se ha sugerido que la buena teoría es universal: “que los buenos

principios contables son de aplicar en todo el mundo” (Andersen, 1962:5). Pero, ¿es en

realidad así? Se ha instado a que los principios contables deben formularse, y se les

formule, tomando en cuenta el medio económico, político y sociológico, y justamente las

naciones difieren en estos aspectos. Sin embargo, virtualmente, todas las sociedades

necesitan algún modo de medir los logros económicos. Puesto que esto cae dentro del

dominio de la contabilidad, tiene que haber, cuando menos, algunos principios

contables, de aplicación universal

c) Leyes de la Contabilidad

El estudio del objeto de la contabilidad en cuanto sus manifestaciones y

comportamientos llevan a describir con base en la teoría una serie de leyes o

relaciones constantes entre otros fenómenos. (Yuren, 1984:25). Durante todo el

proceso de desarrollo de la contabilidad, no solamente se ha tratado de establecer las

relaciones que hay entre los diferentes aspectos del objeto de estudio, sino que esas

75 

 

 

proposiciones iníciales han dado lugar a hipótesis que posteriormente se han convertido

en verdaderas leyes, entre estas se pueden señalar: la ley de homogeneidad y la ley de

desarrollo e integración.

El conocimiento que posee la contabilidad es científico, por cuanto que es legal,

es sistemático, sus resultados son claros y precisos, es explicativo, es predictivo, es

comunicable, trasciende de los hechos, entonces se encuentra en constante desarrollo.

La contabilidad es predictiva, pues, sus conocimientos permiten conocer de antemano

el resultado de las operaciones a través del uso de sus especialidades como es el

presupuesto, basándose en la documentación histórica, la contabilidad posee su propia

teoría contable, la cual está construida por un sistema de saber generalizado y

sistematizado.

Por el carácter histórico y evolutivo este cuerpo teórico se trasforma y acumula

nuevos conocimientos y teorías que amplían y profundizan su capacidad de describir y

de explicar los fenómenos de su objeto. Así, pues la definición de relaciones invariables

entre fenómenos que afectan la riqueza ha sido tarea complicada y poco abordada, por

aspectos internos a la disciplina y por factores que tienen que ver con el impacto social

y político de las ciencias sociales.

Pazos (1987) señala que:

La utilidad de las ciencias sociales es evidente; sin embargo, debido a intereses doctrinales, ideológicos, a la dificultad de comprobar de principio y leyes en forma clara y satisfactoria para todos ya que el ser estudiado es a la vez el que estudia (el hombre), no se ha podido establecer, en casi ninguna de las ciencias sociales, principios generales que sean aceptados como verdaderos en forma universal. (p.17)

Al anterior factor de dificultad se agregaría el dinamismo de los hechos y

fenómenos que invoca el estudio de las ciencias sociales y la contabilidad, en particular;

A medida que cambien rápidamente las escuelas de negocios, cambia el ambiente de la

contabilidad (Wheeler, 1970). Por todo ello es necesario entra a estudiar e investigar “la

riqueza” como objeto de la contabilidad, para determinar sus manifestaciones,

características y relaciones constantes.

76 

 

 

d) Modelo del Objeto de la Contabilidad

Un modelo es una configuración ideal que representa de manera simplificada

una teoría (Wheeler 1970), esto quiere decir que el método muestra las condiciones

ideales en las que un fenómeno particular ayuda a verificar una teoría o una ley. En el

caso de la contabilidad se puede abstraer modelos matemáticos o simbólicos de la

riqueza en cuanto a producción y conservación.

Este elemento básico de toda ciencia se refiere al camino que esta sigue para

estudiar su objeto y los fenómenos que los afectan. En la disputa positivo-normativo se

hace urgente abandonar las posiciones radicales de utilizar los elementos de uno u otro

enfoque excluyendo los que no corresponde a nuestro modelo: “no deja de ser curioso

que en el debate, los positivistas usen con frecuencia argumentos normativos…

mientras que los normativistas esgrimen una concepción positivista” (Tua Pereda, 2004:

349).

Frente a esta dinámica y ante la necesidad de definir una metodología, se deben

valorar los métodos de la ciencia natural y la de la ciencia social para construir un

método adecuado de un objeto particular, en nuestro caso la riqueza. Para definir el

método se debe tener en cuenta el carácter dinámico del objeto y de los fenómenos que

lo afectan, al respecto Ballesteros (1980) señala que:

El dinamismo de una ciencia se debe a la aparición de nuevos hechos, y esto se aplica más que nada a las ciencias sociales, cuyo mundo vería profundamente en corto tiempo. Tropezamos así una dificultad que quizás no esté obligando a replantear, unos pocos inesperadamente, nuestros métodos consagrados (p.38)

La metodología es un instrumento básico para teorizar y por ello no debe

confundirse con una serie de planteamientos para llegar a la construcción de

conocimientos o para informar lo que se ha medido. Sería importante reflexionar acerca

de la medición contable y más cuando equivocadamente se cree que es lo único que

garantiza un adecuado conocimiento de la realidad u objeto de estudio.

Como elemento de análisis Goldberg (1980), plantea que:

77 

 

 

La metodología no es lo mismo que la técnica y creo que algunos autores sufren cierta confusión cuando escriben acerca de lo que llaman ‘Metodología Contable’, queriendo decir ‘procedimientos técnicos contables’; en este punto debemos ponernos en guardia; en mi opinión solamente en textos muy recientes se ha prestado la debida atención a la metodología en calidad de instrumento de teorizar (p.196)

Una falla permanente detectada por los estudiosos del conocimiento contable ha

sido la ausencia de metodología para formular teorías, lo cual ha estancado la evolución

del Pensamiento Contable. La contabilidad debe apoyarse en otra disciplina que han

desarrollado instrumentos metodológicos, lo cuales según Mattessich (1988), pueden

ser: la observación, la experimentación, el análisis y la deducción, la inducción y la

generalización, las descripciones cualitativas y cuantitativas, la construcción de

modelos, así como el desarrollo de instrumentos de verificación, de comprobación, de

falsación o contrastación. Mattessich con todas sus obras constituye el mayor avance

del conocimiento de la contabilidad en nuestro tiempo, sus contribuciones a la

contabilidad desde la década de los cincuenta han estado a la vanguardia del desarrollo

epistemológico de las ciencias; desde las consideraciones de la formalización

axiomática, hasta la reconstrucción de las teorías a partir de la posición de los

estructuralistas de Balzer y Moulines (Cuadrado y Valmayor, 1999).

La sustentación de la contabilidad como una ciencia de carácter empírico, social

y positivo-normativo, permite entender la contabilidad en su dimensión cognitiva, pero

ante todo en su dimensión teleológica, orientada a fines específicos de los diferentes

entornos en los diferentes sistemas contables donde se desarrollan los mismos.

Siguiendo el lenguaje y la metodología, Mattessich (1988), formula tres programas o

tradiciones de investigación, coincide este autor con el criterio de enfoque ecléctico de

Hendricksen (1981), de programas complementarios y no excluyentes que presenta

Montesinos (1998), y las consideraciones multi-paradigmáticas de Gonzalo y Cañibano

(1995), cuando presentan los programas y subprogramas de investigación, Valmayor y

Cuadrado (1999), expresan que:

Es importante tener presente dos cuestiones: que en contabilidad como en cualquier otra disciplina existen diferentes tradiciones de investigación que compiten entre sí y que cada tradición constituye una red de elementos teóricos, que de alguna forma compiten entre sí. (p.12)

78 

 

 

Con lo anteriormente señalado, queda plasmada la intención de Richard

Mattessich (1988), la construcción de una teoría general, universal, polivalente y

multipropósito, que sirva de sustento teórico de todos los sistemas contables existentes

o por existir, los cuales los denominará también interpretaciones o aplicaciones

concretas de la teoría general. Es importante señalar las fases que establece

Mattessich (1988:6-15) sobre esta cuestión:

1) Observación, experimentación y diseño. Con respecto a esta primera de las

fases, es el paso previo de cualquier investigador científico-empírico, a través de la

observación directa o indirecta. La observación contable en general, así como los

propios objetivos y experimentos de la observación han de ser seleccionados en base a

elecciones subjetivas, o expresado de otra manera, intervienen juicios de valor.

2) Descripción cualitativa y cuantitativa. Una vez establecida la base de la

observación, han de ser registradas y descritas sistemáticamente en forma cualitativa y

cuantitativamente, en base a esquemas de clasificación, representaciones gráficas,

algebraicas para que a través de métodos generalizados, primordialmente inductivos,

llevar a las generalizaciones adecuadas.

3) Generalización. En este sentido cabe hacer referencia, que siendo esta fase

de la generalización el paso más crucial en la metodología científica, no se debe caer

en la consideración rigurosa que el método inductivo proceda de premisas de lo

particular hacia lo general, mientras que el método deductivo es de lo general hacia lo

particular, ya que consideramos que lo inductivo y deductivo pueden conducir a in-

ferencias de lo particular a lo particular o de lo general a más general, y esto nos lleva a

la consideración de cómo deben de ser las premisas universales o generalizadas para

poderlas considerar como científicas. Las generalizaciones que con frecuencia

encontramos en la contabilidad tradicional incluyen hipótesis sobre depreciación,

valoración, entre otros., mientras que la moderna investigación empírica contable,

muchas de estas hipótesis lo encontramos en el comportamiento de los usuarios así

como en el comportamiento del mercado, entre otras cuestiones.

79 

 

 

En la mayoría de los casos el método inductivo se ha utilizado para llegar a estas

generalizaciones. Una de las cuestiones que presenta mayor grado de dificultad es lo

referente a la confirmación de premisas universales, considerando que más que tratar

de verificarlas o confirmarlas directamente es suficiente tratar de refutarlas en el sentido

del falsacionismo de Popper, en el sentido quedan superado la refutación aceptándolas

por consiguiente. Pero puede acontecer que el investigador se encuentre a la vez con

varias hipótesis confrontadas y cuestionarse cuál es la que debe de ser aceptada.

Ante esta situación es inevitable que debe recurrir a algún tipo de referencia,

como puede ser el establecer un intervalo de confianza, comprobaciones nuevas, o

cualquier otro medio estadístico.

4) Análisis. Una vez establecidos los principios o premisas universales procede

hacer los análisis y deducciones pertinentes. En determinadas circunstancias una

estructura deductiva más o menos formal, como puede ser la axiomatización de una

teoría, constituye un instrumento válido muy valioso para obtener unas premisas

básicas, o bien establecer las interrelaciones de las premisas de una teoría. De ahí, la

posible justificación del auge del empleo de las matemáticas en contabilidad, donde los

algoritmos ofrecen soluciones para los métodos deductivos y la estadística para los

inductivos.

5) Interpretación y construcción del modelo. Concluida la fase del análisis el

siguiente paso será la interpretación y construcción del modelo, donde se establezca la

coordinación entre los factores teóricos y experimentales mediante reglas de

correspondencia o el establecimiento de hipótesis. Esta fase de interpretación ha de ser

concebida como una fase específica del proceso científico, y aunque actualmente es un

hecho frecuente la construcción de modelos en las ciencias económicas, no está lo

suficientemente elaborado.

La interpretación en opinión de Mattessich (Ob Cit) debe de entenderse que

abarca o se extiende desde un nivel teórico o abstracto hasta un nivel empírico, y que

esta interpretación se suele dar mediante las reglas de correspondencia que relacionan

las nociones puramente teóricas con las nociones observacionales. A menudo una

80 

 

 

interpretación específica es lo que se denomina modelo específico y él desarrollo de

todo el proceso es lo que se llama la construcción del modelo general. También, en este

nivel de interpretación, se ha de tomar una serie de decisiones importantes y de juicios

de valor. Por ejemplo: elección de objetivos específicos, construcción de modelos, entre

otros., y, por consiguiente, la interpretación pragmática se convierte para las ciencias

aplicadas en un camino apropiado para transformar un marco conceptual y descriptivo

en uno prescriptivo y orientado hacia la determinación de objetivos. Es decir, es el

puente entre la descripción (propio de las ciencias puras) hacia la prescripción

(característico de las ciencias aplicadas).

6) Comprobación y revisión. La etapa de la comprobación, bien de una hipótesis

o de una teoría completa, constituye la fase culminante de control que establece la

distinción entre una disciplina científica de un cuerpo meramente dogmático. Se

refiriere fundamentalmente a la parte analítica de las teorías empíricas existen diversos

medios para demostrar su veracidad o falsedad. En este sentido se encuentra la

postura positivista de representar la realidad mediante correspondencia caso por caso

(utilizado en nuestra disciplina por el ARB); la noción de confirmación de Carnap que

utiliza el coeficiente de confianza; el falsacionalismo de Popper; la postura de la escuela

estructuralista donde una teoría no se puede falsear en sí misma sino aceptar o

rechazar por una teoría específica, entre otros.

En la sugerencia para una base axiomática de la contabilidad, Mattessich (1988)

recomienda: Elementos de Euclides, Principios Matemáticos de Newton y Ética de

Espinoza: en su trabajo presenta tres axiomas, ocho teoremas, diecisiete definiciones y

siete requisitos, desarrollados para la ciencia contable:

Axiomas:

1. Axioma de pluralidad: siempre existirán al menos dos objetos que tengan una

propiedad en común. A la propiedad en común de estos objetos se les atribuye una

medida.

2. Axioma del doble efecto: Existe un hecho que produce aumento en la

propiedad (más exactamente, en la magnitud de la propiedad) de un objeto como

81 

 

 

mínimo, y una disminución del mismo grado en la propiedad correspondiente de otro

objeto.

3. Axioma del periodo: Los sistemas de circulación y en consecuencia los

sistemas contables, se dividen en períodos de tiempo. (Los estados contables se

construyen al final de un periodo)

Teoremas: 1. Teorema de la igualdad del balance de comprobación 2. Teorema del saldo de un estado 3. Teorema de la continuidad 4. Corolario (al teorema de la continuidad) 5. Teorema de los dos estados 6. Teorema de la pluralidad 7. Teorema de la reducción de estados 8. Teorema de la consolidación Requisitos: 1. Requisito de la entidad 2. Requisito de ligazón 3. Requisito de la unidad 4. Requisito de fluctuación de volumen 5. Requisito de la valuación 6. Requisito de la duración 7. Requisito de la especificación de estado Definiciones: 1. Definición de una transacción 2. Definición de un sistema de circulación 3. Definición de entidad contable 4. Definición de sistema contable cerrado 5. Definición de cuenta (agregación) 6. Definición de sistema contable abierto 7. Definición de saldar 8. Definición de balance de comprobación 9. Definición del estado o relación 10. Definición de un elemento sigma 11. Definición de un elemento delta 12. Definición de una relación o estado sigma 13. Definiciones de un estado delta 14. Definición de equivalencia de saldos 15. Definición de matrices de liquidación o de cierre

82 

 

 

16. Definición de matriz de apertura 17. Definición de enlace complementario

En el texto “Accounting and analytical methods” (Mattessich, 1964) reformula la

construcción de 1957 y presenta un conjunto de dieciocho premisas o hipótesis básicas

enunciadas semánticamente. Cañibano (1975: 52-60) indica que dichas obras son

mejoradas y completadas con la versión alemana de la obra publicada en 1970, en la

que introduce unos ocho términos primitivos y diecinueve supuesto básicos.

Términos Primitivos:

1. Número: elementos del cuerpo de los números reales

2. Valor: número que expresa una preferencia real o supuesta

3. Unidad monetaria: base de un sistema monetario real o ficticio

4. Intervalo de tiempo: momento del tiempo que se desea registrar

5. Objetos económicos: activo y pasivo (riqueza) perteneciente a una persona y

otra unidad económica

6. Sujetos económicos: personas físicas, jurídicas o grupos de ellas que llevan a

cabo actividades económicas

7. Conjunto: colección de objetos, sujetos o sucesos

8. Relaciones: subconjunto del producto cartesiano de dos o más conjuntos.

Supuestos Básicos: estos supuestos están debidamente explicados en

(Cañibano, 1975:53-55), en (Tua Pereda, 1983: 599-601) referencia de los mismos se

encuentra en el artículo de Táscon Fernández (1995:67-104) y en (Valmayor y

Cuadrado, 1999, 110-111), esta última obra recoge la versión de (Mattessich, 1995:84-

86) en la cual presenta veintiún postulados y que por ser la más reciente la

mencionaremos a continuación.

1. Atributo: existen atributos combinables que pertenecen a un objetivo

económico; la magnitud de tal atributo se representa con un sistema numérico.

2. Medida de tiempo: existe una secuencia relativamente pequeña –Ej. Fechas-

que se pueden ordenar, añadir y diferenciar por medio de un sistema numérico.

83 

 

 

3. Objetos económicos: existen objetos cambiantes, atributos cambiantes –Ej.

Valores, cantidades- que se representan por un sistema contable.

4. Sujetos económicos: hay sujetos económicos que tienen, deben o controlan

objetos económicos, tienen preferencias y elaboran objetivos en el sistema.

5. Entidad económica: hay algunas entidades económicas, representadas por un

sistema contable.

6. Estructura: hay algunas estructuras empíricas –Ej. Jerarquía de sujetos,

objetos económicos- que reflejan las características de la entidad pertinente.

7. Principio de entrada-salida: cada transferencia de un bien económico concreto

da lugar a otro que conserva una propiedad esencial...

8. Principio de simetría: para cualquier activo (recurso económico escaso) hay un

reclamo, de propiedad o deuda, donde el valor es igual pero no idéntico con el asset

value (valor del recurso).

9. Transacciones económicas: hay un suceso empírico que cambia la

composición o estructura de la entidad y se representa por una “transacción contable”.

10. Agregación lineal: para cada cuenta (aii=1... n) en cualquier momento la

operación de sumatoria es lineal.

11. Adición de atributos del mismo tipo: suma de atributos de la misma clase.

12. Orientación del propósito: determina la finalidad hipótesis específica para la

cual se suministra los axiomas plase-holder... las especificaciones de los puntos 13 al

21, nos conducen a los medios que buscan –CoNAT- (Teoría normativo condicional)

13. Valoración: existe alguna hipótesis específica que en correspondencia con el

punto 3 asigna un valor a los objetos de una transacción contable en general.

14. Redención de deudas: existe alguna hipótesis específica regulando la

amortización de las deudas por el valor nominal, independiente de los cambios en el

nivel de precios.

84 

 

 

15. Realización: Existen algunas hipótesis que determinan si una transacción

contable:

15.1. Cambia la renta corriente y por consiguiente el capital del propietario.

15.2. Cambia el valor del capital del propietario sin cambiar su renta

15.3. No cambia el capital del propietario durante el tiempo presente

16. Clasificación: existen algunas hipótesis determinando la estructura y jerarquía

de un sistema contable.

17. Entrada de datos: Existen algunas hipótesis que determinan la entrada de

datos.

18. Duración: Las hipótesis que determinan la duración del período contable

19. Relevancia: aquellas que determinan cuándo un suceso económico requiere

una transacción económica.

20. Distribución: son las que determinan la distribución del flujo de valor hacia

sub.-unidades de la entidad

21. Consolidación: son aquellas hipótesis que determinan las condiciones bajo

las cuales dos o más sistemas contables se consolidan.

En los últimos años, como una de las reacciones frente a las incoherencias y

limitaciones de las técnicas tradicionales, se han propuestos nuevos enfoques, algunos

de los cuales empiezan a tener acogida creciente. El aporte de la investigación en esta

área es importante y se ha generado un considerable esfuerzo para darle carácter

científico (Ballestero, 1988).

En la actualidad todavía no se ha alcanzado en su plenitud quedando gran

camino por recorrer aunque sea un camino arduo no por ello es imposible de alcanzar,

se deduce lógicamente que la contabilidad es descriptiva en vez de definida AICPC

(American Institute of Certified Public Accountants) en que no se establece una

delimitación rigurosa del término contabilidad, otra cuestión que la delimita es la

85 

 

 

distinción bungeriana entre conceptos interpretados y conceptos no interpretados. Así,

en contabilidad se puede encontrar una serie de términos como son: Ingreso, valor,

entre otros., que no estando definidos si están interpretados.

Según Cuadrado y Valmayor (1999), es necesario que en la disciplina contable

los esfuerzos se dirijan hacia una mejor conceptualización estableciendo una serie de

conceptos generales definidos pero no-interpretados y posteriormente establece las

interpretaciones-alternativas en función de objetivos específicos en la contabilidad

moderna ya que sirve para crear los subconceptos o subteorías, teorías del concepto o

teorías generales, Mattessich (op cit) a puesto a lo largo de toda su obra: un camino

metodológico que podría guiar en la elaboración de la tan deseada teoría contable, el

énfasis en la necesidad de que la teoría contable retengan sólidas bases metodologías

y ontológicas, la necesidad del método inductivo en contabilidad junto al deductivismo

que se empleaba predominantemente en la ciencia económica pues de esta manera se

podrá tomar en consideración ciertas cuestiones como son las reglamentaciones sobre

actividad económicas, costumbres, hábitos empresariales y hasta el propio

comportamiento humano, consiguiéndose de esta manera que la contabilidad se

acerque más a la realidad.

Los aspectos más relevantes en el intento de Mattessich (Ob Cit) de clarificar los

objetivos contables a través métodos lógicos y matemáticos, se base en la valoración

como uno de los objetivos en contabilidad, mediante la utilización del pertinente método

de valoración; Los postulados son de naturaleza instrumental y flexible, utilizando la

premisas Place-Holder, la utilidad del marco reside fundamentalmente en el análisis

descriptivo de los elementos básicos del sistema contable, pues al estar basado en

transacciones, las definiciones numéricas que utilizan resultan de la mera adición de los

valores en vez de determinarlos por medio del marco axiomático.

Mattessich (1966), plantea si ésta es simplemente un conjunto de leyes y

dogmas de dirección junto con la descripción de los instrumentos que sirven para el

cumplimiento de estas leyes o aspira a ser algo más riguroso. Siguiendo a este autor,

en clara coincidencia con Braithwraite, (1965) argumentan que para analizar la medida

86 

 

 

en que la Contabilidad resulta susceptible de acomodación al concepto de teoría

científica, deben ser objeto de consideración cuatro elementos fundamentales:

1.- Los hechos observados, o sea, los observables o hipótesis empíricas de la

Contabilidad.

2.- Las hipótesis fundamentales, también llamadas por Carnap inobservables.

3.- La conjunción de ambos, es decir, los principios puente de Hempel y reglas

de transformación de Carnap.

4.- La deducción de consecuencias observables.

En referencia a los hechos observados, su identificación es bien sencilla,

pudiéndose concretar en objetos económicos, agentes económicos, además de sus

cambios, interacciones y relaciones. Estos últimos hechos observados para Mattessich

(1966) consisten en transacciones económicas pasadas o futuras entre las anteriores

entidades (es decir, entre el conjunto de objetos y agentes).

Así mismo, los elementos anteriormente descritos como observables constituyen

los elementos originales o primarios, no obstante lo cual, subraya el referido autor la

circunstancia de que, en contabilidad, las observaciones fácticas dependen, en realidad,

de teorías, como por ejemplo lo prueba la valoración de los objetos económicos, que

constituyen una construcción teórica más que una noción primitiva.

En relación a los objetos económicos, Mattessich (1964), realiza una distinción

entre objetos económicos reales, tales como bienes y servicios, y objetos económicos

financieros, como son los derechos. Ambas tipologías se integran en el mundo

económico en un sólo conjunto específico de elementos vinculados hacia la producción

y el consumo. De otra parte, cabría considerar al hombre como un ente natural aislado,

como agente económico colaborador de la interacción económica, en especial, en

diferentes funciones, cuya realización la efectúa integrado en unidades sociales de

distintos órdenes.

87 

 

 

De esta forma, para Requena (1988), los bienes y agentes son susceptibles de

agrupación para integrarse en subconjuntos del mundo económico de forma que, bajo

la denominación de unidades económicas, constituyen el marco en donde tiene lugar tal

actividad, las cuales pueden también integrarse en unidades de orden superior e incluso

formar una sola unidad económica, fuera de la cual no existen elementos económicos.

Tales matizaciones no hacen más que corroborar el carácter difuso de la distinción

entre los conceptos de observable e inobservable. Así Mattessich (1964), reconoce que

la discriminación entre ambos constituye más una cuestión de grado que una diferencia

en sí misma.

Por su parte, en Contabilidad, las hipótesis fundamentales son aún más difíciles

de establecer que los propios hechos, dificultad que se agrava ante la circunstancia de

que, en esta disciplina las decisiones vienen, usualmente, condicionadas por los

objetivos específicos que se persigan, como lo prueba el hecho de que, en ocasiones,

mientras que ciertas hipótesis pueden resultar válidas para un determinado propósito,

para otro u otros proceden hipótesis distintas.

Aunque lo anterior puede dificultar el establecimiento de una teoría de la

Contabilidad aplicable con carácter general, también es cierto que “tales dificultades

pueden salvarse fácilmente” (Mattessich, 1966). Sería suficiente con señalar los

objetivos que correspondieran, tras lo cual, ya cabría establecer las hipótesis relevantes

que vinieran al caso, que merced a las oportunas reglas de correspondencia o

transformación, permitirán asignar contenido empírico a los enunciados teóricos.

Las hipótesis fundamentales de la Contabilidad presentan más dificultades de

precisión que los hechos observables. De ahí los diversos intentos de formular axiomas

contables, proposiciones básicas, postulados, principios, hipótesis, reglas, entre otros.

Podría decirse, pues, que esta característica normativa y teleológica de la disciplina

contable dificulta el establecimiento de un único conjunto de hipótesis fundamentales,

dando lugar, quizás, a múltiples conjuntos alternativos de hipótesis empíricas para otros

tantos objetivos particulares.

88 

 

 

Ahora bien, se entiende que la no existencia de una base común para todo

sistema contable implicaría rechazar la concepción de una Teoría de la Contabilidad,

pero (Mattessich, op cit) “si es posible precisar dentro de la completa gama de sistemas

contables una serie de proposiciones básicas comunes a todos estos sistemas, una

teoría de la Contabilidad -en el sentido riguroso del término- puede existir

perfectamente. En tal circunstancia se debería formular alguna de esas proposiciones

básicas a modo de sentencias que contengan las variables que permitan enunciar

posteriores proposiciones compatibles con objetivos específicos, es decir, que permitan

insertar hipótesis empíricas orientadas”

Así mismo, Mattessich (1966), al referirse al conjunto de hipótesis que no pueden

establecerse antes de que los objetivos se hayan precisado, justifica la aparición de

algunos enunciados básicos formulados en términos de proposiciones existenciales,

cuya función sería la de reservar un lugar determinado a aquélla a la espera de la

aparición de los mencionados objetivos. Algunas de esas proposiciones existenciales

en Contabilidad pueden concretarse en las siguientes:

• Existe un conjunto de hipótesis específicas para recoger dentro de una cuenta

general las fluctuaciones en el nivel de precios.

• Existe un conjunto de hipótesis específicas para asignar valores a transacciones.

• Existe un conjunto de hipótesis específicas que describen cuando una parte de

riqueza debe considerarse como ingreso o como gasto.

Según Braithwraite (1965), una vez precisados los hechos observados por la

Contabilidad así como el auténtico alcance de sus hipótesis fundamentales, se

procederá analizar la consideración conjunta de ambos. Al mismo tiempo. Requena

(1986), confiere a la Contabilidad una configuración teórica especial, cuya razón de ser

se deriva de la consustancial naturaleza de sus hipótesis fundamentales y la frecuente

interrelación de las mismas con objetivos concretos, cuya circunstancia no ha sido,

comúnmente, tomada en consideración. De tal manera, se observa que, generalmente,

se utiliza en Contabilidad hipótesis específicas que, erróneamente, son tomadas como

reglas contables, e incluso, en ocasiones, como auténticos principios de contabilidad,

89 

 

 

sin deparar en establecer la evidente asociación de las mismas con los propósitos u

objetivos particulares que las condicionan, los cuales hacen de ellas meras

proposiciones restringidas a un campo limitado de aplicación.

El último elemento necesario a tener presente en el análisis de la caracterización

de la Contabilidad como cuerpo de Teoría, es necesario señalar que aquélla incide en la

investigación del alcance de sus consecuencias observables. El problema que se

origina en torno a esta circunstancia no resulta del todo aclarado, toda vez que como

afirma Mattessich (1966), el camino o criterio a seguir para la refutación de hipótesis

contables resulta no menos precario que los medios a utilizar para ello. Se supone que

ciertas teorías son adecuadas para la verificación, o más concretamente para la

refutación de hipótesis contables, ¿en qué momento procede rechazar la hipótesis o

teoría testada? Una teoría científica no puede ser verificada en el sentido estricto de la

palabra, sino sólo, en todo caso, refutada, y como consecuencia, el criterio de

invalidación, en cierto modo, sustituye al de verificación.

Lo explicitado anteriormente viene suponiendo una gran dificultad para la

Contabilidad, pero, no es menos cierto que también afecta a otras muchas disciplinas.

En cualquier caso -concreta el autor- ello es solamente cuestión de realizar una efectiva

distinción entre hipótesis científicas e hipótesis pragmáticas, pues mientras éstas no

pueden ser invalidadas más que por la aparición de otras hipótesis competitivas que

proporcionan un mayor rendimiento que la teoría testada, una hipótesis puramente

científica puede ser invalidada por el criterio anteriormente expuesto.

Como consecuencia de lo anterior, podría decirse, en definitiva, que si bien

existen, serios problemas respecto de la caracterización de la contabilidad como una

teoría científica, no lo es menos que, desde un punto de vista epistemológico, tales

dificultades no son insuperables (Mattessich, 1966). Siguiendo a Piedra (1995), en este

intento de caracterización científica de la Contabilidad, y desde otro punto de vista, se

puede basar en el análisis realizado en los apartados precedentes sobre los rasgos

distintivos que debe revestir un conocimiento determinado para ser tipificado como

científico: racionalidad y objetividad.

90 

 

 

2.2.3. Métodos Generados en la Teoría de la Contabilidad

Dentro de los enfoques o métodos que se han usado para el desarrollo de la

teoría contable están, sin lugar a dudas, los enfoques o métodos tradicionalmente

empleados en la metodología y de características distintivas y particulares de la

contabilidad. Según Salmonson (1971), Hendricksen (1981), Romero (2002), Mantilla y

Vásquez (1997) y Sarria (2003), determinan varios enfoques que se emplean en la

teoría de la contabilidad: a) enfoque deductivo; b) enfoque inductivo; c) el enfoque ético;

d) el uso de la teoría de la comunicación; e) la aplicación de las relaciones basadas en

la conducta; f) el interés de los factores sociológicos; g) un enfoque macroeconómico; h)

el enfoque pragmático; i) los enfoques no teóricos; j) un enfoque basado en la teoría de

las cuentas. Los autores sostienen que estos enfoques no son independientes entre sí.

En general, hay que emplear más de uno, bien explícita o implícitamente, en el

desarrollo de los principios de contabilidad. Por lo tanto, las teorías desarrolladas y

estudiadas originándose un enfoque ecléctico y recurren a todos estos enfoques antes

señalados, en varios puntos. A continuación, examinaremos brevemente cada enfoque.

a) Enfoque Deductivo de la Teoría Contable

El método deductivo, también conocido como deducción, del latín “deducere”,

significa sacar o desprender. Es un procedimiento racional que consiste en llegar al

conocimiento de casos particulares a partir de conceptos universales (Pheby, 1988). Sin

duda, el deductivismo, se trata de un procedimiento que consiste en desarrollar una

teoría empezando por formular sus puntos de partida o hipótesis básicas y deduciendo

luego sus consecuencias con la ayuda de las subyacentes teorías formales

En relación con este planteamiento, para Mantilla y Vásquez (1997: 90), “el

método deductivo es el raciocinio que pasa de lo universal a lo particular, deriva

aspectos particulares de las leyes, axiomas, teorías o normas; ha sido empleado

especialmente por las disciplinas filosóficas, jurídicas, históricas y teológicas”.

91 

 

 

No obstante, para Pheby (1988), la deducción es trascendental (u objetiva), si se

explica como un concepto puro, a priori se relaciona con los objetos; y empírica (o

subjetiva), si muestra cómo adquiere un concepto mediante la experiencia y la reflexión.

Van Dalen y Meyer (1981), señalan que toda explicación verdaderamente

científica tendrá la misma estructura lógica, estará basada en una ley universal y junto a

ésta, aparecen una serie de condicionantes iníciales o premisas, de las cuales se

deducen las afirmaciones sobre el fenómeno que se quiere explicar. Para obtener

conocimientos más fidedignos, agrega este autor, Aristóteles estudio el silogismo, o

racionamiento deductivo que proporciona un medio para probar la validez de una

conclusión determinada. En este sistema se parte de objetos y postulados para deducir

principios fundamentales que constituyen la base para posibles aplicaciones concretas.

Sin embargo, Hendricksen (1981:4), no aplica el método deductivo sino que

propone una metodología contable a partir del mismo. Una de las desventajas de este

método o razonamiento deductivo es que si la ley, axioma, teoría y norma es falsa, las

conclusiones derivadas de ella, pueden ser falsas también, en este orden de ideas

según Romero (2002) la aplicación del método deductivo requiere:

1) La formulación de objetivos generales y específicos de la presentación de informes financieros; 2) Una declaración de postulados contables concernientes al medio social, económico, político y sociológico en que debe operar el sistema contable; 3) Un conjunto de lineamientos que permita trazar las pautas del proceso de razonamiento; 4) Una estructura, grupo de símbolos o marco de referencia dentro del cual pueda plantearse las Ideas; 5) Desarrollar un conjunto de “definiciones”, esto es, emplear unos términos definidos; 6) Enunciar los “principios generales” que deben aplicarse en el quehacer operativo (p.52)

Para las deducciones, se utilizan las reglas de inferencia lógica y la construcción

de sistemas formales (axiomáticos, estructurales, de reescritura, algebraicos). Para las

validaciones se utilizan los análisis de consistencia, completitud e independencia.

Muchas veces ocurre que las derivaciones son controladas progresivamente mediante

el chequeo o comparación con datos empíricos agrupados en “corpus”, lo cual se

concibe como mecanismos de control empírico de la deducción.

92 

 

 

El Documento Nº 1 de A.E.C.A. “Principios y Normas de Contabilidad en

España”, de 1980 con revisión posterior de 1991. Explica que su elaboración sigue una

metodología deductiva, que se inicia con la enunciación de un conjunto de postulados,

axiomas o hipótesis básicas de carácter general, de los que saldrá por inferencia

deductiva un conjunto de principios hasta desembocar, por último, en una serie de

normas particulares.

Las reglas y aplicaciones prácticas se deducen del razonamiento lógico, los

postulados y los principios deducidos lógicamente no deben sólo sustentar ni tratar de

explicar las convenciones contables ni la práctica de la contabilidad actualmente

aceptada (Sarria, 2003).

En este contexto, para Schneider (1972) señala que:

El término contabilidad se refiere conjuntamente a las anotaciones y cálculos que se hacen en una empresa con el fin de a) ofrecer un cuadro numérico de los hechos reales y b) disponer de una base numérica que sirva de orientación a la gerencia (p.3).

Dentro del ámbito de América Latina, una de las experiencias de mayor riqueza

en la teoría y práctica contable es la de el Instituto Mexicano de Contadores Públicos

(1991), parte de las características de la información contable (sin hacer referencia

explícita a los objetivos), y se compone por varias clases de conceptos ordenados de

acuerdo con su jerarquía: principios, reglas particulares y criterio prudencial de

aplicación de las reglas particulares. Recientemente en investigación contable se han

hecho esfuerzos por definir los Postulados o Principios Fundamentales de la

Contabilidad (Cardona, 1989).

Romero (2002), dice que:

Es necesario establecer un sistema de principios que satisfagan las necesidades de información en general, pero que también deje satisfecho al usuario particular; de ahí que, la teoría contable deberá ser lo suficientemente flexible para cubrir los diferentes requerimientos, pero al mismo tiempo lo suficientemente rígida para lograr cierta uniformidad y coherencia en los informes financieros destinados a los accionistas y al público en general. Por otra parte, se identifican y clasifican como conceptos básicos que establecen: la delimitación e identificación del ente

93 

 

 

económico (entidad, realización, período contable), las bases de cuantificación de las operaciones (valor histórico original, negocio en marcha, dualidad económica) y la presentación de la información financiera cuantitativa por medio de los estados financieros (revelación suficiente). A demás, la importancia relativa y la consistencia quedan definidas como principios que abarcan las clasificaciones anteriores por ser requisitos generales del sistema (p.52)

Requena (1986), afirma que, dada la dificultad para contrastar empíricamente las

hipótesis básicas, se da cada vez un mayor grado de abstracción de las teorías

construidas a partir de este procedimiento, lo que conlleva la construcción de modelos

como representación simplificada de la realidad, con el consiguiente riesgo de

separación entre modelo y realidad.

Sin embargo, es preciso señalar, como apunta Pheby (1988), que existe una

clara separación entre deductivismo y los procedimientos de deducción que

habitualmente se emplean en contabilidad. La deducción, sea axiomática o matemática,

puede ser empleada para facilitar los análisis estadísticos y test de hipótesis, en cambio

el deductivismo postula que el conocimiento estadístico y empírico es transitorio; un

primer análisis deductivo puede proporcionar mejor comprensión de los fenómenos

financieros-contables. En este método se dan símbolos matemáticos a ciertas ideas y

conceptos. El marco se muestra en la forma de modelos matemáticos que utiliza el

álgebra de las matrices o lógica simbólica (Chacín, y Padrón, 1996).

Sarria (2003) señala:

La formulación de los objetivos generales básicos son distintos y no es probable que los mismos principios y procedimientos alcancen igualmente bien los diversos objetivos. Los objetivos, los postulados, “constreñimientos” y marco estructural se expondrán prolijamente, no obstante, todos ellos son esénciales al desarrollo deductivo. Los postulados no siempre son numerosos ni complicados; pues hasta parecen triviales u obvios. Pero, es conveniente hacerlos explícitos para proporcionar un marco al razonamiento lógico posterior. Los “constreñimientos” son restricciones al desarrollo de principios deducidos de los objetivos y postulados. Estas restricciones son necesarias debido a ciertas limitaciones del medio, particularmente las causadas por la incertidumbre concerniente al futuro y los cambios en los medios tales como las fluctuaciones del valor de la unidad de medición: la moneda, que afecta al problema de la valoración monetaria, es la inestabilidad en la que

94 

 

 

se encuentra inmerso el factor de homogeneización que puede proceder aplicar en cada situación para la conversión de las unidades físicas en unidades monetarias. Los símbolos y el marco operativo general son necesarios para brindar un medio de comunicación de las ideas. En contabilidad, el marco puede ser la ecuación fundamental de la contabilidad y los estados financieros derivados de esta; en este marco, los estados deben articularse entre sí a fin de darles uniformidad interna (p.42)

Para Hendricksen (1981:5), en el enfoque axiomático o matemático de la teoría

de la contabilidad se encuentra un método más preciso de formular los símbolos, la

estructura y los constreñimientos. En este método se dan símbolos matemáticos a

ciertas ideas y conceptos. El marco se brinda en la forma de modelos matemáticos que

utilizan el algebra de las matrices o lógica simbólica.

Los constreñimientos pueden aplicarse en forma de expresiones matemáticas.

Por tanto partiendo de postulados básicos, pueden formularse axiomas y mediante

operaciones matemáticas, teoremas y probarlos en cuanto a lógica. Así, el método

axiomático puede proporcionar un marco útil al enfoque deductivo a la teoría de la

contabilidad (Sarria, 2003: 43)

Gómez López (2000), señala que los autores Devine (1952); Ijiri (1967) y

Mattessich (1972), han profundizado en torno a la fundamentación de la Contabilidad

como ciencia basándose en los caracteres que, según la lógica, deben reunir unos

conocimientos para ser considerados como científicos, estudiando el objeto material, el

objeto formal y el fin de la ciencia contable. Mientras tanto Mattessich (1972), ha

utilizado la axiomática de las ciencias formales y ha constituido sistemas de axiomas,

teoremas, postulados y definiciones a las cuales someten la realidad económica con

objeto de ser tratada con rigor científico y de enunciar los principios y normas de la

ciencia de la Contabilidad. Sin duda, las hipótesis fundamentales de la Contabilidad

presentan más dificultades de precisión que los hechos observables. De ahí los

diversos intentos de formular axiomas contables, proposiciones básicas, postulados,

principios, hipótesis, reglas, entre otras. Se puede concluir, que esta característica

normativa y teleológica de la disciplina contable dificulta el establecimiento de un único

95 

 

 

conjunto de hipótesis fundamentales, dando lugar, quizás, a múltiples conjuntos

alternativos de hipótesis empíricas para otros tantos objetivos particulares.

Ahora bien, la no existencia de una base común para todo sistema contable

implicaría rechazar la concepción de una teoría de la contabilidad, pero si es posible

precisar dentro de la completa gama de sistemas contables una serie de proposiciones

básicas comunes a todos estos sistemas, una teoría de la Contabilidad -en el sentido

riguroso del término- puede existir perfectamente. En tal circunstancia se debería

formular alguna de esas proposiciones básicas a modo de sentencias que contengan

las variables que permitan enunciar posteriores proposiciones compatibles con objetivos

específicos, es decir, que permitan insertar hipótesis empíricas orientadas (Mattessich,

1966).

Del mismo modo, señala Requena (1986), tal consideración conjunta de

conceptos confiere a la Contabilidad una configuración teórica especial, cuya razón de

ser se deriva de la consustancial naturaleza de sus hipótesis fundamentales y la

frecuente interrelación de las mismas con objetivos concretos, cuya circunstancia no ha

sido, comúnmente, tomada en consideración. De tal manera, se observa que,

generalmente, se utiliza en Contabilidad hipótesis específicas que, erróneamente, son

tomadas como reglas contables, e incluso, en ocasiones, como auténticos principios de

contabilidad, sin deparar en establecer la evidente asociación de las mismas con los

propósitos u objetivos particulares que las condicionan, los cuales hacen de ellas meras

proposiciones restringidas a un campo limitado de aplicación. Por último, al centrarse en

el último elemento necesario a tener presente en el análisis de la caracterización de la

Contabilidad como cuerpo de Teoría, es necesario señalar que aquélla incide en la

investigación del alcance de sus consecuencias observables.

El problema que se origina en torno a esta circunstancia no resulta del todo

aclarado, afirma Mattessich (1966):

El camino o criterio a seguir para la refutación de hipótesis contables resulta no menos precario que los medios a utilizar para ello. Supongamos que ciertas teorías son adecuadas para la verificación, o más concretamente para la refutación de hipótesis contables, ¿en qué

96 

 

 

momento procede rechazar la hipótesis o teoría testada? Una teoría científica no puede ser verificada en el sentido estricto de la palabra, sino sólo, en todo caso, refutada, y como consecuencia, el criterio de invalidación, en cierto modo, sustituye al de verificación (p. 256).

Una de las principales desventajas del método deductivo es que si cualquiera de

los postulados y premisas es falso, las conclusiones también pueden ser falsas

(Salmonson, 1971). Además, se le considera demasiado alejado de la realidad para

poder deducir principios prácticos y factibles o brindar la base de reglas también

prácticas. Pero estas críticas nacen generalmente de una mala interpretación del

propósito y sentido de la teoría no es necesario que la teoría sea esencialmente

práctica para que sea útil a la implantación de procedimientos practicables.

Sarria (2003) señala que:

El fin primordial de la teoría es proporcionar un marco o estructura para el desarrollo de nuevas ideas y procedimientos nuevos y para contribuir a la elección de opciones entre procedimientos alternativos. Si se cumplen estos objetivos no es necesario que la teoría se base totalmente en conceptos prácticos ni que se restrinja al desarrollo de procedimientos que sean del todo practicables y prácticos en función de la tecnología actual conocida. De hecho, muchos de los principios y procedimientos hoy aceptados son guías generales para la acción más bien que reglas especificas que puedan seguirse precisamente en cada caso aplicable (p.43)

b) Enfoque Inductivo de la Teoría Contable

El procedimiento inductivo consiste en extraer conclusiones generalizadas de

observaciones y mediciones detalladas. De ahí que después de sólo unas pocas

observaciones pueden hacerse generalizaciones concernientes a todo el universo o a

un grupo de situaciones generales, sin embargo, estas generalizaciones están sujetas a

confirmación o refutación posterior después de más experimentación y observación.

Para Hendricksen (1981), el procedimiento inductivo radica en

Extraer conclusiones generadas de observaciones y mediciones detalladas. Después de sólo unas pocas observaciones, pueden hacerse generalizaciones concernientes a todo el universo o a un grupo de

97 

 

 

situaciones similares. Sin embargo, estas generalizaciones están sujetas a confirmación o refutación posterior después de la experimentación y observación (p.6).

En consecuencia, todos los principios deducidos por inducción son, por tanto,

conceptualmente rebatibles. Así, pues mediante el proceso inductivo: “Newton pudo

observar las características del movimiento y de estas observaciones y mediciones

deducir generalizaciones o leyes de la gravitación” (Sarria, 2003:44)

Para Romero (2002:52) en el método inductivo, se parte de los fenómenos

particulares cuya incidencia forma la ley, es decir, va de lo particular a lo general o

universal. La inducción intenta obtener de los casos particulares observados una ley

general válida también para los no observados. Por otro lado, al dominio de la inducción

pertenecen las leyes de las ciencias naturales (física, química, biología), de la inferencia

estadística, de la psicología experimental y de la reciente investigación empírica

contable (Mantilla y Vásquez, 1997).

Para Gómez (2000:11), bajo este enfoque, la contabilidad también mide, para lo

cual, utilizando toda una serie de conceptos fundamentales al respecto, crea un cuerpo

de teoría que ordena tal problemática. En relación con la medición se encuentra la

valoración, ya que las magnitudes reales se presentan de una manera heterogénea, y

con el fin de homogeneizarlas, se busca un factor de conversión que permita referir

todas las magnitudes a una unidad común (Stevens, 1959).

Esta operación da lugar a la valoración. Las funciones referidas han permitido la

homogeneización de los entes que se pretenden captar, pero, sin embargo, no se

posee aún el reflejo idóneo para que la información elaborada arroje la utilidad deseada.

Es por ello por lo que la Contabilidad ha de representar la fenomenología aprehendida a

través de entes representativos o subrogados, fundamentalmente con la cuenta y el

balance, que puedan transmitir su imagen con la fidelidad necesaria.

En estas circunstancias, una vez elaboradas las leyes o principios, éstos

deberán ser comprobados y corroborados mediante el proceso lógico del método

deductivo. Dentro de sus desventajas, se encuentra que el observador pudiera estar

98 

 

 

inconscientemente influido por ideas que distorsionen las relaciones y los datos que

debe observar.

No obstante, a tal propósito, la definición de contabilidad elaborada por Gonzalo

Angulo (1983):

La Contabilidad, como cuerpo de conocimientos, es una ciencia empírica, de naturaleza económica, cuyo objeto es la descripción y predicción, cualitativa y cuantitativa, del estado y la evolución económica de una entidad específica, realizada a través de métodos propios de captación, medida, valoración, representación e interpretación, con el fin de poder comunicar a sus usuarios información objetiva, relevante y válida para la toma de decisiones (p.107)

Según Sarria (2003):

En la contabilidad, el procedimiento inductivo comprende la realización de observaciones de los datos financieros referentes a las empresas. Si es posible hallar relaciones recurrentes, pueden formularse generalizaciones y principios, de ese modo, pueden deducirse nuevas ideas y principios, particularmente si el observador no se deja influir por los principios y prácticas actuales (p.44)

Es pertinente subrayar aquí que la aplicación de los diversos métodos no

siempre es en forma exclusiva, sino que se combinan para lograr una mejor teoría

contable, lo que además, es sano y conveniente. Para Mantilla y Vásquez (1997:94) “los

contables emplean con frecuencia el método inductivo al generalizar las prácticas

exitosas y llevarlas a Normas Internacionales (o leyes nacionales), aunque para la

justificación de esto emplee los argumentos deductivos”. Si bien este tipo de inducción

aplicado por los contables no alcanza el rigor de la ciencia, bien puede decirse que

corresponde a una aplicación válida del método inductivo.

Para Tua Pereda (1991), este método ha tenido gran acogida sobre todo por

quienes buscan ubicarla en el conjunto de las ciencias sociales desarrollando la

investigación empírica. Aplicando la inducción a la Contabilidad, hace una

diferenciación entre inducción positiva y normativa. Señala que la inducción positiva (o

positivista) puede ser útil en los siguientes campos de la Contabilidad:

99 

 

 

1. En el trabajo previo a la construcción de una teoría contable en cuanto ésta

trata de inferir rasgos comunes, asunciones básicas presentes en todos y cada uno de

los sistemas contables en presencia.

2. En la codificación de reglas, siempre y cuando en la inferencia se Incluyan

debidamente contrastadas, no sólo aquellos, sino también los objetivos o propósitos a

los que van encaminados. En la medida en que la teoría contable se haya desarrollado

en sistemas validados adecuadamente, sus premisas y propósitos pueden ser inferidos

inductivamente.

Su concepción normativa, la señala Tua Pereda (1990:18), “como alternativa

posible a la aceptación generalizada”, es decir, la elección como válida de la práctica

más extendida estriba en la combinación adecuada de mecanismos inductivos (análisis

de los hechos) y premisas normativas (hipótesis Instrumentales), en una secuencia de

tanteo de generalizaciones a partir de los que se verifica la concordancia de una

práctica existente con los propósitos perseguidos que permitiría el rechazo de las

menos adecuadas a los fines previstos.

Según Rodríguez Ariza (1992), la utilización del método inductivo queda patente

en cuanto que la Contabilidad parte de la observación de hechos, fenómenos o

realidades particulares, hechos contables susceptibles de ser captados y

representados, de tal forma que, aislándolos de otros, los capta, interpreta, mide y

valora, a través del análisis precontable.

Así, mediante el empleo de entes conceptuales adecuados, resultan susceptibles

no sólo de la utilización de los distintos sistemas contables llegándose, por sucesivas

agregaciones, a la formulación de diversos estados contables, síntesis de esa realidad

económica estudiada y máximos exponentes de esta operatoria inductiva. “la

asignación de numerales a objetos o sucesos de acuerdo con reglas” (Stevens,

1959:25), y más concretamente Mallo (1979), dice que la medición implica un proceso

de abstracción de algún aspecto de los sucesos, fenómenos o realidades a medir, que

establece, por un principio de equivalencia una relación representativa con conjuntos

100 

 

 

similares o diferentes, que suelen tener una unidad del sistema fácilmente identificable y

agregable.

Las magnitudes que se pretenden medir constituyen propiedades de los objetos,

diferenciándose fundamentalmente en función de la posibilidad de establecer escalas

de medición o reglas para la asignación de numerales.

Para Ijiri (1967), lo más importante de la medición consiste en elegir un conjunto

especial de símbolos llamados números para este fin particular y establecer una

relación entre ellos. Se puede, pues, tomar un número y asignarlo como símbolo del

objeto en cuestión como si éste tuviera una propiedad representada por aquél que es

independiente de las propiedades que otros objetos tienen. La más importante

aplicación contable del método inductivo está en el muestreo estadístico empleado en

las pruebas selectivas de Auditoría.

Ahora bien, en la evaluación del Control Interno no siempre es posible. Y

tampoco necesario, verificar cada una de las operaciones; por ello, empleando los

conceptos de importancia relativa y riesgo probable, se realiza la revisión analítica

empleando técnicas de muestreo estadístico: de la evaluación de los datos de la

muestra se obtienen conclusiones, las cuales son consignadas en el Informe de

Auditoría (Mantilla y Vásquez, 1977).

Claro está que con la práctica generalizada de utilizar informes estándar se

genera un enorme vacío entre las conclusiones y el informe, de lo cual se deriva un

reducido carácter científico de tal práctica. Ello se obvia dejando a discrecionalidad tal

Informe u opinión: se trata de la aplicación del criterio profesional del auditor, una

práctica bastante cargada de subjetividad. Recientemente ha empezado a hablarse de

investigación empírica en Contabilidad, según Zeff (1985), en parte como reacción a los

tradicionales métodos deductivo-normativos (Legalistas, jurídicos), pero también como

búsqueda de un carácter científico, imitando el paradigma de las ciencias físico-

mecánicas y trasladando su aplicación a lo contable.

Para Mantilla y Vásquez (1997), se ha logrado bastante, sobre todo en

desarrollar aspectos prácticos de alto potencial, especialmente en lo que se ha

101 

 

 

denominado Ingeniería Contable. Ésta consiste en sofisticar los métodos matemáticos

con los cuales se justifica la inducción: el contable se basa no solo en cálculos

aritméticos o estadísticos sino en el cálculo diferencial y la investigación de

operaciones.

Siguiendo a Mantilla y Vásquez (Ob Cit), señalan que en esta área falta mucho

por avanzar pero es de las más promisorias. Mayor desarrollo han tenido las

investigaciones del comportamiento de los contables a partir del análisis estadístico,

pero debe reconocerse que no se asume la problemática técnica de lo contable sino

factores síquicos, sociológicos y éticos, especialmente. Otra aplicación importante de la

inducción se da en el campo normativo de la Contaduría Pública: dada la variedad de

prácticas y técnicas, éstas se van agrupando de acuerdo con su efectividad práctica

(valor técnico - contable) y el reconocimiento (gremial o estatal).

A partir de ellos son generalizadas y elevadas al plano normativo. Esta es la

forma como se ha obtenido lo que hoy se denominan "Métodos de reconocido valor

técnico", "Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA)" y "Normas de

Auditoria Generalmente Aceptadas (NAGA)" otro ejemplo es el de implementación de

ajustes integrales por inflación en Colombia. Se copia un modelo (chileno), se somete a

prueba y crítica, recogiendo las inquietudes y problemas en su aplicación, luego se

corrige con otra norma y vuelve nuevamente a someterse a crítica. Resulta este método

similar al de conjeturas y refutaciones de Popper (Mantilla y Vásquez, 1997).

Ciertamente estos son usos no científico de la inducción, pero si un ejemplo

correcto del empleo de ésta. Hay enormes dificultades para darle objetividad a esta

costumbre inherente a la Contaduría Pública por la manipulación del proceso de

generalización: a nivel gremial son los Comités quienes en últimas toman la decisión y a

nivel estatal el manejo político ("lobby") dado a la promulgación de las normas deja

mucho que desear, desde el punto de vista de la ciencia, claro está (Monsalve y Nieto,

1990).

Dentro de las desventajas del método inductivo, se encuentra que el observador

pudiera estar inconscientemente influido por ideas que distorsionen las relaciones y los

102 

 

 

datos que debe observar (Sarria, 2003) pues, Chambres (1996a), pretendía que el

enfoque básico de la teoría de la contabilidad utiliza tanto el método deductivo como el

inductivo, pero fundamentalmente por un razonamiento lógico.

c) Enfoque Ético de la Teoría Contable

Hablar del enfoque ético de la teoría de la contabilidad es pensar no solamente

en lo que dicen los estados financieros, sino a quién se lo dicen, es decir, se refiere al

contenido de los mismos, en referencia a la Contabilidad Ética, su doctrina en términos

generales se centra en el fairness donde los conceptos de “justicia”, “verdad” y

“equidad” constituyen de lo que se denomina: Contabilidad Ética (Cuadrado y Valmayor,

1999:113).

Sin embrago, son conceptos adecuados sobre los que descansan los principios

contables, en la elaboración y presentación de los estados financieros, se refiere al

hecho de que estos informes han de servir a un variado número de errores con

intereses razonablemente distintos.

Qué sucedería en el caso de que el contador sesgara la información en favor de

los dueños de la empresa, desde luego, los propietarios saldrían beneficiados al reducir,

por ejemplo, las utilidades, pero evidentemente los trabajadores se verían lesionados al

recibir una menor cantidad como reparto de las utilidades y el fisco también se vería

dañado al no captar la cantidad correcta de impuestos sobre esa utilidad disminuida o,

en caso extremo, la determinación de una pérdida.

Uno de los primeros promotores de los conceptos éticos en la teoría contable es

R.D. Scott quien en 1941, sugirió que:

La base para determinar la práctica de la contabilidad se remonta a los principios en que se fundamentan los organismos sociales. Sus conceptos básicos eran: 1) los procedimientos contables tienen que dar tratamiento equitativo a todas las partes ingresadas; 2) los informe financieros deben declaración verdadera y exacta sin falsear los hechos; 3) los datos sobre contabilidad deben ser equitativos, insesgados e imparciales, sin servir a intereses especiales. A estos conceptos básicos añadió los requisitos de

103 

 

 

que los principios contables se deben ser sometidos a modificaciones continuas cuando se hagan necesarios (p.341).

Scott (Ob Cit), aboga por la idea de la equidad, justicia, e imparcialidad se

refieren a criterios que, ni los informes de contabilidad ni los estados contables están

sujetos a influencia o sesgo indebido. No deben prepararse con el objeto de satisfacer a

personas o grupo determinado alguno con detrimento de otros. Los intereses de todas

las partes deben tenerse en cuenta en el apropiado equilibrio particularmente sin

preferencia por los derechos de la dirección empresarial o los dueños de la firma que

puedan tener más influencia sobre la elección de los procedimientos de contabilidad;

enumera tres principios primordiales: la Justicia se refiera frecuentemente a la

conformidad a una norma determinada formal o informalmente como guía para el

tratamiento equitativo.

Según Cuadrado y Valmayor (1999:113), hablar de justicia es hablar de equidad;

o sea, que la información se prepare pensando en el beneficio de todos los usuarios. Se

puede decir que se busca la equidad para con los usuarios de la información financiera,

no la de los datos que se muestran en la información, considera Scott que el principio

de justicia constituye la piedra angular de la teoría y la practica contable, puesto que la

contabilidad acumulativa, la distinción entre activo y gastos, y Col. conceptos contables

fundamentales similares se basan en dicho principio.

Respeto al concepto de equidad, ha sido objetivo básico en la presentación de

los estados financieros dictaminados. El postulado de la rectitud es el que se utiliza para

sostener el principio de que: “las obligaciones (pasivo) deberán quedar reconocidas y

contabilizadas en el periodo en que se incurrió en ellas, y deberá eliminárselas en el

periodo en que deje de existir”.

Según Anderson en Salmonson (1971), un examen cuidadoso de los intereses

de la administración de la empresa, de los accionistas, de los acreedores, de los

clientes, de los trabajadores y del público indica que una presentación del pasivo y de

las obligaciones que sean correcta y justa para todos es el resultado de la aplicación de

este principio. Y la aplicación del principio exige que se contabilice y presente el pasivo

en el que se haya incurrido por un arrendamiento a largo plazo.

104 

 

 

La verdad, en lo que a la contabilidad se refiere es probablemente más difícil de

definir y aplicar. Muchos tratadistas parecen utilizar el término con el significado “de

acuerdo con los hechos”, sin embargo, no todos los que se referían a la verdad en la

contabilidad tiene en consideración la misma definición de los (hechos). Se refieren a

los hechos contables como datos que son objetivos y verificables. Así pues, los costos

históricos pueden representar hechos contables, por otro lado el vocablo “verdad” se

usa con frecuencia a la valoración de activos y gastos en términos económicos

actuales, por ejemplo MacNeal (1939), declaro que los estados financieros solo

muestran la verdad cuando revelan el valor corriente del activo y las ganancias y

pérdidas acumuladas por cambios en los valores, si bien los aumentos en estos deben

llevar la denominación de realizados no realizados.

La verdad, se utiliza también para hacer referencia a proposiciones o

manifestaciones que generalmente se consideran como principios aceptados. Por

ejemplo: el reconocimiento de una ganancia en el momento de una venta de un activo

es aceptado por lo general como declaración de las condiciones reales, mientras que la

declaración de un aumento por tasación del valor de un activo antes de su venta como

utilidad ordinaria, por lo común se considera carente de veracidad.

De este modo la regla prescrita en relación con la realización de las utilidades es

La guía. Pero la veracidad de los informas financieros dependen de la validez

fundamental de las reglas y principios aceptados en que los estados se basan. Las

reglas y procedimientos vigentes brindan un cimiento inadecuado para medir la

veracidad. Durante mucho tiempo el concepto de equidad ha sido objetivo básico en la

presentación de los estados financieros dictaminados. Las forma de dictamen o

certificado del contador generalmente dice, “… en nuestra opinión los estados adjuntos

presentan equitativamente la situación financiera de la compañía y los resultados de

sus operaciones durante el ejercicio terminado en esa fecha…” (Sarriá, 2003:47)

Esta manifestación expresa la fidelidad en la presentación de las realidades de

las operaciones y situación financiera de la empresa. Al examinar el concepto de

equidad, excluyen tres subconceptos: corrección contable, revelación adecuada y

obligación de revisión o censura. Por ello, toda vez que la situación de determinar la

105 

 

 

veracidad hace que la información pueda ser elaborada de manera subjetiva, se debe

procurar, una vez determinado el fin particular de la información, apegarse a las

normas, las reglas y los principios establecidos para lograr una medición objetiva de la

verdad.

Partiendo como siempre, de concepciones y pensamiento lógicos, para que los

estados financieros no sean las monstruosidades que refiere Hendricksen (1981),

acerca de los contadores que, en su esfuerzo por mostrar hechos y realidades, son

comparables con los tres ciegos que, según Confucio, describieron un elefante como si

fuera una pared, un árbol o una serpiente, debido a que uno palpó el costado, otro la

pata y otro la trompa del paquidermo.

Lo que es importante destacar en relación con este enfoque ético, es que al

presentar información financiera, la duda pudiera no estar en que resulte verdadera,

falsa, equitativa o injusta, sino que sea pertinente y lógicamente concebida, para

expresar operaciones económico-financieras, la situación financiera de la empresa sus

resultados de operación (Romero, 2002:55).

d) Enfoque de la Teoría Contable Basado en la Teoría de la Comunicación

La contabilidad puede tomar prestado con provecho de otras ciencias, a fin de

construir un marco para el desarrollo de la teoría y para evaluar los objetivos apropiados

de la contabilidad. Una de las técnicas metodológicas que ha demostrado ser útil en

otros campos es la teoría de la comunicación. Sarria (2003), sondea la teoría de la

comunicación haciendo hincapié en la necesidad de conocer la capacidad del usuario

para comprender la información que le suministra. Si bien, se ha hecho poco en cuanto

a aplicar la teoría de la comunicación a la contabilidad.

El enfoque de la teoría de la comunicación define el papel del contador como el

de un observador de los acontecimientos económicos que da cuenta de los mismos en

estados o relaciones contables para los usuarios que a su vez, actúan y crean nuevos

acontecimientos económicos.

106 

 

 

Bedford y Baladouni (1972:26), sugieren una relación interesante entre la

comunicación y la contabilidad, ambos pretenden que “la contabilidad pueda

considerarse como un sistema integrado del proceso de comunicación”. Este modo de

comunicación comprende una determinación de que información concerniente a una

empresa debe recopilarse y como debe interpretarse, y la selección del mejor método

de comunicación. El sistema debe evaluarse mediante observación de los tipos de

información que necesitan los usuarios de informes de contabilidad y por la

determinación de la capacidad de los usuarios de estados contables para interpretar

apropiadamente la información.

Este método es importante, ya que no sólo se interesa por la mejor manera de

recabar la información, la determinación de qué los datos deben formar parte del

proceso de registro y la importancia en la presentación interpretación de las cifras, sino

que se enfoca también en la selección del mejor método de comunicación, pues de

nada serviría una buena información si la manera de trasmitirlo fuera inadecuada, es

decir, es básico el canal y la forma de comunicación; se dice que “de poco valdría tener

una cinta de una excelente película si nuestro medio de comunicación, la video

reproductora, estuviera defectuoso, ya que la película (información), nos llegaría

distorsionada” (Romero, 2002:55)

Un ejemplo de la aplicación del enfoque basado en la comunicación se halla en

1966 un comité de la Asociación Norteamericana de Contabilidad, A Statement of Basic

Accounting Theory, definió la contabilidad de la siguiente manera: "El proceso de

identificar, medir, comunicar información económica que permita juicios y decisiones

informados por parte de los usuarios de la información." (Hendricksen, 1981:12)

La American Accounting Asociation (AAA, 1966), tuvo un destacado papel en

esta evolución, al poner reiteradamente de manifiesto la dimensión comunicacional de

la Contabilidad, dimensión que, de acuerdo con su postura, llegó a incluir en sus

definiciones: "La principal función de la Contabilidad es acumular y comunicar

información económica, que permite juicios y decisiones informados a sus usuarios"

(Sarriá, 2003:50)

107 

 

 

e) Enfoque de La Teoría Contable Basado en la Conducta

La teoría de la contabilidad puede también recurrir al estudio de las relaciones

del comportamiento según se analiza en los campos de la psicología, la sociología y la

economía (Hendricksen, 1981:12). Este enfoque también llamado Conductista o

Behaviorista, se basa en las relaciones interpersonales y del comportamiento.

En cuanto a esto, el contador público, al preparar la información financiera, debe

tener presente el efecto que tendrán los estados sobre la conducta del lector, ya que

aun cuando los procedimientos sean adecuados, las circunstancias particulares de un

determinado lector lo podrían llevar a tomar decisiones equivocadas, es decir, se debe

buscar la razón de tal efecto sobre la conducta particular del lector. Pudiera suceder lo

contrario: buscando decisiones acertadas, útiles para lograr al fin propuesto, sería

conveniente modificar los procedimientos.

En consecuencia, la bondad de una técnica o procedimiento debe de evaluarse

en relación con el comportamiento y reacciones que la misma suscite en sus usuarios,

en afirmación de A.R. Belkaoui (1981:37), a la vez que, al objeto de cumplir de la

manera más adecuada su cometido, la Contabilidad requiere del conocimiento y

comprensión de la naturaleza humana, de su motivación, de sus procesos decisorios y

de los factores que influyen en los mismos, así como en el clima y circunstancias

sociales en que se forman aquellas decisiones.

La contabilidad es un medio que suministra información para la adecuada

adopción de decisiones por parte de empresas, personas y gobiernos; un procedimiento

puede ser conceptualmente adecuado; pero, “si conduce a decisiones erróneas o a una

conducta poco deseable hay que escudriñarla cuidadosamente en busca de posibles

defectos” (Sarriá, 2003: 50)

En general lo que hace es realizar una descripción (histórica. conceptual, técnica,

entre otros), de cómo ocurren los fenómenos, generalmente de acuerdo con un marco

de interpretación previamente establecido. Dicha descripción puede ser extensa o corta,

parcializada o certificada con fuentes, detallada o general. Lo que realmente interesa es

mostrar cómo funcionan los objetos de conocimiento.

108 

 

 

El campo contable puede utilizarse para describir el funcionamiento de un

sistema de información financiera: desde el proceso de registro de la transacción

mercantil hasta la toma de decisiones, pasando por la elaboración de soportes y

comprobantes, asientos en libros y producción de estados financieros. También sirve

para describir la problemática gremial de la Contaduría Pública, señalando sus aspectos

históricos, los principales hechos actuales y vislumbrar algunos fenómenos futuros, todo

lo cual puede trasladarse a reglamentaciones. De hecho, así ha sido utilizada,

generalmente para justificar una u otra de las posiciones que hay dentro de la profesión

(Mantilla y Vásquez, 1997:139)

El paso siguiente en este proceso evolutivo no podía ser otro que destacar los

aspectos conductistas implícitos en la información financiera. Tua Pereda (1983), indica

que:

La asunción básica del enfoque conductista estriba en que el principal propósito de la Contabilidad es influenciar la acción que, a su vez, depende del comportamiento de los receptores y elaboradores de la información y de sus reacciones a la misma, motivo por el que se encuentra un importante soporte en las ciencias de la conducta. El principal cometido de este enfoque consiste, por tanto, en la identificación de las regularidades subyacentes en el comportamiento humano y en sus reacciones ante la información contable (p.830)

A pesar de que en muchas discusiones de la teoría de la contabilidad hay

implícito un enfoque basado en el comportamiento, por lo general este juega un papel

secundario, según Hendricksen (1981):

Thomas Prince sugirió qué los postulados motivacionales deben representar un papel más importante en el desarrollo de la teoría de la contabilidad, aunque esta teoría puede basarse mucho en el enfoque pragmático y el razonamiento deductivo. En el campo de la contabilidad gerencial ya se ha hecho una considerable cantidad de investigaciones sobre la conducta y se ha hecho propuesto varios modelos de comportamiento (p.13)

109 

 

 

f) Enfoque Sociológico de La Teoría Contable

Este enfoque es semejante al enfoque basado en la conducta en que los

principios de contabilidad se juzgan por los efectos resultantes. Pero la meta, y no las

decisiones de los usuarios inmediatos de los datos de contabilidad, es el efecto

sociológico más amplio.

Para Sarria (2003)

El sociológico es un enfoque más basado en el bienestar que en el comportamiento. Uno de los objetivos de la contabilidad es, por consiguiente: la comunicación de los efectos de las operaciones de los negocios sobre todos los grupos conexos en la sociedad, sean o no usuarios de la información contable (p.50).

Salmonson (1971:26), reconoce que las personas están motivadas por factores

psicológicos y sociológicos lo mismo que por factores económicos, en este sentido, se

hace hincapié en el modo en que los individuos, los grupos y la sociedad resultan

influidos por decisiones basadas en datos contables

Al respecto Romero (2002) señala que:

Los informes contables no sólo se medirán por su efecto en la conducta de los dueños o de las personas a las que van dirigidas sino que lleva sus objetivos un poco más allá, es decir, se dirige al bienestar de la comunidad, por supuesto que, para este tipo de enfoque, la presentación de ejemplos se dificulta, ya que no es posible determinar cuáles principios o procedimientos son los adecuados, a menos que los contadores posean una idea o base que les ayude a determinar, razonablemente hablando, qué juicios relativos al bienestar son importantes y qué tipo de información les permitirá llegar a formar tales juicios (p.56).

Si bien es verdad que, como afirma García (1983:253), la Contabilidad

"...conserva un cierto carácter menestral, de actividad al servicio de algún señor y no al

servicio de la humanidad en general", no es menos cierto que resulta evidente la

evolución hacia la incardinación de nuestra disciplina en el marco de la responsabilidad

social de la unidad económica. La principal dificultad en cuanto este enfoque está en

que no es posible instituir principios y procedimientos adecuados a menos que los

contadores tengan una base para determinar que juicios sobre bienestar son

importantes y que información contribuirá a formar estos juicios.

110 

 

 

Sarriá (2003) dice que:

Dwight Ladd en su obra Contemporary Corporate Accounting and the Public de 1963, manifestó que el enfoque sociológico descansa en el supuesto de que la contabilidad tiene vital papel social de presentar al público información acerca de la extensión y los usos de las facultades de las compañías anónimas (p.51)

Siguiendo a García (Ob Cit), lo que en un principio se concibe supeditado a un

patrimonio, amplía progresivamente el ámbito de usuarios y, consecuentemente, la

gama de intereses protegidos, hasta incluir también a la colectividad, globalmente

considerada, a la que se legítima como titular de los derechos inherentes a aquella

responsabilidad social.

Tua Pereda y Gonzalo (1986:436-437), predican que la responsabilidad social de

la unidad económica implica reconocer que en la definición del concepto de empresa

concurren, entre otras, dos notas esenciales: de un lado, que la empresa es no solo

administradora del capital de sus propietarios sino, también, de los factores de

producción que le confía la comunidad. De otro lado, y como consecuencia, que la

empresa es una coalición de intereses del más amplio tipo, que deben ser satisfechos

por igual.

La responsabilidad social de la empresa tiene su origen en el hecho de que la

empresa actúa en y para la sociedad, en un contexto frente al que ha de afrontar las

consecuencias de su actividad y el ejercicio de la potestad que la propia sociedad le

confiere.

Tua Pereda y Gonzalo (1986), señalan que:

La actuación de la unidad económica se mide en función de su concordancia con los valores, pautas y requerimientos de la colectividad en su conjunto. Se exige de la empresa una buena dosis de congruencia e, incluso, de cooperación con el entorno en que se desenvuelve y, en definitiva, se considera a la unidad económica como un subsistema del sistema social en el que opera, de modo que actualmente se busca y se defiende el entronque social de la empresa y su inserción en una comunidad a cuyas aspiraciones y demandas no puede permanecer ajena (p.437)

111 

 

 

La responsabilidad social de la empresa comienza a manifestarse en formas

jurídicas y económicas, progresivamente institucionalizadas, que muestran su carácter

irreversible. Buena muestra de ello son las alteraciones en el concepto de sociedad

mercantil, en la propia definición de empresa, y en los paradigmas económicos que

rigen su actuación.

En el campo contable, a pesar de tenerse un enfoque de tipo

económico/administrativo: aún no se ha hecho, en parte por la costumbre de de asumir

prácticas estándar: ello origina que la realidad contable en el fondo no sea tratada y se

maneje la información con bastante artificialidad. De todas maneras, es interesante su

uso para una primera aproximación a las causas objetivas de las problemáticas del

universo contable donde los intereses en conflicto juegan un papel preponderante

(Mantilla y Vásquez, 1997:141).

g) Enfoque Macroeconómico de la Teoría Contable

Este enfoque, en una primera instancia se parece a los comentados

anteriormente (basado en la conducta y el sociológico), ya que uno de los objetivos de

la contabilidad es dirigir la conducta de las empresas y de los particulares. Sin embargo,

“el objetivo se dirige hacia la ejecución de las políticas económicas nacionales

especificas” (Sarria, 2003:51), lo cierto es que la evolución del concepto de Contabilidad

sustituye o complemente la función de registro con la utilidad para los usuarios en la

información financiera.

La respuesta a la pregunta ¿quiénes son esos usuarios? amplía progresivamente

la gama de posibles destinatarios de los estados contables; en este sentido, son

claramente expresivas las declaraciones de la American Accounting Asociation (AAA),

cuyas sucesivas opiniones sobre los usuarios de la Contabilidad son fiel exponente del

camino por el que ha discurrido el pensamiento contable (Hendricksen, 1981:94).

Así, en AAA (1936), parece subyacer el objetivo de la protección informativa de

acreedores e inversores; por su parte, la declaración de AAA (1941), comienza

recogiendo casi textualmente una frase de Paton y Littleton (1940), que supone incluir

112 

 

 

en el ámbito contable a un mayor número de usuarios en relación con el texto anterior:

"el Comité espera que los conceptos básicos sean sometidos a continuo estudio, con la

finalidad de que los interesados por los estados financieros, tales como directivos,

inversores, miembros de cuerpos profesionales reguladores y público en general,

puedan servirse de ellos".

Otro autor, Chambers (1966:99), afirma que Contabilidad es: "un método de

cálculo monetario retrospectivo y presente, cuyo propósito es proveer una fuente

continua de información financiera, como guía para la acción futura en los mercados".

Pero si los usuarios viven y se desenvuelven dentro de una sociedad, entonces

la información suministrada por la contabilidad, al llegar a la sociedad, alcanza un nivel

macroeconómico; esto se puede entender y apreciar si se piensa en la necesidad que

se tiene de llevar una contabilidad de tipo fiscal para la presentación de las

declaraciones y pago de los impuestos y contribuir a través de ellos a alcanzar las

metas fijadas por el gobierno como políticas económicas.

En ese orden de ideas, Machado (2004), hace referencia a las teorías de la

Contabilidad Social. Una de ellas es el paradigma funcionalista de mercado, el cual

incorpora todas las teorías basadas en la teoría económica neoclásica y la teoría

clásica de gestión. Los argumentos en que se apoya para explicar la presentación de

información son aquellos relacionados con el mercado. Las nuevas responsabilidades

sociales que aparecen para la empresa, suponen el incremento de demandas

informativas, tanto desde el exterior como para como para la gestión de la entidad.

Asimismo, cuando se enfoca la utilidad de la contabilidad social a partir de información

cuantitativa, se hace imprescindible observar el sistema consolidado que posee cada

entorno, y se sabe que éste depende en gran proporción del modelo contable.

Además de considerar para que se usa en un país, en palabras de Mueller y

Meek (1999:3), “La contabilidad se ve afectada por el entorno en que opera, del mismo

modo que las naciones tienen diferentes historias, valores y sistemas políticos”

Desde ese punto de vista, la contabilidad social es definida por Machado (2004),

como una disciplina que:

113 

 

 

Tiene su objeto en consolidar información recolectada desde las operaciones microeconómicas hasta las operaciones macroeconómicas con el objetivo principal de ser herramienta que facilita la solución de problemas sociales que se generan en el presente estadio (p.270).

En ella se incluyen las informaciones que genera la entidad para reflejar

diversos aspectos sociales sobre los que puede impactar su actividad como son

cuestiones relativas a los empleados, la comunidad social, el medio ambiente,

cuestiones éticas, entre otras.

Por otra parte, Machado (Ob Cit) hace referencia a que la contabilidad social es

la técnica o ciencia de medición y de interpretación de las actividades y fenómenos que

son de naturaleza económica y social esencialmente. Esta permite, la presentación de

la información financiera a cerca de los costes y beneficios relativos al impacto del

comportamiento social de la empresa, además de la presentación periódica de un

informe social de la entidad basado en la ampliación de los objetivos de la contabilidad

sobre empleados, servicios a los usuarios y la prevención o reducción de la

contaminación.

Algunas de las ideas que principales que sostiene se relacionan con que el

objetivo de la información de tipo social, es ofrecer datos útiles a los accionistas y los

mercados financieros, pues la misma puede influir en la valoración de las acciones. El

usuario básico de la misma es, por lo tanto, el inversor. Los defensores de estas

posiciones consideran que no deben imponerse ningún requerimiento relativo a la

responsabilidad social de las entidades, ya que es considerado como una aplicación

incorrecta de los fondos de los accionistas. También sostiene que la maximización de la

satisfacción social, se logra a través del libre mercado.

Estos son pues, los posicionamientos tradicionales en los que el funcionamiento

del mercado es el que explica todas las actuaciones relativas a la elaboración y

presentación de diversos tipos de información, en los que la de carácter social, ocupa

un puesto cada vez más relevante. Por lo tanto, este paradigma se apoya en

justificaciones puramente económicas.

114 

 

 

Para Machado (Ob Cit), la profesión contable mistifica los procesos para ejercer

el poder, basándose en los valores de la economía marginal, pues ignoran el alcance

para el que la disciplina ha sido y está siendo construida dentro de la sociedad. Los

autores radicales consideran que la contabilidad debe cambiar de una forma drástica

sus pensamientos, incorporando nuevos puntos de vista en sus informaciones. Cada

uno de estos paradigmas hace sus aportes para la aplicación de la contabilidad social, y

confluyen en que ésta muestra los resultados económicos y el impacto que genera el

proceso productivo al interior y al exterior de la empresa.

Otro aspecto importante señalado por Mueller y Meek (1999:111), es el relativo

a que para cada país, existe una mezcla única de variables locales que de manera

conjunta han influido sobre el patrón del desarrollo contable de ese país”. Según este

autor, un elemento primordial a tener en cuenta es el entorno, sirve como marco limite

que referencia la extensión de los impactos cognoscitivos y prácticos, en coherencia a

ello, así mismo “entorno específico responde al grado de flexibilidad, las características

propias y su realidad particular eso lleva a describir los siguientes aspectos.

En ese sentido, enfatiza Muller y Meek (1999), la evolución de los modelos

contables es acelerada y la distribución de los países en estos, resulta cambiante en

razón de la globalización. Los modelos son los siguientes: i) Modelo pleno Armonizado

o Estandarizado, ii) Modelo contable de transición no Autónomo y iii) Modelo Contable

Hermenéutico.

Modelo Pleno Armonizado o Estandarizado: se presenta en los países gestores

del modelo de (NIC) Normas Internacionales de Contabilidad; dueños del capital y

coordinadores de la nueva arquitectura financiera internacional: Aquí también están los

países que sin ser precursores han firmado (TLC) tratados de libre comercio y por ende

adoptaron o adaptarán el modelo, como es el caso de Venezuela, que según la

Federación de Contadores Públicos de este país, está próxima a implementar las 41

Normas Internacionales de Contabilidad (NIC). En ese sentido, ocurren dos

situaciones: el primer grupo de países tiene las concepciones más claras acerca de

contabilidad social, además de sistemas que permiten consolidar su información. El

segundo grupo trata de reacomodar de la imposición de prácticas ajenas a su entorno,

115 

 

 

por lo cual la contabilidad social no se puede ejecutar cuando se presenta una

secuencia de fallas sistémicas.

Modelo Contable de Transición no Autónomo. De este grupo hacen parte los

países que han acogido legalmente otro modelo contable con visiones de

estandarización, es fruto del desarrollo teórico y práctico de otros escenarios. La

contabilidad social al interior de estos países es objeto de estudio publicitario, no arroja

resultados que contribuyan con el buen funcionamiento de la economía y deja sin

control la interacción del hombre con la naturaleza.

Modelo Contable Hermenéutico. Se hace referencia a los países comunistas

cuya economía es radicalmente diferente. Los gobiernos tienen todos los recursos

productivos, además poseen el control de cuanta operación económica se realice al no

poseer capital privado.

Del mismo modo, la función de la contabilidad social está ligada al desarrollo de

los paradigmas de utilización de la contabilidad. Al analizar la función Macroeconómica

y función integral de la información contable, se encuentra que los postulados dan vida

y relevancia a la contabilidad social; cuando macroeconómicamente un estado busca

herramientas que le indiquen su funcionamiento. Además, no existe una apreciación

más precisa que la presentada en un paradigma integral de la información contable,

cuando este se refiere a los puntos que son de interés primario para que la utilidad de la

información sea máxima.

h) El enfoque Pragmático de la Teoría Contable

El pragmatismo filosófico para Hendricksen (1981) esta

Marcado por las doctrinas de que el significado de las concepciones ha de buscarse en su orientación práctica, que la función del pensamiento es como una guía de la acción y que la verdad ha de ser probada preeminentemente por las consecuencias de la creencia (p.15)

Para Sarria (2003) el enfoque pragmático:

116 

 

 

Comprende las ideas que estén acordes con el mundo de la realidad y encuentren utilidad en situaciones realistas. En su aplicación a la teoría de la contabilidad, el enfoque pragmático comprende el empleo de técnicas y procedimientos acordes con el mundo de la realidad, que brinden utilidad a los lectores de los estados financieros; entendiéndose por utilidad, se supone que la teoría que no tenga un uso práctico inmediato es un pobre teoría (pp.52-53)

A pesar de que muchos autores han propuesto su calidad útil como uno de los

propósitos de la contabilidad, Matulich y Heitger (1980), han presentado una de las

mejores proposiciones para la aplicación del enfoque pragmático al desarrollo de la

contabilidad: la base principal de su desarrollo de los procedimientos de la contabilidad

sería por medio de la practica mercantil existente. Esto es, se considera a la

contabilidad como disciplina independiente que pueda desarrollarse a través de la

perfección por la experiencia.

Las afirmaciones de estos autores son, no obstante, poco representativas del

pensamiento imperante en la época en que están escritas, y sólo se justifican a la vista

del espíritu pragmático de la literatura anglosajona, más preocupada normalmente por

establecer las reglas de funcionamiento de la práctica contable que por establecer

formalizaciones teóricas, aunque no es menos cierto que un buen número de ellas

proceden de este ámbito. En efecto, es frecuente que los manuales de Contabilidad con

este origen entren directamente en el establecimiento de reglas prácticas, sin apenas

ningún planteamiento metodológico previo, a pesar de que la doctrina contable británica

y norteamericana ha contado con notables ideólogos.

Esta cuestión no ha pasado desapercibida para Goxens (1970), quien afirma,

aludiendo a la situación española del siglo XIX y comienzos del XX, que "...el

pragmatismo de los tratados ingleses influyó directamente en muchos autores, que se

preocuparon más de explicar cómo se contabiliza, que de razonar por qué debe

contabilizarse así".

Vela (1971), también alude a la misma cuestión, al afirmar que:

La construcción metodológica italiana ha parecido ser ignorada por la generalidad de autores anglosajones y germánicos, quienes, imbuidos de un acusado pragmatismo, han orientado sus trabajos e investigaciones

117 

 

 

hacia problemas técnicos específicos, tales como el control de costes, auditoría, análisis de estados, etc., soslayando más o menos abiertamente los estudios de pura metodología(p.49-50).

Una de las ventajas del enfoque pragmático, es que la contabilidad sólo

desempeña una función útil. Sin embargo, dicho enfoque tiene muchas desventajas

serias, la que posiblemente sea la más obvia es que no hay una medida objetiva para

determinar ¿qué es útil?, ¿por qué? o ¿para quién? La otra desventaja es en el sentido

de que no ha sido aplicado a la contabilidad de una manera lógica, razón por la cual no

se puede decir categóricamente que sea un enfoque teórico (Salmonson, 1971).

El propio Hendricksen, (1981), parece haber estado próximo a esta postura, al

afirmar que:

El objetivo de la Contabilidad financiera es proporcionar un sistema de información y comunicación externas, al recopilar, dar forma compacta, interpretar y diseminar datos económicos, que den una representación financiera de los derechos económicos y el interés relativo de los segmentos de la economía, a fin de facilitar a esos segmentos la formulación de juicios y la toma de medidas (p.45)

Sin embargo, el enfoque pragmático tiene otras desventajas serias. La crítica

más seria es probablemente que no existe en criterios básicos para determinar lo que

se quiere decir con “útil” ¿Para quién deben ser útiles los datos de contabilidad y para

qué propósito? La segunda crítica del enfoque pragmático es que no se ha aplicado a la

contabilidad en forma lógica y, por consiguiente, no puede decirse que es un enfoque

teórico.

i) Enfoques no Teóricos de la Contabilidad

Aunque el hincapié en uno sólo de los precedentes enfoques de la contabilidad

pueda carecer de una estructura de razonamiento lógico y por ello no ser teórico, en

casi todos los casos se han realizado esfuerzos por entrelazar los conceptos con las

estructuras teóricas mediante su combinación con otros enfoques. Sin embargo, “casi

todas las prácticas de la contabilidad han sido implantadas sin necesidad de cimiento

teórico” (Hendricksen, 1981:17)

118 

 

 

Por ejemplo: el método empleado por el Instituto Norteamericano de Contadores

Públicos, antes de 1959 es que el desarrollo de principio de contabilidad se basó

principalmente en argumentos prácticos no teóricos. Se estudiaron procedimientos y

técnicas especificas y se recomendaron ciertos procedimientos a base de su utilidad sin

dependencia de una armazón general de teoría de la contabilidad que lo comprenda

todo ni la necesidad de interdependencia de los varios procedimientos recomendados

en diferentes esferas.

Sin embargo, los principios y procedimientos recomendados ganaron en

responsabilidad cuando fueron aceptados generalmente con posterioridad. Por tanto, la

prueba final de la recomendación fue la aceptación general de los procedimientos en la

práctica real que entonces se consideraban como prueba de su utilidad.

Por su dependencia de la aceptación general este enfoque práctico (conocido

frecuentemente como enfoque pragmático), conduce a una forma de “derecho

consuetudinario” en contabilidad, es decir: los principios, procedimientos y técnicas se

consideran buenos si existe precedencia para su aceptación general en un campo

dado. Además, la aceptación puede desplazarse a otro campo si puede hallarse el

mismo tipo de utilidad en el nuevo campo.

Un ejemplo se tiene en los métodos de valuación de inventarios. Durante un

tiempo se empleó el costo promedio, hasta que un grupo de empresas empezó a utilizar

el UEPS (ultimas en entrar, primeras en salir) a la cual, en sus inicios, no se le daba

gran importancia o validez, pero a medida que fue mostrando sus ventajas y su

aceptación por las empresas y contadores se hizo mayor; se convirtió en un método de

valuación generalmente aceptado, dada su aplicación práctica.

La limitación más seria y significativa es que, en determinadas situaciones, una

práctica generalmente aceptada pudiera no ser la más útil o adecuada desde la óptica

de que tal información podría no permitir llegar a una adecuada toma de decisiones.

Téngase presente que en muchas ocasiones se aceptan y se adoptan procedimientos

por el simple hecho de que son baratos o sencillos (sin tener en cuenta que lo barato

119 

 

 

cuesta caro y que por cuidar los centavos se pierden los pesos), o porque en algunas

situaciones, disminuyen el pago de impuestos (Salmonson, 1971).

En conclusión, este enfoque ha sido denominado erróneamente método inductivo

o empírico. La investigación se dirige hacia el descubrimiento a que procedimientos de

contabilidad son frecuentemente usados por los contadores o los usuarios de los

estados financieros. La simple razón de que un método o procedimiento sea aceptado y

utilizado en forma general, no implica necesariamente que sea útil, lógico o bueno.

j) Enfoque Basado en la Teoría de las Cuentas

Los esfuerzos por exponer una teoría que dé explicación lógica al mecanismo de

la contabilidad por partida doble y al carácter de las relaciones de las cuentas son

probablemente las primeras formulaciones de la teoría de la contabilidad.

Según Hendricksen (1981), este enfoque se encuentra aun en los textos,

particularmente en los tratadistas europeos. El objetivo de este enfoque es, por lo

común, suministrar un medio gracias al cual todas las transacciones pueden registrase

fácilmente y sin construcciones ficticias. Se utiliza también para explicar el sistema de la

partida doble y las características básicas del activo, las participaciones, los ingresos,

los gastos y las utilidades.

La principal ventaja de este enfoque es que contribuye a permitir la comprensión

de práctica de contabilidad actual y su evolución histórica. Sin embargo, tiene la

desventaja de estar restringida por la estructura formal de la igualdad matemática de la

ecuación fundamental de la contabilidad (Activo es igual a Pasivo mas Capital) y los

conceptos incorporados a esta estructura por medios no teóricos (Salmonson, 1971).

Este enfoque se basó en el registro de las operaciones por partida doble, la cual,

como ya se vio, se conocía en el Renacimiento e incluso antes, pero a partir de Paciolo

tuvo una captación general.

El objetivo principal de este enfoque es registrar fácilmente y sin arreglos

codificaciones las transacciones realizadas por las empresas. Se parte de la naturaleza

120 

 

 

de las cuentas del activo, pasivo y capital, ingresos y gastos, así rodé las utilidades o

pérdidas, anotando en un par de columnas tanto los aumentos como las disminuciones

de cada concepto involucrado en una transacción mercantil.

Su ventaja, amén de su facilidad, es que permite comprender las prácticas,

partiendo de la historia. Su desventaja radica en que, al estar basada en la igualdad

proveniente de una ecuación matemática, pudiera verse restringida a ciertos eventos

importantes que debieran registrarse, pero cuyo registro escapa a esa igualdad

(Salmonson, 1971).

k) Enfoque Ecléctico de la Teoría de la Contabilidad

Este enfoque, basado en el eclecticismo, entendido como la doctrina que tiene

como fin escoger lo mejor de otras doctrinas para lograr sus fines (de la palabra griega

eklegein que significa escoger), estudia las diversas teorías y enfoques para hacer

propuestas más acordes con las necesidades. Casi todas las teorías plenamente

desarrolladas de la contabilidad dependen de más de un enfoque. Las teorías que

intentan depender de una sola meta o enfoque por lo general son incompletas como

base lógica para formular procedimientos de contabilidad o para evaluarlos.

Los varios enfoques de las teorías no son independientes entre sí. Los enfoques

inductivo y deductivo pueden considerase como los enfoques básicos, pero pueden

emplearse para suplementarse mutuamente.

Chambers (1966), pensaba que su enfoque básico de la teoría de la contabilidad

utilizaba tanto el método deductivo como el inductivo. Por otra parte, en los estudios de

investigación sobre contabilidad dependieron mucho del enfoque deductivo, pero en

sus exposiciones están implícitos algunos de los demás objetivos.

Casi todos los demás enfoque enumerados, hacen especial hincapié en metas

especificas de la contabilidad, y por lo general no puede existir como explicaciones

completas de la teoría de la contabilidad (Sprouse y Moornitz, 1962)

121 

 

 

En virtud de que ninguno de los diversos enfoques de la teoría de la contabilidad

es adecuado por sí mismo, cualquier formulación completa de alguna teoría debe

acompañarse de algún razonamiento deductivo, pero fundamentalmente por un

razonamiento lógico. Algunos autores han distinguido, con una óptica ecléctica, las dos

vertientes, científica y técnica; en postura muy próxima al intento formalizador de

Mattessich (1957, 1964), de indudable aceptación.

Conviene resaltar que prácticamente la mayoría de los métodos y diversos

enfoques son de alguna manera eclécticos, ya que necesitan unos de otros para poder

ser útiles, es decir, cualquier enfoque en particular, requiere de otro que lo auxilie para

alcanzar sus objetivos.

2.3. Corrientes en el Pensamiento Contable y su Metodología 2.3.1. Planteamientos Realizados en Épocas Anteriores.

La contabilidad como ciencia empírica y aplicada, por supuesto, con

características diferentes a las ciencias exactas y semejantes a las demás ciencias

sociales, posee dos vertientes bien delimitadas: una de origen positiva, relacionada con

la generalización de los conocimientos a partir, fundamentalmente, de la experiencia

práctica. La otra, de raíz normativa, relacionada con la interpretación de la teoría

general y derivación a partir de la misma, de reglas concretas para la acción en

correspondencia con los objetivos deseados (Borras, 1999). “En épocas anteriores esto

abocó en dos posturas extremas irreconciliables, siendo identificadas en términos

generales con el método inductivo y deductivo, respectivamente” (Cuadrado y

Valmayor, 1999:99). Malpartida (2008) sitúa en el proceso de investigación científica y

formalización de los conocimientos dos enfoques en primera instancia contrapuestos:

positivismo y normativismo.

122 

 

 

a) Positivismo.

La contabilidad positivista, no es otra cosa que el corpus de conocimiento

sistematizado sobre “lo que es”. La escuela del pensamiento positivo, en términos

generales enfoca “la contabilidad de forma sistemática, basándose en una rigurosa

lógica y correspondencia empírica, poniendo el énfasis en la neutralidad, o ausencia de

juicios de valor en lo referente a los acontecimientos contables” (Cuadrado y Valmayor.

1999: 100).

Esto se visualiza claramente en los pronunciamientos contables, que se han

hecho referencia en los capítulos anteriores. Por ejemplo, una clara concepción

positivista radical es el Positive Accounting Theory (PAT) quien tiene como objeto

principal la descripción, explicación y la predicción de las prácticas contables.

Pero el problema del PAT es que tiene una definición inaceptablemente estrecha

de lo que es la evidencia, restringe los métodos de investigación empleados, e ignora la

evidencia que no está de acuerdo con los planteamientos de los investigadores

(Sterling, citado en: Cuadrado y Valmayor.1999:107).

Sin embargo, en la propia selección de las observaciones, han actuado

normativamente (a priori), quizás inconscientemente, pero eso hace que sea una visión

tubular o estrecha de la contaduría.

Cuadro Nº 1 la Contabilidad positiva tomado de Malpartida (2008:47)

123 

 

 

b) Normativismo

La contabilidad normativista, se caracteriza por ser prescriptiva; es decir, “lo que

se debería ser”. Por tanto, la contabilidad normativista se encarga de la utilidad de la

información contable. Se caracteriza, por tener en sus cimientos los juicios de valor y

por ello se diferencia de la contabilidad positiva, quien rechaza el concepto de valor,

abogando en su cambio los juicios de hechos; en tanto, la contabilidad normativa como

acepta el concepto de utilidad o valor, siempre está ligado a ciertas categorías, tales

como: no debería ser, bueno, malo, eficiente, ineficiente, entre otros.

Bajo este contexto, la contabilidad normativista también engendra el principio

teleológico: “debe ser” constituyéndose éste en la esencia misma del razonamiento

normativo. La búsqueda incesante para resolver las necesidades que le plantea los

objetivos de la información contable, es un hecho valorativo puesto que debe en suma,

generar aplicaciones útiles. Parte entonces, de una simple premisa: el valor de la

información contable, ya sea para terceros, el Estado y los accionistas.

En consecuencia, este extremo del pensamiento contable se relaciona con la

ciencia aplicada, porque ambos buscan a parte de la verdad, la utilidad práctica. A decir

de Mattessich (citado por Malpartida, 2008) es una ciencia aplicada está sujeta a tintes

normativos y su objetividad se basa precisamente en la clara revelación de sus

objetivos y juicios de valor dentro de un contexto o situación específica (empero, le falta

un ingrediente adicional, sistematizarlo dentro de un modelo teorético).

Por lo tanto, se debe diferenciarlo entonces, de la ciencia básica o pura, porque

allí ya no funcionan los juicios de valor; es decir, el científico no puede estar limitado a

tintes valorativos, sino a la búsqueda de la verdad, mejor dicho a la profundización del

conocimiento sin importarle si es útil o no; en todo caso eso recaería en el técnico, pero

lo explicaremos más adelante. Veamos, como queda esquematizada la contabilidad

normativa.

124 

 

 

Cuadro Nº 2 la Contabilidad Normativista, tomado de Malpartida (2008:48)

La contabilidad posee la cualidad de ser una disciplina tanto positiva como

normativa. En su aspecto positivista se refiere a la generalización y formalización de los

conocimientos de la realidad, para luego asimilarlos en la construcción de una teoría

general contable. En su aspecto normativo, intenta derivar de esa teoría general un

conjunto de reglas contables, coherentes con el objetivo definido y los resultados

pretendidos.

2.3.2. Planteamientos Realizados en Épocas Actuales a) Desarrollo Científico de la Contabilidad

Tascon Fernández (en Bueno, Pereyra, 2008), establece, que la contabilidad es

una disciplina cuya conceptualización se ha ido formando a través de un lento proceso

de elaboración. Esta autora, aborda los paradigmas en contabilidad, indicando que la

doctrina contable ha partido de la ideas expuestas por Kuhn en “Structure of Scientific

Revolution”, para explicar la evolución de la disciplina contable, originada por la

125 

 

 

investigación empírica o a priori, convirtiéndose en un punto de referencia obligatorio

para la discusión y el debate a lo largo y ancho de la cultura en general.

La tesis de Kuhn no ha sido aplicada únicamente para estudiar el proceso de

desarrollo científico de la contabilidad sino también para analizar la situación actual de

la misma (Bueno, Pereyra, 2008).

En ese sentido, sobresalen los trabajos de la American Accounting Asociation,

Belkaoui Ahmed, Butterworth y Falk Haim y Wells, solo por considerarlos importantes.

Esta descripción, por supuesto, no intenta abordar la totalidad de contribuciones

conocidas.

La American Accounting Association (1977) bajo el título Statement on

Accounting Theory and Theory Acceptance (SATTA). Es una asociación de profesores

de contabilidad, que analiza los diversos paradigmas que concurren entre sí, y

concluyen que el campo contable actual se desarrolla bajo el prisma de una disciplina

multiparadigmatica sin predominancia de alguno de ellos. Establecen una clasificación

en tres categorías de paradigmas. En primer lugar, el enfoque clásico en el que incluye

las dos orientaciones tradicionales: positivo-inductivo y normativo-deductivo. La óptica

de utilidad en segundo lugar donde quedan ubicados los modelos de decisión y los

intereses de los propios decisores. Por último, están los que intentan aplicar los medios

estadísticos ubicando al respecto la teoría del valor económico o información

económica (Bueno, Pereyra, 2008).

Cuadro Nº 3 Enfoque paradigmáticos de la AAA (1977)

126 

 

 

Tascon Fernández (1995), refiere que en base a la diferenciación del programa

como resultado de un enfoque, así misma Belkaoui afirma que cada uno de estos

enfoques ha generado nuevas metodologías en intereses y ha empleado formas únicas

de examinar los problemas contables. Porque los intereses y metodologías son únicos,

cada enfoque ha adquirido atributos de un paradigma distinto, siendo la cauda de que la

contabilidad se ha convertido en una ciencia multiparadigmatica en contante estado de

crisis” agregado luego “lo enfoques para la formulación de una teoría contable…

resultan del intento de cada uno de los paradigmas por resolver problemas contables”.

Siguiendo a Belkaoui identifica los cuatro componentes básicos que identifican y

distinguen una paradigma de otro: a) una o varias obras representativas que se

consideren como prototipo o ejemplares; b) una visión determinada sobre la materia

estudiada; c) las teorías y d) los métodos e instrumentos de investigación (Bueno,

Pereyra, 2008).

A continuación se listan los paradigmas que según Tascon Fernández (Ob Cit),

diferencia el profesor Pina Martínez (1991) en la misma línea del pensamiento: a)

Paradigmas clásicos: antropológico-inductivo, del beneficio verdadero-deductivo: b)

Paradigma de utilidad en la decisión: de los modelos de decisión; de los decisores (del

comportamiento agregado y del inversor individual) del valor económico de la

información; c) paradigmas emergentes: de la teoría de la agencia: positivo de la

contabilidad; de los efectos económicos en los mercados de capitales, de la conducta

(el proceso humano de la información).

En base al paradigma, como matriz disciplinar, en tanto conjunto de ideas

compartidas por la comunidad científica. Uno de esos trabajos es de Wells (1976). Para

éste autor anglosajón, “la contabilidad ha superado, el proceso de revolución científica

en los años cuarenta, y a partir de esa época empiezan salir a la luz diversas escuelas

contables” (Wells, 1976:471-482) que explican cada uno a su modo la matriz disciplinar,

para luego convertirse en ciencia normal.

127 

 

 

C

A

T

E

G

O

R

Í

A

S

i) Las generalizaciones simbólicas, representadas por el método de la partida doble, los beneficios, la clasificaciones de activos fijos y circulante, el cálculo de fondo de maniobra, entre otros;

(ii) acuerdos compartidos, como los principios de realización y de correlación de ingresos y gastos, la noción de empresa en marcha, o la adopción del coste como base para la valoración;

(iii) ejemplares o soluciones propuestas para la resolución de los problemas planteados a la disciplina, cual son manuales del periodo.

Cuadro Nº 4 Matriz Disciplinar de Wells (1976).

En ese proceso, Wells, caracteriza a la contabilidad en tres categorías: i) Las

generalizaciones simbólicas, representadas por el método de la partida doble, los

beneficios, la clasificaciones de activos fijos y circulante, el cálculo de fondo de

maniobra, entre otros; (ii) acuerdos compartidos, como los principios de realización y de

correlación de ingresos y gastos, la noción de empresa en marcha, o la adopción del

coste como base para la valoración; y (iii) ejemplares o soluciones propuestas para la

resolución de los problemas planteados a la disciplina, cual son manuales del periodo.

La pérdida de capacidad de la matriz disciplinar para resolver los problemas da

lugar a una nueva revolución científica. Es decir un proceso de sustitución de una idea

por otra, estructurando, según Kuhn (citado por Malpartida, 2008), en los siguientes

pasos: i) reconocimiento de anomalías, ii) periodo de inseguridad, iii) desarrollo de ideas

alternativas, iv) identificación de escuelas de pensamiento y v) dominio de las prácticas

o ideas nuevas.

De todo lo expuesto, no es utópico decir que estas consideraciones

epistemológicas han penetrado en el pensamiento contable; afirmamos esto puesto que

existen trabajos contables enmarcados dentro de esta epistemología.

128 

 

 

b) Los Programas de Investigación Aplicados a la Contabilidad

El análisis de la evolución científica de la Contabilidad ha venido enseñando que

sus planteamientos se transforman a lo largo del tiempo, y que se enfrentan a cambios

más o menos profundos, confirmando que se está ante una realidad dinámica en la que

el último destino de las teorías vigentes en cada momento es el de ser sustituidas por

otras más eficientes (Gómez López, 2000).

En función de ello Gómez López (ob. Cit) afirma que en este contexto, la

metodología de los programas de investigación ofrece una nueva reconstrucción

racional de la ciencia, bajo cuya concepción, las más grandes realizaciones científicas

constituyen programas de investigación que son susceptibles de ser evaluados en

términos de cambios progresivos y degenerativos.

Concluye que todo programa de investigación constituye un conjunto de reglas heurísticas positivas y negativas que nos muestran los caminos que se deben evitar. Refiriendo que la aplicación de los planteamientos de Lakatos a la ciencia moderna han sido desarrollados por Richard Mattesich, Leandro Cañibano Calvo y Vicente Montesinos Julve.

1) Los Programas de Investigación de Richard Mattessich.

Para Malpartida (2008), las primeras manifestaciones de la aplicación de los

programas de Lakatos a la contabilidad, lo hace el insigne profesor radicado en cañada

Richard Mattessich. Según Malpartida (Ob Cit); Mattessich (1993:205-206), distingue

tres programas de investigación: a) Programa de investigación de Gerencia; b)

Programa de investigación de Valuación-Inversión; c) Programa de información-

estrategia

i) Programa de Investigación Gerencia. Este programa se centra en líneas

generales en los diversos aspectos relacionados con el suministro de información

necesaria para establecer una base contractual eficiente en lo referente a la

responsabilidad contable (Accountability) y su control, considerándolo, pues, como una

primera función contable, y establece en ella tres fases diferentes.

129 

 

 

Primera fase: propuesta de periodización. Está constituida por consideraciones

básicas de periodización en cuanto a la asignación apropiada de los ingresos y gastos

de un determinado período, en base al precio de adquisición, identificación de los

costes e ingresos al período correspondiente, asignación de costes de depreciación de

activos en función de vida útil, principios de continuidad de la empresa, y por último la

función stewardship domina esta fase del programa. Un aspecto importante que cabe

hacer mención es que no se considera a la valoración como una función primordial de la

contabilidad; por el contrario es asunto del mercado, ya que el contable debe operar

sobre dichas funciones y no sobre opiniones. Esta fase ha cubierto la mayoría de la

practica contable, fundamentalmente hasta los años setenta, ubicado en ella Mattessich

a una serie de obras que van desde Schmalenbach a su propia obra de 1964

Accounting Analytical Methods.

Segunda fase: Propuesta original de agencia. Esta fase corresponde a la

gestación de la teoría de la agencia, caracterizándose por carácter descriptivo, con

ausencia de los factores económicos. El problema central radica en los costes, debido

al conflicto potencial de los objetivos entre el principal (propietario) y el agente

(dirección), en cuanto a las discrepancias en sus preferencias frente a compartir el

riesgo. De esta manera, el agente se motiva hasta tal punto que sus intereses coincidan

con los del principal, y además los “costes de agencias”, se reducirán al mínimo.

Consecuentemente el incremento de los costes será menor que el grado de

participación del agente en la firma, pero cuando más decrezca los incentivos

motivacionales mayores serán los costes para controlar el agente. Más por otra parte,

en el terreno de las finanzas, esta teoría de la agencia trata de analizar las motivaciones

y las relaciones originadas por ciertos cambios entre financiación interna y externa para

buscar el ratio óptimo de financiación. Cabe citar, en esta segunda fase, a Watts y

Zimmerman (1978), que siguen esta línea, poniendo el énfasis en la naturaleza positiva

de su teoría orientada fuertemente hacia fenómenos político, como es, por ejemplo, la

legislación de los estándares contables, intentando relacionar la teoría de la agencia

con la contabilidad y los costes políticos.

130 

 

 

Tercera fase: propuesta agencia- información. Esta fase viene a ser el resultado

de la combinación de la fase anterior, teoría de la agencia- descriptiva y la economía de

la información. Como se ha dicho anteriormente, la teoría de la agencia (primitiva) era

descriptiva, no se relacionaba con la economía de la información, pero a medida que

aumenta la formalización de la anterior es cuando comienza la interrelación entre

ambas. El tema principal se encuentra en las relaciones contractuales y en riesgo

compartido por el principal y el agente, destacando el papel relevante que tiene el

suministro de información contable, para establecer una base contractual eficaz.

Desde esta perspectiva, cabe hacer referencia a dos tipos de contratos. Uno de

ellos es asignar al agente un salario fijo, mientras que el principal soportando el riesgo

se le atribuye el beneficio conseguido en la firma. En contraposición a esta postura, se

tiene la situación extrema de alquilar el negocio al dueño percibiendo éste una renta fija,

mientras que el directivo corre con todo el riesgo y participa del resto de la ganancia. De

todo lo anterior, como fácilmente puede deducirse, existen diversas alternativas entre

estas dos posturas extremas. Destacando una que se acerca al óptimo de Páreto

consistente en compartir el riesgo y el beneficio entre las dos partes, de acuerdo con la

clásica teoría económica de la utilidad marginal, siendo éste el objetivo principal de esta

tercera fase, en el intento de buscar un esquema de incentivos y compartir el riesgo de

una manera satisfactoria para las dos partes. Temas muy relacionados con estas

cuestiones y que han sido abundantemente tratados en la literatura contable son la

teoría de la información asimétrica y teoría contractual, constituyendo esta fase un

instrumento válido para clarificar problemas específicos.

Por último, en lo que respecta a este programa de investigación n.° 1

stewardship, cabe poner de manifiesto que en la década de los sesenta quedó relegado

a un plano inferior reforzándose el segundo programa sobre “valoración”. No obstante,

el resurgimiento que ha experimentado en los últimos tiempos, debido primordialmente

a la teoría de la agencia-información, confirma lo que ya Lakatos llegó a aseverar: que

un viejo programa de investigación podría emerger de nuevo cuando se le consideraba

como muerto. No obstante, es necesario tener en consideración que el riesgo no lo

131 

 

 

soportan en exclusividad el propietario y el agente, sino que también recae sobre

inversores, acreedores y demás estamentos relacionados.

ii) Programa de Investigación: Valuación-Inversión. En términos generales,

considera como tarea primordial para la contabilidad, no es la responsabilidad contable,

propia del programa anterior, sino la valoración del activo, capital y renta con el objetivo

último que es la asignación correcta de los recursos y por tanto de las decisiones de

inversión. Mattessich establece tres fases o Theory elementos en el intento de describir

esta tradición:

Primera fase: propuesta de valor presente y valor actual. Toma en consideración

el valor actual contable, el valor de reposición: AAA (1957b), Edwards y Bell (1961),

Moonitz y Sprouse (1962), y el valor de realización: MacNeal (1939), Chambers (1966),

Sterling (1970).

Segunda fase: propuesta de riesgo o enfoque del riesgo compartido. Se basa en

la moderna teoría económica y subraya la valoración de las predicciones del mercado,

cuyo aspecto fundamental podría concretarse en la sustitución de los modelos

deterministas de valoración hacia modelos probabilísticas, introduciendo la noción de

riesgo en la valoración de los valores mobiliarios, distinguiendo entre riesgo no

sistemático (P = 1), sistemático (P > 1) y valores volátiles (P < 1), como factores

principales. Dentro de esta área, Cuadrado y Valmayor (1999), destacan los trabajos de

Markowitz (1952, 1959), Fama (1965), Sharpe (1963, 1964), Hakanson (1969b), Demski

(1973), Linincr (1965), Hakanson et al. (1982), Ohison (1990), entre otros muchos.

Tercera fase: propuesta del mercado de capitales. Es una continuación natural

de la fase previa, siendo sus premisas básicas coincidentes pero enriquecidas en este

caso por la asunción que los rendimientos de los valores poseen una distribución de

probabilidad. Gira en torno a la hipótesis del mercado eficiente y su variada gama de

interpretaciones, y se basa en la investigación contable empírico-estadístico introducido

por Ball y Brown (1968), a quien se le consideran pioneros. Son numerosas las distintas

líneas de investigación efectuadas desde este enfoque, si bien, en lo referente a los

más clásicos, Cuadrado y Valmayor (1999) cita a Beaver (1968, 1981), Gonedes y

132 

 

 

Dopuch (1974), Lev y Ohison (1982).Un punto clave en el pensamiento de esta fase es

que dado un mercado eficiente, la información sobre datos contables puede inferirse

mediante la observación en las variaciones de los precios, de los valores y el volumen

de contratación ante el anuncio de nuevos datos. En opinión de Mattessich (1995),

ninguna fase de esta segunda tradición de investigación ofrece relaciones bien

formuladas para elegir el sistema óptimo contable.

iii) Programa de Investigación: Información-Estrategia. Esta tercera tradición es

más un programa que una tradición de investigación. Ofrece un marco integrador sin el

cual la disciplina contable estaría incompleta y viene a ser el camino metodológico a

seguir, independientemente de la tradición investigadora pertinente. Es un programa

orientado hacia objetivos, y se basa en la necesidad de dar a la contabilidad financiera

una orientación por objetivos en lugar de imponer limitaciones monolíticas de objetivos,

no considerando, pues, un único objetivo, y plantea la necesidad de diferentes modelos

relacionados para diferentes objetivos.

Constituye la aportación de Mattessich, y tiene como punto de partida en la

investigación la formulación de las premisas básicas en una contabilidad orientada

hacia objetivos. Prosigue el mismo autor que se puede efectuar más fácilmente en el

espíritu estructuralista de Sneed y Stegmüller, para sus aplicaciones a situaciones

específicas. Esta última tradición es concebida como una red de elementos teóricos,

que compiten unos con otros pero se basan en una misma premisa fundamental, es

decir, tienen el mismo «core» teórico. Este programa de información-investigación

estratégica equipara la búsqueda de los fundamentos contables con el pragmatismo de

Bertrand Russell. Quien abandonó la búsqueda de los fundamentos absolutos de la

ciencia para pasar a cuestionarse qué presupuestos se aceptan cuando se hace

ciencia.

Si bien, en esta tercera tradición de investigación se encuadra la mayoría de los

puntos de vista sostenidos por Mattessich, en las tres últimas décadas o más, el propio

autor no se reconoce precursor de esta tradición, sino que apunta a la obra de una larga

lista de investigadores que han tenido relación con la concepción de la contabilidad

hacia objetivos. Llegados a este punto del análisis, podría concluirse con dos rasgos

133 

 

 

esenciales al respecto: la formulación de premisas básicas y el establecimiento de

hipótesis instrumentales para una serie de distintas aplicaciones, cada una de ellas

adecuada a un objetivo particular de información, desde la óptica de la relación fines

/medios. Las construcciones a priori o analíticas han sido ignoradas por las instituciones

reguladoras, así como también por investigadores contables ligados al desarrollo de la

denominada Nueva Investigación Empírica.

El desarrollo teórico y metodológico alcanzado por diversas tradiciones de

investigación anotadas, ha permitido establecer áreas de acuerdo, entre las cuales

sobresalen la articulación entre los objetivos y resultados de investigación de la

denominada Economía de la información y la formulación de teorías generales, a los

desarrollos de los efectos económicos de la norma contable y la explicación positiva de

la regulación.

Esta integración posibilita caracterizar la contabilidad como una disciplina

positiva normativa. Las aplicaciones de esta metodología a lo contable tienen algunas

dificultades debido a que el mismo Lauden no precisó los aspectos prácticos de su

pensamiento y, como se vio, su mayor mérito indica en iniciar el desarrollo de nuevas

metodologías a partir del trabajo de Kuhn.

PROGRAMAS

DE INVESTIGACIÓN

1.GERENCIA

PERSONIFICACIÓN

ENFOQUE AGENCIA

TEORÍA AGENCIA-INFORMACIÓN

2.VALORACIÓN/INVERSIÓN

VALOR PRESENTE

RIESGO COMPARTIDO

MERCADO DE CAPITAL

3.INFORMACIÓN ESTRATÉGICA

Cuadro N º 5 Programas de Investigación Contable según Richard Mattessich (1993)

134 

 

 

2) Programas de Investigación Contable según Leandro Cañibano Calvo

Calvo (1975), distingue los siguientes programas de investigación: legalista

(1494-1918), económico (1918-1945) y formalizado (1945-1980).

i) Programa de Investigación Legalista: donde la principal preocupación

informativa es conocer la situación patrimonial, con el fin que se garantice el

cumplimiento de las obligaciones frente a terceros, siendo su mejor representante

Giuseppe Cerboni cuyo enfoque domina la doctrina del siglo XIX; se caracteriza por la

fijación exógena de normas referidas al registro y tratamiento de la información.

Identifica los subprogramas de aceptación generalizada, el lógico y el teleológico.

ii) Programa de Investigación Económico: iniciado a finales del siglo XIX, cuando

Fabio Besta comienza a considerar como fundamento de la contabilidad su significación

económica, atribuyéndole como fin principal el control económico de las haciendas;

luego de la primera guerra mundial y el proceso inflacionario, se hace necesaria una

información con autentica significación económica, apareciendo Schmalenbach con su

obre el “balance Dinámico” para delimitar el autentico comienzo de la ciencia contable.

Identifica los subprogramas de búsqueda del beneficio verdadero, de la utilidad para el

decisor y de la teoría positiva.

iii) Programa de Investigación Formalizado: caracterizado por los intentos para

encontrar los fundamentos teóricos de la contabilidad y formalizar sus enunciados de

forma rigurosa, a través de instrumentos lógicos y matemáticos, siendo Richard

Mattessich, con sus intentos de axiomatización y de formalización a través de la teoría

de conjuntos, el principal exponente.

Legalista: Donde la principal preocupación informativa es conocer la situación patrimonial, con el fin que se garantice el cumplimiento de las obligaciones frente a terceros, siendo su mejor representante Giuseppe Cerboni cuyo enfoque domina la doctrina del siglo XIX; se caracteriza por la fijación exógena de normas referidas al registro y tratamiento de la información. Identifica los subprogramas de aceptación generalizada, el lógico y el teleológico.

135 

 

 

Económico: Iniciado a finales del siglo XIX, cuando Fabio Besta comienza a considerar como fundamento de la contabilidad su significación económica, atribuyéndole como fin principal el control económico de las haciendas; luego de la primera guerra mundial y el proceso inflacionario, se hace necesaria una información con autentica significación económica, apareciendo Schmalenbach con su obre el “balance Dinámico” para delimitar el autentico comienzo de la ciencia contable. Identifica los subprogramas de búsqueda del beneficio verdadero, de la utilidad para el decisor y de la teoría positiva

Formalizado: Caracterizado por los intentos para encontrar los fundamentos teóricos de la contabilidad y formalizar sus enunciados de forma rigurosa, a través de instrumentos lógicos y matemáticos, siendo Richard Mattessich, con sus intentos de axiomatización y de formalización a través de la teoría de conjuntos, el principal exponente

Cuadro Nº 6 Programas de Investigación Contable según Leandro Cañibano Calvo (1974)

Recientemente, los profesores Gonzalo y Cañibano (1995) han profundizado en

esta clasificación de programas, actualizando sus contenidos y tendencias. Para ellos,

los viejos programas (legalista, económico y formalizado) pueden resistir la evolución

metodológica partiendo de las ideas de Kuhn, Lakatos, Stegmüller y Bunge, dada la

flexibilidad con que fueron planteados, por el pluralismo teórico o metodológico que

llevaban consigo, porque claramente representaban tradiciones de investigación que

competían entre sí más que teorías excluyentes. Por ello, continúan, sigue siendo

posible adscribir, siempre con cautelas, los nuevos avances teóricos de la ciencia

contable, a los paradigmas de partida, teniendo en cuenta, eso sí, que un programa de

investigación contable hoy es más una familia de programas, de áreas, de redes, de

tradiciones de investigación de lo que estrictamente eran los inicios de los años setenta

en que formularon su concepto.

3) Programas de Investigación en Contabilidad de Vicente Montesinos Julve.

Montesinos (1997) establece un paralelismo entre las diferentes corrientes

doctrinales y los diferentes programas de investigación que se han sucedido o

136 

 

 

coexistido en contabilidad. Distingue: a) El programa de investigación contista; b) El

programa de investigación jurídico-personalista; c) El programa de investigación

económico; d) El programa de investigación matemático o formal; e) El programa de

investigación comunicacional; f) El programa de investigación económico-

comunicacional o integral. Estos programas de investigación se describen a

continuación:

i) El programa de Investigación Contista: polariza sus estudios sobre el

funcionamiento de las cuentas. Este instrumento, sin embargo, con ser importante, no

es el único utilizado en Contabilidad. Este programa es lo suficientemente amplio para

recoger unas posibilidades más dilatadas, de las que, por supuesto, no quedan

excluidas las cuentas.

ii) El programa de Investigación Jurídico-Personalista: presenta unos

planteamientos que hoy resultan inadecuados como fundamento de la Contabilidad. Sin

embargo, lo que de ellos resulta todavía válido, se mantiene dentro del programa. Así,

los aspectos jurídicos no quedan al margen de su consideración, aunque subordinados

a las preocupaciones de índole económica.

iii) El programa de Investigación Económico: se inicia a finales del siglo XIX,

cuando Fabio Besta comienza a considerar como fundamento de la contabilidad su

significación económica, atribuyéndole como fin principal el control económico de las

haciendas; luego de la primera guerra mundial y el proceso inflacionario, se hace

necesaria una información con autentica significación económica, apareciendo

Schmalenbach con su obre el “Balance Dinámico” para delimitar el autentico comienzo

de la ciencia contable. Identifica los subprogramas de búsqueda del beneficio

verdadero, de la utilidad para el decisor y de la teoría positiva.

iv) El programa de Investigación Matemático o Formal: en tanto incluya la

Contabilidad dentro de las teorías matemáticas, debe ser rechazado. Pero, continúa

diciendo el citado profesor que cuestión diferente es la utilización de lenguajes

científicos rigurosos y formalizados, como el de la matemática, en la expresión de las

teorías contables. Así, una de las características de los actuales programas de

137 

 

 

investigación en Contabilidad es el empeño formalizador. Sin embargo, esta

característica no resulta suficientemente sustantiva como para ser tomada como la nota

diferenciadora, porque incluso podrían desarrollarse los actuales programas, a un nivel

más o menos riguroso, sin utilizar el aparato matemático del que se habla. Por otro

lado, de los programas que incluye dentro del enfoque económico, destaca como más

avanzado y comprensivo el Integral que pretende reunir las ventajas y eliminar las

insuficiencias de los anteriores, ampliando su campo de observación a todas las

actividades económicas o, mejor dicho, a toda la realidad socio económica.

v) El programa de Investigación Comunicacional: viene a completar el

planteamiento económico integral, pero su desarrollo en Contabilidad se ha orientado

de forma casi exclusiva hacia el campo microeconómico, y aún en este terreno falta una

teoría satisfactoria para el caso de informes contables de tipo general, elaborados para

comunicar información a usuarios con diferentes problemas de decisión.

vi) El programa de investigación económico-comunicacional o integral.

Montesinos (Ob Cit) aconseja la conveniencia de conjugar adecuadamente los estudios

del enfoque económico integral y del comunicacional en un programa de investigación

“integral económico comunicacional”, dirigido a establecer un cuerpo de conocimientos

científicos en Contabilidad, concebida como ciencia primordialmente normativa,

ocupada de la captación, elaboración, representación, y comunicación de informaciones

relativas a la realidad socioeconómica, con vistas a facilitar la decisiones operacionales

de los distintos sujetos económicos.

Debe señalarse finalmente que al referir estas identificaciones a la disciplina

contable y, por tanto, al mismo objeto material, es probable encontrara semejanzas y

diferencias de enfoque en las tipificaciones señaladas. Sin embargo, lo que interesa es

reseñar los aspectos teórico-metodológicos del conocimiento contable, la necesidad

imperativa de la interdisciplinariedad, entendida en la primera instancia, como el

conocimiento y asimilación de diversos instrumentos metodológicos que permiten la

conformación de teorías, señalar que es un programa de investigación científica y

finalmente enumerar la utilización que de esta herramienta ha realizado la disciplina.

138 

 

 

La importancia de los programas de investigación en los debates científicos que

se están dando en el ámbito contable son los que han sido identificados por la

comunidad contable. La aplicación de los planteamientos de Lakatos a la ciencia

contable moderna ha sido desarrollada en España, principalmente, por Cañibano,

Gonzalo Angulo y Montesinos.

2.4. Concepciones, Definiciones y Situación Actual de la Contabilidad a través de su Evolución Histórica.

En la presente investigación se trata de presentar un pequeño bosquejo de lo

que ha sido la historia de la contabilidad desde sus inicios hasta nuestros días. Cómo

se ha confrontado y negado su cientificidad y de qué manera los practicantes del oficio

la han llevado a través del tiempo por el camino del tecnicismo.

Antes de entrar a definir la contabilidad se revive la polémica de los tratadistas de

la materia sobre si la misma es un oficio, un arte, una técnica o una ciencia; polémica

por lo demás que se presenta, no solo en esta disciplina sino también en otras ramas

del saber.

2.4.1. Concepciones

Entender el concepto de Contabilidad ha sido un trabajo arduo durante toda la

vida histórica del arte de llevar cuentas y registros. Son muchas, pero muchísimas, las

definiciones que hasta ahora se han dado al término Contabilidad. ¿Cuál de tantas

definiciones formuladas a lo largo de ocho milenios es la correcta? Hasta ahora que se

sepa la profesión no se ha inclinado por ninguna en especial. Significa lo anterior que la

Contabilidad hay que definirla.

Si se analizan las definiciones formuladas a través de la historia, se puede

observar claramente que ellas han sido emitidas teniendo en cuenta la época, el grado

de desarrollo de las actividades económicas de la humanidad, la perspectiva de donde

se mire, la ubicación dentro de un área del conocimiento y el desarrollo de cada región

o país. De acuerdo con la concepción del momento histórico que tenga de la

contabilidad, se dan las definiciones y se concibe mostrando el grado de desarrollo del

139 

 

 

pensamiento contable. Para efectos de auscultar su naturaleza, el objetivo y su alcance

se presentan a continuación algunas posiciones importantes acerca de la concepción

de la contabilidad.

a) La Contabilidad como Oficio

En la edad antigua la contabilidad nació como un oficio. Pero era un oficio noble

que requería condiciones de honorabilidad, preparación y aceptación para ejercer el

oficio. Quienes ascendían al derecho de este oficio se llamaron Escribas, y alcanzaron

tal importancia que fueron considerados funcionarios del Estado. La literatura egipcia de

la época faraónica proporciona un curioso ejemplo de la consideración de que gozaban

los Escribas ante el público: en la célebre Sátira de los Oficios, un padre de familia

propone a su hijo que siga el oficio de Escriba y le muestra hasta qué punto supera las

profesiones manuales y anima a su hijo a que estudie en firme, para abrazar una

profesión que le permita alcanzar el bienestar y la consideración (Suarez, 2004).

Los más tempranos tratadistas de la Contabilidad, que escribieron sus obras

entre los siglos XV y XVII, probablemente no se plantearon en modo alguno la

naturaleza de la disciplina objeto de su estudio, ya que como es lógico, estaban

resueltos simplemente a exponer el mecanismo de la teneduría de libros (registros) en

la forma como se desarrollaban los negocios (Hendricksen, 1981:30).

Asuntos tales como: Comercio, Aritmética, elementos jurídicos y, en especial,

registro y, en consecuencia, también caligrafía convergen en los albores de la

contabilidad, constituyen un amalgama que habría sido calificada por los autores de

antaño como “el arte de la buena teneduría”, entendiendo esta afirmación en su sentido

más genérico de conjunto de “preceptos y reglas necesarias para hacer bien alguna

cosa”(Tua Pereda,1995:38) tal como podría haber sido aplicado al arte de la orfebrería,

al arte de la sastrería o al arte de la guerra. Sin duda que la caligrafía no era el menos

desdeñable de los elementos necesarios para el buen hacer contable, en la medida en

que resultaba imprescindible para atender la función del registro que por imperativo

legal -Ordenanzas de Bilbao- había de realizar el contador con “el aseo y limpieza

posible” (Goxens, 1984:191)

140 

 

 

b) La Contabilidad como Arte

No se sabe desde cuándo y hasta cuando la contabilidad es considerada como el

arte de llevar libros. Pero era una actividad de alta consideración, casi sacerdotal con

inspiración divina. Los artistas contables se aislaban en los templos de las cuentas e

invocaban al dios Hércules para que los guiase en el trabajo contable (Caldón y

Burbano, 1989).

La contabilidad es considerada como arte hasta los inicios del siglo XX, de

acuerdo con las concepciones existentes. Observemos la siguiente definición del

Instituto Americano de Contadores (en Tua Pereda, 1995) de 1941, cuando dice:

La contabilidad es el arte de registrar, clasificar y resumir de manera significativa y sintetizar en términos monetarios, las transacciones y sucesos que son, al menos en parte, de carácter financiero, interpretando sus resultados (p.22)

Esta definición se mantuvo vigente durante la primera mitad del siglo veinte

cuando tomó el significado de técnica, defendida y difundida por la escuela anglosajona.

c) La Contabilidad como Técnica

Son más frecuentes las definiciones que optan por considerar la contabilidad

como una técnica, la cual ha sido difundida ampliamente. Desde luego, considerada la

contabilidad como una actividad que surge con la misma civilización humana, no se

puede descartar el uso de su propia técnica a través de la evolución del pensamiento

contable. Lo que sucede es que tan solo recientemente ha tomado fuerza el considerar

a la contabilidad como técnica. Sirve de ejemplo, la siguiente definición del Instituto

Mexicano de Contadores Públicos (IMCP, 1991) que dice:

La Contabilidad es la técnica que se utiliza para producir sistemática y estructuradamente información cuantitativa expresada en unidades monetarias de las transacciones que realiza una unidad económica y de ciertos eventos económicos identificables y cuantificables que la afectan, con el objeto de facilitar a los diversos interesados el tomar decisiones en relación con dicha entidad económica(p.2)

141 

 

 

Son muchas las definiciones que se han dado en este sentido y que han

predominado en las décadas de los sesenta y setenta del siglo XX, auspiciado e

impuesto por el AICPA.

Según Cuadrado y Valmayor (1992) en su obra “Organismos Contables

Americanos Emisores de Normas”: la contabilidad viene a ser en buena medida un

producto de su entorno. El medio ambiente de la contabilidad viene determinado por las

condiciones, influencias, entre otros, de carácter económico, político y normativas

legales que van a su vez evolucionando según la época, y como resultado los objetivos

y las prácticas contables se han ido adecuando a lo largo de los tiempos para hacer

frente a estas influencias cambiantes. Cuestión ésta que se detecta en la realidad de los

diversos organismos contables en los Estados Unidos, en el establecimiento del

concepto y objetivos de la contabilidad financiera.

Según el American Institute of Certified Public Accountants (AICPA,1963), la

Contabilidad es “el conjunto de conocimientos y funciones referentes a la sistemática

iniciación, la comprobación de autenticidad, el registro, la clasificación, el

procesamiento, el resumen, el análisis, la interpretación y el suministro de información

confiable y significativa, relativa a las transacciones y a los acontecimientos que son, al

menos en parte, de índole financiera, requeridos para la administración y la operación

de una empresa y para la presentación de informes que deben rendirse para cumplir

con las responsabilidades derivadas de mandatos encomendados y de índole

diversa”(Grady, 1965).

A su vez, la American Accounting Association (1966), tuvo un destacado papel

en esta evolución, considera a la Contabilidad como “el proceso de identificación,

medida y comunicación de la información económica que permite obtener juicios y

decisiones para los usuarios de la información”. Esta Asociación señala que los

objetivos de la Contabilidad son los de “proveer información para los siguientes

propósitos:

142 

 

 

1. Tomar decisiones concernientes al uso de recursos limitados, incluyendo la

identificación de las áreas cruciales, así como la determinación de objetivos y

metas.

2. Dirigir y controlar eficazmente los recursos humanos de una organización.

3. Mantener e informar acerca de la custodia de los recursos.

4. Facilitar funciones y controles sociales”.

El American Institute of Certified Public Accountants (AICPA, 1971), igualmente,

en su Stament of Accounting Principles núm. 4 contiene una definición de contabilidad:

Es una actividad de servicio, cuya función es proveer información cuantitativo principalmente de naturaleza financiera, acerca de las entidades económicas, con el propósito de que sea útil para la toma de decisiones económicas, al hacer elecciones racionales entre recursos de acción alternativos” (Tua Pereda, 1995:24).

En este contexto, se encuentran definiciones como: “la función de la contabilidad

es registrar, colectar y presentar verdades económicas” (MacNeal, 1939: 295).En esta

misma línea se encuentra el profesor Vanee (1960: 3), de la Universidad de California,

para quien “la contabilidad se refiere a la técnica de los registros que permiten el control

del capital invertido y de las operaciones conexas”

Black y Champion (1961) en Cuadrado y Valmayor (1999), que afirman que:

La contabilidad es el lenguaje para comunicar los fenómenos empresariales con manifestación financiera a todos los que tienen interés en conocerlos e interpretarlos, concibiendo que sea un medio para analizar y controlar dichas operaciones y para programar la acción futura, y siguen afirmando, para ser útil, que debe de estar adaptado a las particulares exigencias de cada empresa. Estas exigencias se derivan de las informaciones financieras requeridas por los grupos de personas que están directamente interesados en la gestión de la empresa (p.96)

Por su parte, Jaedicke y Sprouse (1973) en Cuadrado y Valmayor (1999) indican

que:

Es útil pensar en la contabilidad en términos de a) un sistema para reunir datos cuantitativos —predominantemente datos financieros— y b) un cuerpo de conocimiento, incluyendo métodos y técnicas, relativos al uso

143 

 

 

de estos datos para tomar decisiones. En otras palabras, el sistema de medición puede ser distinguido (no separado) del uso de los datos apenados por el sistema, pero el campo de la contabilidad comprende a ambos... la empresa necesita tener alguna clase de sistema de información general (p.96).

Así pues, el Commite on Terminology y de la American Institute of Accouting

(1954) (AICPA) define a la contabilidad como

El arte de registrar, clasificar y sintetizar, de modo significativo y en términos monetarios, las operaciones y los hechos que, en todo o en parte, tienen naturaleza financiera, interpretando los resultados obtenido(p.9)

Moonitz (1961), plasma una visión en abstracto de la contabilidad, al señalar

como funciones de la misma: 1) medir los recursos poseídos por entidades específicas;

2) refleja los derechos e intereses entre dichas entidades; 3) medir los cambios en

dichos recursos, derechos e intereses; 4) asignar los cambios a períodos específicos de

tiempo, y 5) expresar todo ello en términos monetarios; parece que subyace en estas

frases implícitamente el concepto de contabilidad.

Sprouse y Moonitz (1962: 1-10), se concibió como una continuación de la

anterior, desarrollando en forma de principios las bases iníciales sentadas por el

primero, y de las características que los propios autores indican entresacamos las

siguientes, por considerar que en ellas se encierra el concepto de contabilidad.

Conciben que la contabilidad debe de medir los recursos poseídos por las entidades y

sus cambios con independencia de cualquier tipo de consideración fiscal, política de

dividendos, entre otras, intentando cubrir las necesidades de todos los grupos de

intereses que confluyen en la empresa, tanto internos como extremos, es decir, intentan

la neutralidad de la información entre los diferentes intereses que en ella concurren.

Estos dos trabajos anteriormente descritos, junto con el Grady (1965), que viene

a ser una recopilación de toda la práctica contable que existía hasta ese momento y

tomando, además, en consideración los conceptos de contabilidad emitidos por otras

asociaciones profesionales, como puede ser la definición dada por la American

Accounting Association (1966:1), que concibe a la contabilidad como “el proceso de

144 

 

 

identificar, medir y comunicar información económica que le permita a los usuarios de

ésta, emitir y tomar decisiones bien fundamentadas”; sirven de base para un nuevo

documento del AICPA (1970) a través de su comité APB, que tras cinco años de

elaboración vio la luz en 1970 y donde la contabilidad financiera era definida como

“aquella rama de la contabilidad centrada en los informes de uso general que describen

la situación financiera y los resultados de las operaciones y que se conocen como

estados financieros”, y más adelante prosigue con respecto a lo que proporcionan

dichos estados: “una historia continua, cuantificada en términos monetarios, de los

recursos económicos y las obligaciones de una empresa comercial, así como de las

actividades económicas que hacen cambiar a estos recursos y obligaciones” (Cuadrado

y Valmayor, 1999:98).

Por último, Richard Mattessich (1972: 469) que expone con claridad la transición

de la contabilidad a lo largo de la historia, y llega a afirmar que esta transición “promete

causar un gran impacto en la evolución de nuestra disciplina. Un cambio de espíritu

más que de técnicas es lo que esconde tras esta tendencia. La distinción entre lo que

yo llamo acercamiento moderno, riguroso y generalizado por un lado y el acercamiento

tradicional, vago o particularizado por el otro”.

d) La Contabilidad como Ciencia

Cuando el Fray Luca Paciolo, en 1484, formuló la teoría de la partida doble

posiblemente como una reflexión de sus observaciones y experiencias al registrar las

operaciones comerciales, no podía imaginarse la trascendencia de su aporte. Uno de

los capítulos del libro de matemáticas de Luca Paciolo fue dedicado a la contabilidad.

Con ello sistematizó la estrecha relación entre las matemáticas y la contabilidad.

Durante el Periodo Científico, diversas escuelas, representadas por destacados

autores, han dado el carácter científico a la contabilidad. Gómez López (2000:28) dice

que “hoy nadie niega el carácter científico de la contabilidad, aunque no han faltado

autores que han negado su autonomía científica, tales como Gino Zappa u otros, si

bien, actualmente sus razonamientos parecen haber quedado totalmente falsados”

145 

 

 

Se atribuye a la Escuela Lombarda, liderada por Francisco Villa, ser el primero en

haber plasmado rigurosamente esta separación de la contabilidad como técnica y la

contabilidad como ciencia al haber desgajado la teneduría de libros de la verdadera

ciencia contable, considerando ésta como un conjunto de principios económicos y

administrativos, cuyo desarrollo y aplicación constituye el verdadero arte de llevar las

cuentas en los libros (Mallo, 1979).

Los escritores italianos, han utilizado con notable rigor esta distinción, que

posiblemente, aún sin querer, pone de manifiesto la separación entre praxis y teoría en

la disciplina contable (Fernández Pirla,1977), la primera escuela a considerar,

denominada Contista, tuvo como principal exponente a Francesco Marchi (1822-1917)

quien bautizo a la Contabilidad como “la ciencia de las cuentas”. Evidentemente, las

escuelas posteriores no olvidan el registro y la importancia de las cuentas, aunque

superan o prescinden de estas cuestiones como fundamento conceptual de la

Contabilidad (Tua Pereda, 1995:21).

La Escuela Toscana, cuyo máximo exponente fue Giuseppe Cerboni (1983, en

Montesinos, 1978) afirma que:

La Contabilidad es la ciencia de las funciones, de las responsabilidades y de las cuentas administrativas de las haciendas, que abarca cuatro partes distintas, que tratan respectivamente: 1. Del estudio de las funciones de la administración económica de las empresas con el fin de determinar las leyes naturales y civiles según el cual las empresas se manifiestan y se regulan; 2. De la organización y de la disciplina interna de las empresas; 3. Del cálculo, o sea, de la aplicación de las matemáticas a los hechos administrativos y de su demostración en el orden tabular, y 4. Del estudio del método de registro, destinado a coordinar y a representar los hechos administrativos de la empresa, poniendo de relieve los procesos y sus efectos específicos, jurídicos y económicos, y manteniéndolos todos reunidos en una ecuación (p.116)

Cerboni, procuró dar a las cuentas un contenido representado por las relaciones

jurídicas entre los agentes consignatarios y corresponsales de un lado y el propietario

de otro, considerando a la hacienda en toda su extensión, en su organización y en sus

fines, le investiga las funciones, determina bajo qué criterio deben ser basadas las

diversas responsabilidades de los administradores y de los agentes y proporciona los

146 

 

 

métodos y los medios con que se deben conocer, medir, computar y demostrar, los

resultados obtenidos en los diversos períodos de la vida "Hacendal". Incorpora a la

Contabilidad todo el campo de la ciencia de la administración aziendal.

La definición de Giovanni Rossi en Abbate y Col. (2000), es una de las

manifestaciones de la corriente Aziendalista.

La contabilidad es la ciencia administrativa que tiene por objeto el estudio de los principios, de las leyes y de las teorías" de los métodos y de los medios, según los cuales se debe racionalmente desenvolver, efectuar y controlar la parte de la acción administrativa que tiene su base y su instrumento necesario en el cálculo aplicado a la materia económica-patrimonial-financiera, en función, en las haciendas económicas y que se desenvuelve de acuerdo con los criterios de la Matemática, del Derecho Civil, Comercial, Administrativo, de la Economía y de la Valuación y de otras disciplinas análogas, con el fin inmediato de juzgar, demostrar, estudiar y controlar constantemente el estado económico, jurídico y administrativo general y particular de la materia administrable y las resultantes especiales y generales de la propia administración, poniendo también en evidencia, derechos, obligaciones y responsabilidades morales y jurídicas, de las personas o personalidad propias de la hacienda, o de las personas que en ella tuvieron una acción cualquiera (p.58).

Entre 1892 y 1910 se destacaron dos escuelas llamadas Neocontista y

Controlista, liderada Fabio Besta quien resaltó el enfoque económico de la contabilidad,

y, como creador de la Escuela Controlista, resaltó el enfoque económico de la

contabilidad. Según Besta en Goxens (1970), la Contabilidad

… desde el punto de vista técnico, estudia y enuncia las leyes del control económico de las haciendas de cualquier naturaleza, y establece normas oportunas para ser seguidas con el fin de que el control, así hecho, se vuelva verdaderamente eficiente, persuasivo y completo; mientras que, considerada desde el punto de vista práctico, es la aplicación ordenada de las mencionadas normas (p. 33).

Por otro lado, según Vásquez y Bongianino (2008)

Con una delimitación más clara de la contabilidad en relación con la Economía de Empresas. Besta distingue tres fases en la Administración Hacendal: gestión, dirección y control, de modo que las funciones de la Contabilidad se refieren a esta etapa, al ser su característica el control de la riqueza hacendal, su doctrina surge especialmente como una oposición a la postura que personaliza las cuentas, poniendo especial énfasis en el

147 

 

 

carácter económico de la disciplina contable, al centrarla en el estudio y control de la hacienda, a través del análisis de sus diferentes valores, a cada uno de los cuales se abre una cuenta, y no a las personas subyacentes (p.35)

Vincenzo Masi, fundador de la Escuela que consideró a la Contabilidad como “la

ciencia del patrimonio” y que por ello se la denomino Patrimonialismo, cuyo

pensamiento puede glosarse como hace Abbate y Col. (2000), afirmando que:

La Contabilidad tiene por objeto el estudio de todos los fenómenos patrimoniales: sus manifestaciones y su comportamiento, y trata de disciplinarlos con relación a un determinado patrimonio de empresa. Estos fenómenos no son jurídicos, ni económicos, ni económico-sociales, ni sólo económicos de empresa, ni sólo financieros, ni sólo de rédito, pues participan directamente de unos y Col., aunque tienen una característica y fisonomía propias. Así, pues, la Contabilidad estudia este patrimonio en su aspecto estático y dinámico, cualitativo y cuantitativo, valiéndose de instrumentos y medios de manifestación patrimonial, para conocer concretamente dicho patrimonio en sus elementos y en sus valores, ya porque tal conocimiento sea necesario a los fines de la gestión por los datos que pueda ofrecer, ya porque pueda permitir la recopilación de aquellos que, debidamente estudiados y comprobados, puedan servir de norma general o particular para la gestión futura. Se manifiestan en tres ramas: estática, dinámica y manifestación contable o escrituración (p.117)

Opuestos a esta forma de pensar, según Abbate y Col. (2000:118), existieron

autores anglosajones tales como Kester, Paton y Gray, Edward y Bell que

categorizaron a la contabilidad como disciplina técnica

Kester en su obra muy conocida “Contabilidad Teoría y Práctica” sostiene “a la

contabilidad incumbe suministrar los datos sobre la situación y el desenvolvimiento

interno; a la estadística la de las condiciones económicas generales, y también... el

problema fundamental de la contabilidad consiste en la determinación exacta del

patrimonio y sus modificaciones, sean beneficios o pérdidas”.

Paton y Gay en su “Tratado de Contabilidad” expresa: la contabilidad tiene por

finalidad reunir e interpretar los datos financieros de las entidades comerciales para

ofrecer a los administradores, inversores y demás personas y grupos interesados una

guía, lograr determinaciones justas de los derechos a la luz de las normas vigentes de

148 

 

 

conducta y relación económica, y tener debidamente en cuenta las necesidades a corto

y largo plazo de la organización.

Otros autores norteamericanos han expresado opiniones semejantes cuyo

denominador es un enfoque práctico del problema, en que se hacen resaltar los

objetivos a que se dirige la actividad profesional dejando en sombra la definición de los

conceptos en que dicha actividad se basa. Pocos tratadistas anglosajones definen a la

contabilidad como una ciencia, pero aún estos autores limitan el objeto de la

contabilidad a la información de carácter monetario que debe ser presentada

fundamentalmente a terceras personas.

Hacen excepción a la literatura anglosajona dos obras. La primera: “The

economics of accountancy de John Canning (1929), quien critica duramente a los

autores contables de su tiempo y destaca la necesidad de que la economía y

contabilidad se desarrollen en íntima conexión”.

Canning, por otra parte, destaca la necesidad de que la práctica contable halle su

base en un sólido conocimiento teórico. Efectúa importantes aportes al concepto de

cómo se determina el resultado del ejercicio. También hace notar que los autores de

contabilidad no han sabido defender, ante la crítica de los economistas, la jerarquía

científica y los fundamentos lógicos de las prácticas contables utilizadas, y no han sido

capaces de elaborar una doctrina coherente que demuestre el porqué - la razón - de lo

que se hace en la práctica, y la razonabilidad de los principios y normas aplicadas

uniformemente.

La segunda obra a la que se hace referencia es “The Theory and Measurement

of Busines Income”, de Edwards y Bell (1961), donde se exponen tesis revolucionarias

referidas a la importancia del conocimiento de los costos corrientes o de reposición para

la toma de decisiones. Edwards y Bell, en contraposición con la mayoría de los autores

estadounidenses que consideran fundamental la función que cumple la contabilidad

como medio de información externa, sostiene que la mayoría de las informaciones que

facilita sirven para la gerencia pues no llegan a manos de terceros.

149 

 

 

2.4.2. Situación Actual de las Definiciones de la Contabilidad En la actualidad, el estudio de la contabilidad han surgido nuevas expectativas y

nuevos cuestionamientos sobre la orientación que se le pueda estar dando a esta

profesión a causa de los rápidos cambios económicos, tecnológicos y sociales de la

actualidad. Estas modificaciones han dado paso a nuevas formas de ver y analizar el

papel de los contadores dentro de las empresas; ya no solo como el técnico de un

proceso de recolección y generador de información, sino como un intelectual que aporta

con investigación y conocimiento, ideas que ayudarán a mejorar el funcionamiento de

las organizaciones y por ende el fundamentar una nueva técnica contable que se

adapte al nuevo orden mundial. El propósito primordial de este texto es exponer las

partes esenciales que rigen la profesión contable (la teoría y la práctica) y la importancia

que van adquiriendo dentro del ámbito histórico, ya que la dependencia de la una con la

otra forman la base para la consolidación de un sistema eficiente de información útil

para la organización.

Con lo anteriormente dicho, no se pretende excluir la práctica contable del

contexto de la contabilidad, más bien lo que se quiere es que tanto la teoría como la

práctica deben ir acompasadas, deben cohesionarse para formar un solo criterio fuerte

con el cual se pueda explicar lo mayor posible la realidad económica de las

organizaciones y que facilite la toma de decisiones.

a) Doctrina Española

De entre la doctrina española, en lo que afecta a la línea patrimonialista, según

Gómez López (2000:53-58) cabe señalar la propuesta de Emigdio Rodríguez Pita (I894-

I957), fervoroso admirador de Besta, Zappa y Masi, catedrático de la Escuela de Altos

Estudios Mercantiles de Barcelona, en su obra Ciencia de la Contabilidad (I956:36) que

le lleva a definir a “la ciencia de la Contabilidad como la que estudia leyes del equilibrio

patrimonial producido por los actos administrativos”.

Igualmente, aparece formulada por Capdevilla (1951), entendiendo que:

La contabilidad es la ciencia que deduce de la teoría económica y jurídica el conjunto de principios que deben regular el requisito ordenado de las

150 

 

 

operaciones económicas ejecutadas en un patrimonio hacendal a fin de conocer, orientar y criticar una actuación económico-administrativa (p.35).

Asimismo, las del profesor Pifarré Riera (1974), en el sentido de ciencia

económica empírica formada por un conjunto de postulados, proposiciones y leyes, que

tienen por objeto la captación, representación y medida del patrimonio, y es de uso para

el conocimiento económico y para la política económica o de ciencia económica que se

constituye por un conjunto sistemático de proposiciones, axiomas, postulados, leyes,

normas y reglas cuyo fin es la captación, representación y medida del patrimonio y de

sus variaciones para el conocimiento de las magnitudes económicas y la orientación de

la política económica de las distintas unidades económicas.

Para el profesor Rivero Romero (1976) es la medición adecuada y consiguiente

representación de las variaciones patrimoniales, y siguiendo a Masi, señala, que el

núcleo del sistema en la ciencia contable está constituido por los fenómenos

patrimoniales. Delimita la Contabilidad, frente a Masi, a la medición adecuada y

consiguiente representación de las variaciones patrimoniales, entendiendo que aquí

finaliza la actuación de nuestra disciplina (Álvarez y Sáez, 1976).

Vela Pastor (1971), en este mismo sentido, define la Contabilidad como aquella

ciencia que tiene por objeto la captación y representación en términos cualitativos y

cuantitativos, mediante un ordenado conjunto de proposiciones, de la realidad

económico-patrimonial que se da en una unidad económica en el transcurso del tiempo,

con el fin de obtener el conocimiento necesario para orientar su gestión económica.

La idea de la Contabilidad como base para la toma de decisiones, dado su

carácter principal como fuente de información, es resaltado por otro grupo de

definiciones.

En este sentido, la Contabilidad se convierte, según el profesor Schneider (1960)

parece ser uno de los primeros propulsores de esta línea, afirmando, al respecto, que el

término Contabilidad se refiere conjuntamente a las anotaciones y cálculos que se

hacen en una empresa con el fin de: a) ofrecer un cuadro numérico de los hechos

reales, y b) disponer de una base numérica que sirva de orientación a la gerencia.

151 

 

 

El profesor Rodríguez Robles (1975), opina que la Contabilidad no es sólo un

instrumento al servicio de la dirección del ente privado o público, sino también un medio

para la rendición de cuentas, para el conocimiento en último término desde el exterior

de la situación de la empresa, de forma tal que se convierte en una fuente de

información absolutamente necesaria para la toma de decisiones y como instrumento

de control para comprobar la forma en que dichas decisiones son ejecutadas.

Por otra parte, existen otras concepciones de nuestra disciplina que inciden de

forma integral en el conjunto de funciones y fines que afectan a la misma. En este

sentido, podemos recoger la del profesor Requena (1986), autor que conceptúa a la

Contabilidad como la “ciencia empírica que con respecto a una unidad económica, nos

permite en todo momento el conocimiento cualitativo y cuantitativo de su realidad

económica, con el fin genérico de poner de relieve la situación de dicha unidad y su

evolución en el tiempo”.

Cañibano (1975), opina que:

La Contabilidad es la ciencia de naturaleza económica, cuyo objeto es el conocimiento pasado, presente y futuro de la realidad económica en términos cuantitativos a todos sus niveles organizativos, mediante métodos específicos apoyados en bases suficientemente contrastadas a fin de elaborar una información que cubra las necesidades financieras externas y las de planificación y control internas(p.33)

Gonzalo Angulo (1983), en la misma línea que los anteriores, considera la

Contabilidad como:

Un cuerpo de conocimientos, es una ciencia empírica, de naturaleza económica, cuyo objeto es la descripción y predicción, cualitativa y cuantitativa, del estado y la evolución económica de una unidad específica, realizada a través de métodos propios de captación, medida, valoración, representación e interpretación, con el fin de poder comunicar a los usuarios una información objetiva, relevante y válida para la toma de decisiones (p.107)

Igualmente, el profesor Calafell (1969) señala que:

Es la ciencia de naturaleza económica, cuyo objeto de estudio (objeto material), lo constituye la variada realidad económica no como realidad en sí, sino en su aspecto de conocimiento, tanto cualitativo como cuantitativo

152 

 

 

(objeto formal), mediante métodos apropiados, con el fin general de poner de relieve dicha realidad de la manera más exacta posible y de forma que nos muestre cuantos aspectos de la misma interesen (p.117)

Además de lo anterior, se cree oportuno dejar constancia de otras definiciones

de nuestra ciencia. En este sentido, son de significar las formuladas por los profesores:

García García (1980), quien sin una definición expresa, al ocuparse del sistema

informativo contable, lo considera como pieza de un sistema de regulación y control,

afirmando que es un canal de información en `feed-back` instrumentado con un proceso

contable de datos, cualquiera que sea la naturaleza del sistema circulatorio controlado.

Lassague (1972), que refiriéndose al ya mencionado aspecto informativo,

considera que la Contabilidad es la captación, tratamiento e interpretación de las

informaciones que interesan a la gestión de la empresa, o de una manera más general,

de una organización cualquiera.

García Martín (1968), que en un sentido descriptivo de la metodología operativa

de la Contabilidad interpreta que es la “ciencia empírica que tiene por objeto la

captación, medición, valoración, representación-coordinación, agregación e

interpretación de fenómenos circulatorios, principalmente económicos”.

b) Doctrina Suramericana

Luego de haber realizado un somero recorrido por la evolución histórica del

pensamiento contable en el mundo occidental, haciendo hincapié en la opinión de

aquellos autores qué catalogaron a la contabilidad como ciencia, resulta pertinente

conocer como opinaron sobre el tema los argentinos que tomaron idéntica línea de

pensamiento.

Según Abbate y Col., (2000:119-121) destacan, como los más representativos a

Alberto Arévalo, William Chapman, Arturo Lisdero y Carlos García Casella.

Para el profesor emérito Alberto Arévalo (1982):

Por su contenido de carácter económico la Contabilidad pertenece al grupo de las ciencias sociales”... pero que la práctica en todos los tiempos y lugares es fuente incesante de conocimiento, y a ello deberá recurrir

153 

 

 

también quien en la contabilidad desee realizar obra fecunda y duradera. Empero la práctica sin el auxilio de la doctrina no basta para que, urgida por las necesidades de cada momento, dé solución racional a muchos de sus problemas (p.134)

Según, William Chapman en Lisdero (1973):

La contabilidad es el conjunto de postulados teóricos de validez práctica, comprobada, adoptados para el registro, la clasificación y el resumen racional de los hechos y actos de carácter económico financiero que afectan a las personas de existencia visible y a las de existencia ideal o jurídica, con el objeto de informar en términos monetarios principalmente acerca del estado de un patrimonio a una fecha dada, y de la evolución experimentada por el mismo durante un período determinado (p.29)

Por su parte Lisdero (en Chaves y Col., 1996) sostiene que:

La contabilidad es una ciencia empírica, y por lo tanto, sus conclusiones deben comprobarse necesariamente con la experimentación y la observación de la realidad, y agrega ‘hacemos nuestra la definición de Onida, quien considera la Contabilidad como “. la ciencia que tiende a conocer la vida económica de la empresa mediante los procesos de relevamiento cuantitativo, o por lo menos como ciencia de los procedimientos de relevamientos considerados en su función de instrumentos de conocimiento y de su interpretación del fenómeno hacendar”.(p.16)

Para García Casella (2000:141): La contabilidad se ocupa de explicar y normar

las tareas de descripción, principalmente cuantitativa, de la existencia y circulación de

objetos, hechos y personas diversas de cada ente u organismo social y de la proyección

de los mismos en vista al cumplimiento de metas organizacionales a través de sistemas

basados en un conjunto de supuestos básicos y adecuados a cada situación.

Fowler Newton (1992:15), define:

La Contabilidad, parte integrante del sistema de información de un ente, es la técnica de procesamiento de datos que permite obtener información sobre la composición y evolución del patrimonio de dicho ente, los bienes de propiedad de terceros en poder del mismo y ciertas contingencias. Dicha información debería ser de utilidad para facilitar las decisiones de los administradores del ente y de los terceros que interactúan o pueden llegar a interactuar con él, así como para permitir una eficaz vigilancia sobre los recursos y obligaciones del ente (p.15)

154 

 

 

La revisión de la doctrina argentina realizada, parece quedarse con aquellas

definiciones que consideran a la contabilidad como una técnica, entre las que se ubican

Chapman y Fowler Newton, aunque también menciona la de Arévalo y Lisdero que la

conceptualizan como ciencia

Definición de Términos Básicos Contabilidad: es una disciplina que mediante a un proceso sistemático capacita

a los individuos, a las organizaciones y a la sociedad a proporcionar proyecciones e

información útil para el logro de sus objetivos. Mediantes este esfuerzo común se

obtiene una alta credibilidad y responsabilidad en las actuaciones y el al información.

Esta definición toma aspectos críticos importantes que debe tener una definición acorde

con el papel que desempeña el contador en la sociedad (Congreso internacional sobre

la Educación Contable, realizado en Berlín, octubre, 1977).

Historia de la Contabilidad: el estudio de la evolución del pensamiento,

prácticas e instituciones contables como respuesta a cambios del entorno y en las

necesidades sociales. También tiene en cuenta el efecto sobre el entorno de dicha

evolución (Torrado, 2002).

Historiografía. Arte de escribir historia. Estudio bibliográfico y crítico de los

escritos sobre historia y sus fuentes y de los autores que han tratado de esta materia

(Silva Otero, 1981).

Historia. (Del latín, historia) narración y exposición verdadera de los

acontecimientos pasados y cosas memorables. En sentido absoluto se toma por la

relación de los sucesos públicos y políticos de los pueblos, pero se da también ese

nombre a la de sucesos, hechos o manifestaciones de la actividad humana de cualquier

otra clase. Historia de la literatura, de la filosofía de las artes, e la medicina, de la

legislación. //2. Conjunto de los sucesos ocurridos por los historiados. Este es muy

entendido en historia, aquel no la conoce. // 3. Obra histórica compuesta por un escritor.

Las historia de Tucidides, de Tito Livio, de mariana (Seoane, 1964).

155 

 

 

CAPITULO III

PROCEDIMIENTO METODOLÓGICO

3.1. Tipo de Investigación

Es una investigación documental, según la UPEL (2006:15) definida como: “…el

estudio de problemas con el propósito de ampliar y profundizar el conocimiento de su

naturaleza, con apoyo principalmente, en trabajos previos, información y datos

divulgados por medios impresos, audiovisuales o electrónicos”.

Según Quevedo (2004), las fuentes impresas incluyen: libros, enciclopedias,

revistas, periódicos, monografías, trabajos, tesis, otros documentos. Entre las fuentes

audiovisuales se encuentran los auditivos (grabaciones sonoras, emisiones de radio),

los visuales (proyectadas: Diapositivas, Cuerpos Transparentes Opacos, laminas de

retroproyección; y no proyectadas: Mapas y Globos Terráqueos, Láminas, Carteles,

Rotafolios, Franelógrafos, Grabados, Gráficos) y las mixtas (Televisión, Montajes en

Sonovisión, Films, Video de Proyección). Entre las fuentes electrónicas se encuentras:

correo electrónico, bases de datos, revistas, libros, periódicos en línea, páginas web,

CD Roms,…

En este tipo de investigación, el conocimiento se construye a partir de la lectura,

análisis, reflexión e interpretación de documentos que proceden de materiales variados

relacionados con el tema de estudio, el contexto social, el tiempo y/o el espacio

histórico de la investigación, así como cualquier otro tipo de documentos que aporten

elementos sustanciales para abordar los fines propuestos en el presente estudio.

Así mismo, involucra un proceso de descubrimiento, donde interviene la

creatividad y originalidad del autor para explicar, analizar y/o extraer información de una

realidad que se desconocía.

De igual manera, el que realiza una investigación documental busca información,

descubre la naturaleza del problema, establece conexiones, analiza, sintetiza, reflexiona

e interpreta, para poder apropiarse de la información y convertirla en conocimiento

156 

 

 

acabado y organizado según sus ideas. Es este sentido, se constituye en un ser

creador, en sus relaciones, estructura, estilo, tono, tratamiento, variedad.

3.1.1. Según su Método de Estudio o Paradigma de Investigación:

Es una indagación histórica. Su objetivo es aplicar los métodos del pensar

reflexivo a los problemas sociales, todavía sin resolver, por medio del descubrimiento

de tendencias pasadas de acontecimientos, hechos y actitudes. (Van Dalen y Meyer,

1981, Cap. 9). Ocupa un lugar importante en la investigación educacional debido a la

importancia que tiene comprender el pasado, para el progreso futuro de la educación.

Es el estudio de una época, un personaje, o un fenómeno producido por el hombre. Su

objetivo es descubrir nuevos hechos y retratarlos en una narración que establece

causas y probabilidades. Así, la indagación histórica crea un registro de lo que

aconteció y también sirve como guía para la comprensión de sucesos futuros. (Ary,

Jacobs y Razavieh, 1987:308). Esta investigación es de este tipo porque se va a

estudiar los hechos históricos de la contabilidad, desde sus orígenes hasta nuestros

días, para descubrir elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad, y a

partir de ellos elaborar pautas didácticas para que los docentes del área Contable,

mejoren la enseñanza de la misma.

3.1.2. Según el Tipo de Estudio

Según el tipo de estudio es de carácter Aplicativo o Tecnológico, ya que según

Quevedo, (2007:39) estos “se orientan a aprovechar los productos teóricos para deducir

de ellos sistemas de acción, tecnologías de cambio y control sobre los hechos de los

que se están ocupando. ¿vas a diseñar algún sistema instrumental o de acción que

mejore alguna situación deficitaria? cuyo producto final es una propuesta para

intervención material o social”.

El presente trabajo es de este tipo porque se va a deducir de los hechos

históricos de la contabilidad, desde sus orígenes hasta nuestros días, elementos que

157 

 

 

repercutan en la enseñanza de la contabilidad, y a partir de ellos elaborar pautas

didácticas para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma.

3.1.3. Según la Historia o el Tiempo de Ocurrencia de los Hechos y Registros de la Información

Según Canales (1986:134) una investigación retroprospectiva combina el diseño

de las investigaciones retrospectivas, donde el investigador indaga sobre hechos

ocurridos en el pasado y las prospectivas, donde se registra la información según van

ocurriendo los fenómenos. Esta investigación es de este tipo porque utiliza textos sobre

la historia de la contabilidad para extraer elementos que puedan cambiar la forma de

enseñar la contabilidad en el presente.

3.1.4. Según el Período y Secuencia del Estudio.

Según Canales (1986:135) es una investigación longitudinal, ya que estudia una

o más variables a lo largo de un período, que varia según el problema en análisis puede

desarrollarse en forma periódica; usualmente la información es tomada de una muestra

a la cual se le hace el seguimiento a lo largo del período de estudio. Este trabajo es

porque analiza textos sobre contabilidad desde sus inicios hasta nuestros días, se

toman elementos a lo largo de todo el periodo que permitan proponer formas de

enseñar la contabilidad.

3.2. Diseño de la Investigación: Es una investigación bibliográfica, que según los objetivos del estudio propuesto,

es del tipo “Estudios de Investigación Histórica, Literaria, Geográfica, Matemática u

otros”, que según Quevedo (2007:45) es un estudio propio de las especialidades de los

subprogramas, que cumplen con la característica de realizar análisis de fuentes

secundarias de manera sistemática, es decir material elaborado por otros autores, para

ampliar y profundizar el conocimiento en un área específica del conocimiento. La

presente investigación se ubica en este tipo de diseño porque en ella se realiza una

revisión crítica de la historia de la contabilidad, por lo tanto tiene el diseño estructural

siguiendo este tipo de investigación, adaptado al carácter del presente estudio.

158 

 

 

3.3. Técnicas para Recabar la Información Se entiende por técnicas el procedimiento que se utiliza para recolectar la

información. Igualmente se dice que: “…son las que permiten obtener información de

fuentes primarias y secundarias. Entre las más utilizadas están: encuestas, entrevistas,

observación, análisis de contenido y análisis de documentos”. (Brito, 1992:50).

La investigación que se pretende desarrollar esta circunscrita a la investigación

documental, donde se analizará contenidos recogidos a través de medios de

recolección, verificación, evaluación y/o análisis de los hechos históricos de la

contabilidad, para alcanzar los objetivos previstos, por lo que se aborda el pasado para

proponer pautas didácticas en la enseñanza de la contabilidad en el presente.

Como la investigación documental tiene como característica principal utilizar

fuentes de información, donde el documento escrito en cualquiera de sus formas:

documentos impresos, electrónicos y/o audiovisuales, las técnicas para manejar,

recolectar y analizar la información son imprescindibles.

Las técnicas que permiten obtener y recolectar la información de manera

sistemática pueden ser: la observación, el subrayado, el fichaje bibliográfico, las notas

de referencia bibliográfica y de ampliación de texto.

Las que permiten analizar la información pueden ser la observación de

documentos y fotografías, la presentación de resúmenes, el análisis crítico y las

técnicas de análisis de contenido.

3.3.1. Localización del Material

Dicha información se tomó de Internet, la revista DE COMPUTIS. Revista

Española de Historia de la Contabilidad (Spanish Journal of Accounting History)

publicación electrónica (http://www.decomputis.org); (http://dialnet.unirioja.es),

Biblioteca Nacional de la República Argentina (www.bn.gov.ar/). Biblioteca Nacional del

Perú (http://opac.bnp.gob.pe/).Bibliografía Nacional Mexicana y Biblioteca Nacional de

México, Catalogo Nautilo, www.cervantesvirtual.com/portal/.../catalogo;

159 

 

 

http://www.dibam.cl/biblioteca_nacional/contenido.asp?id_submenu=164&id_contenido=

109&id_menu=10 .

http://www.bibliotecanacional.gov.co/,www.lablaa.or., Biblioteca de la Facultad de

Ciencias Económicas y Sociales de La Universidad de los Andes en Mérida y la

Biblioteca “Aquiles Nazoa” del Núcleo Rafael Rangel de la universidad de los Andes en

Trujillo.

3.3.2. Selección del Material

El material utilizado estuvo constituido por los Diccionarios de Contabilidad,

libros, enciclopedias y artículos científicos publicados que tratan sobre el proceso de

evolución histórica de la contabilidad; los aspectos teórico-metodológicos para una

epistemología del conocimiento contable; la naturaleza epistemológica del conocimiento

contable y las diversas concepciones y definiciones de la contabilidad a través de su

evolución histórica. Específicamente se analizó las producciones de:

Alberto Arévalo (1982), Vicente Montesinos (1997). Joaquín Seoane, J. (1964)

Federico Gertz Manero (1999) Jesús Suarez Pineda (2004) Vlaemminck, J. (1991),

Ziaurriz Belzurregui, Alberto; Montuenga Ángel y Fernández Ángel (1987) para tratar los

temas sobre la evolución histórica de la contabilidad.

JorgeTuaPereda(1983;1984;1985;1986;1987;1988;1989;1990;1991;1993;1995;1

999; 2000 y 2004) para tratar los temas sobre historia de la teoría contable.

Requena, J. (1975; 1978; 1980, 1986, 1988) para el trabajo sobre la Filosofía de

la Ciencia Contable.

Leandro Cañibano Calvo (1973; 1974; 1975; 1977; 1985,1996), para tratar el

tema de teoría de contabilidad desde la perspectiva lakatoniana de los programas de

investigación. Y los textos de Gonzalo Angulo y Cañibano (1983; 1995) para investigar

sobre los Programas de Investigación en Contaduría.

160 

 

 

Esteban Hernández Estévez (Hernández E. (1981; 1994; 2003; 2004; 2005)

Hernández, E y Rodríguez, G. (1988) para tratar sobre la biografía de los autores

contables.

Los trabajos de Richard Mattesich (1957; 1964; 1966; 1972; 1976; 1977; 1988;

1992; 1993; 1995; 1996) sobre la axiomatización de la teoría contable,

Los trabajos de Salmonson, S. (1971) Sarria, E. (2003) y Romero Javier (2002)

para tratar sobre los Enfoques de la Teoría Contable

Y finalmente se utilizaron los trabajos de Abbate, Electra, Mileti, Mabel y Vázquez

Claudia (2000); Álvarez Melcon, S. y Sáez Torrecilla, A. (1976; Enrique Ballesteros

(1980, 1988); Calafell Castelló, A. (1969); Elsa Daminato (1966); Enrique Fowler

Newton (1992); Fronti de García, Viegas, Chaves y Col. (1996); Carlos García Casella

(1997; 2000); Lisdero, Arturo (1973); Lluch, P. (1951); Mallo, C. (1975; 1979); Vela

Pastor, M. (1971); Vela Pastor, M., Montesinos Julve, V. y Serra Salvador, V. (1996); y

Viegas, Juan y Col. (1998); para presentar las diversas concepciones y definiciones de

la contabilidad a través de su evolución histórica.

3.3.3. Organización del Material.

Después de recolectar la información, se organizará, para su análisis,

interpretación y reflexión siguiendo el siguiente procedimiento:

Establecimiento a través de la historia de la contabilidad desde la perspectiva

tradicional, de elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad: sin duda

que la enseñanza de la contabilidad con la finalidad de preparar técnicos al servicio del

comercio y de la banca se ha visto impregnada por la tendencia entre actividad, arte,

técnica y ciencia

La contabilidad nace y se desarrolla como una actividad (hacer) eminentemente

vinculada a la finalidad de registro. Obviamente, la preocupación por el registro se

orienta a una única finalidad y que todavía tiene una visión muy estrecha de los

161 

 

 

objetivos de las anotaciones contables. En la contabilidad de medieval, aparecen sólo

cuentas deudoras y acreedoras, porque eran los únicos hechos que se consideraban

conocer la función de registro (Vlaemincki, 1991),

Tras estas aportaciones, puede decirse que, desde los albores del periodo

científico, puede decirse que la contabilidad, es servir a fines económicos. Montesinos

(1997) incluye dentro del enfoque economico entre otras: al controlismo, hacendalismo

y patrimonialismo, la doctrina alemana.

Sin duda, en el contexto de la discusión sobre el encuadre del pensamiento

contable, desde el escenario positivista, Aguilar, Gil, Laroca y Col. (1987:9) argumentan:

la raíz histórica del desarrollo de la contabilidad a partir de la escuela positivista y

pragmática fundada en la doctrina anglosajona, incidió notoriamente en el pensamiento

contable, que se asumió fundamentalmente – como un saber hacer (Know-how), es

decir, como una técnica. Primero técnica registral, luego técnica de medición del valor y

por último técnica de la información .Esta circunstancia dificultó el proceso de

investigación, dado que, en general, se acepta que la eficiencia de las técnicas – en el

caso la contable – se constate en el uso (una técnica es lícita, es válida en función de

ser utilizada) y la contabilidad se encuentra perfectamente divulgada y justificada

Elaboración a partir de los elementos antes establecidos, pautas didácticas para

que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma.

162 

 

 

CAPITULO IV

1. ELEMENTOS DE LA HISTORIA DE LA CONTABILIDAD, QUE

REPERCUTEN EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD. En este capítulo se presentan elementos de la historia y desarrollo de la

contabilidad que deberían ser conocidas por todos los estudiantes de la disciplina

contable, ya que su estudio es muy importante para la comprensión y apreciación

de las prácticas presentes y futuras, así como, de la estructura institucional de la

disciplina (Belkaoui, 1992).

1.1. La Contabilidad Como Doctrina:

En esta parte trataremos sucintamente los conceptos sobre contabilidad que ya

son de conocimientos generales y que son motivo fundamental de este tema. Sin

embargo, creemos que es necesario repasar estos conceptos para precisar ideas en

forma breve: entendemos que Doctrina es “el conjunto de las opiniones que de una

escuela determinada (filosófica o literaria) o de los dogmas de una religión o de una

organización política” (Sarria, 2003:36).

Las doctrinas contables se proponen dar una explicación científica respecto a

qué es la cuenta y por qué una cuenta resulta ser deudora y acreedora. Durante el

Periodo Científico (siglo XVII hasta nuestros días), diversas escuelas, representadas

por destacados autores, han dado el carácter científico a la Contabilidad.

Es común idea difundida entre el gremio contable, que la primera obra en que, de

un modo elemental y aun rudimentario, se expuso la doctrina de la partida doble fue la

publicada por fray Luca Paciolo en 1494; considerado muchas veces como una

referencia histórica única. Con el devenir de los años la contabilidad ha evolucionado

debido básicamente al progreso de los negocios y las transacciones realizadas por los

mismos. Para conocer como ha evolucionado la contabilidad, revisaremos las

siguientes doctrinas:

163 

 

 

1.1.1. Doctrina Europeo – Continental: Según Montesinos Julve (1994), la primera escuela a considerar, denominada

Contista y que abarco el periodo 1795-1845, tuvo como principal exponente a

Francesco Marchi, quien bautizo a la Contabilidad como “la ciencia de las cuentas”.

Sostiene que todas las cuentas abiertas tanto a las personas como a las cosas son al

mismo tiempo cuentas del propietario que se debería debitar o acreditar, acreditando o

debitando una de las cuentas de la empresa. De modo que la cuenta del propietario

representa la situación inversa de los totales de todas las cuentas de la empresa, por

cuyo motivo se la suprime en la práctica

a) Doctrina Francesa.

En el siglo XVI la literatura contable francesa fue muy escasa. Pero la situación

cambio a avanzar el siglo XVII. En la larga etapa durante la que Colbert fue ministro de

hacienda se permitió a los comerciantes acceder a la nobleza, y a los nobles a efectuar

empresas comerciales. Las consecuencias económicas de este cambio de actitud

fueron muy positivas, dentro del campo de la literatura contable Francia conoció a

finales de siglo una floración de autores que colocaron a la escuela francesa de

contabilidad a la cabeza de Europa. Los tratadistas de contabilidad franceses, tan

escasos en el siglo XVI y la primera mitad del XVII, pasaron a ocupar en el siglo XVIII

un lugar destacado sobre todos los de Europa, desplazando a los italianos -los estados

de este país se hallaban en franca decadencia económica- y a los flamencos. En el

siglo de las luces los autores franceses fueron leídos a lo largo y ancho de Europa,

conocieron múltiples ediciones de sus libros en distintos idiomas e incluso llegaron a ser

imitados por los orgullosos tratadistas italianos (Ziaurriz y Col., ob.cit)

Durante este período y en los comienzos del siglo XVIII, Francia empieza a hacer

aportes a la literatura contable, destacándose Matthieu de la Porte que en 1685 editó

"Le Guinde des Négociants et Teneurs de Livres”, obra que se mantuvo de actualidad,

reeditándose una y otra vez, durante mas de un siglo.

La postura del contista Delaporte citada por Abbate y Col., (2000):

164 

 

 

La Contabilidad es la Ciencia de las cuentas, que representa los movimientos de los valores de cambio clasificados en sus funciones principales y clasificaciones de todos los valores materiales o jurídicos, servicios, desembolsos y otros que influyen en las situaciones de los patrimonios privados o públicos. La Contabilidad llena las funciones que le son propias por medio de las cuentas que, aisladas, responden individualmente a sus funciones principales de clasificación y estadística, a sus funciones accesorias de tiempo, de historia, de numeración, de evaluación, de control y resultado, en el espacio de un ejercicio, y que, jugando entre sí, dos a dos, por sus relaciones organizadas, llenan las funciones de informes y de resultados frente a los otros organismos directores, administrativos, financieros, técnicos, comerciales o anexos de una empresa cualquiera (p.117)

Según Abbate y Col (ob. cit) Eugene de Fages de Latour, Quien publica en 1924

en París su obra Les concepts fondamentaux de la Comptabilité, si bien no la define

como ciencia, "... inserta la idea de Contabilidad pura, entendida como un método

universal, independiente del campo al que se aplique...". (p.118)

Montesinos, (1994:353), comentando a autores alistados en esta teoría dice que

“La Contabilidad Pura es un proceso aplicable al conocimiento de cualquier cosa que

tenga existencia física o metafísica” y también dice que: La Contabilidad Pura es un

método de observación de cualquier tipo, ya que no existe mas relaciones necesaria

entre ella y la noción de valor que entre esta misma noción y la estadística o de la

Aritmetica. El método tiene reglas, que nada deben al sujeto observado”.

b) Doctrina Italiana

Roberto Gómez López, en una investigación realizada en el año 2000, sobre

“Los fundamentos científicos y metodológicos de la ciencia contable”. Señala que “son

numerosos los autores que coinciden en otorgar a la Contabilidad su estatuto de

cientificidad”. Cerboni la considero como, “la ciencia que tiene por objeto teórico el

estudio de las leyes que gobiernan las haciendas, ya sea consideradas en sí mismas,

ya sea observándolas en relación con otras y por fin práctico las normas con las que las

haciendas deben ser organizadas, gobernadas y dirigidas para alcanzar sus fines”;

Besta, como “la Contabilidad considerada en su aspecto teórico estudia y enuncia las

leyes del contralor económico de las haciendas de toda especie, y dicta las normas

165 

 

 

oportunas que deben observarse, a fin de que dicho contralor sea realmente eficaz,

completo y categórico; mientras que, considerada desde el punto de vista práctico es la

aplicación ordenada de las mencionadas normas”; Onida la definió “la ciencia que

tiende a conocer la vida economica de la empresa mediante los procesos de

relevamiento cuantitativo o por lo menos, como la ciencia de los procedimientos e

relevamiento considerados en función e instrumentos de conocimiento y de

interpretación del fenómeno aziendal”; Masi la entendió como “ciencia que estudia el

patrimonio hacendal considerado en sus aspectos estático y dinámico, cualitativo y

cuantitativo”; y que el fin de nuestra disciplina es el gobierno oportuno, prudente,

conveniente, de tal patrimonio en las empresas y en los entes de cualquier naturaleza,

sea en situación de constitución, sea en situación de gestión, sea en situación de

transformación, cesión, fusión y de liquidación” .

c) Doctrina Alemana Para Montesinos Julve (1994), la doctrina alemana moderna enfoca las

cuestiones contables dentro del marco de la Economía de la Empresa, sin que le resulte

fácil en muchos casos establecer fronteras entre una y otra disciplina. Schmalenbach y

Schidt trabajan a lo largo de los años treinta y cuarenta, en pro de una concepción

científica de la disciplina empresarial, partiendo para ello del principio de la

economicidad.

Schmalenbach es conocido en España por sus teorías en torno al concepto y

función del Balance. Distingue claramente entre el Balance patrimonial y el Balance de

rédito. El primero está dirigido a mostrar una adecuada expresión de la situación

patrimonial en un momento dado; el segundo, orientado hacia la expresión contable de

la eficiencia económica o economicidad de la producción de la hacienda, no solamente

con relación a una explotación determinada sino con vistas a toda la economía social.

Su preocupación fundamental se centra en la determinación y análisis de los

resultados, considerados en sus dos componentes fundamentales: los ingresos y los

gastos.

166 

 

 

Esta idea implica necesariamente un desplazamiento de la atención del Estado

de Situación Patrimonial hacia la cuenta Pérdidas y Ganancias, no sólo desde el punto

de vista interno a la explotación, sino también como mecanismo de protección de los

acreedores (Montesinos Julve, 1994).

Erich Schneider recoge las ideas fundamentales sobre Economía de la Empresa

desarrolladas por Schmalenbach, Schmidt y Walb de los que se declara deudor en el

terreno doctrinal y afirma que “la contabilidad no es una técnica, ni una necesidad

práctica de la vida administrativa de la empresa, ni siquiera un imprescindible método

de control. Es todo eso y algo más; es el instrumento sensible y preciso que aplicado al

plan de producción (presupuesto de la empresa), va registrando con exactitud, en cada

momento, cómo se realizan los planes del empresario, en todos los órdenes, desde el

técnico de la producción hasta las previsiones de los precios y las expectativas del

movimiento de los mercados, suministrando así la información necesaria en cada caso

para la perfecta marcha de la empresa (Montesinos Julve, 1994).

La profundidad de las enseñanzas de la escuela alemana ha contribuido

positivamente a la construcción de una ciencia contable sólidamente fundamentada en

principios económicos.

d) Doctrina Española

Gómez López (ob cit), señala “ varios tratadistas extranjeros, asi como todos los

españoles que consideraban la Contabilidad como ciencia y, en especial Emigdio

Rodríguez Pita (1956): “como la que estudia leyes del equilibrio patrimonial producido

por los actos administrativos”; Fernández Pirla, quién de una forma concreta dice que la

Contabilidad “con ser ciencia economica, es ciencia autónoma con leyes y principios

propios que permiten que juzguemos el análisis precontable como autentico contenido

de la Contabilidad, considerada en su dimensión científica”. Calafell (1969) señala que

“los autores han profundizado en torno a la fundamentación de la Contabilidad como

ciencia basándose en los caracteres que, según la lógica, deben reunir unos

conocimientos para ser considerados como científicos, estudiando el objeto material, el

167 

 

 

objeto formal y el fin de la ciencia contable (Capdevilla; Pifarré Riera; Rivero Romero,

entre otros).

Autores más de más reciente data también se pronunciaron por el carácter

científico de la Contabilidad: Cañibano (1975), opina que la Contabilidad es: “la ciencia

de naturaleza económica, cuyo objeto es el conocimiento pasado, presente y futuro de

la realidad económica en términos cuantitativos a todos sus niveles organizativos,

mediante métodos específicos apoyados en bases suficientemente contrastadas a fin

de elaborar una información que cubra las necesidades financieras externas y las de

planificación y control internas”. Gonzalo Angulo (1983), dice que es: una “ciencia

empírica, de naturaleza económica, cuyo objeto es la descripción y predicción,

cualitativa y cuantitativa, del estado y la evolución económica de una unidad específica,

realizada a través de métodos propios de captación, medida, valoración, representación

e interpretación, con el fin de poder comunicar a los usuarios una información objetiva,

relevante y válida para la toma de decisiones”.

1.1.2. Doctrina Americana La preocupación económico-científica también se desarrolló en EEUU, desde

una óptica deductiva de los fundamentos de la disciplina, con Sprague (1907), Paton

(1922) y Canning (1929) pertenecientes a la denominada Escuela Neocontista

Americana, que se apoyaron, para la racionalización contable, en la lógica aristotélica-

euclidiana, como es la definición de principios y postulados para encontrar una

explicación al concepto de Contabilidad y su funcionamiento, al igual que las escuelas

italianas pero con terminología y enfoque diferentes..

a) Doctrina Norteamericana

Son pocos los autores norteamericanos que se han preocupado de los aspectos

teóricos de la Contabilidad, habiéndose dedicado fundamentalmente el aspecto

práctico-metodológico y a la tecnificación de los métodos de representación y análisis,

en donde indudablemente han logrado adelantos notables.

Entre 1866 y 1896 existen intentos que pretenden conceptualizar la práctica

contable. En este sentido es de mencionar como principales representantes de la

168 

 

 

Doctrina Norteamericana, a Charles E. Sprague, Roy B. Kester, William A. F. Paton,

que tanta influencia ha ejercido en los autores de habla inglesa: Gilman, Finney,

Sanders, Moore y, mas recientemente, Paul Grady que recoge la práctica convencional

y lo presenta en forma racional.

Charles E. Sprague, quién publico una serie de artículos publicados en 1907, en

su obra “The Philosophy of Accounts”. Concibe como objetivo fundamental de la

Contabilidad la determinación de la participación de los dueños, por esta razón se

afirma que esta concentrada en los pasivos y las cuestiones contables se resuelven a

favor del balance.

Roy B. Kester (1917) en su obra “Accounting Theory and Practice” (Contabilidad

Teoría y Práctica) sostiene “a la contabilidad incumbe suministrar los datos sobre la

situación y el desenvolvimiento interno; a la estadística la de las condiciones

económicas generales, y también... el problema fundamental de la contabilidad consiste

en la determinación exacta del patrimonio y sus modificaciones, sean beneficios o

pérdidas”.

No fue sino hasta 1922 cuando William A. Paton, publicó su tratado “Accounting

Theory” (1922) (Tratado de Contabilidad) sinteriza el concepto de contabilidad desde el

punto de vista de la “Teoría de la Entidad” diciendo que, en el sentido amplio: “la

contabilidad tiene por finalidad fundamental reunir e interpretar los datos financieros de

las entidades comerciales para ofrecer a los administradores, inversores y demás

personas y grupos interesados una guía, lograr determinaciones justas de los derechos

a la luz de las normas vigentes de conducta y relación económica, y tener debidamente

en cuenta las necesidades a corto y largo plazo de la organización.

Paul Grady en dos trabajos, junto con el ARS n.° 7, publicado en 1965, que

viene a ser una recopilación de toda la práctica contable que existía hasta ese momento

y tomando, además, en consideración los conceptos de contabilidad emitidos por otras

asociaciones profesionales, como puede ser la definición dada por la American

Accounting Association (AAA, 1966:1), que concibe a la contabilidad como “el proceso

de identificar, medir y comunicar información económica que le permita a los usuarios

169 

 

 

de ésta, emitir y tomar decisiones bien fundamentadas”; sirven de base para un nuevo

documento del AICPA (1970: pfo. 9) a través de su comité APB, que tras cinco años de

elaboración vio la luz en 1970 y donde la contabilidad financiera era definida como

“aquella rama de la contabilidad centrada en los informes de uso general que describen

la situación financiera y los resultados de las operaciones y que se conocen como

estados financieros”, y más adelante prosigue con respecto a lo que proporcionan

dichos estados (ibídem: pfo. 41): “una historia continua, cuantificada en términos mo-

netarios, de los recursos económicos y las obligaciones de una empresa comercial, así

como de las actividades económicas que hacen cambiar a estos recursos y

obligaciones”.

Otros autores norteamericanos han expresado opiniones semejantes cuyo

denominador es un enfoque práctico del problema, en que se hacen resaltar los

objetivos a que se dirige la actividad profesional dejando en sombra la definición de los

conceptos en que dicha actividad se basa. Pocos tratadistas anglosajones definen a la

contabilidad como una ciencia, pero aún estos autores limitan el objeto de la

contabilidad a la información de carácter monetario que debe ser presentada

fundamentalmente a terceras personas.

Hacen excepción a la literatura anglosajona dos obras. La primera: “The

Economics of Accountancy” , publicada en 1929 por John Canning, quien destaca la

necesidad de que la economía y contabilidad se desarrollen en íntima conexión, por

otra parte, destaca la necesidad de que la práctica contable halle su base en un sólido

conocimiento teórico. Efectúa importantes aportes al concepto de cómo se determina el

resultado del ejercicio.

También hace notar que los autores de contabilidad no han sabido defender,

ante la crítica de los economistas, la jerarquía científica y los fundamentos lógicos de

las prácticas contables utilizadas, y no han sido capaces de elaborar una doctrina

coherente que demuestre el porque - la razón - de lo que se hace en la práctica, y la

razonabilidad de los principios y normas aplicadas uniformemente.

170 

 

 

Uno de los clásicos de la contabilidad del siglo XX, el libro de Edwards y Bell

(1961) “The Theory and Measurement of Busines Income”, de donde se exponen tesis

revolucionarias referidas a la importancia del conocimiento de los costos corrientes o de

reposición para la toma de decisiones. Edwards y Bell, en contraposición con la mayoría

de los autores estadounidenses que consideran fundamental la función que cumple la

contabilidad como medio de información externa, sostiene que la mayoría de las

informaciones que facilita sirven para la gerencia pues no llegan a manos de terceros.

Se da en los Estados Unidos, especialmente en los últimos tiempos (bajo el

nombre de Contabilidad Gerencial) un reexamen de los conceptos tradicionales y

muchos autores comienzan a estudiar con sentido crítico los procedimientos contables

históricos para adaptarlos a los problemas que plantean la dirección y la gerencia de las

empresas.

En Norteamérica en el año 1929 se produjo un crack bursátil que llevó a la ruina

a grandes empresas, pese a que ésta crisis sacó a la contabilidad de la senda casi

intuitiva y puramente práctica en la que se conducía, y colocó sobre el tapete

cuestiones tales como la del costo histórico, objetividad, pero fundamentalmente

clausuró una etapa en que los aspectos metodológicos quedaron implícitos y originó un

estilo de investigación que se prolonga hasta nuestros días, llamado “programa de

investigación normativo”.

Las teorías normativas en contabilidad parten de unos enunciados valorativos

que muestran los objetivos a conseguir a través del sistema contable. El esfuerzo de la

Comisión de Principios de Contabilidad Financiera de Estados Unidos (FASB). Después

de muchos años de negociación entre la Comisión de Seguridad del Mercado de

Valores de Estados Unidos (SEC) y la Comisión de Principios Contables (APB) del

Instituto Americano de Contadores Públicos (AICPA), en 1973, se llegó al acuerdo de

constituir una Comisión de Principios de Contabilidad Financiera (FASB) como

organismo privado e independiente que regulase las normas contables en Estados

Unidos. En efecto, el FASB emprendió subsiguientemente un extenso programa de

publicaciones y cuasi-legislación.

171 

 

 

La más conocida de éstas es el “Marco Conceptual” (consistente en una serie de

principios o postulados) y el famoso Statement 33 (FASB 1979, más tarde ese conjunto

de cuasileyes se convertiría en una recomendación de carácter voluntario) sobre

ajustes contables en épocas de inflación. En general, tales instituciones como el APB,

SEC, FASB hicieron un buen trabajo en el establecimiento de rigurosas normas

contables, pero la interferencia política dificultó algunas propuestas normativas de la

SEC, y el incremento de la burocracia provocó fatales retrasos al FASB. Así, después

del caso Enron/Arthur Andersen, fue establecida una normativa más rigurosa

constituida por el Acta de la Sarbanes-Oxley (2002) por el Senado estadounidense que,

no obstante, introdujo cargas burocráticas adicionales.

Si la contabilidad se volvió más compleja, ésto no solo significó un creciente

cuerpo de normas de contabilidad y auditoría, sino también un sistema fiscal de elevada

complejidad, y una creciente necesidad de actividad consultora, principalmente de

firmas de auditoría. A esto debe añadirse un sinfín de innovaciones tecnológicas. Hoy,

una auditoría exhaustiva es impensable sin sofisticadas técnicas de muestreo y un

adecuado soporte estadístico. La teneduría de libros ya no se hace “manualmente” sino

con dispositivos electrónicos como la hoja de cálculo.

El Commite on Terminology y de la American Institute of Accounting (1953: 9)

(hoy denominada AICPA) define a la contabilidad como “el arte de registrar, clasificar y

sintetizar, de modo significativo y en términos monetarios, las operaciones y los hechos

que, en todo o en parte, tienen naturaleza financiera, interpretando los resultados

obtenidos”.

b) Doctrina Suramericana A continuación se menciona algunos investigadores contemporáneos que en

sentido amplio, también relevantes, siempre sobre temas generales y fundamentales y

sin pretender elaborar una lista exhaustiva por lo que es probable y excusable, desde

ya se olviden algunos.

Entre ellos se incluyen Juan Alberto Arévalo (1982): “por su contenido de

carácter económico la Contabilidad pertenece al grupo de las ciencias sociales”... pero

172 

 

 

que “la práctica en todos los tiempos y lugares es fuente incesante de conocimiento, y a

ello deberá recurrir también quien en la contabilidad desee realizar obra fecunda y

duradera. Empero la práctica sin el auxilio de la doctrina no basta para que, urgida por

las necesidades de cada momento, dé solución racional a muchos de sus problemas”

(pp…132-134)

William Chapman Citado por Chaves y Col., (1996)., la contabilidad es el

conjunto de postulados teóricos de validez práctica, comprobada, adoptados para el

registro, la clasificación y el resumen racional de los hechos y actos de carácter

económico financiero que afectan a las personas de existencia visible y a las de

existencia ideal o jurídica, con el objeto de informar en términos monetarios

principalmente acerca del estado de un patrimonio a una fecha dada, y de la evolución

experimentada por el mismo durante un período determinado.

Arturo Lisdero, (citado por Chaves y Col.,1996) sostiene que “la contabilidad es

una ciencia empírica, y por lo tanto, sus conclusiones deben comprobarse

necesariamente con la experimentación y la observación de la realidad, y agrega

‘hacemos nuestra la definición de Onida, quien considera la Contabilidad como “... la

ciencia que tiende a conocer la vida económica de la empresa mediante los procesos

de relevamiento cuantitativo, o por lo menos como ciencia de los procedimientos de

relevamientos considerados en su función de instrumentos de conocimiento y de su

interpretación del fenómeno hacendal”.

Carlos García Casella (2000:141): La contabilidad se ocupa de explicar y normar

las tareas de descripción, principalmente cuantitativa, de la existencia y circulación de

objetos, hechos y personas diversas de cada ente u organismo social y de la proyección

de los mismos en vista al cumplimiento de metas organizacionales a través de sistemas

basados en un conjunto de supuestos básicos y adecuados a cada situación.

Enrique Fowler Newton (1992:15), define: La Contabilidad, parte integrante del

sistema de información de un ente, es la técnica de procesamiento de datos que

permite obtener información sobre la composición y evolución del patrimonio de dicho

ente, los bienes de propiedad de terceros en poder del mismo y ciertas contingencias.

173 

 

 

Dicha información debería ser de utilidad para facilitar las decisiones de los

administradores del ente y de los terceros que interactúan o pueden llegar a interactuar

con él, así como para permitir una eficaz vigilancia sobre los recursos y obligaciones del

ente.

Chaves, Gonzales, Pahlen y Vásquez (1996) definen a la contabilidad como una

tecnología social. En tal sentido, puede considerarse que hay un paradigma (no estricto)

pero suficiente para considerar a la contabilidad como un campo de conocimiento

tecnológico-social. Considerar a la contabilidad como una tecnología social no impide

que sea considerada científica por el método que desarrolle. En tal sentido, tiene todas

las posibilidades, pues en las investigaciones que se desarrollan para la resolución de

problemas no hay nada que impida que se aplique criterios de la metodología científica.

Otros autores han pretendido extender la contabilidad fuera de la zona

económica propugnando una generalización de esta disciplina al margen del campo

patrimonial y económico financiero.

El brasilero Francisco D’Auría publica en 1949, en San Pablo su libro “Primeiros

Principios de Contabilidade Pura”, a través del cuál presenta su concepción de

Contabilidad Pura como un proceso aplicable al conocimiento de “cualquier cosa que

tenga existencia física o metafísica” Según D’Auría citado por Montesinos (1994, pág.

358), ".... La Contabilidad, se aplica al conocimiento de los estados y de la evolución de

los sistemas, entendidos como conjuntos armónicos, de los más simples a los más

complejos. Tales sistemas pueden ser de muy variada naturaleza; así, por ejemplo, está

el sistema económico administrativo, único objeto actual de la Contabilidad, que

pertenece al mundo social, cuyo fin es la utilidad, el sistema moral, dentro del mundo

social también, y cuyo fin es el bien; el sistema biológico, dentro del mundo físico,

dirigido a conseguir una función biológica eficiente, etc.". La principal limitación de la

concepción de D’Auría reside en la dificultad de cuantificar las diversas propiedades

que éste incluye dentro del campo de observación de la Contabilidad.

174 

 

 

1.2. Definición de Contabilidad según el Programa.

a) Definición de Contabilidad. Desde la más remota antigüedad la humanidad

se ha visto precisada a llevar registro de sus actividades económicas, para lo cual se ha

ideado procedimientos, cada vez más elaborados y mejorados; los cuales han dado

origen a la contabilidad. La palabra contabilidad proviene del verbo latino “computare” lo

cual significa contar, tanto en el sentido de comparar magnitudes con la unidad de

medida, o sea “sacar cuentas”, como en el sentido de “relatar”, o “hacer historia”. En

efecto, la contabilidad de hoy día, no solo lleva la cuenta aritméticamente, sino que

también provee un relato histórico del acontecer económico-financiero de las empresas

u organizaciones.

A continuación se exponen varios conceptos de contabilidad empleados con

mayor frecuencia en el estudio de campo comercial y empresarial. Existen diversos

conceptos de contabilidad y de ellos surge la discusión sobre si la misma es un arte,

una técnica o una ciencia.

Entre esa variedad de conceptos se encuentra el enunciado por el Comité de

Terminología del Instituto Americano de Contadores Públicos, (1953: 9) (citado por

Silva, A. 2010) define la contabilidad como “el arte de registrar, clasificar y sintetizar, de

modo significativo y en términos monetarios, las operaciones y los hechos que, en todo

o en parte, tienen naturaleza financiera, interpretando los resultados obtenidos”.

Por su parte Olivo, Maldonado y Franca (2007) dicen que la contabilidad “es una

técnica en constante evolución, basada en conocimientos razonados y lógicos que tiene

como objetivo fundamental registrar y sintetizar las operaciones financieras de una

entidad e interpretar sus resultados”

Luque de Lázaro (2001), la define como “La ciencia que tiene por objeto el

estudio cualitativo y cuantitativo del patrimonio de la empresa, tanto en su aspecto

estático como dinámico, con la finalidad de lograr la dirección apropiada de las riquezas

que la integran”.

175 

 

 

Destaca también la definición de Catacora F. (2000), “la contabilidad es el

lenguaje que utilizan los empresarios para poder medir y presentar los resultados

obtenidos en el ejercicio económico, la situación financiera de las empresas, los

cambios en la posición financiera y/o en el flujo de efectivo.”

El Instituto Mexicano de Contadores Públicos (citado por Silva, A. 2010) emitió un

boletín A-1donde expresa que “La contabilidad financiera es una técnica que se utiliza

para producir sistemática y estructuralmente información cuantitativa, expresada en

unidades monetarias, de las transacciones que realiza una entidad economica y de

ciertos eventos económicos identificables que la afectan, con el objeto de facilitar a los

diversos interesados el tomar decisiones en relación con dicha entidad economica”

A juicio de Silva, A. (2010), esta última definición es la que tiene mayor

aceptación en el medio de los contadores públicos. No es un concepto definitivo pues el

fenómeno económico es altamente complejo y todavía estamos lejos de haber llegado a

establecer un método de medición q lo cuantifique a entera satisfacción. Lo cierto es

que la contabilidad produce información indispensable para la administración de toda

empresa y el desarrollo del sistema económico

Se dice también que “la contabilidad es el lenguaje de los negocios y la ciencia

de la administración”. Esta definición es una de las más difundidas y cuya autoría

preferiblemente pertenece a Fernández Cepero. Es total y categórica la vigencia y

pertinencia de esta afirmación con relación al proceso de toma de decisiones, bien sea

por parte de la gerencia de la administración o por cualquier otro usuario de la

información contable

b) Usuarios de la Información Contable. Entre los principales usuarios de la información contable están: los gerentes, los

accionistas, los proveedores, los clientes, los bancos, los trabajadores y la

administración pública.

Los gerentes necesitan evaluar la capacidad de pago, el desempeño y la gestión

en la actividad economica. A los accionistas, les interesa saber cuanto vale su

176 

 

 

participación en la empresa y que rendimiento le sacan a la misma; los proveedores,

necesitan monitorear el riesgo de la empresas con las que mantienen relaciones

comerciales, es decir: cuanto le deben, como esta formalizada dicha deuda y si serán

capaces de pagarla; algunos clientes, con quienes se a firmado unos contrato de

suministro por un año o por un lapso mayor suelen solicitar la información financiera.

Además visitan varias veces las instalaciones de la empresa, quieren asegurarse de

que su proveedor sea una empresa solida, sin problemas y con capacidad suficiente

para poder cumplir su compromiso de suministro. Los bancos, al igual q los

proveedores, quieren controlar el riesgo que la empresa mantiene con ellos; mas aun

después del posible incremento de los hechos de morosidad bancaria en comparación

con periodos anteriores. Generalmente, los bancos poseen un departamento orientado

al análisis contable de sus clientes. También los trabajadores por medio de sus

representantes legales, acceden a la información contable de la empresa. Asi podrán

tener una idea sobre si peligran o no sus puestos de trabajo, o si van a cobrar la nomina

con normalidad, además de tener información veraz para la discusión de contrato

colectivo y la administración pública (agencias tributaria: Seniat, Seguro Social,

Alcaldías, entre otras) exigen información contable de la empresa vaciada en modelos

oficiales. Se basan en dicha información para obtener recursos (impuestos, tasas y

otras contribuciones) o para redistribuirlos (subvenciones y bonificaciones) en función

de la situación economica y financiera de la empresa.

c) Relación de la Contabilidad con Otras Ciencias

Como muchas disciplinas científicas que se auxilian de otras ramas del

conocimiento, la Contabilidad se relaciona con otras ciencias ya que este último término

requiere cuantificar todas las operaciones, transacciones y/o situaciones que son

susceptibles de registro y que afectan los estados financieros. La Contabilidad por

tanto, tiene relación al menos con las siguientes disciplinas: Administración, Derecho

Economía, Finanzas, Informática. La Contabilidad no solo se vincula con las disciplinas

anteriormente mencionadas, sino también con otras tales como las matemáticas,

ciencias del comportamiento, la estadística u la Ingeniería Industrial, pero esa es otra

historia. Cada una de las disciplinas nombradas anteriormente, tiene un peso específico

177 

 

 

en la formación de los sistemas de información contable, veamos brevemente cada de

las relaciones que existen con la Contabilidad

La Administración, mediante los procedimientos que sugiere la buena gerencia

de las empresas, estable que uno de los objetivos de la Contabilidad es “suministrar

información” para maximizar el aprovechamiento de los recursos mediante la adecuada

distribución de los mismos. De ésta forma la Contabilidad trata de lograr una óptima

utilización de los recursos financieros, humanos y organizacionales y sus destinos, por

medio de la oportuna generación de información

Comúnmente el Derecho es definido como el conjunto de leyes, preceptos y

reglas a las que están sometidos los hombres en su aspecto social. El Contador Público

requiere conocer las normas y disposiciones que se apliquen específicamente en su

campo de actuación dado que la actividad economica se desenvuelve en un marco

legal. Por otra parte, nuestra legislación mercantil hace imperiosa la adopción de un

sistema de información contable cónsono con el ramo particular de explotación o de

actividades a que se dedique la organización:

• El Código de Comercio Venezolano, establece la obligatoriedad que tiene el

comerciante de llevar libros para el registro de las operaciones realizadas, bajo

ciertos requisitos de forma y de fondo establecido en el mismo;

• El Código Civil, norma la propiedad y su usufructo, los contratos y otras

relaciones entre personas natrales o jurídicas; el Derecho Laboral, es otra rama

del derecho vinculada con la Contabilidad, reglamenta todas las relaciones que

una empresa o patrono tiene con sus trabajadores.

• La Ley Orgánica del Trabajo, establece diferentes deberes y obligaciones para

los patronos que la Contabilidad debe registra periódicamente, una de las mas

relevantes es el derecho que adquieren los trabajadores sobre sus prestaciones

sociales, las cueles representan para la empresa una de las deudas o pasivos

mas importantes establecidas en la Ley Orgánica del Trabajo; finalmente, otra

rama del derecho relacionada con la Contabilidad, es el Derecho Tributario, el

cual regula todas las obligaciones que tienen las empresas por tributos que son

178 

 

 

establecidos en diferentes Leyes. Una de las más importantes, que tienen

relación con la Contabilidad es la Ley del Impuesto Sobre la Renta, otro ejemplo

de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA), para la cuál la Contabilidad

establece los registros y tratamientos (Catacora, 2000)

La Economía, es la ciencia que se encarga del estudio de los recursos capaces

de satisfacer las necesidades colectivas. La Contabilidad precisa de la Economía

mediante la explicación de los fenómenos que suceden en los ciclos económicos,

establece los hechos susceptibles de registro por la Contabilidad (Gómez Rondón, S/F).

La Economía mediante dos ramas, la macroeconomía y la microeconomía, ayuda a

entender las operaciones que se deben registrar y que la Contabilidad debe informar

por medio de su inclusión en los estados financieros.

Las Finanzas representan otra de las disciplinas que tratan de establecer las

reglas o pautas para la óptima utilización de los recursos que posee una empresa, la

estructura de endeudamiento y de capital, y que la Contabilidad debe estar en la

capacidad de informar, sea por el uso o aplicación de esos recursos. Por esta razón, las

finanzas informan en muchos casos las decisiones que toma una empresa y tienen

incidencia en el cambio de los activos, pasivos y el patrimonio, por lo cual, toda decisión

que se tome en ele área financiera, debe estar soportada por el análisis de los estados

financieros que emite la Contabilidad, a in de evitar el riesgo que puede derivarse de

una mala decisión por información errada

No podemos pasar por alto, ni negar que el fenómeno tecnológico que ha

cambiado sustancialmente las formas y métodos de trabajo en las empresas, a lo cual

no escapa la Contabilidad. Cualquier empresa por muy pequeña que sea recurre

actualmente a la utilización, que reducen significativamente el trabajo tedioso que

generaría el control de las operaciones y tasaciones sino fuesen echo con programas

desarrollados por computadoras. Con ella se podía manejar más información y con más

rapidez, aunque sólo se limitaba a reproducir los sistemas de Contabilidad manuales.

La informática es por lo tanto, la disciplina que auxilia a la Contabilidad al poner al

179 

 

 

servicio esta, todos los avances que proporciona la tecnología para el procesamiento de

la información financiera

El desarrollo de la tecnología de la Información ha favorecido enormemente los

sistemas contables, la Contabilidad que se apoya en el proceso automatizado para

general información en forma oportuna, la invención de los computadores y su posterior

aplicación a la Contabilidad; ésta fue la primera revolución en la tecnología de la

información. El siguiente paso en la evolución tecnológica corresponde al desarrollo de

la computación personal (1981). Esto generó el efecto de descentralizar el uso del

ordenador, además de servir como sistemas de información contable integrados en

base de datos. Las necesidades informativas se basaban en obtener información

financiera útil para la toma de decisiones.

La informática es hoy día, la disciplina que auxilia la Contabilidad al poner al

servicio de esta todos los avances que proporciona la tecnología para el procesamiento

de la información financiera. En la actualidad encontramos que las necesidades de

información han cambiado, ahora son, entre otras, información en tiempo real: El

Comercio Electrónico y medir Activos Intangibles para gestionar el conocimiento. Esto

llevó a que las tecnologías utilizadas fueran ahora de uso y precios cada vez más

asequibles como ordenadores en Red: Internet y Tecnología de Comunicación, lo que a

su vez llevó a la Contabilidad a responder en la forma de automatización de la captura

de datos, intercambio electrónico de documentos y a la desaparición del papel.

Desde el punto de vista de la tecnología nos encontramos en la Tercera

Revolución Informática, la de las comunicaciones, caracterizada por un ratio de una

persona con muchos ordenadores. La utilización intensiva de herramientas ligadas al

sector de las telecomunicaciones introducirá cambios importantes en muchas de las

actividades típicas del contable.

Un buen ejemplo son las aplicaciones de Internet, como el World, Wide, Web, el

correo electrónico, las listas de distribución, los boletines de noticias, el acceso remoto

a cualquier ordenador de Internet, los sistemas para transferir ficheros, la utilización de

agentes informáticos para realizar informes que combinen información interna y externa,

180 

 

 

las charlas interactivas y las videoconferencias son algunas de las tecnologías con gran

impacto en las actividades típicas del contador.

2. Rol del Contador Público en la Sociedad.

Según Vlaemminck (1991:107), la profesión contable nace en el mismo instante

en que el hombre se ve precisado a establecer algún tipo de registro para controlar y

administrar mejor su patrimonio, este inicio como anotador de hechos económicos va a

dar paso posteriormente al profesional especializado que es hoy en día. Durante la

Edad Antigua la profesión contable nació como un oficio. Pero era un oficio noble que

requería condiciones de honorabilidad, preparación y aceptación para ejercerlo.

Quienes ascendían al derecho de este oficio se llamaron Escribas, y alcanzaron tal

importancia que fueron considerados funcionarios del Estado.

Por otra parte, la profesión de la escriba era una de las ocupaciones más

importantes y representadas en Mesopotamia, porque en muchas comunidades el

escriba era el único que podía leer y escribir y que conocía las leyes. Los templos, los

palacios y las empresas privadas empleaban a cientos de escribas para preparar y leer

los registros y a menudo tenían que llamarlos también para las transacciones entre

particulares, en tal forma que la demanda de sus servicios era grande. (Keister, 1979).

Ahí aprendía lectura, escritura, aritmética, derecho, preceptos morales, etc. pero

en Mesopotamia el aspirante a escriba cuando podía escribir bien, se colocaba al joven

para que se hiciera cargo de algún personaje oficial, en cuya oficina ayudaba meses

anteriores copiando cartas, circulares, documentos legales y cuentas, muchas de las

cuales al principio no entendía. Aunque paulatinamente aprendía los derechos y

obligaciones de la vida del escriba para toma su lugar en esa meticulosa profesión. El

escriba mesopotámico fue el predecesor del contador actual. Qué diferentes y, sin

embargo, desde el punto de vista funcional. Qué semejantes eran sus herramientas.

Los escribas se hacían peritos en la preparación de tablillas aunque la mayor parte de

los se preparaban totalmente. Los escribas estaban tan bien adiestrados que en la

181 

 

 

actualidad aún hay miles de tabletas enteras, después de haber permitido en ruinas de

templos o de palacios durante cuatro mil años.

En Sumer, los escribas, funcionarios encargados de llevar la contabilidad,

tomatón la costumbre de anotar sus cuentas en tabletas de arcilla cruda, grabándolas

mediante cañas cortadas en bisel, mediante la escritura conocida como cuneiforme. Los

antiguos contadores llegaron a ser peritos en la escritura cuneiforme. (Krammer,

1954:141).

Una de las herramientas más importantes en la contabilidad mesopotámica era el

sello, que normalmente era un cilindro de piedra pequeño y labrado, que se hacía rodar

sobre las tabletas de arcilla húmeda para grabar una impresión o firmar. Normalmente

el cilindro tenía un orificio o perforación de lado a lado, que permitía que pasara un

cordel y que se colgara en el cuello. Así, el cilindro estaba disponible y servía también

como amuleto o talismán ornamental. Cada sello tenía un diseño diferente para poder

identificar al escribiente por la impresión que dejaba en la arcilla. De hecho, a menudo

el nombre del que escribía era parte de la inscripción. Normalmente, el diseño se

originaba en consideraciones religiosas, incluyendo una imagen y el nombre del dios

adorado por el que escribía, incluyendo también demonios y animales míticos. (ob.cit)

Después de escribir en la tablilla de arcilla, el escriba rodaba su sello en un

espacio que había estado libre para este o sobre la parte escrita. La impresión del sello

servía tanto para identificar al que escribía como para evitar adiciones u otras

intromisiones cuando se horneaba la tablilla. En algunas ocasiones las impresiones de

los sellos de las personas mencionadas en los registros se incluían también en las

tablillas; obviamente, la pérdida de un sello podía producir descontroles y aún el

desastre financiero proveniente del uso ilegal del sello por la persona que lo encontrara.

Por eso no resultaba sorprendente saber que cuando moría un mesopotámico, se

enterraba un sello junto con él. (Green. citado por Keister 1979)

Había algunas variantes en la mecánica de los sellos, en raras ocasiones si la

persona no poseía sello, se le permitía que imprimiera la huella de una uña de su mano

en la arcilla húmeda, como identificación. Es interesante hacer notar que los sellos

182 

 

 

cilíndricos de Mesopotamia han sido encontrados en países muy remotos, lo cual hace

pensar que estos países se beneficiaron con los hallazgos mesopotámicos. (ob.cit)

Posteriormente de que el escriba había hecho su tablilla de arcilla, que se había

humedecido y suavizado los suficiente para que fácilmente recibiera una impresión,

aunque tuviera la suficiente firmeza para evitar trazos confusos y borrones, tomaba un

instrumento gráfico o “estilo”, que normalmente era una varilla larga, de una caña dura

semejante al bambú. Sin embargo, en algunas ocasiones se hacía de madera, de

hueso, de piedra o aún de metal. El instrumento tenía una extremidad obtusa y

cuadrada. Luego el escriba “tomaba la tablilla con su mano izquierda, sosteniéndola con

los dedos anular y el pulgar en un ángulo cerca de 45 grados; doblaba todos los dedos

de su mano derecha y movía el estilo hacia arriba y hacia abajo con el puño cerrado y

aplicaba el instrumento a la arcilla al torcer su mano” (Breasted, 1938:241), lo cual hacia

que el extremo cuadrado de estilo, al presionar sobre la arcilla, formara una impresión

cuneiforme de bordes triangulares.

En los monumentos egipcios se ven frecuentemente representados los

contadores oficiales tomando nota de los asuntos de la vida publica y privada, y del

trabajo ejecutado algunas veces por los israelitas oprimidos, en Palestina, bajo los

reyes se hace frecuentemente referencia a los escribas a veces eran levitas, entre los

principales oficiales del reino había uno o varios escribas encargados probablemente de

los decretos del rey y del manejo de sus rentas, reyes y aun de representarlos en los

negocios con algún embajador extranjero o con un profeta de Jehová, los escribas

también estaban unidos con el ejercito, en koyunjik, kimrud y Khorsabad, se ven

escribas asirios registrando el numero de enemigos muertos cuyas cabezas les

llevaban los soldados y la cantidad del botín capturado, Exequias empleaba a hombres

que trascribieran los registros antiguos y para escribir la tradicional oral se dice que los

escribas formaron preceptos definidos y orales la interpretación enes y opiniones de sus

predecesores, con respectos a los diferentes puntos de la ley, la gran mayoría de los

escribas eran fariseos, con los que estaban constantemente asociados con el nuevo

testamento, entre los mas celebres de estos maestros se contaban con Hillel y Sammai,

presidente y vicepresidente en el sinedrio en el reinado de Herodes el grande,

183 

 

 

Durante la Edad Media, la contabilidad mantuvo su función informativa

fundamentalmente en las repúblicas italianas en virtud de los focos comerciales mas

importantes del mundo se desarrollaban en esta región geográfica. En estas repúblicas,

se comenzaron a gestar las técnicas contables muy similares a las que hoy existen

Aun cuando la sistematización, organización y cohesión del sistema contable,

tiene sus orígenes primogénitos durante parte de la edad media, en los inicios del

renacimiento, entre 1453 y la Revolución Francesa, se inicia la etapa de divulgación de

la disciplina contable producto del desarrollo de la imprenta. Es asi como Benedetto

Cotrugli Rangeo, inicia los escritos y fue el pionero de los textos de contabilidad.

Posteriormente Fray Luca Paciolo a través de la segunda reimpresión de su texto “

Summa de Aritmetica, Geometria, Proportione et Proportionalita", se convierte en el

mas destacado autor de la contabilidad en su epoca.

Es a partir del siglo XVII donde comienza a surgir los centros mercantiles

profesionales independientes cuyas funciones principales consistían en verificar la

veracidad de la información contable.

A partir del siglo XIX la contabilidad sufre importantes transformaciones tales

como definiciones tales como depreciaciones, amortizaciones, reservas, fondos, entre

otros, surgimiento de los libros de mayor, la mecanización y la electrónica contable.

Surgen los costos de producción y venta y se producen los esquemas gubernamentales

en el desarrollo de la profesión.

Un resumen de la evolución de la profesión del Contador en los Estados Unidos

de Norteamérica, desde 1900 hasta 1926, fue preparado por C.E. Allen y publicado en

1927 (citado por Villalobos, 1984:95-97) de la lectura de esta articulo podemos inferir:

“en los Estados Unidos de Norteamérica, es donde se inicia la enseñanza de la

contabilidad a causa de numerosas variables que entran en juego, un de ellas es el

bloqueo económico impuesto por Inglaterra a raíz de su independencia, lo cual impulsó

el desarrollo comercial e industrial. En el campo educativo, se reconoce que como

primer antecedente de Instituciones existentes para la enseñanza de la administración,

la Escuela de Wharton de Finanzas y Comercio, fundada en 1881 por Joseph Wharton,

184 

 

 

financiero y fabricante de hierro en Philadelphia, quién dono $ 100.000 a la Universidad

de Pensilvania, marca asi el inicio de la instrucción contable a nivel universitario. El

objetivo fundamental era el de enseñar las practicas mas simples de teneduría de libros,

tanto a individuos como para firmas comerciales, bancarias y manufactureras.

En el año académico 1989-1899, la Universidad de Chicago autorizo el

establecimiento de una Escuela Superior de Comercio y Política, la cual fue llamada,

posteriormente, Escuela Superior de Comercio y de Administración. Debemos

mencionar en el año 1892, la presencia de la Escuela Superior de Comercio y de

Administración en la Universidad De Nueva York, el objetivo de esa Escuela, es el de

educar a los jóvenes en la profesión contable y en los principios de la vida economica y

para 1889 la Escuela Amos Tuck en Darmount, proporciona, los primeros pasos acerca

de la evolución de la educación contable en los Estados Unidos.

En Canadá, la profesión del Contador se inicia en el año 1880 en la ciudad de

Montreal, cuando es fundada la Asociación de Contadores, a la cual le sucedió el

Instituto de Contadores, en la ciudad de Ontario en 1883. El Instituto Canadiense fue

fundado en 1902. En 1950 el Instituto recibe el nombre de The Canadian Institute of

Chartered Accountants.

Los Institutos Superiores de Comercio Alemán, se originaron en 1895. Otros

Institutos en la misma epoca se fundaros en Viena (Austria) (St. Gallen (suiza). Tres

años antes fundada la London of Economics & Political Science, con objetos muy

amplios. Las primera firma contables alemanas aparecieron a finales del siglo XIX.

Hasta 1951 la profesión contable operó a un nivel provincial, fecha en la cual fue

reformada y fundado el actual Institut der Wirtschaftpsprufer en Deutschland. Bajo la

supervisión del Ministerio de economía. Los requisitos educativos en Alemania, son

amplios y rigurosos, normalmente los contadores califican a la profesión entre las

edades de 30 y 35 años. La profesión contable disfruta de un amplio reconocimiento

social, para ingresar a la profesión el aspirante debe seguir los siguientes pasos.

Después de egresar de la universidad, se requiere alrededor de cuatro años de práctica

profesional y posteriormente una examen escrito y presentación de una tesis.

185 

 

 

En Bélgica dentro de la profesión contable, existe dos grupos principales de

auditores: el Riviseursurs de banque y la Reviseurs d´Emtreprisen. Ambos protegidos

por Ley. EL primero fundado en 1935 y el segundo en 1953

En Colombia, el primer intento para organizar la profesión contable fue realizado

en 1924 conjuntamente con la fundación de la Sociedad de Contadores de Bogota.

Para 1952, fue fundado el Instituto Nacional de Contadores públicos y por decreto Nº

2.373, se le dio reconociendo legal a los contadores en el año de 1956.

En Argentina el grado de Contador Público Nacional (CPN) había sido

establecido hace en 1936, pero fue en 1945 que por decreto, las ciencias económicas

fueron reguladas. Hasta el año 1959, la carrera del contador publico estaba integrado a

la carrera de economista a la cual serbia de soporte básico. A partir de esa fecha, se

separaron las carreras de contador público y economía y fue creada la carrera de

licenciado en administración. En 1969, el Instituto Técnico de Contadores fue fundado,

teniendo como base cinco objetivos: 1) el estudio de los principios contables, 29 los

estándar para la preparación de estados financieros; 3) los procedimientos de auditoría;

4) los estándares en las opiniones de los contadores públicos y, 5) las responsabilidad

de de la practica profesional. A partir de 1971, el grado de administrador Comercial, a

sido un prerrequisito para obtener el grado de Contador publico nacional.

En Brasil fue establecida, la designación de contabilista legalmente en 1931. Los

estudios ofrecen dos cursos: el Técnico, que debe ser graduado en una Escuela

Técnica de Comercio, y el de Contador Publico, que debe ser graduado en una

Universidad. En diciembre del año 1917 en Brasil, el Instituto de Contadores Públicos

de Brasil y el Instituto de Auditores Independiente del Brasil. El cuerpo oficial en Brasil

es el Consejo Federal de Contabilidad y los Consejos Regionales, los cuales

representan tanto a los técnicos como a los contadores.

En Chile podría decirse que el primer curso de “Partida Doble” fue impartido en el

Instituto Nacional en el año 1833 por el profesor ingles Edward Neil, y cuyo objetivo

principal era la instrucción de los Comerciantes y de los empleados fiscales. La

duración del curso era de un año al comienzo pero se redujo a seis meses

186 

 

 

posteriormente. En 1846, Rafael Minvelli, de nacionalidad española, estableció el

Colegio Mercantil de Santiago. En 1898, fue creado por la Sociedad de Fomento Fabril

del Instituto Técnico Comercial, el cual comenzó a funcionar en 1898, en 1914, cambio

el nombre por el de Instituto Superior de Comercio.

La enseñanza de la contabilidad a nivel universitario de la profesión, se inicio en

1924, en la Universidad Católica de Santiago, posteriormente en 1928 la Universidad

Católica de Valparaíso crea la Escuela de Comercio. Luego, en 1936 la Universidad de

Chile crea la Facultad de Economía y Comercio que durante algún tiempo otorgó el

título de Contador General, y posteriormente creó en 1959 la Escuela de Contadores

Auditores. A estas instituciones siguieron otras universidades como la de Concepción,

la Técnica del Estado, actual Universidad de Santiago, las sedes regionales de la

Universidad de Chile y Técnica del Estado. En 1958, el colegio de Contadores, fue

creado por Ley. La Sociedad Nacional de Contadores fue fundada en 1935. No existe

una norma que establezca las características que debe tener el profesional al egresar

de la carrera ni tampoco las que debe cumplir al ingreso, salvo haber cumplido

totalmente con la enseñanza media. Las Universidades Tradicionales aplican distintos

criterios de evaluación frente a la Prueba de Aptitud Académica que complementa a las

notas obtenidas en la enseñanza media. Las otras Instituciones tienen distintos

mecanismos de aceptación de sus alumnos, que usualmente consisten en pruebas

especiales de admisión, en adición a las notas obtenidas.

México no ha sido ajeno al conocimiento y uso de la contabilidad. La primera

Escuela para estudios comerciales fue fundada el 6 de Octubre de 1845, nace el

Instituto Comercial. En lo concerniente a la contabilidad como carrera se inicio en 1905.

En esta fecha la Escuela Superior de Comercio y Administración, eligió un programa

sobre Contaduría. El 25 de mayo de 1907, sustenta el examen profesional Femando

Diez Barroso, obteniendo el título de Contador de Comercio, con lo cual se convierte en

el primer Contador Público Titulado del país azteca.

En el año 1929, fue fundada la Escuela Nacional de Comercio y Administración

siendo hoy día esta institución parte de la Universidad Nacional Autónoma de México

187 

 

 

(UNAM). En 1917, se estableció la Asociación de Contadores Públicos, en la ciudad de

México, posteriormente sufrió otros cambios. Para 1955 la Asociación adquirió el

nombre de Instituto mexicano de Contadores Públicos, que lleva hasta el presente. En

abril de 1959, el gobierno establece la Facultad, al emitir el decreto de creación de la

Dirección de Auditoría Fiscal Federal. En 1965, la Escuela de Comercio y

Administración de la UNAM, se convierte en Facultad, al establecer los cursos de

Maestría y Doctorado. En 1973, la Facultad de Comercio y Administración de la UNAM

cambia su denominación, para llamarse Facultad de Contaduría y Administración,

nombre más acorde con la disciplina en la actualidad. (Romero, 2003:49)

El Colegio de Contadores Públicos y Administradores Comerciales de Venezuela

fue fundado el 12 de julio de 1958, Para 1968 en la IV Asamblea Nacional de

Contadores Públicos y Administradores de Venezuela, se analizó una ponencia de

estudio para el mejoramiento y actualización de la enseñanza de la Administración

Comercial en el país, presentada por el licenciado Luis F. Rodríguez. La asamblea

acordó nombrar una comisión compuesta por los directores de las Escuelas de

Administración y Contaduría del país. Esta Comisión denominada “Comisión de

Estudios de la Enseñanza de la Administración y Contaduría Publica” debería

principalmente conducir un estudio sobre la formación de los profesionales en las

aéreas de Administración y Contaduría Publica, tanto a nivel de pregrado como de

postgrado. El crecimiento cuantitativo de programas de pregrado y postgrado no se

acompañó, necesaria ni proporcionalmente, con logros cualitativos ni disciplinares.

En Venezuela, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela

(FCCPV) fue creada en 1973 con la promulgación de la Ley de Ejercicio Profesional de

la Contaduría Pública. En 1974 con la formulación de la Ley de Ejercicio Profesional del

Contador Público, las Universidades en general, se obligan a separar las carreras de

administración de la de contaduría y se emiten los primeros títulos universitarios de

Contador Público. La Ley de Ejercicio Profesional del Contador Público (1973),

establece que se reconoce como Contador Público a las personas, que obtengan el

título académico en una Universidad conocida, como una forma de mantener el nivel

instruccional necesario para ejercer la profesión, sin embargo, esto no garantiza que la

188 

 

 

carrera se trate dentro de las universidades como una ciencia. La concepción, en

general de los planes de estudios no toma en cuenta el fortalecimiento de la ciencia

sino que tienden a dar mayor importancia a la técnica contable en el proceso de

aprendizaje.

La Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV),

tratando de aportar soluciones, reactivó en 1998 el Comité de Educación adscrito a la

Secretaria de Estudios e Investigaciones con el objetivo de: Promover el desarrollo y la

enseñanza del conocimiento contable a través de una estrecha relación con las

Escuelas de Contaduría Pública del país y decanatos de investigación y postgrado de

las universidades nacionales; y a la par servir de órgano auxiliar de la Federación de

Contadores Públicos de Venezuela para actuar a favor de la actualización de los

profesionales de la Contaduría Pública

Este Comité de Educación actúa en forma incipiente y pareciera no tiene clara la

concepción científica de la contabilidad, por lo cual su aporte a las universidades en

este campo es prácticamente nulo. La enseñanza técnica de la contabilidad en las

universidades es fácilmente verificable. Sí se analizan los pensa de estudios se

visualiza que no se inicia al estudiante por el conocimiento de la teoría contable y cómo

generarla, sino por el aprendizaje del oficio. En el seno de la mayoría de las

universidad es la investigación en la Teoriza Contable es escasa. Las investigaciones

formales en el área no están dirigidas a la generación de conocimiento sino que se

propicia el estudio de nuevas herramientas y su aplicación directa al trabajo profesional,

así como la aplicabilidad de las declaraciones de principios de contabilidad emitidas por

la FCCPV. En este último aspecto es importante acotar, de que a pesar de que en el

Comité de Principios de Contabilidad de la FCCPV participan profesores universitarios,

la universidad como ente rector del conocimiento no se pronuncia sobre las bases

epistemológicas de los mismos o cuestiona su pertinencia, se limita cuando más a su

enseñanza dándose el caso de que ni siquiera se enseña el oficio desde la perspectiva

de la norma.

189 

 

 

El rol de la Universidad a juicio de Casal y Viloria (2007) se podría enmarcar en

tres acciones:

• Reformular la manera de pensar la contabilidad y la profesión, es actividad

principal de la universidad promover las discusiones sobre el carácter científico

de la contabilidad, incorporando en los pensa el estudio de la teoría contable, su

fundamento y perspectivas.

• Abordar la construcción del conocimiento contable, los aspectos epistemológicos

que más adelante se discutirán se resuelven en el campo de la investigación

formal, por lo cual el espacio universitario se convierte en bastión fundamental

del estudio epistemológico.

• Participar en la estandarización, pero entendida como un proceso mínimo de

armonización de la práctica contable.

• La participación debe ser dirigida activamente a darle bases científicas a la

práctica de la profesión.

• Guías de acción como principios de la contabilidad: Los problemas

epistemológicos de la ciencia contable

• La Ciencia Contable, ha basado su quehacer en los denominados principios de

contabilidad de aceptación general.

• Los principios de contabilidad son guías de acción técnicas que conducen al

registro oportuno y razonable de las operaciones financieras, pero estos

principios no necesariamente constituyen el eje epistemológico de la ciencia

contable.

La FCCPV (1997:1) en el pronunciamiento Declaración de Principios de

Contabilidad Nº 0 (DPC 0), expresa que “la contabilidad debe ser considerada tanto una

actividad de servicio como un sistema de información y una disciplina descriptiva y

analítica”. Conceptos éstos contradictorios (actividad es el conjunto tareas propias a

una entidad, un sistema es la agrupación de actividades coordinadas para conformar un

todo y lograr un objetivo, y una disciplina es el cuerpo conocimientos científicos de un

190 

 

 

área del saber determinada) que dejan espacio a la ambigüedad y resta fuerza a las

bases doctrinarias de la profesión.

El paradigma contable actual (teoría, métodos y normas), fue útil al desarrollo de

la ciencia hasta mediados del siglo pasado pero pareciera no lo es para el nuevo

milenio. La probable causa de la crisis en las ciencias contables percibida en el entorno

científico es que el paradigma actual se ha desequilibrado, dando mayor peso a la

técnicas y a las normas que a la propia teoría, con lo cual aplicamos métodos del siglo

XXI basándonos en una teoría del siglo XV y por ello la capacidad de dar respuestas a

problemas puntuales cada vez se reduce más.

Ante este entorno es oportuno cuestionar si la contabilidad posee un sistema de

conocimiento y un método apropiado para enfrentar los nuevos retos de la ciencia. La

respuesta a esta interrogante, es en sí misma un problema que la ciencia contable

puede resolver asumiendo una posición de investigación abierta, flexible, de

construcción y compartiendo el conocimiento, y no tratando de normarlo.

Se vislumbra a la contabilidad, como una ciencia que se niega avanzar,

encerrada en su propio circulo de experiencias inmediatas y hechos observables,

marchando en un solo sentido (técnica-tecnología), sin intenciones manifiestas de

cambiar de rumbo, con un consenso tal entre los profesionales del área dentro de un

mismo paradigma y por ello indefensa e incapaz de dar respuesta a los nuevos retos

que aparecen con más rapidez cada día.

2.2. La Contaduría Pública hoy

La formación actual del Licenciado en Contaduría Pública se halla a nivel

universitario cursándose en el país en aproximadamente diez semestres. Méndez

(2004) establece que cuando el sustantivo contador se le añade el adjetivo público,

este adquiere connotaciones muy importantes. Este adjetivo público tiene varias

explicaciones, entre las cuales se puede mencionar; proviene del hecho que ofrece sus

servicios al público en general y no a una sola persona, en oposición al término privado

que indicaría lo contrario. El Contador es público porque su responsabilidad es para con

191 

 

 

el público en general, más que con el cliente que le va a pagar.

Mohn (2005) señala que la Contaduría Pública es una profesión liberal y como

tal tiene las siguientes características propias de las profesiones liberales:

• Se considera esencial para asegurar el bienestar de los miembros de la

sociedad.

• Enfatiza la importancia del servicio y el espíritu de éste.

• Establece en el código de ética, las normas y comportamientos que deben seguir

sus miembros.

• Privilegia amplios períodos de estudio, fundamentados en conocimientos

teóricos.

• Aboga por el exclusivo derecho de ofrecer sus servicios.

• Propende por la autonomía de fijar sus propios objetivos, reglas, procedimientos

y desarrollos en el campo de su quehacer.

• Asume una identidad y una cultura propia, con su propio lenguaje,

procedimientos, símbolos, hábitos, otros.

• Fomenta y preserva su prestigio profesional individual y gremial.

• Obtiene remuneraciones comparativamente altas de cara al sitio o lugar de

ejercicio.

Por su parte, Zambrano (2004) expresa que la contaduría es una profesión que

tiene una gran responsabilidad social, para sus profesionales es difícil actuar con

integridad si se tiene en cuenta que la sociedad y por ende la presión social han

cambiado de dirección. Antes, ellas impedían a muchos apartarse del buen camino, así

muchos eran honestos, porque la sociedad no les dejaba otra alternativa. Hoy se

estimulan comportamientos que antes se consideraban inaceptables. Este cambio ha

sido fruto del deseo sin fronteras de tener y poder, lo que ha hecho que los hombres de

nuestra época sacrifiquen todo.

Si el Contador Público reduce su ética profesional a lo que está socialmente

aceptado, tendrá vía libre para esta clase de indelicadezas. Por eso la ética no se

puede reducir a la dimensión puramente sociológica.

192 

 

 

El Contador Público debe conocer el ordenamiento jurídico, en particular en

aquellas áreas más directamente relacionadas con su especialidad. Pero si el Contador

Público reduce su ética profesional a lo que está aceptado o tolerado por la ley,

tendremos un ejército de profesionales, que con su firma, pueden respaldar

indelicadezas y abusos contra el bien común.

Por lo tanto, se impone una ética inspirada en la dignidad de la persona que

conduzca a consensos que sean operativos en al ámbito económico, político, social.

Consensos que salvaguarden los derechos fundamentales de la persona y tutelen el

bien común. Este debe ser el marco ético para el ejercicio profesional del Contador

Público.

La disciplina que fundamenta la profesión contable es la contabilidad, la cual

tiene relación íntima con el desarrollo de cualquier país, pues la contabilidad es la

fuente primordial de información, la cual facilita la planificación macro y micro

económica, promueve la creación y colocación eficiente de capitales, genera la

confianza entre inversores y ahorradores, hace posible el correcto funcionamiento de

las instituciones y unidades económicas, impulsa el desarrollo de los mercados

capitales y constituye el motor de la actividad económica, fomentando el empleo

racional de los recursos existentes en un país.

Guédez (2006) señala que el contenido social de la disciplina contable tiene el

siguiente significado: La información contable actúa en y para la colectividad, su validez

y perfección se alcanzan en función de su concordancia con los valores, pautas y

requerimientos de la comunidad en su conjunto; en la medida en que uno de estos

requerimientos es el desarrollo, y dado que contribuye decididamente al mismo, queda

claramente puesto de manifiesto la dimensión altamente social de la contabilidad.

Lo anterior obliga a que el experto contable no sólo conozca las técnicas de

representación que utiliza en su tarea, sino que también deba poseer capacidad para

interpretar no sólo los fenómenos económicos sino todos aquellos que se desarrollan en

el entorno en el que se desenvuelve su actuación; conocer las obligaciones que se le

imponen a la información financiera, a la empresa y a la actividad económica; tener

193 

 

 

amplios conocimientos de legislación; ser consciente del papel de la información en la

economía y en la sociedad actuales, para que pueda anticiparse a los requerimientos

de información; dominar técnicas cuantitativas de áreas como la econometría, la

informática, el pronóstico y de apoyo empresarial.

Según Zamorano (2004) los atributos que constituyen los valores y actitudes del

contador público son:

1. Compromiso para actuar con integridad y objetividad.

2. Ser independiente en la aplicación de las normas profesionales.

3. Conocimiento de las normas éticas de la profesión.

4. Preocupación por el interés público y sensibilidad hacia las responsabilidades

sociales.

5. Compromiso permanente hacia el aprendizaje.

6. Diagnóstico y perspectiva del campo profesional.

2.3. Perfil Profesional del Contador Público

Guedez (2006) señala que el Contador Público juega un papel decisivo en una

economía global y por lo tanto debe agitarse a esos cambios, convirtiéndose en un

administrador diestro de este proceso, capaz de determinar la necesidad y la forma de

inversión estratégica en tecnología de información y así mismo ser capaz de manejar

los riesgos inherentes. Entonces el contador debe proyectar una imagen a través de un

lenguaje, un idioma con el cual se entiende la empresa y todos los que con ella se

relacionan.

La tarea y misión del Contador Público es proveer un servicio profesional que

siempre exceda las expectativas de sus clientes y del público. Para ello es necesario

aceptar el permanente desafío con la fuerza del conocimiento y la voluntad para

alcanzar siempre el éxito. Los profesionales de la contabilidad y auditoría constituyen

factores del progreso empresarial y facilitadores de los nuevos procesos de

mejoramiento de las organizaciones.

La formación académica del Contador Público le permite el conocimiento de las

194 

 

 

áreas contables, financieras y administrativas. Sus bases formativas en contabilidad,

auditoria, análisis de estados financieros, economía, presupuestos, derecho,

administración, finanzas y otras materias inherentes le facultan para ejercer como

profesional autorizado para preparar, revisar y auditar los estados financieros de

distintos tipo de entidades, cualquiera sea su naturaleza o ramo, y en la gestión o

dirección en áreas contables, de tesorería, de costos, de auditoría o de impuesto.

Méndez (2004) establece que las funciones básicas realizadas son las tituladas

en contaduría pública, inherentes a su perfil profesional y están relacionados con el

tratamiento contable, el resumen, la clasificación, el registro y la presentación de la

información financiera que se produce en el seno de una entidad, en su interrelación

con otras entidades; el examen independiente de la información financiera emitida en

entes privados o públicos; y la gestión y control en áreas contables, de impuestos, de

costos, de auditoría, así como en otras relacionadas, en organizaciones de diversa

naturaleza.

Por su parte, Guedez (2006) señala que la denominación Contador Público tiene

su origen en el carácter público, por ende social, del trabajo de este profesional.

Asimismo, el perfil del Contador Público y los requerimientos de su ámbito de actuación

profesional le permiten prestar a los usuarios otros servicios que son utilizados

internamente en forma privada en entidades de variada naturaleza o ramo.

En el ámbito interno de una entidad el Contador Público mantiene vínculos de

subordinación patronal con los dueños o directores de la organización en la cual presta

sus servicios.

En el ámbito independiente, el profesional de la contaduría pública, como auditor

externo de estados financieros o de cualquier otra información contable o financiera,

emite de pública de lo examinado. La presentación de fe pública se originó de las

garantías razonables que establece el Contador Público a los usuarios con el examen

realizado a los estados financieros y con su opinión profesional. La opinión de auditoría

general credibilidad a los interesados en la información financiera, puesto que el auditor

externo realiza su evaluación de forma imparcial y desprejuiciadas, ya que no mantiene

195 

 

 

vínculos económicos de afinidad o de consanguinidad, con los propietarios o los

directivos de la entidad examinada.

El Proyecto Académico de la Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo

Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (1995:9), la define como:

La teoría y práctica de la contabilidad, sus responsabilidades, normas, aplicaciones y actividades en general, es el ofrecimiento al público de las habilidades y conocimientos contables profesionales, consistentes fundamentalmente en: seleccionar, registrar, procesar, interpretar, tomar decisiones, diseñar e implementar sistemas de información contables financieros.

A medida que han pasado los años y el aumento del desarrollo industrial del

país el ejercicio de la Contaduría Pública ha experimentado cambios a nivel funcional y

legal, manteniendo su esencia; que son todas aquellas normas y principios por las

cuales se ha regido, así como también sus objetivos y funciones fundamentales.

Por lo descrito anteriormente; cabe destacar que, no existe actividad económica

ajena al registro y afectación de las técnicas de la ciencia contable, porque desde la

actividad económica más simple hasta las transacciones económicas más complejas, la

ciencia contable aporta un gran cúmulo de conocimientos; los que se requieren para ser

aplicados por profesionales capacitados para tal fin.

El Proyecto Académico de la Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo

Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (1995:12) define al

Contador Público como “como un profesional que puede ejercer en forma dependiente e

independiente, con conocimientos amplios en las áreas contables financieras, con

capacidad de analizar, interpretar, y tomar decisiones, de orden financiero económico,

en cualquier tipo de empresa”. A su vez, la Licenciatura en Contaduría Pública puede

asociarse con: el auditar, el dictaminar, el asesorar, y el analizar e interpretar los

Estados Financieros productos de los registros.

Dicho esto, se puede entender que es un profesional capacitado para brindar

servicios y elaborar sistemas de información contables financieros, en el ejercicio

independiente de la profesión, o en los servicios prestados bajo la relación de

196 

 

 

dependencia; y siguiendo todas aquellas normas y principios que le rigen. Como puede

observarse es un perfil bastante amplio que le permite al profesional resolver

problemas generales y particulares inherentes a su profesión.

22..44.. RRoolleess DDeesseemmppeeññaaddooss ppoorr llooss LLiicceenncciiaaddooss eenn CCoonnttaadduurrííaa PPúúbblliiccaa

El Contador Público debe estar capacitado para solucionar diversas situaciones

problemáticas de repercusión económica que se presentan en una organización de

cualquier naturaleza ya sea publica, privada o mixta reflejando así los resultados de su

gestión, generando y proporcionando información y asesorando en cuestiones

administrativas contables. Algunos de los campos en los que puede desarrollar sus

conocimientos este profesional son señalados en el cuadro 7:

Cuadro Nº 7. Campo Ocupacional del Profesional en Contaduría Pública

CAMPO SUB – CAMPO

Sector

público

En entes no lucrativos de interés general como: la nación, los estados, las municipalidades, los institutos autónomos, las fundaciones, las asociaciones, En universidades y otros institutos de investigación superior entre otros.

Sector

privado

En empresas, industriales - extractivas, comerciales o de servicios, en universidades y otros institutos de investigación superior; con fines de lucro.

Ejercicio libre

de la profesión

- Auditar y dictaminar sobre los estados Financieros de cualquier sociedad sometida a la Ley de Mercado de Capitales.

- Examinar y cuantificar el riesgo de las inversiones requeridas por las instituciones bancarias o crediticias nacionales e internacionales.

- Actuar en calidad de auditor interno o externo. - Examinar y emitir informes sobre actividades

tributarias conforme a las Leyes que rigen la materia. - Asimismo, todas aquellas actuaciones

profesionales en las cuales se requiera la emisión de un informe que surta efectos ante terceros.

197 

 

 

Fuente: Adaptado por Edgar Morales del Proyecto Académico de la Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (1995)

El Contador Público puede ejecutar la actividad profesional, ya sea de una

manera independiente o prestar sus servicios a determinada organización. En este

sentido, el Proyecto Académico de la Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo

Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (1995:3), señala que:

Se trata de crear un profesional que conozca nuestra realidad Venezolana, con conocimientos amplios en las áreas contables financieras para que esté preparado a los cambios que se suceden en la actualidad de nuestro país debido a la inflación y que esté capacitado para desempañarse tanto en las empresas públicas como privadas de cualquier ramo económico, con capacidad de analizar, interpretar, y tomar decisiones de orden financiero económico, en cualquier tipo de empresas, además de ser un cumplidor de las leyes y normas que le rigen.

Tomando en cuenta el hecho que, el campo de acción profesional del Licenciado

en Contaduría Pública se desarrolla, lo mismo en el sector privado que en el sector

público, donde quiera que exista una entidad. En el contexto de desempeño de las

áreas señaladas, es necesario que el Contador Público tenga en cuenta que no es

suficiente conocer aquellos roles profesionales que debe desempeñar; si no también

conocer los fundamentos de integridad, moral y ética.

Entre las áreas de desempeño profesional para el Contador Público se

encuentran las resumidas en el cuadro siguiente:

198 

 

 

Cuadro 8. Áreas de Desempeño del Contador Público

Fuente: Adaptado por Edgar Morales del Proyecto Académico de la Licenciatura

en Contaduría Pública del Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los

Andes (1995)

Además, el Contador Público, actúa en ambientes de globalización, lo cual

garantiza su carácter de liderazgo profesional y su actuación de acuerdo a las

exigencias éticas y de investigación, teniendo como objetivo elevar la imagen

profesional, mejorando su capacidad gerencial y logrando una calidad y excelencia

Área Sub. área

Contabilidad - Contabilidad general y de costos - Información financiera - Sistemas contables en cómputo - Contabilidad internacional - Consultoría y asesoría

Contraloría

- Control interno - Presupuestos - Análisis e interpretación financiera - Consultoría y asesoría

Tesorería

- Crédito y cobranzas - Manejo, liquidez y flujo de efectivo - Manejo de riesgos - Consultoría y asesoría

Auditoria

- Financiera; Interna operacional; Integral; De fraudes; De sistemas; Gubernamental

- Fiscal: Ecología: Consultoría y asesoría

FFiissccaall FFiinnaanncciieerraa

- Planeación fiscal financiera - Determinación de impuestos - Defensa del contribuyente - Sector público - Elaboración de leyes y reglamentos fiscales; - Consultoría y asesoría

Dirección Financiera

- Dirección financiera; Manejo de mercados de dinero; Manejo de capitales nacionales: Manejo de capitales Internacionales

- Planeación financiera; Obtención de recursos; Aplicación de recursos; Control de los recursos; Uso eficiente de activos; Determinación de políticas financieras; Formulación de proyectos; Evaluación de proyectos; Toma de decisiones financieras; Finanzas públicas.

199 

 

 

profesional en un entorno cada vez más competitivo, siendo final y reiteradamente un

profesional con integridad y solvencia moral e independencia de criterios.

De lo expuesto anteriormente, queda claro que el profesional de la Contaduría

Pública, juega un papel vital dentro de las organizaciones de negocios, y que para

poder cumplir cabalmente con este papel, deberá obtener el domino de una serie de

habilidades que según Romero, J. (2002:16), “son las posibilidades intelectuales y

manuales que se expresan en conocimientos, destrezas, y actitudes que se adquieren

en el proceso educativo”. Estas le permiten lograr dicho objetivo y mantener al mismo

tiempo una conducta ética evidente, con lo que incrementara su prestigio personal y el

de la profesión organizada en su conjunto.

Por consiguiente, el contador público debe estar actualizándose

constantemente púes los negocios actualmente están sujetos al fenómeno de la

globalización en donde las empresas no se pueden considerar nacionales o

transnacionales, sino internacionales y con actividades que pueden abarcar diferentes

ámbitos y espacios geográficos, razón por la cual éste debe ser un profesional con alta

capacitación en Contabilidad, Finanzas, computación, cibernética, economía,

investigación, idiomas, matemática, estadística, área legal.; para el análisis e

interpretación de las gestiones empresariales privadas, públicas y mixtas, siguiendo los

cambios de una manera dinámica, conforme a las normas y procedimientos aprobados

por la Asociación Interamericana de Contabilidad (AIC).

Igualmente, asevera Romero (ob.cit.: 17), “debe estar ejercitado en los principios

de solvencia moral y profesional para enaltecer los ideales que persigue toda sociedad

por la justicia, la equidad y la honradez, en todos los campos en que se desenvuelva”.

Según este autor, se necesita que la formación del Contador Público, sea

complementada con estudios matemáticos, económicos y sociales para su ubicación

real en la sociedad, pues es fundamental que posea un conjunto de conocimientos

especializados, adquiridos en un proceso educativo de nivel superior, que le brinde

bases teóricas y habilidades prácticas para analizar, tomar decisiones y resolver

problemas de gran complejidad, ya sean técnicos, humanísticos, científicos y sociales.

200 

 

 

Así mismo, ser, en su desarrollo profesional, analítico, crítico, objetivo, reflexivo, abierto

a diferentes alternativas, responsable, creativo, emprendedor.

Es por ello que se requiere del Contador, una actitud de servicio que lo lleve a

producir riqueza intelectual y material para contribuir tanto al mejoramiento de la vida

social, como a la solución de la problemática profesional. Actuar ética y

responsablemente en el desempeño profesional a partir de la conciencia de que su

actividad y sus decisiones tienen consecuencia en razón de la importancia de los

asuntos que le son encomendados y de las repercusiones de sus acciones y

conocimientos.

Es importante, que el profesional de la Contaduría se esfuerce por adquirir

conocimientos y destrezas que le permitan desarrollarse en el campo laboral, además

saber establecer claras diferencias entre sus funciones y las funciones del profesional

de la Administración. Esto debido a la existencia de dualidad de funciones ocurrida a

menudo entre los profesionales de ambas disciplinas.

22..55.. AAssppeeccttooss AAccaaddéémmiiccooss

Cuadro 9: Identificación general de la Carrera Contaduría Pública

Título a obtener: Licenciado en Contaduría Pública.

Tiempo de duración: 10 Semestres

Régimen Lectivo: Semestral.

Total U.C.: 187 Unidades de Crédito.

Total materias: 55 Asignaturas.

Fuente: Pensum de Estudio de la Carrera de Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (ULA-NURR, 1996).

Para la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales de la Universidad de Los

Andes (FACE-ULA), el egresado en Contaduría Pública será un profesional capaz de

201 

 

 

organizar y dirigir los servicios de contabilidad y asesorar sobre los problemas de

contabilidad a particulares, empresas, instituciones y organismos gubernamentales.

Este profesional desarrollará habilidades de: seleccionar, procesar, registrar,

implementar sistemas de información contable financiera.

Es decir, el presente plan de estudios de la Licenciatura en Contaduría Pública

debe proveer las oportunidades para que éste desarrolle las habilidades y destrezas

que lo hagan apto para desempeñarse como tal. Siendo además una persona idónea

que ejerza su profesión de forma decorosa, enalteciéndola y rodeándola de prestigio.

Cuadro 10. Plan de Estudios de la Licenciatura en Contaduría Pública

Asignaturas del Plan de Estudios U.C

Contaduría Pública

Semestre

Lógica Matemática Contabilidad Básica Metodología de la Investigación Teoría del Conocimiento Ingles I subtotal Matemática I Economía I Contabilidad general I Teoría de la Administración Ingles II Computación I Matemática II Economía II Contabilidad General II Administración de Recursos Humanos Ingles para Contadores Computación II Matemática Financiera Estadística Básica Contabilidad Superior Derecho Mercantil Contabilidad de Costos I

8

X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X

I II III IV

202 

 

 

Estadística Aplicada Algebra Matricial Contabilidad Computarizada Derecho Laboral y Seguridad Social Contabilidad de Costos II Fundamentos de Mercadotecnia Economía Empresarial Contabilidad Aplicada I Derecho Fiscal Seminario de Aspectos Legales IElectiva (Sociología ó Hist. Vnzla) Pasantías Técnicas Investigación Operativa Finanzas I Auditoria I Contabilidad Aplicada II Sistemas y procedimientos Generales Seminario de Presupuesto Teoría de los Sistemas Contabilidad Pública Auditoria II Finanzas II Autodesarrollo. Pasantía Profesional I Fundamentos de la Producción Sistemas de Información Contables Auditoria Fiscal Contabilidad Inflacionaria Auditoria Aplicada Seminario de Aspectos Legales II Pasantías Profesionales II Proyecto de Tesis

X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X

V VI VII VIII IX X

203 

 

 

Tesis de Grado

Total 87 55 X

Fuente: Pensum de Estudio de la Carrera de Licenciatura en Contaduría Pública del Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (ULA-NURR, 1996).

De acuerdo el Proyecto Académico de la Licenciatura en Contaduría Pública del

Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de los Andes (1995:12): “El

Contador Publico es un profesional que puede ejercer en forma dependiente e

independiente, con conocimientos amplios en las áreas contables financieras, con

capacidad de analizar, interpretar, y tomar decisiones, de orden financiero económico,

en cualquier tipo de empresa”.

3. Declaraciones Técnicas

3.1. Declaración de Principios de Contabilidad Nº 0.

La contabilidad, como toda ciencia, esta sustentada por una serie de principios y

preceptos principales de los cuales a su vez se deriva otros de carácter secundario. Los

principios de la contabilidad de aceptación general son un cuerpo de doctrinas

asociadas con la contabilidad, que sirven de explicación de las actividades corrientes o

actuales y como guía en la selección de convencionalismos o procedimientos aplicados

por los profesionales de la contaduría publica en el ejercicio de las actividades que le

son propias, en forma independiente de las entidades analizadas y que han sido

aceptados en forma general (Luque, 2001) y aprobados en el Directorio Nacional

Ampliado de la Federación de Contadores Públicos de Venezuela, realizado en la

ciudad de Porlamar (Estado Nueva Esparta) el 26 de noviembre de 1994, auscultados a

través de su Comité Permanente de Principios de Contabilidad.

Es abundante la cantidad de términos en la literatura contable para denominar

los conceptos y las clases de los mismos que integran dichos principios, por lo cual la

expresión principios generalmente aceptados comprende lo que en forma más precisa

se ha definido como:

204 

 

 

a) Postulados o principios básicos que constituyen el fundamento para la

formulación de los principios generales.

b) Principios generales, elaborados en base a los postulados, los cuales tienden a

que la información de la contabilidad financiera logre el objetivo de ser útil para la

toma de decisiones económicas y

c) Principios aplicables a los estados financieros y a partidas o conceptos

específicos, es decir la especificación individual y concreta de estados

financieros y de las partidas específicas que lo integran.

Los Postulados o Principios Básicos: Equidad y Pertinencia

Equidad: Está vinculada con el objetivo final de los estados contables. Los

interesados en los estados financieros son muchos y muy variados y en ocasiones sus

intereses son encontrados. La información debe ser lo más justa posible y los intereses

de todas las partes tomarse en cuenta en el apropiado equilibrio. Por consiguiente los

estados financieros deben estar libres de influencia o sesgo indebido y no deben

prepararse para satisfacer a persona o grupo determinado alguno con detrimento de

otro.

Pertinencia: Exige que la información contable tenga que referirse o estar

útilmente asociada a las decisiones que tiene como propósito facilitar los resultados que

desea producir. En consecuencia es necesario concretar el tipo específico de

información requerido en los procesos de toma de decisiones por parte de los usuarios

de los estados financieros, en función de los intereses específicos de dichos usuarios y

a la actividad económica de la entidad.

Los principios generales comprenden, en sustancia, tres categorías distintas:

1) Supuestos derivados del ambiente económico:

• Entidad

• Énfasis en el aspecto económico

• Cuantificación

• Unidad de medida.

205 

 

 

2) Principios que establecen la base para cuantificar las operaciones de la

entidad y los eventos económicos que la afectan:

• Valor histórico original

• Dualidad económica

• Negocio en marcha

• Realización contable

• Periodo contable.

3) Principios generales que debe reunir:

• La información objetiva

• Importancia relativa

• Comparabilidad

• Revelación suficiente

• Prudencia.

a) Entidad: Es una unidad identificable que realiza actividades

económicas, constituida por constituciones de recursos humanos, recursos

naturales y capital, coordinados por una autoridad que toma decisiones

encaminadas a la consecuencia de los fines para los cuales fue creada. La

entidad puede ser una persona natural o una persona jurídica, o una parte o

combinación de ellas. No está limitada a la constitución legal de las unidades que

lo componen.

b) Énfasis en el Aspecto Económico: La contabilidad financiera

enfatiza el aspecto económico de las transacciones y eventos, aún cuando la

forma legal pueda discrepar y sugerir tratamiento diferente. En consecuencia, las

transacciones y eventos deben ser considerados, registrados y revelados en

concordancia son su realidad y sentido financiero y no meramente en su forma

legal.

206 

 

 

c) Cuantificación: Los datos cuantificados proporcionan una fuerte

ayuda para comunicar información económica y para tomar decisiones

relacionadas.

d) Unidad de Medida: El dinero es el común denominador de la

actividad económica y la unidad monetaria constituye una base adecuada para la

medición y análisis. En consecuencia, sin prescindir de otras unidades de

medida, la moneda es el medio más efectivo para expresar, ante las partes, los

intercambios de bienes y servicios y los efectos económicos de los eventos que

afectan a la ciudad.

e) Valor Histórico Original: Las transacciones y eventos económicos

que la contabilidad cuantifica se registran según las cantidades de efectivo que

afecten su equivalente o la estimación razonable que de ellos se haga al

momento en que se consideran realizados contablemente. Estas cifras deberán

ser modificadas en el caso de ocurrir eventos posteriores que las hagan perder

su significado, aplicando los métodos de ajuste aceptados por los principios de

contabilidad que en forma sistemática preserven la equidad y la objetividad de la

información contable. Si se ajustan las cifras por cambios en el Nivel General de

Precios (Método NGP) y se aplican a todos los conceptos que integran los

estados financieros, susceptibles de ser modificados, se considerará que no ha

habido violación de este principio; si se ajustan las cifras de acuerdo con el

método que combina los cambios en el nivel general de precios con los cambios

en el nivel especifico de precios (método mixto) los resultados netos del periodo

deben coincidir con los del método NGP y sólo en este caso se considerará que

no ha habido violación al principio del valor histórico original.

f) Dualidad Económica: Para una adecuada comprensión de la

estructura de la entidad y de sus relaciones con las otras entidades, es

fundamental la presentación contable de: a) Los recursos económicos de los

cuales dispone para la realización de sus fines y b) Las fuentes de dichos

recursos.

207 

 

 

g) Negocio en Marcha o Continuidad: La entidad normalmente es

considerada como un negocio en marcha, es decir, como una operación que

continuará en el futuro previsible. Se supone que la entidad no tiene intención ni

necesidad de liquidarse o reducir sustancialmente la escala de sus operaciones.

Si existiesen fundados indicios que hagan presumir razonablemente dicha

intención o necesidad. Tal situación deberá ser revelada.

h) Realización Contable: La contabilidad cuantifica, preferentemente

en términos monetarios, las operaciones que una entidad efectúa con otros

participantes en la actividad económica y ciertos eventos económicos que la

afectan. Dichas operaciones y eventos económicos deben reconocerse

oportunamente en el momento en que ocurran y registrarse en la contabilidad. A

tal efecto se consideran realizados para fines contables: Las transacciones de la

entidad con otros entes económicos. Las transformaciones internas que

modifiquen la estructura de los recursos o de fuentes. Los eventos económicos

externos a la entidad o derivados de las operaciones de esta, cuyo efecto puede

cuantificarse razonablemente en términos monetarios.

i) Periodo Contable: La necesidad de tomar decisiones en relación

con una entidad considerada en marcha o de existencia continua, obliga a dividir

su vida en periodos convencionales. La contabilidad financiera presenta

información acerca de la actividad económica de una entidad en esos periodos

convencionales.

j) Objetividad: Las partidas o elementos incorporados en los estados

financieros deben poseer un costo o valor que pueda ser medido con

confiabilidad. En muchos casos el costo o valor deberá ser estimulado; el uso de

estimaciones razonables es una parte esencial en la preparación y presentación

de estados financieros y no determina su confiabilidad. Sin embrago, cuando una

estimación no pueda realizarse sobre las bases razonables, tal partido no debe

reconocerse en la contabilidad y por ende en los estados financieros.

k) Importancia Relativa: La información financiera únicamente

concierne a la que es, en atención a su monto o naturaleza, suficientemente

208 

 

 

significativa como para afectar las evaluaciones y decisiones económicas. Una

partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentación,

valuación descripción o cualquiera de sus elementos, pudiera modificar la

decisión de algunos de los usuarios de los estados financieros.

l) Comparabilidad: Las decisiones económicas basadas en la

información financiera requieren en la mayoría de los casos, la posibilidad de

comparar la situación financiera y resultados en operación de una entidad en

periodos diferentes de su vida y con otras entidades, por consiguiente, es

necesario que las políticas contables sean aplicadas consistente y

uniformemente. La necesidad de comparabilidad no debe convertirse en un

impedimento para la introducción de mejores políticas contables,

consecuentemente cuando existan opciones más relevantes y confiables, la

entidad debe cambiar la política usada y advertirlo claramente en la información

que se presenta, indicando, indebidamente cuantificado, el efecto que dicho

cambio produce en la información financiera. Lo mismo se aplica a la

presentación de la información.

m) Revelación Suficiente: La información contable presentada en los

estados financieros debe contener en forma clara comprensible todo lo necesario

para juzgar los resultados de operación y la situación financiera de la entidad; por

lo mismo, es importante que la información suministrada contenga suficientes

elementos de juicio y material básico para que las decisiones de los interesados

estén suficientemente fundados.

n) Prudencia: Las incertidumbres inevitablemente circundan muchas

transacciones y eventos económicos, lo cual obliga a reconocerlos mediante el

ejercicio de la prudencia en la preparación de los estados financieros. Cuando se

vaya a aplicar el juicio profesional para decidir en aquellos casos en que no halla

bases para elegir entre alternativas propuestas, deberá optarse por lo que menos

optimismo refleje pero observando en todo momento que la decisión sea

equitativa para los usuarios de la información contable. Sin embargo el ejercicio

de la prudencia no justifica la creación de reservas secretas u ocultas o

209 

 

 

provisiones en exceso, ni realizar deliberadamente, subvaluación de activos o

ingresos o sobreestimación de pasivos o gastos.

3.2. Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública.

La profesión de la Contaduría Pública en Venezuela tiene sus bases legales en

la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, promulgada en el año 1973, y en el

Reglamente de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, decretado en 1975

Capítulo I. Disposiciones Generales

Artículo 1.El ejercicio de la profesión de contador público se regirá por las

disposiciones de esta Ley y su Reglamento.

Artículo 2. El ejercicio de la profesión de contador público no es una actividad

mercantil.

Capítulo II. Del Profesional

Artículo 3. Es contador público a los efectos de esta Ley, quien haya obtenido o

revalidado en Venezuela el título universitario de Licenciado en Contaduría Pública y

haya cumplido con el requisito exigido en el artículo 18 de esta Ley.

Igualmente lo son las personas a que se contrae el artículo 29 siempre que hayan

cumplido con los requisitos establecidos en la presente Ley.

Parágrafo Único: Los títulos de Administrador Comercial-Contador y de Contador

Público ya conferidos por las Universidades venezolanas se equiparan, a los efectos

legales, a los de Licenciado en Contaduría Pública. Artículo 4. La denominación de contador público queda reservada para los

profesionales a quienes se refiere la presente Ley.

Artículo 5. Se considera usurpación del título a que se refiere esta Ley, además de los

casos previstos en el Código Penal, el empleo por personas distintas a las que se

contrae esta Ley, de términos, leyendas, insignias, dibujos y demás expresiones de los

cuales puede inferirse la idea del ejercicio de la contaduría pública. Constituirá un

210 

 

 

agravante a los fines de este artículo, la utilización de medios de publicidad o

propaganda.

Capítulo III. Del Ejercicio Profesional

Artículo 6. Se entiende por actividad profesional de contador público, todas aquellas

actuaciones que requieran la utilización de los conocimientos de los profesionales a que

se refiere esta Ley.

Artículo 7. Los servicios profesionales del Contador Público serán requeridos en todos

los casos en que las Leyes lo exijan y muy especialmente en los siguientes:

a) Para auditar o examinar libros o registros de contabilidad, documentos conexos yestados financieros de empresas legalmente establecidas en el país, así como eldictamen sobre los mismos cuando dichos documentos sirvan a fines judiciales oadministrativos. Asimismo será necesaria la intervención de un contador públicocuando los mismos documentos sean requeridos a dichas empresas porinstituciones financieras, bancarias o crediticias, en el cumplimiento de su objeto social;

b) Para dictaminar sobre los balances de bancos, compañías de seguros y

almacenes generales de depósito, así como los de cualquier sociedad, cuyostítulos valores se negocien en el mercado público de capital. Estos deberán ser publicados;

c)

Para auditar o examinar los estados financieros que los institutos bancarios,compañías de seguros, así como otras instituciones de créditos deben publicar opresentar, de conformidad con las disposiciones legales. Igualmente para dictaminar sobre dichos estados financieros;

d) Para actuar como peritos contables, en diligencias sobre exhibición de libros,

juicios de rendición de cuentas o avalúo de intangibles patrimoniales; e) Para certificar estados de cuentas o balances que presenten liquidadores de

sociedades comerciales o civiles, cuyo capital sea o exceda de Bs. 500.000,00; f)

Para certificar estados de cuentas y balances producidos por síndicos de quiebra yconcurso de acreedores, así como para revisar y autorizar balances que seutilizarán en la transformación o fusión de sociedades anónimas cuyo capital sea o

211 

 

 

exceda de Bs. 500.000,00; g)

Para certificar el informe del Comisario de las sociedades de capital, exigido por el artículo 311 del Código de Comercio, cuando sea solicitado por un número deaccionistas que represente, por lo menos la quinta parte del capital social. Cuandola sociedad sea de la naturaleza de la prevista en los artículos 56, 62 y 70 de la Ley de Mercado de Capitales, la certificación del informe del Comisario por uncontador público será obligatoria;

h)

Para dictaminar sobre los estados financieros que deberán publicarse comoanexos a los prospectos de emisión de títulos valores destinados a ofrecerse al público para su suscripción y que sean emitidos, conforme a la Ley de Mercado deCapitales;

i)

Para dictaminar sobre balances y estados de ganancias y pérdidas de empresas yestablecimientos públicos descentralizados, así como de fundaciones u otras instituciones de utilidad pública.

Artículo 8. El dictamen, la certificación y la firma de un contador público sobre los

estados financieros de una empresa, presume, salvo prueba en contrario, que el acto

respectivo se ha ajustado a las normas legales vigentes y a las estatutarias cuando se

trate de personas jurídicas; que se ha obtenido la información necesaria para

fundamentar su opinión; que el balance general representa la situación real de la

empresa, para la fecha de su elaboración; que los saldos se han tomado fielmente de

los libros y que estos se ajustan a las normas legales y que el estado de ganancias y

perdidas refleja los resultados de las operaciones efectuadas en el período examinado.

Artículo 9. No constituye ejercicio profesional de la contaduría pública el desempeño de

las siguientes actividades: llevar libros y registros de contabilidad; formular balances de

comprobación o estados financieros; actuar como auditor interno; preparar informes con

fines internos; preparar e instaurar sistemas de contabilidad; revisar cuentas y métodos

contables con el propósito de determinar la eficacia de los mismos.

Artículo 10. Solo los contadores públicos de nacionalidad venezolana podrán actuar en

calidad de auditores externos, cuando se trate de organismos oficiales, Institutos

Autónomos o empresas en que la Nación venezolana, Los Estados o las

212 

 

 

Municipalidades tengan una participación igual o superior al 25% en la estructura de su

capital.

Artículo 11. Los contadores públicos deberán observar, en el ejercicio de las

actividades que les son propias, las siguientes normas de ética:

1. Guardar el secreto profesional, quedando en consecuencia prohibida la divulgaciónde información o la presentación de evidencia alguna obtenida como consecuencia de estas funciones, salvo ante autoridad competente y solo en los casos previstosen otras leyes;

2. Emitir dictámenes sobre los estados financieros de una empresa, solamentecuando no exista relación de dependencia, ni un interés directo entre ellos y la empresa de que se trate;

3. Emitir dictámenes sobre los estados financieros de una empresa, siempre que lasauditorías hayan sido efectuadas por el propio contador público o bajo su direccióninmediata o por otros contadores públicos colegiados en Venezuela.

Artículo 12. Cualquier contador público podrá establecer una firma u organización

profesional, asociándose con otro u otros contadores públicos, la cual podrá dedicarse

al ejercicio de actividades propias de esta profesión, de conformidad con esta Ley. La

asociación así constituida, deberá contener los nombres de los socios y tendrá carácter

civil, pero en todo caso la responsabilidad por sus actuaciones siempre estará a cargo

de los asociados, quienes necesariamente deberán estar inscritos en el Colegio

profesional de la Entidad Federal donde esté domiciliada la firma o la empresa.

Capítulo IV. De los Organismos Profesionales

Sección I. De los Colegios

Artículo 13. Los colegios de contadores públicos son corporaciones profesionales con

personería jurídica y patrimonio propio, con todos los derechos, obligaciones y

atribuciones que les señala la Ley.

Artículo 14. Son miembros de esos colegios, los contadores públicos, cuyos títulos

hayan sido debidamente inscritos en ellos.

213 

 

 

Artículo 15. Son fines de los colegios de contadores públicos:

1. Velar por el estricto cumplimiento de los principios de la ética en el ejercicio de laprofesión;

2. Promover el mejoramiento profesional de sus miembros y el establecimiento derelaciones con institutos profesionales, nacionales o extranjeros de igual índole;

3. Fomentar el estudio, divulgación y progreso de la contaduría pública y contribuir ala realización de investigaciones y trabajos relacionados con la profesión;

4. Asesorar cuando así lo soliciten, a las Escuelas de administración comercial ycontaduría pública de las Universidades Venezolanas;

5. Estudiar los asuntos que sean sometidos a su consideración por los organismosdel Estado en las materias de su competencia y dictaminar sobre ellos;

6. Gestionar ante los órganos del Poder Público competentes, las reformasnecesarias o convenientes de los instrumentos que regulan el ejercicio de laprofesión y que consagran la autoridad de los colegios;

7. Velar por los intereses profesionales de sus miembros; 8. Promover todas las gestiones necesarias para la completa realización de los

objetivos del colegio. Artículo 16. En las capitales de las Entidades Federales, donde el número de

contadores públicos sea o exceda de diez, se establecerá el Colegio de Contadores

Públicos en la entidad correspondiente.

En las capitales de las Entidades Federales, donde hubiere menos de diez contadores

públicos, estos se constituirán en Delegación de la Federación, bajo la dirección de un

Presidente, un Secretario y un Tesorero, salvo que en otra ciudad de la misma Entidad

Federal exista un número de profesionales que permita la constitución del Colegio.

Artículo 17. Son órganos del Colegio de Contadores Públicos; la Asamblea, la junta

Directiva, el Tribunal Disciplinario y la Contraloría. Estos órganos se regirán por el

reglamento de esta Ley y sus respectivos Estatutos.

Artículo 18. Para ejercer la profesión que regula la presente Ley, los profesionales que

a ella se refiere deberán inscribir sus títulos en el Colegio respectivo. El Colegio

asignará a esta inscripción un número, el cual deberá aparecer en todas las

actuaciones públicas del profesional.

Sección II. De la Federación

214 

 

 

Artículo 19. La Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela estará

integrada por los Colegios de Contadores Públicos y por las Delegaciones que de ella

dependan de conformidad con la presente Ley. Tiene carácter exclusivamente

profesional y personalidad jurídica y patrimonio propio y fomentará el perfeccionamiento

moral y científico de los contadores públicos de Venezuela, promoverá la defensa de los

intereses de los Colegios y Delegaciones y procurará incrementar en la sociedad, el

conocimiento de la misión fundamental que atañe a la profesión de contador público.

Artículo 20. Es atribución de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de

Venezuela, fijar la cuota que deben pagar a sus respectivos cuerpos los inscritos y

asociados a los Colegios de Contadores Públicos y Delegaciones y es deber de los

contribuyentes satisfacerla puntualmente.

Artículo 21. La Federación tendrá su sede en la Capital de la República, pero podrá

trasladarse a cualquier otra ciudad del país, si así lo resolviere la Asamblea de la

Federación.

Artículo 22. Corresponde a la Federación de Colegios de Contadores Públicos de

Venezuela;

1. Establecer las normas de ética profesional y las medidas de disciplina queaseguren la dignidad del ejercicio de la contaduría pública;

2. Excitar a los Colegios a tomar las medidas conducentes a realizar la mejor defensade los contadores públicos;

3. Ejercer una acción vigilante para preservar que las actividades que son privativasdel contador público solo sean ejercidas por los profesionales autorizados por estaLey;

4. Coordinar y orientar las actividades de los Colegios que la integran; 5. Procurar al contador público el mantenimiento de un nivel económico de vida,

cónsono con la satisfacción de sus necesidades materiales; 6. Poner en práctica los más adecuados medios de previsión social para asegurar el

bienestar del profesional y de sus familiares; 7.

Elegir los contadores públicos que han de formar parte de la Asamblea y losConsejos de las Facultades correspondientes de las Universidades nacionales. La Federación designará estos representantes de la nómina que le presente elColegio de Contadores Públicos de la localidad donde tenga su sede laUniversidad;

215 

 

 

8. Adelantar y gestionar las reformas legales y reglamentarias y dictar losreglamentos internos que contribuyan al desarrollo y protección del ejercicio de laprofesión de contador público.

Artículo 23. Son órganos de la Federación de Contadores Públicos de Venezuela, la

Asamblea, el Directorio, el Tribunal Disciplinario y la Contraloría. Estos órganos se

regirán por el Reglamento de esta Ley, Estatutos y los reglamentos internos

respectivos.

Capítulo V. Del Ejercicio Ilegal y de las Sanciones Artículo 24. Ejercen ilegalmente la profesión de contador público

1. Quienes sin poseer el título respectivo obtenido de conformidad con lo establecidoen el artículo 3o de esta Ley, se anuncien como contadores públicos y así seatribuyan tal condición, o se ocupen de realizar actos o prestar servicios que lapresente Ley reserva a los contadores públicos;

2. Quienes habiendo obtenido el título de Contador Público, realicen actos ogestiones propias de la profesión sin haber cumplido con los requisitos paraejercerla legítimamente o se encuentren impedidos para ejercerla;

3. Quienes habiendo sido sancionados con la suspensión del ejercicio profesional, laejerzan durante el tiempo de la suspensión;

4. Quienes siendo contadores públicos presten su concurso profesional, encubran oamparen a personas naturales o jurídicas que realicen actos de ejercicio ilegal de la profesión.

Artículo 25. En todos los casos de ejercicio ilegal de la profesión de Contadores

Públicos, el Tribunal Disciplinario en cuya jurisdicción se haya cometido el hecho abrirá

la averiguación de oficio o a instancia de parte, levantara el expediente respectivo y

pasara copia al Fiscal del Ministerio Público, quien actuara de oficio ante los tribunales

competentes, sin perjuicio de la sanción disciplinaria a que hubiere lugar.

Artículo 26. Serán penados con multa de quinientos a cincuenta mil bolívares (Bs.

500,00 a 50.000,00); a) Las personas que incurran en ejercicio ilegal de la profesión; b) Los funcionarios o empleados públicos que interfieran o impidan la aplicación de la

presente Ley o no cumplan con la misma, c) Los profesionales que incurran en violaciones a las normas de ética profesional sin

216 

 

 

perjuicio de la aplicación de otras sanciones establecidas en esta Ley o de lasmedidas disciplinarias que apliquen los Tribunales Disciplinarios de los Colegios;

d) Las personas que incurran en cualquier otra violación de las disposicionescontenidas en esta Ley o sus Reglamento.

El Tribunal que conozca de la causa, aplicará las penas antes señaladas, siguiendo el procedimiento pautado para las faltas en el Código de Enjuiciamiento Criminal. El producto de las multas será destinado al Fisco Nacional. Artículo 27. Son causales de suspensión del ejercicio de la contaduría pública hasta por un año, las siguientes: a) Haber incurrido en violación de las normas de ética profesional, cuando la

gravedad de la violación no justifique la cancelación; b) Haber sido declarado entredicho o inhabilitado por sentencia definitivamente firme

dictada por los Tribunales competentes; c) Las demás previstas en esta Ley y en su Reglamento. Artículo 28. Son causales de cancelación de la inscripción en el Colegio, las siguientes:

a) Haber violado el secreto comercial de libros u otros documentos o informacionesque hubiere obtenido en el ejercicio de la profesión;

b) Haber sido condenado por cualquiera de los delitos de que tratan los títulos I al Xdel libro Segundo del Código Penal, mientras no se le hubiere rehabilitadolegalmente;

c) Haber ejercido actividades como contador público durante el tiempo de suspensiónde la inscripción;

d) Haber utilizado documentación falsa, adulterada o inexacta para obtener lainscripción;

e) Haber violado gravemente la ética profesional, conforme al Códigocorrespondiente.

Capítulo VI. Disposiciones Transitorias

Artículo 29. Los Colegios están facultados para inscribir a todas aquellas personas

naturales que no hayan adquirido en Venezuela título universitario de Contador Público

o que no hayan obtenido revalida de su título en el país, que la soliciten dentro de los 12

meses siguientes a la promulgación de esta Ley, en los casos que se enumeran a

continuación:

1. Si la persona tiene mas de 7 años de ejercicio profesional como contador públicoen el país y así lo demuestra de modo fehaciente, mediante la presentación de

217 

 

 

evidencias que acrediten que durante ese ejercicio ha realizado, en formareiterada, por lo menos, una de las funciones a que se refiere el artículo 7o de estaLey;

2. Si la persona tiene mas de 4 y menos de 7 años de ejercicio profesional y, ademásde llenar los requisitos exigidos por el numeral anterior, aprueba el examen a quese refiere el artículo 31 de esta Ley.

Parágrafo Primero: El Colegio respectivo está obligado a dictaminar en un plazo no

mayor de 6 meses sobre las solicitudes a que se refiere este artículo.

Parágrafo Segundo: Si la solicitud fuera negada, el solicitante podrá apelar por ante el

Ministro de Educación, dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que fuera

dictada la providencia por el Colegio respectivo. El Ministro dispondrá lo conducente a

los fines de comprobar los méritos del solicitante y, en caso de que la documentación

comprobare la veracidad de lo afirmado por el solicitante, el citado funcionario

autorizará el ejercicio de la profesión de contador público en un plazo no mayor de tres

meses y a tal efecto ordenará al Colegio efectuar la inscripción correspondiente.

Artículo 30. Las personas a que se contrae el artículo 29 de esta Ley serán

consideradas como profesionales de la contaduría pública y deberán ejercerla conforme

a las prescripciones de la misma.

Artículo 31. A los fines a que se refiere el numeral 2) del artículo 29 el Ministerio de

Educación constituirá una comisión examinadora integrada por tres miembros, dos de

los cuales serán seleccionados por el Ministro citado de sendas ternas elaboradas por

la Federación de Contadores Públicos de Venezuela y la Escuela de Administración y

Contaduría de la Universidad Estatal más próximas a la sede del Colegio respectivo y

que el Ministro de Educación señale. Las ternas serán enviadas por los mencionados

organismos, dentro de un lapso no mayor de diez (10) días, a partir de la fecha en que

el Ministro lo solicite. El Ministro podrá rechazar las ternas presentadas y exigir nuevas

postulaciones. Los exámenes deberán versar sobre las siguientes materias: teoría y práctica de

contabilidad, auditoria, derecho mercantil y del trabajo, legislación fiscal venezolana,

análisis de estados financieros, instalaciones de sistemas de contabilidad, finanzas de

218 

 

 

los negocios, matemática financiera y presupuesto. Los interesados deberán pagar por

derecho de examen la cantidad de Bs. 500,00 mediante planilla que liquidará el Ministro

de Educación. Copia de la planilla de pago deberá ser presentada a la Comisión

Examinadora la cual realizará el examen dentro de los 90 días siguientes a la fecha de

la mencionada planilla.

Realizado el examen aquí previsto y si este fuere favorable al interesado, el Ministerio

de Educación lo autorizará a ejercer la contaduría pública dentro de los 90 días

siguientes y a este efecto le ordenará al Colegio respectivo hacer la inscripción

correspondiente.

Artículo 32. Los Colegios de Contadores Públicos enviarán al Ministerio de Educación

un registro de las inscripciones realizadas, con indicación de la fecha de inscripción,

nombre, edad, nacionalidad y dirección del Contador. Las personas que hubieren hecho

oportunamente las solicitudes a que se refieren los numerales 1) y 2) del artículo 29 de

esta Ley, podrán continuar ejerciendo la contaduría pública hasta que su caso haya sido

resuelto.

Las personas que no hayan hecho solicitud alguna sobre este mismo particular o que

no hayan aprobado el examen que le habilite para ejercer la profesión de contador

público, deberán abstenerse de su ejercicio al vencerse los plazos que concede esta

Ley para otorgar la autorización correspondiente.

3.3. Código de Ética Profesional.

Varios países han elaborado su propio Código de Ética Profesional, en el caso

de Venezuela la normativa contenida en este Código de Ética esta basada en el Código

de Ética Profesional, aprobado por la I Asamblea Nacional de la Federación de Colegios

de Contadores Públicos celebrada en la ciudad de Mérida, Estado Mérida, entre el 21 y

24 de Septiembre de 1974 y derogado por la por la Asamblea Nacional celebrada en la

ciudad de Maturín, Estado Monagas del 25 al 25 de Septiembre de 1993.

En su Preámbulo, este Código tendrá como propósito: Enunciar los principios

que debe seguir la actitud y la conducta del profesional, para el logro de elevados fines

morales, científicos y técnicos, dando al cuerpo profesional un conjunto de normas

219 

 

 

éticas, para evitar comprometer el honor y la probidad del profesional. Así como

también normara la conducta del Contador Publico en general, con sus clientes, colegas

y con el gremio, y le será aplicable cualquiera la forma que revista su actitud o

especialidad, tanto con el ejercicio independiente o cuando actué como funcionario o

empleados de instituciones publicas o privadas. Se aplicaran también a los contadores

públicos que además de esta ejerzan otra profesión.

Este código tiene como propósito además de sancionar los actos lesivos a la

moral, ética y los intereses del gremio, el proporcionar el fortalecimiento de las

relaciones interpersonales del contador con sus clientes y colegas dentro de un

ambiente de respeto, amistad y armonía, sin cohibir la diligencia y laboriosidad de la

profesión.

Código de Ética Profesional Contadores Públicos de Venezuela

CAPITULO I

I DISPOSICIONES GENERALES

Artículo 1. Este Código normará la conducta del Contador Publico en relación con el

publico en general, con sus clientes, con sus colegas y le será aplicable cualquiera sea

la forma que revista su actividad o especialidad tanto en el ejercicio independiente o

cuando actué como funcionario o empleado de instituciones publicas o privadas.

Asimismo será aplicable a los Contadores públicos que además de ésta, ejerzan otras

profesiones, en las cuales, su actuación pública o privada, derive en actos lesivos a la

moral, a la ética y a los intereses del gremio de los Contadores Públicos.

Artículo 2. Tiene las siguientes obligaciones: a) El Contador Público deberá, ofrecer a quienes preste sus servicios el

concurso de sus conocimientos, actuando con la diligencia, confiabilidad y

estricto apego a la ética.

b) El Contador Público deberá, cuando las circunstancias lo peritan, prestar

su apoyo a las instituciones del Estado para esclarecer asuntos de interés

nacional.

220 

 

 

c) El Contador Público deberá mantener en forma permanente su

colaboración para el fortalecimiento de los estudios universitarios de contaduría.

d) El Contador Público que acepte realizar una actividad incompatible con el

ejercicio independiente de la profesión, deberá abstenerse en su actividad como

profesional independiente.

e) El Contador Público se abstendrá de hacer comentarios públicos o

privados que lesionen la reputación de otro Contador Público o el prestigio de la

profesión en general.

Las objeciones sobre la conducta personal o la actuación profesional con otro contador público, deberán formularse por los medios indicados en la Ley de Ejercicio de la Contaduría Publica y este Código de Ética. f) El Contador Público deberá fomentará y estimulara el conocimiento mutuo

y la amistad entre colegas, para fortalecer el espíritu de confraternidad y

promover la solidaridad general

g) El Contador Público al ser admitido por en un Colegio o Delegación,

deberá prestar juramento solemne de cumplir fielmente con la Ley del Ejercicio

de la Contaduría Publica, su Reglamento, este Código de ética, y las demás

disposiciones dictadas por los organismos competentes del gremio. El Acto de

Juramentación será celebrado en la Sede Institucional del gremio.

h) El Contador Público esta obligado a denunciar ante el Tribunal

Disciplinario correspondiente, los caso de infracciones a la Ley del Ejercicio de la

Contaduría Publica, su Reglamento, este Código de ética, los estatutos del

Colegio y las demás disposiciones dictadas por los organismos competentes del

gremio

Artículo 3. El Contador Público al fijar sus honorarios deberá tener presente que la

retribución por servicios no constituye el objeto principal del ejercicio de su profesión. El

monto de esta retribución ha de estar de acuerdo con la importancia de las labores a

desarrollar, su tiempo y el que sus colaboradores destinen a esa labor, asi como el

grado de especialización requerido.

221 

 

 

Artículo 4. El Contador Público no deberá contratar honorarios que dependan de los

resultados de sus servicios, ni convenir éstos por montos que desmerezcan el decoro y

valor profesional de los servicios prestados.

Artículo 5. El Contador Público no deberá aceptar comisiones o cualesquiera otras

remuneraciones sobre trabajos realizados por otras personas que él recomiende o

pagar a quienes les obtengan trabajos profesionales.

Artículo 6. El Contador Público está obligado a guardar secreto profesional y no

develar por ningún motivo los hechos, datos o circunstancias de que tenga

conocimiento ene l ejercicio de su profesión, de acuerdo a lo previsto en la Ley de

Ejercicio de la Contaduría Pública.

CAPITULO II.

DEBERES DEL CONTADOR PÚBLICO CON SU CLIENTE

Artículo 7. El Contador Público deberá celebrar con su cliente un contrato escrito, en el

cual se especifiquen las condiciones y alcances de los servicios y lo relacionado con

sus honorarios y gastos.

Artículo 8. El Contador Público no estará sujeto a la dirección y dependencia de su

contratante en cuanto al condicionamiento de su opinión profesional. Se entiende que

su contratante exige de éste la emisión de información financiera a nivel profesional, la

cual será ofrecida con entera independencia de criterio para uso y toma de decisiones

de los usuarios de sus servicios.

Articulo 9. El Contador Público que tuviere motivo profesional justificado para no

continuar atendiendo a un cliente, podrá hacerlo, pero estará obligado si el cliente lo

requiere, a suministrar los datos e informaciones para que otro Contador Público

continúe la asistencia profesional, de acuerdo a la declaración sobre Normas y

Procedimientos de Auditaría Nº 8, “Comunicación entre el Auditor Predecesor y el

Sucesor” sancionada por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de

Venezuela.

222 

 

 

Artículo 10. El Contador Público no expresará opinión acerca de los estados

financieros sin antes haber practicado un examen de acuerdo a las Normas de Auditaría

de Aceptación General promulgadas por la Federación de Colegios de Contadores

públicos de Venezuela, o de uso generalmente seguido y/o aceptado en la profesión y

la comunidad.

Artículo 11. El Contador Público no deberá firmas informes de auditaría que no hayan

sido redactados por él o bajo su dirección. Tampoco deberá estampar su firma

autógrafa y el número de colegiación en el cuerpo de los estados financieros que

prepare, revise limitadamente o dictamine.

En todo caso, deberá expresar en un informe escrito la naturaleza del trabajo realizado,

su alcance y grado de responsabilidad que asume.

Artículo 12. El Contador Público que actúe en forma independiente no permitirá que se

utilice su nombre en relación con proyectos e informaciones financieras o estimaciones

de cualquier índole, cuya realización dependa de hechos futuros, en tal forma que

induzca a creer que el Contador Público asume la responsabilidad sobre el

cumplimiento o realización de esas estimaciones o proyectos.

Artículo 13. A fin de garantizar su criterio independiente e imparcialidad, el Contador

Público deberá abstenerse de actuar en los casos siguientes:

a. Cuando sea pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo

de afinidad del propietario o socio principal de la empresa, o de algún director,

administrador o empleado que tenga intervención importante en la dirección y la

administración de los negocios del cliente.

b. Tenga o pretenda tener alguna injerencia o vinculación económica o

propiedad total o parcial, directa o indirecta en la empresa, en un grado que

pueda afectar su libertad de criterio.

c. Hubiere desempeñado cargos de responsabilidad en aquellas instituciones

publicas o privadas, sus filiales y/o subsidiarias que requieran sus servicios

223 

 

 

profesionales para dictaminar sobre estados financieros de periodos económicos

coincidentes con su permanecía en ellas.

d. Este afectado por cualquier otra circunstancia que pueda incidir

negativamente en su objetividad.

CAPITULO III

DEBERES DEL CONTADOR PÚBLICO CON EL GREMIO

Artículo 14. El Contador Público no deberá tomar la iniciativa para gestionar directa o

indirectamente trabajos de los clientes de otros Contadores Públicos; sin embargo,

podrá prestar sus servicios a quienes lo soliciten y evacuar las consultas que les

hicieren, en relación a estos u otro tipo de trabajo Profesional.

Artículo 15. Salvo en los casos regidos por la ley de Licitaciones que así lo exigieran,

El contador Público no hará ofertas en competencia para trabajos profesionales.

Considerando que las empresas solicitan varias cotizaciones, los participantes deben

concurrir con un espíritu de lealtad profesional, y evitar, bajo cualquier circunstancia,

competencia desleal.

Artículo 16. El Contador Público no deberá ofrecer trabajos directa o indirectamente a

empleados o socios de otros Contadores Públicos o de sus propios clientes, sino es

con previo conocimiento de estos .El Contador Publico que trabaje bajo relación de

dependencia, deberá comunicar con suficiente tiempo, su intención de cesar en la

actividad que esta desempeñando.

Artículo 17.Cuando un Contador Público dedicado al ejercicio independiente de la

profesión, sea llamado para prestar sus servicios como tal, deberá cerciorarse

previamente si otro Contador Público ha desempeñado los mismos servicios, en cuyo

caso, sé comunicara con el fin de determinar las causas por las cuales interrumpió las

relaciones con el cliente.

224 

 

 

Artículo 18.El contador Público esta obligado respecto a los demás Contadores

Públicos, a utilizar los medios que le permitan su posición en un cargo publico o

privado, para cooperar al desenvolvimiento de las funciones de aquellos, proporcionar

su estabilidad, progreso y buen trato.

Artículo 19. Los Contadores Públicos se deben consideración y respeto mutuo. Este

trato estará alejado de cualquier perjuicio de carácter político, religioso, sexo, raza,

nacionalidad, situación económica o social. Deberá cuidar sus relaciones con sus

colegas y las instituciones que los agrupan.

Artículo 20. El Contador Público no usara las ventajas inherentes a un cargo

remunerado para competir con colegas que se dediquen al ejercicio independiente de

la profesión.

Artículo 21. El Contador Público en relación de dependencia, no debe realizar

gestiones de competencia desleal, para desplazar o sustituir a otro Contador Publico en

el cargo que desempeñe. Si el cargo se encuentra vacante, el solicitante debe

cerciorarse previamente de que la vacante se ha producido por espontánea voluntad

del colega que lo ocupa.

CAPÍTULO IV

DEBERES DEL CONTADOR PÚBLICO CON EL GREMIO

Artículo 22. El Contador Público no deberá utilizar los medios de comunicación social

para discutir los asuntos que se le encomienden. Sin embargo, puede publicar

informaciones o comentarios con fines científicos o a fines con su profesión, en diarios,

revistas o cualquier otro medio.

Artículo 23. La publicidad del Contador Público a través de los medios escritos o

audiovisuales, se limitaran a la mención de su nombre, especialidad, dirección de la

firma, teléfono y apartado postal. Todo anuncio de contenido comercial en el que se

225 

 

 

prometan resultados y ventajas especiales, configurará falta grave a la ética

profesional.

Artículo 24. Queda totalmente prohibido asociar la denominación de CONTADOR

PUBLICO en anuncios para ofrecer servicios no reservados al ejercicio independiente

de la profesión de Contador Público, de acuerdo a la Ley de ejercicio de la Contaduría

Pública.

Artículo 25. El Contador Público no deberá ofrecer sus servicios profesionales

mediante circulares, boletines o por medio de contactos que no sean consecuencia de

relaciones personales.

Artículo 26. No se considera publicidad, los trabajos técnicos que elaboren los

Contadores Públicos, ni los folletos y boletines que circulen exclusivamente entre

personal y cliente.

Artículo 27. El Contador Público deberá cancelar puntualmente las cuotas ordinarias y

extraordinarias que fíjenla Federación, los Colegios e INPRECONTAD. El reiterado

incumplimiento de esta obligación, se considerara falta grave a la ética profesional.

Artículo 28. El Contador Público podrá usar los símbolos y logotipos de la Federación,

Colegio o Delegaciones de Contadores Públicos al cual pertenezca en sobres,

correspondencias y tarjetas de presentación, siempre que sean de estricto cumplimiento

e sus actividades gremiales y/o profesionales.

Las firmas de colegios (individuales o sociedad de personas) pueden emplear la frase:

Miembros del Colegio de Contadores Públicos (entidad a la cual pertenece) siempre y

cuando todos los socios sean colegiados solventes con las finanzas de su colegio e

INPRECONTAD.

Artículo 29. Para los efectos de la interpretación de la función independiente, se

considera como tal cuando su actuación no está subordinada a los órganos de dirección

o a los juicios de sus clientes.

226 

 

 

Artículo 30. El Contador Público no deberá actuar como portavoz del gremio para emitir

opiniones sobre la cuales no se haya definido previamente la Federación y sean del

conocimiento de los respectivos Colegios y Delegaciones

Artículo 31. El Contador Público que cambie de domicilio o jurisdicción debe

participarlo al Colegio donde este inscrito.

CAPITULO V

INFRACCIONES

Artículo 32. La inobservancia de lo preceptuado en el presente Código de Ética

profesional constituye infracción, la cual será sancionado de acuerdo con la gravedad

de la misma. Sin perjuicio de lo expresamente tipificado como infracción en el presente

capitulo.

Artículo 33. El Contador Público, cualquiera que fuera el campo en el que actual, es

responsable de sus actos y considerado culpable de su acto de descrédito para la

profesión, si al expresar su opinión sobre el asunto que haya examinado o sobre

cualquier información de carácter profesional:

a) Encubra un hecho importante a sabiendas que es necesario manifestarlo

para que su opinión no induzca a conclusiones erradas.

b) No indique en su opinión la omisión del cliente de revelar, cualquier dato

importante en los estados financieros y notas correspondientes del cual tenga

conocimiento.

c) Incurra en negligencia al emitir el informe me correspondiente a su

trabajo, si abre observado las normas y procedimientos de auditoria de

aceptación general, exigidos de acuerdo a la circunstancias para respaldar su

trabajo profesional sobre el asunto encomendado o emita su opinión no calificada

cuando las limitaciones al alcance de su trabajo sean de tal naturaleza que le

impidan expresar tal opinión.

d) Aconseje falsear los estados financieros de sus clientes o de cualquiera

otra dependencia donde preste sus servicios.

227 

 

 

Los opiniones, informes y documentos que presente el Contador Publico, deberá

contener la expresión de su juicios fundado, sin ocultar o desvirtuar los hechos

de manera que puedan inducir a error.

Artículo 34. Comete infracción grave y contraria a la dignidad profesional, el Contador

público que directamente o indirectamente, intervenga en arreglos indebidos con sus

clientes, oficinas públicas, o cualquier otro organismo, para obtener un trabajo, aceptar,

conceder subrepticia o claramente, comisiones, corretajes o recompensas.

Artículo 35. Comete infracción el Contador Publico que se vale de la función que

desempeña para conseguir directa o indirectamente beneficios que no sean producto de

su labor profesional.

Artículo 36. Asimismo comete infracción grave todo Contador Público que ofenda de

palabra o hecho a sus colegas e instituciones que los agrupan.

CAPITULO VI

SANCIONES

Artículo 37. El Contador Público que infrinja este Código de Ética será sancionado por

el Colegio de Contadores públicos del cual sea miembro

Artículo 38. Para la imposición de sanciones se tomara en cuanta la gravedad de la

infracción cometida, evaluando dicha gravedad de acuerdo con la trascendencia que la

falta tenga para el prestigio y estabilidad de la profesión de Contador Publico.

Artículo 39. Las acciones a que haya lugar, se regirán por los artículos 53, 54, 55,56 y

57 del reglamento de los Tribunales Disciplinarios de los Colegios y de la Federación

CAPITULO VII

DISPOSIONES TRANSITORIAS.

228 

 

 

Artículo 40. Salvo disposiciones expresas de la ley de Ejercicio de la Contaduría

Publica, las acciones disciplinarias prescriben a los treinta y seis meses, contados

desde el día en que se perpetro el hecho o el último acto constitutivo de falta.

Artículo 41. Las normas de este Código de Ética solo podrán ser modificadas por

Asamblea Nacional de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de

Venezuela.

Artículo 42. El presente Código de Ética ha sido aprobado por la IX Asamblea

Nacional, cebrada en la ciudad de Porlamar, Estado Nueva Esparta, del 21 al 24 de

septiembre de 1989 y sancionado por la XI Asamblea Nacional celebrada en la ciudad

de Maturín, Estado Monagas, del 22 al 25 de septiembre de 1993 y su ultima

modificación por la Asamblea Nacional Extraordinaria celebrada en la ciudad de

Caracas Distrito Federal, del 23 al 24 de febrero de 1996. Entrará en vigencia a partir de

su publicación a través de un diario de circulación nacional. Por consiguiente, queda

derogado el Código de Ética aprobado en la VI Asamblea Nacional celebrada en la

ciudad de Caracas Distrito Federal, del 22 al 24 de septiembre de 1983, los Colegios y

Delegaciones miembros de la Federación quedan obligados a dar publicidad, divulgar y

hacer cumplir el presente Código de Ética Profesional.

4. Las Empresas Mercantiles.

Al hacer un breve recuento histórico sobre la definición de empresas, quizás la

que abarca con mayor amplitud el contenido de este vocablo; es la del tratadista francés

Courcel Senevil (Citado por Luque, 2001:81): “Toda aplicación de la actividad humana

consistente de combinar el empleo de fuerza para conseguir un fin determinado”.

Para Gómez Rondón (S/F: 1-7) la empresa es una unidad economica en el cual

se combina el capital y el trabajo para producir riquezas.

Para Olivo, Maldonado y Franca (2005:49): “La empresa es un ente económico

donde se combinan los factores productivos: persona(s), capital y trabajo. La

combinación de capital y trabajo en una actividad economica cualquiera (industria,

comercio o profesión) produce una unidad operativa dentro de la organización

229 

 

 

economica de la sociedad, esto es, una empresa. La empresa es la célula de la

estructura economica-social. Su núcleo es el capital, el trabajo es el medio vital que la

alimenta). Se presenta bajo una forma jurídica y tiene un objetivo específico que puede

ser producir bienes y servicios capaces de satisfacer necesidades colectivas.

Algunas son creadas con el propósito fundamental de cumplir un fin social y en

muchas otras el objetivo principal es el lucro. La función social de la empresa a de ser

de proporcionar bienes y/o servicios, para satisfacer necesidades de la humanidad. A

cambio del esfuerzo y el riesgo que ello significa, la empresa ha de recibir como contra

partida un beneficio razonable: “en ningún caso el beneficio a de ser la finalidad misma

de la empresa” (Gómez Rondón, S/F 1-7)

4.1. Clasificación de las Empresas.

Vamos a explicar, muy brevemente, la división de las empresas, empleando a tal

efecto los criterios que pueden tener algún interés práctico para la contabilidad. Las

empresas se pueden clasificar atendiendo a diferentes factores tales como: a quien

pertenecen, que tipo de personas las forman, que actividades realizan, entre otras. De

esta manera se señala algunas de las clasificaciones más usuales e importantes:

De acuerdo a la persona titular del patrimonio:

• Públicas

• Privadas

• Mixtas

Empresas Públicas. Son aquellas cuyo patrimonio pertenece totalmente al

Estado, y tiene como objetivo fundamental producir viene o servicios para satisfacer las

necesidades colectivas de sus habitantes y no están orientadas para la obtención de

ganancias. Tienen como meta cumplir un fin social. PDVSA, Banco Central de

Venezuela, Banco Industrial de Venezuela, son ejemplos de empresas públicas.

Empresas Privadas. Son aquellas empresas industriales, comerciales de servicio

del país, cuyo patrimonio es propiedad de personas privadas, es decir, estas pueden

ser: propiedad de una persona individual, es decir, de una persona natural o física o ser

una persona colectiva o jurídica. Son instaladas con el propósito de producir bienes o

230 

 

 

servicios y ofrecerlos a la venta con el objetivo fundamental de obtener ganancias o

riquezas para sus propietarios, por ejemplo: a) fundaciones, como la Fundación del

Premio Novel, la Fundación Ford; b) Las Corporaciones, que son cuerpos morales en

donde predomina un interés publico general, como por ejemplo, los Colegios de

profesionales universitarios (Médicos, Abogados, Ingenieros, Contadores Públicos,

entre otros; c) Asociaciones, que consisten en una pluralidad de personas que

persiguen un fin común, pero sin ser este el de lucro, este es el caso de Fedecamaras,

ACOINVA; d) Sociedades, que son pluralidades de personas que persiguen un fin de

lucro para sus integrantes. Estas pueden ser de dos tipos: civiles y mercantiles, según

tengan por fin o no el comercio o actividades relacionadas en forma directa con el

mismo, por lo que se rigen por normas de derecho mercantil (ver Código de Comercio)

Empresas Mixtas. Como su propio nombre lo indica, son aquellas empresas cuyo

patrimonio pertenece una parte al Estado y otra a los participantes, el porcentaje de

participación es variable; tal como era antes el Banco Central de Venezuela, VIASA,

entre otras. De Acuerdo a su Estructura Jurídica:

Desde el punto de vista jurídico, persona es todo ente apto y capaz de ser titular

de derecho y sujeto a obligaciones. El Código Civil en su Artículo 15 clasifica a las

personas en:

• Personas Naturales

• Personas Jurídicas

Personas Naturales: de acuerdo a lo establecido en el Articulo 16 del Código

Civil, personas naturales son todos los individuos de la especie humanan. Es decir, es

un ente individual.

Personas Jurídicas: son entes abstractos o ficticios creado por la Ley. El Artículo

19 del Código Civil expresa que son personas jurídicas y por lo tanto son capaces de

obligaciones y derechos:

1. La Nación y las entidades políticas que la componen.

231 

 

 

2. Las Iglesias, las Universidades y en general, todos los cuerpos o seres de

carácter publico.

3. Las asociaciones, corporaciones licitas de carácter privado.

4. Las sociedades mercantiles y civiles, las cooperativas, los sindicatos, entre

otros.

De acuerdo a la forma o personalidad jurídica que las empresas adquieren

pueden ser:

• Individuales

• Sociedades

La Empresa Individuales. Como su nombre lo indica su propietario es una sola

persona que responde solidaria e ilimitadamente por al actividad economica qué realiza.

Ejemplo: el industrial, el comerciante, el profesional.

Las sociedades. Son entes u organismos formados por dos o mas personas, que

aportan capital, trabajo y que con un objetivo previamente determinado realizan una

actividad economica.

Dentro de la clasificación de las empresas se ubican las de comercialización.

Las empresas comerciales la cuales según Silva, A (2001), están integradas por

diversos elementos personales y materiales coordinados, los cuales son intermediarios

entre productores y consumidores, encargadas de comprar los artículos a los

productores para luego venderlos a los consumidores. Dentro de esta clasificación se

haya los supermercados.

De acuerdo a la actividad que realiza

• Comerciales

• Industriales

• Servicio

Empresas Comerciales. Son todas aquellas empresas que se encargan de todas

las compras-ventas de mercancía al mayor o al detal; el producto que adquieren lo

232 

 

 

venden de la misma manera sin agregarle nada. Estas empresas a su vez pueden

clasificarse en mayoristas o minoristas.

Empresas Industriales. Son aquellas empresas que traen la materia prima para

otros productos o adquieren un bien para transformarlo en otro producto que será el que

ellos lleven al mercado una vez culminado el proceso productivo; por ejemplo en los

centrales azucareros se adquiere la caña de azúcar para procesarlas y obtener el

azúcar que es el producto terminado que ellos ofrecen a la venta. Existen empresas

industriales extractivas, manufactureras y agropecuarias.

Empresas de Servicio. Son aquellas empresas que tienen como objetivo la

presentación de un servicio tales como: eléctrico, telefónico, de mantenimiento en

general, de crédito entre otras. Por ejemplo: CANTV, HIDROANDES, Los Bancos, entre

otras.

De acuerdo a su magnitud:

• Grandes

• Medianas

• Pequeñas

Esta clasificación obedece al tamaño de las empresas, sin que exista un

parámetro único para establecer las mismas. Generalmente se considera el monto del

patrimonio, el número de trabajadores, su volumen de ventas y su capacidad instalada.

5. Concepto de Sociedad. La sociedad se gesta dentro del más amplio concepto de asociación cuyos

orígenes se confunden con el nacimiento de las primeras comunidades políticas; la

asociación ha sido definida como “colaboración voluntaria y organizada de manera

estable; de varias personas sobre un mismo objeto para fines comunes” (Loreto

Arismendi, 1964:19).El Contrato de Sociedad se define según lo dispuesto en el Artículo

1649 del Código Civil, como “aquel por el cual dos o mas personas convienen en

233 

 

 

contribuir, cada uno cosa su propiedad o el uso de la cosa, o de su propia industria, la

realización de un fin económico común.”

Aun cuando la clasificación de sociedades suele hacerse desde muy diferentes

puntos de vista, las que presenta un mayor interés para fines de este estudio, es la que

atendiendo a la naturaleza de las mismas, las divide

• Civiles

• Mercantiles.

Sociedades Civiles. Agrupaciones naturales o pactadas de personas que

constituyen una distinta de cada uno de sus individuos, con el fin de cumplir, mediante

la mutua colaboración, todos o algunos de los fines de la vida.

Sociedades Mercantiles. No existe una definición precisa de lo que debe

entenderse por Sociedades Mercantiles, en el caso venezolano, se rigen por los

convenios de las partes y por las disposiciones de los Códigos de Comercio y Civil,

estando las anónimas y las de responsabilidad limitadas sujetas a la vigilancia del

Estado, a través de los órganos administrativos competentes, en lo relativo al

cumplimiento de los requisitos legales establecidos para su constitución y

funcionamiento (Articulo 200. Parágrafo único del Código de Comercio).

a) Clasificación de Sociedades Mercantiles en Venezuela.

En atención al interés que predomina para asociarse, según Olivo y Col

(2005:52), las Sociedades Mercantiles se han venido clasificando en tres grupos: de

personas, de capital y mixtas.

Sociedad de personas. Están formadas por dos o mas personas, que aportan

capital y trabajo para llevar a cabo una actividad comercial. La principal características

de las sociedades de personas es el prestigio, la confianza y la solvencia economica

que tengan las personas que la forman. Estás sociedades están representadas por las

denominadas Sociedades en Nombre Colectivo y por las comanditarias simples en

donde la invención de los socios comanditarios no está representada por acciones.

234 

 

 

Las Sociedades de Capital. Son aquellas que tienen por objeto uno o más actos

de Comercio Sin perjuicio de lo establecido por las leyes especiales, las sociedades

anónimas y las de responsabilidad limitada tendrá siempre carácter mercantil,

cualquiera que sea su objeto, salvo cuando se dedique exclusivamente a la explotación

agrícola o pecuaria. En las Sociedades de Capital: el interés que prevalece para

asociarse, lo constituye el patrimonio, es decir, sin interesar la persona que lo aporte o

adquiera las acciones. Siendo una característica muy importante su vida estable y la

acumulación de grandes capitales mediante la captación de pequeños inversionistas;

como ejemplo podemos señalar que en el Estados Unidos, existen Compañías

Anónimas que tienen más de cien mil accionistas. La responsabilidad de los socios

está limitada al monto de las acciones suscritas, las cuales una vez canceladas, no se

tiene ninguna responsabilidad sobre las deudas de la sociedad.

Las Sociedades Mixtas: Son aquellas sociedades que presentan características

de las sociedades de personas y de la sociedad de capital. Así tenemos que en la

Sociedad de Responsabilidad Limitada el capital está dividido en cuotas de

participación, las cuales no son títulos negociables y un socio para venderlas, requiere

del consentimiento de los demás socios (característica de la sociedad de personas). La

responsabilidad de los socios se limita al valor de las cuotas de participación que han

suscrito; la muerte o inhabilitación de un socio no afecta la vida de la sociedad

(característica de la sociedad de capital)

b) Origen y Evolución de las Sociedades Mercantiles. Las formas más conocidas que pueden adquirir las sociedades o compañías

mercantiles son las siguientes:

• Sociedad en Nombre Colectivo

• Sociedad en Comandita

• Sociedad Anónima

• Sociedad de Responsabilidad Limitada.

235 

 

 

La Sociedad en Nombre Colectivo, no llego a conocerse en el derecho romano.

Nació en Italia durante la Edad Media y estaba integrada por miembros de una misma

familia, que según Antonio Brunetti 1960, citado por Laya Baquero (1976:21), “se

sentaban alrededor de la misma mesa y comían del mismo pan”, de donde provino la

expresión “compañía” (De cun-panis). En efecto, las dificultades para construir dentro

de las ciudades amuralladas, tanto por la falta de espacio como de dinero, la

repugnancia a vivir en casas de alquiler con sacrificio de la propia independencia,

obligaron, entre otras factores, a los hermanos a continuar el trafico o comercio paterno

bajo el mismo techo, destinado a tal fin su patrimonio hereditario todavía indiviso.

Mas tarde, cuando esta pequeña industria o comercio caseros se extienden y

abren tiendas y oficinas, se crea un vinculo social, ya no los entre parientes, sino

también entre compañeros de trabajo, el cual al evolucionar, permite unir fuerzas

económicas de ciertas familias para atender negocios de mayor envergadura como los

de la banca o empresas industriales lo que origina el contrato social, base de la

sociedad mercantil. Generalmente la compañía llevaba nombres de la familia que la

constituía (Bardi, Peruzzi, Alberti, Strozzi, Siena, entre otros) o el de su fundador, y la

inclusión del nombre de los socios determina la aparición dela razón social a través de

la cual la empresa adquiere su individualización y llega a la separación del patrimonio

invertido en la especulación que le sirve de objeto, del patrimonio privado de los socios,

lo que determina su autonomía y personalidad. Como los socios ejercían el comercio en

“nombre colectivo”, de allí se derivó la denominación que tienen hoy tales compañías.

El origen de las Sociedades en Comandita es tan antiguo, que algunos autores,

según Loreto Arismendi (1964) citado por Laya Baquero (1976:229), le han encontrado

similitud con la llamadas “Societates Vectigalium” encargadas de recaudar las rentas e

impuesto del Fisco, en la cual unos socios llamados “Mancipes”, que se obligaban

ilimitadamente ante el estado por la gestión de la compañía y otros denominados

“publicani” que solo respondían hasta el limite de los capitales que aportaban; pero

según opinión de otros, es de que la sociedad en comandita tuvo su origen en Italia a

finales del la Edad Media y ella se derivó o fue una trasformación de otro tipo de

sociedad nacida a comienzos del Medievo y conocida con el nombre de “Commnenda”,

236 

 

 

expresión tomada de comandare, que significa encomendar o recomendar algo o

alguien.

En efecto, en este tipo de sociedad, una persona que hacia de socio capitalista,

llamada “Commendador”, daba a otra persona denominada “tractator”, “portitor” o

“portador”. Una nave. Mercancías e incluso dinero, para que emprendiera negocios en

ultramar y posteriormente en el propio continente, a fin de obtener beneficios, como los

viajes para entonces eran muy riesgosos, si la persona naufragaba o no volvía por

determinada circunstancia, el capitalista perdía el monto de la inversión; pero si

regresaba, las ganancias era, generalmente, fabulosos. El socio commnedante no

intervenía ni en la dirección ni en la administración de la empresa y su responsabilidad

se limitaba los aportes, mientras que el portador, que era que la administraba y dirigía,

respondía sin limitación.

Núñez (citado por Laya Baquero. Ob Cit), hacer referencia al hecho de que en la

Edad Media la Iglesia prohibía el préstamo a interés, el cual se consideraba como una

usura en virtud del aforismo “Pecunia non parit Pecuniam”, sustentado por Aristóteles y

recuerda, además que los nobles podían ejercer para entonces el comercio,

derivándose es de esas prohibiciones una coyuntura favorable para la aparición de la

sociedad en comandita, ya de esa manera el noble o “comendador”, Confiaba a un

comerciante (hoy comanditante) un capital representado por dinero o mercancías para

que lo destinase al comercio y distribuyéndose los beneficios, y si el negocio no salía

bien, el comendador (hoy comanditario) perdía su capital, pero no respondía con sus

bienes personales.

A los ojos de la Iglesia el beneficio que recibía el capitalista no se consideraba

un interés, sino una compensación legitima por el riesgo asumido, motivo por el cual no

constituía usura al recibirlo y por otra parte, el noble no se humillaba, porque quien

ejercía el comercio, era el comerciante, conservando aquel, el prestigio de su nobleza.

En relación a la Sociedad de Responsabilidad Limitada hay quienes siguiendo un

criterio ecléctico la clasifican como una sociedad mixta, es decir como un intermedio

entre las de capital y de personas. La existencia de este tipo de sociedad se debió a la

237 

 

 

necesidad de obviar los inconvenientes que generalmente presentan las sociedades de

persona y las de capital en su forma típica, los cuales no quedaron resueltos, como

vimos, con la aparición de las en Comandita, la aparición de las SRL tuvo lugar en

Venezuela cuando se produjo la reforma del Código de Comercio, vigente a partir del 26

de julio de 1955, como afirma Núñez (citado por Laya Baquero. Ob Cit: 275), su

inclusión en el Código vino a satisfacer una verdadera necesidad, los resultados no han

correspondido, como lo dice Loreto Arismendi (citado por Laya Baquero. Ob Cit) a la

gran acogida que se esperaba tuviese.

De acuerdo con Brunetti (citado por Laya Baquero. Ob Cit:), el verdadero origen

de tales sociedades anónimas no debe buscarse en la economía italiana de la Edad

Media, ni en la “societas romana”, con la cual tampoco tiene relación, aun cuando

muchas de ellas se encuentran ya ciertas características propias, tales como el gozar

de personalidad jurídica, distinguir entre socio accionista y participe.

Coincidiendo con esta opinión Brunetti, un autor, Luzzatto, (citado por Laya

Baquero. Ob Cit:), señala que no se encuentra durante la Edad Media ninguna forma de

sociedad que pueda parangonarse con las Anónimas de los tiempos modernos, pero

que las sociedades por acción tienen no obstante su origen en ese mismo periodo

histórico en las relaciones entre el Estado y sus acreedores. El mas antigua ejemplo de

sociedad por acciones lo fue el Banco de San Giorgio, constituido en Génova en el año

1547, como consecuencia de una consolidación de la deuda publica, pero lo que vino a

crear un clima especialmente apto para el desarrollo de la sociedades por acción,

fueron los descubrimientos geográficos especialmente el de America. En efecto,

señalan los autores que el siglo XVII, la lucha por las posesiones de la colonia y por los

dominios de los mares requirió de cuantiosas medios de los cuales no disponían

suficientemente los estados, por lo cual fu necesario recurrir a la iniciativa privada, de

donde surgieron las grandes compañías comerciales en forma de corporaciones con

inmensas prerrogativas, tales como: la Compañía Inglesa de la Indias Occidentales

(1512) y la Holandesa de las Indias Occidentales (1621).

238 

 

 

En Francia, a raíz de la Revolución de 1789, se disolvieron por decreto las

sociedades por acciones, pero esta prohibición duro menos de dos años, pues se hizo

ver que las sociedades anónimas eran u medio eficaz para favorecer las grandes

empresas y atraer las inversiones extranjeras al país galo. El sistema de su

reglamentación positiva fue introducida por el Código de Comercio de 1807, del cual se

dice es el creador de la sociedad anónima mercantil, en su forma moderna. En América

Latina ha ejercido gran influencia en la redacción de los Códigos de Comercio de cada

país, el código francés, pero con las adaptaciones propias al grado de progreso

alcanzado en cada uno de ellos. Según la legislación venezolana este tipo de sociedad

“siempre tendrá carácter mercantil, cualquiera se sus objeto

6. Documentos Mercantiles.

Según Olivo y Col., (2005), las diferentes operaciones y transacciones

mercantiles que realiza una empresa se encuentran respaldadas por documentos

mercantiles. Estos constituyen la evidencia de que se llevó a cabo una transacción y

son la base para el registro de la misma en la contabilidad de la empresa. Los

documentos que se utilizan en las empresas son tan variados y complejos como las

propias transacciones de carácter mercantil, esa variedad de convenios, tratos

acuerdos que se hacen a diario en un negocio, es necesario que se deje una constancia

por escrito, ya que así queda de una evidencia clara, precisa de la operación realizada,

estableciendo los derechos y obligaciones que genera la operación. Aquí explicaremos

los que se utilizan con mayor frecuencia, atendiendo a la siguiente clasificación:

a) Documentos Mercantiles: Comunes o Corrientes. Son todos aquellos

documentos que sirven de base para los registros en los libros de contabilidad y la vez

probar desde el punto de vista legal la realización de una operación mercantil ".Los

Documentos Comunes o corrientes más frecuente son:

Nota de pedido interno: es un documento para solicitar bienes y servicios para

las distintas dependencias de la organización, a fin de centralizar las adquisiciones y

manejo de existencias de la organización.

239 

 

 

Cotización. Este documento representa la respuesta del proveedor, como

consecuencia de la nota de pedido interna. En ella explica todas las condiciones en que

nos puede vender los artículos solicitados, es decir, precio, condiciones. La cotización

no significa ninguna obligación con el proveedor; ya que la empresa esta en la libertad

de escoger entre todas las cotizaciones aquella que presente las condiciones más

favorables y beneficiosas para la empresa”. Su Función: Constituye una evidencia de

que el pedido se realizó al proveedor, es la base para hacer la factura y aparecer la

descripción de los artículos ofrecidos.

Orden de compra. Es un documento emitido por el comprador o la empresa

compradora el cual detalla la calidad y cantidad y calidad del pedido, así como lugar y

fecha de entrega, descripción y otras especialidades.

Factura de ventas y facturas de compras. Es un documento preparado para

detallar el acto de la compra de la venta con especificaciones de los que se vende o lo

que se compra, los precios, importes y demás características. La factura no es un título

de crédito, es solo un documento que expide el vendedor, en el que aparece la cantidad

de artículos vendidos, la descripción el precio unitario y el precio total del artículo. La

factura la formula y la entrega la empresa que hizo la venta se la entrega al cliente una

vez que este haya pagado su compra. Tenemos pues que la factura le sirve a la

empresa que vende para comprobar sus ingresos, y a la empresa que compra, para

comprobar un gasto o egreso, ya que, a partir del primero de agosto de 1996, entró en

vigencia en todo el país el impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al

Mayor(ICSVM), el cual se aplicará en las distintas etapas del proceso de

comercialización de bienes y servicio: venta de mercancía, bienes muebles, importación

de bienes de servicio: restaurantes, loncherías, cafeterías, hoteles, tintorerías, servicios

contables, auditorias, jurídicos, transmisiones de radio y TV y transporte de carga, entre

otros. Función: Indica el importe a pagar a favor del proveedor.

Nota de débito comercial. Es un documento por medio del cual una persona

informa a otra haberle cargado en cuenta una cierta cantidad, por las causas que en

ella misma expresa. Suele utilizarse para cargar servicios prestados, intereses

causados o rectificación de errores.

240 

 

 

Nota de crédito comercial. Es un documento por medio del cual una persona,

natural o jurídica, notifica a otro haberle abonado en cuenta una cierta cantidad, por los

cuales que ella misma expresa. Suele utilizarse para abonar servicios recibidos,

intereses causados y para la rectificación de errores. Ajuste al importe a pagar.

La Planilla de Depósito Bancario. Es un documento mercantil, en el cual se deja

constancia, en detalle, de los depósitos de dinero que una persona efectúa en una

cuenta bancaria. Suele ser un formulario impreso suministrado por el banco y, para el

caso de las cuentas corrientes, lo llena el depositante por duplicado. El cajero recibidor

sellara y firmara cada hoja del formulario y entregara el original al depositante dejando

constancia de haber recibido el depósito que se detalla en el formulario.

La Nota de Entrega: es otro documento mercantil tan usual como la factura,

tampoco es un título de crédito, pues no reúne las características propias de esto.

Todas las empresas mandan a imprimir las notas de remisión con su membrete, en ella

solamente anotan en ella la fecha el nombre y demás datos del cliente, la cantidad

unidad y descripción del artículo el precio unitario y el importe total. Debemos tener en

consideración, que la nota de entrega, igual que la factura, la formula las empresas que

efectúan la venta. En la nota de entrega se anotan los artículos vendidos y remitidos al

cliente, quien firma de conformidad al recibirlos, es en ésta en donde se basan para

hacer la factura ya que en este documento aparecen los artículos vendidos al cliente y

recibidos de conformidad, siendo estos los que deben facturarse.

El recibo, es un documento por medio del cual una persona o entidad hace

constar que ha recibido de otra un determinado valor generalmente dinero, por las

causas que el mismo se identifica. En empresas con organizaciones más exigentes los

recibos suelen hacerse por cuadriplicado o más, destinando siempre una de las copias

para el departamento de auditoria y otros interesados. Las copias suele ser de colores

diferentes para facilitar su manejo.

241 

 

 

b) Documentos Negociables o de Crédito:

Son todos aquellos documentos cuya característica principal es la de poder

sustituir el dinero efectivo, ya que son susceptibles de negociación. Los títulos de

crédito son un instrumento destinado a la circulación puesto que su creación obedece a

facilitar operaciones de esta naturaleza en virtud de la confianza que inspiran los

firmantes. Estos tienen derechos que pertenecen al titular y son autónomos ya que

estos documentos de crédito tienen vida independiente de la relación jurídica que los

origino. La principal característica de los documentos negociables consiste en que, en

muchas ocasiones y por diverso motivos, sustituye al efectivo, puesto que son objeto de

negociación. Para que un documento de crédito sea negociable debe reunir los

siguientes requisitos:

• Que sea escrito y vaya firmado por su autor.

• Que contenga una firmeza u orden incondicional de pagar una cantidad de

dinero determinada.

• Que sea pagadero a su presentación o a una fecha susceptible de

determinación.

• Que sea pagadero al portador o a la orden. Los Documentos Negociables más conocidos y de mayor uso son: Letra de Cambio: es un título de crédito, que constituye una orden escrita,

mediante el cual una persona llamado librador, manda a pagar a su orden y/o la de otra

persona llamada beneficiario o tenedor una cantidad determinada en una cierta fecha, a

una tercera persona llamada librado, en un lugar o tiempo convenido. El Artículo 410 del Código de Comercio establece los requisitos indispensables

que debe tener la letra de cambio:

1. La denominación de la letra de cambio inserta en el mimo texto del titulo y expresado en el ismo idioma empleado en la redacción del documento

2. La orden pura y simple de pagar una determinada suma de dinero. 3. El nombre de que debe pagar (Librado). 4. Indicación de la fecha de vencimiento. 5. lugar, donde debe pagarse. 6. Nombre de la persona a quien cuya orden debe efectuarse el pago

(beneficiario o tomador).

242 

 

 

7. La fecha y lugar donde fue emitida la letra. 8. Lugar del que gira la letra (librador)

Aceptación: Es el acto por el cual el librado se compromete a pagar la letra de

cambio a su vencimiento, esto se analiza a través de la firma del librado estampada en

la parte lateral izquierda de la letra.

Vencimiento (Artículos 441 y 445 del Código de Comercio)

Las letras de cambio pueden ser giradas:

A la vista: esto significa que el deudor debe cancelar la letra de cambio o a su

vencimiento o sea, será pagadera en el momento de su presentación.

A día fijo: en este caso se establece el día fijo de su vencimiento. Po ejemplo el

05-03-

A cierro plazo de la fecha de la letra: esta modalidad se establece con precisión a

cuantos días de la emisión hay que cancelar la letra. Por ejemplo: a los 60 días.

A cierto termino vista: se determina en el momento en que empieza a corres el

plazo, a partir de haber sido vista. Esto se determina por la fecha de aceptación o del

protesto.

Pago. (Artículos 446 y 450 del Código de Comercio), Consiste en la exhibición de

la letra de cambio o a su vencimiento para que la pague. En caso de pago parcial el

librado puede exigir que dicho pago se haga constar en la letra y que se le dé un recibo

del mismo, el portado no esta obligado a recibir un pago parcial”. (Artículos 447 del

Código de Comercio). “El portador de una letra de cambio no puede ser obligado a

recibir el pago antes del vencimiento...”. (Artículo448 del Código de Comercio) El pago

al vencimiento esta válidamente liberado.

Aval: (Artículos 438 y 439 del Código de Comercio) el Aval se refiere al acto por

el cual una persona se compromete a pagar una letra en el caso que el librado no

efectúe el pago.

Protesto (Artículos 452 del Código de Comercio): “Es un procedimiento formal

que hace un Notario Publico a solicitud del titular de un documento de crédito contra su

243 

 

 

deudor, el protesto en este caso de la letra de cambio, puede ser solicitada por falta de

aceptación, o por falta de pago, este de ser sacado dentro de los dos días hábiles

siguiente al vencimiento del documento”.Un documento de crédito protestado en la

fecha correspondiente permite el embrago inmediato a los bienes del deudor, el remate

de ellos, así como el cobrar el documento, intereses y otros gasto legales. Es el acto en

que se deja constancia de la falta de aceptación o falta de pago en la letra de cambio.

Endoso (Artículo 419 del Código de Comercio) La letra de cambio es un

documento eminentemente destinado a la circulación. El titular de una letra de cambio

puede transferirlo por medio del endoso. Endosar un documento negociable significa

ceder a otra persona la propiedad del mismo. En el endosa intervienen dos personas:

• Endosante: La persona que traspasa la propiedad.

• Endosatario: El nuevo titular del documento

Prescripción (Artículos 479 y 480 del Código de Comercio): todas la acciones

derivadas de la letra de cambio contra el aceptante prescriben a los tres años contados

desde la fecha de vencimiento, las acciones del portador de la letra de cambio contra

los endosantes y el librador prescriben al año a partir de la fecha del protesto.

El Cheque: es un documento por medio del cual, el dueño de una cuenta

corriente bancaria exige al banco la entrega de una suma de dinero a favor del portador

o de una persona determinada y con cargo a dicha cuenta. Por medidas de seguridad y

otras consecuencias, las personas tanto naturales como jurídicas, prefieren depositar su

dinero en una cuenta corriente bancaria y efectuar sus pagos y retiro mediante

cheques. El cheque permite al Cuenta – corrientista disponer parcial o totalmente de

sus depósitos bancarios en la oportunidad que lo requiera.

Según el Código de Comercio Venezolano:

Articulo 490: El cheque ha de expresar la cantidad que debe pagarse, ser

fechado y estar suscrito por el librador. Puede ser al portador. Puede ser pagadero a

la vista o en un término no mayor 6 días, contados desde el de la presentación.

Articulo 491: son aplicables al cheque todas las disposiciones acerca de la letra

de cambio sobre: el endoso (Articulo 419), el aval (Articulo 438), el vencimiento y el

244 

 

 

pago (Articulo 441 a 446), el protesto (Articulo 452) las acciones contra el librador y los

endosantes (Articulo 451)

Articulo 493: El poseedor del cheque que no lo presente en los lapsos

señalados y no exija el pago a su vencimiento, pierde su acción contra el que lo emitió,

si después de transcurridos los términos antes dichos, la cantidad del giro ha dejado de

ser disponible por hecho del librado”.

Articulo 494: Quien emite un cheque sin provisión de fondos o frustrarse su

pago, será penado por denuncia de la parte interesada con prisión de uno o doce

meses o con las penas por delito de estafa, previo protesto de dicho título de crédito.

Entre sus características se destacan las siguientes:

1. Es una orden de pago. 2. Contiene un serial el cual sirve para identificación, tanto de la identidad

bancaria donde se ha establecido la cuenta corriente como el número de la cuenta del cliente.

3. Número del cheque. 4. Cantidad en número es la cifra que se ordena pagar al beneficiario. 5. Pagase a la orden de: es la orden expresa de entregar cierta cantidad de

dinero a favor de un beneficiario (persona, institución o portador). 6. La cantidad de: es la cantidad escrita en letras que se ordena pagar a la

beneficiaria. 7. Ciudad y fecha: es el lugar, día, mes y año es que se emite el cheque. 8. Firma del titular: es el espacio donde se estampa la firma autógrafa

registrada del titular de la cuenta. 9. El cheque antes de ser cobrado, depositado o traspasado debe ser

endosado por el beneficiario. 10. El cheque es un documento que cumple con la finalidad, especifica como

la que permite cantidades de dinero depositados en un banco. Entregaría a un comerciante o cualquier otra persona, sin correr el riesgo de tenerlo en su casa, empresa, etc.

11. A la vez que disfruta la cantidad de poder disponer de dinero, en el momento que los requiera, ya sea parcial o totalmente como ya sabemos, debe cubrirse todo el mecanismo de fondos de modo que hasta la más mínima queda cubierta con el cheque, dentro de un sistema han organizado la suma de todos los cheques de un periodo y dicho con la suma que resulte del que se obtenga de los libros de contabilidad.

245 

 

 

Pagaré: El pagaré es un documento mercantil de crédito, que constituye una

promesa incondicional escrita, por medio del cual una persona llamada suscriptor, se

obliga a pagar incondicionalmente en una fecha fijada. Esta promesa de pago es a favor

de otra persona llamada beneficiario del documento.

El Artículo 486 del Código de Comercio: entre sus características se destacan las

siguientes:

• La fecha • La cantidad en números y letras • Epoca de su pago. • La persona a quien o a cuya orden debe pagarse. • La expresión de sí el pagaré es por valor recibido y en que especie o por valor en

cuenta.

Función: El pagaré es uno de los documentos más utilizados en las operaciones

comerciales para garantizar el pago de crédito, haciéndose constar la existencia en

acuerdo en el mismo documento.

Finalidad:

Facilitar las transacciones comerciales.

Fijar con toda precisión el compromiso del deudor en lo referente a la fecha en la

cancelación, domicilio, interés, etc.

7. Hecho Contable.

En innumerables ocasiones hemos oído decir que la Contabilidad es una ciencia

cuyo objetivo fundamental consiste en estudiar los “hechos patrimoniales”. Como

aquellos que se producen en el ámbito los entes socioeconómicos (Luque, (2001:92),

en este sentido, una sencilla ojeada a la historia de la Contabilidad, permite descubrir

que efectivamente quienes sostienen dichos argumentos no se equivocan en lo

absoluto, toda vez que para dar cuenta y razón del patrimonio del ente, la contabilidad,

debe registrar todos aquellos “hechos”, que de una u otra forma afectan dicho

patrimonio.

246 

 

 

Asi tenemos que: Los “hechos” de los cuales se ocupa la contabilidad se

denominan “hechos contables”, y vienen a ser todos aquellos sucesos que afectan

positiva o negativamente el patrimonio de los entes de naturaleza económica. Este

aspecto, en correlato con el objeto de estudio de la contabilidad, define al “hecho

contable” como aquella realidad omnipresente, que sirve de fuente fundamental y punto

de partida de dicha ciencia.

No obstante la omnipresencia del “hecho contable”, los estudiosos de la

contabilidad no se detienen en sus obras a fundamentar y explicar su naturaleza y

trascendencia. La mayoría de autores obvian el concepto en sus tratados, y los

operadores y académicos de la contabilidad (contadores) hacen otro tanto en su

quehacer, lo que coadyuva junto a otras tantas omisiones existentes en la actual

doctrina, para que legos y entendidos perciban a la contabilidad como una actividad

carente de todo contenido filosófico.

En el contexto del presente capítulo, ocuparnos de la definición del “hecho

económico” y del “hecho jurídico”, es una necesidad impostergable que tenemos el

privilegio de enfrentar, toda vez que por su naturaleza, el “hecho contable” se halla

íntimamente entrelazado a los antedichos conceptos. El “hecho” es pues, el aspecto

central de toda ciencia. Su validez consiste en que sirve para circunscribir el objeto de

estudio de cada disciplina científica. Por esta razón es que existen sendos conceptos de

“hecho”, como ciencias existen también. El “hecho matemático” en el campo de las

ciencias formales; el “hecho antropológico”, el “hecho económico” y el “hecho jurídico”

en las ciencias sociales, así como el “hecho químico” en las ciencias naturales, son sólo

algunos ejemplos a citar.

Para los economistas cualquier acontecimiento que tenga por origen o

consecuencia una variación de alguno de los indicadores económicos, tiene la

significación de un “hecho económico”. Por ejemplo, la actividad de un agente de bolsa,

el comportamiento de un mercado, la variación de la moneda, el nivel de la producción,

los estragos de una inundación, o la simple acumulación de frutos, hojas y tallos en

247 

 

 

cualquier parte del planeta que afecte positiva o negativamente al medio ambiente,

constituye un “hecho económico”.

En el ámbito del Derecho, todo “hecho cultural” o “hecho natural” al que el

ordenamiento legal otorga una determinada trascendencia, constituye un “hecho

jurídico”. Por consiguiente, cualquier fenómeno, suceso o situación que de lugar al

nacimiento, adquisición, modificación, conservación, transmisión, o extinción de los

derechos y obligaciones de las personas, sean estas naturales o jurídicas, constituye un

“hecho jurídico”. No se consideran “hechos jurídicos”, los hechos que no afectan los

intereses de dichas personas o que afectándolos no se encuentren estos amparados

por el ordenamiento legal. En el esclavismo por ejemplo, el asesinato de un esclavo no

constituía un “hecho jurídico” porque simplemente el ordenamiento legal de la época no

reconocía la vida de los esclavos como un derecho a preservar. La celebración de

contratos, el pago de seguros, el fallecimiento de una persona, el daño que causa un

fenómeno natural a la propiedad protegida por un seguro, son algunos ejemplos de

“hechos jurídicos”, en la actualidad.

En el campo de la contabilidad, cualquier suceso puntual de carácter natural o

cultural que haga variar positiva o negativamente el patrimonio de una determinada

entidad, constituye un “hecho contable”. La venta de mercaderías, el pago de una

factura, la compra de materiales, el descubrimiento de una mina, califican como “hechos

contables”, siempre que se produzcan en el ámbito de una entidad socioeconómica y

afecten su patrimonio.

Con el fin de contribuir al desarrollo de la filosofía de la contabilidad, esbozamos

vía las siguientes líneas, la valía del “hecho contable” como unidad primordial de la

contabilidad, no sin antes, obviamente, estacionarnos para explicar el “hecho” como

realidad, su clasificación y las acepciones más conocidas del vocablo. Respecto al

primer punto, el tratadista Mario Pifarré (citado por Luque, 2001:92), nos ilustra, que “la

teoría de los hechos contables surge cundo se pasa del estudio y análisis de los

movimientos estructurales o los patrimoniales a la captación y representación de los

mismos”. Señala el autor, en su obra que “se define el hecho contable como un

248 

 

 

movimiento estructural susceptible de captación, medida y representación a través de la

técnica contable”. En esta línea coincide el profesor José María Fernández Pirla (citado

por Luque, 2001:92), cuando dice, que el “hecho contable consiste en todo

acaecimiento de naturaleza jurídica o economica susceptible de ser representado o

captado contablemente porque el mismo influye en la situación hacendal”.

En la práctica común y corriente, los “hechos” a menudo son confundidos con los

“fenómenos”, los acontecimientos, las acciones o los actos. Conviene aclarar, que tanto

los actos, como las acciones, los acontecimientos y los fenómenos, son temporales,

aislados e intrascendentes. El “hecho” en cambio es genérico, universal y

omnipresente. Es el “hacer intemporal” por excelencia. Por cuya razón, “los hechos” son

considerados los objetos primarios de la praxis, que a juicio de Luque (2001:93), “…a

nuestro modo de ver, el hecho o fenómeno que le interesa a la contabilidad puede ser

no solo de origen o naturaleza jurídica o economica, sino también de índole

específicamente contable”.

Por lo expresado anteriormente, queda claro que el “hecho contable” se halla

indefectiblemente ligado a la noción de propiedad (patrimonio) y a la existencia de la

entidad socioeconómica. En consecuencia, nada que pueda ser medido en términos

económicos y ser materia de reclamación por una entidad, como propiedad suya, deja

de ser un “hecho contable”. Mas, todos aquellos “hechos” de carácter económico que

no afectan el patrimonio de una entidad de este tipo, no representan “hechos contables”

y quedan para ser calificados como “hechos económicos”, simplemente. Ejemplos de

estos hechos son las diferentes transacciones que a diario realizan las personas físicas

en procura de su propia subsistencia, hechos a los que no se les puede aplicar los

principios de contabilidad por tratarse de consumos, quedando su control dentro del

campo de las cuentas.

En este contexto, cabe afirmar que el “hecho contable” surge en el momento

mismo, en el que al ámbito de la entidad socioeconómica, convergen afectando sus

intereses, el “hecho económico” y el “hecho jurídico”. Por consiguiente, el “hecho

249 

 

 

contable” entraña esencialmente a ambos hechos, sea cual fuere su origen: ya que

provengan de un “hecho natural” o en “hecho cultural”.

El proceso a través del cual se define el “hecho contable” se muestra en la

grafico siguiente:

GRAFICO Nº 1 El Hecho Contable

Fuente: adoptado de Luque de Lázaro (2001)

Como se aprecia en la figura anterior, el “hecho contable” es un “hecho puntual”

que surge de un proceso en el cual convergen una serie de hechos cuya naturaleza es

conveniente explicarla, valiéndonos de algunos ejemplos, como los siguientes:

De los ejemplos anteriormente citados, se colige que el “hecho contable” es un

“hecho” puntual, porque afecta exclusivamente el patrimonio de una determinada

entidad, llámese empresa o institución. El “hecho jurídico” en cambio, es un hecho de

carácter selectivo, por cuanto actúa sólo en el marco de la ley y dentro de los términos

que ésta prescribe; en el caso del ejemplo, actuará dentro del marco legal que norma a

los seguros. El “hecho económico” por su parte, es causal, puesto que afecta a una

amplia gama de intereses que luego influyen suficientemente en el comportamiento de

la economía en general. Finalmente, tanto el “hecho natural”, como el “hecho cultural”,

250 

 

 

son hechos genéricos, porque como hemos visto en la figura y en los ejemplos, pueden

desencadenar una serie de acontecimientos de diverso orden.

8. La Ecuación Contable. Hustcraft Stephens publico en 1735 un libro cuyo título era Italian Book-Keeping

reduced into an Articulo El sistema de Stephens es adoptado por muchos autores de

Inglaterra para explicar la “partida doble”, y casi el único que es seguido en los Estados

Unidos. Las ideas de Stephens fueron desarrolladas por James Williamson Fulton en su

obra British – Indian Book- keeping, impresa en Londres en 1800, y por F.W. Cronhelm

en su obra Double Entry by Single, Londres, 1818. En esta última, la exposición adopta

un carácter externamente matemático, con numerosas ecuaciones.

Los ingleses designan el sistema Stephens con el nombre de Ownership Theory

(“teoría patrimonial”, “teoría cuantitativa”, “teoría materialista” y “teoría matemática”).

Los norteamericanos no la dan, en general, denominación alguna. Es probable que

algunos estén plenamente convencidos de que no existe otra forma de explicar la

“partida doble”. Para la exposición de la Ownership theory nos limitaremos a extractarla

del texto de una de las obras norteamericanas mas recientes. Y a este efecto

tomaremos la obra Contabilidad Industrial de S. W. Specthrie, de la Northwestern

University (Estados Unidos).La situación patrimonial de una Empresa puede ser

expresada en la siguiente forma: Activo – pasivo = Capital. En la precedente igualdad,

los autores norteamericanos acostumbran sustituir la palabra “capital” por la de “Neto”,

para indicar que no se trata precisamente aquí de capital inicialmente desembolsado,

sino del capital real, esto es, la diferencia entre el activo real y el pasivo para con

terceros, de donde el “Neto” equivale al capital desembolsado, mas las reservas, mas

los beneficios pendientes de distribución, menos las perdidas no compensadas.

Por tanto rectificaremos la igualdad antes indicada, la cual quedara como sigue:

Activo – Pasivo = Neto. De donde podemos establecer la siguiente igualdad, que es la

fundamental de la doctrina que ahora estudiamos: Activo = Pasivo + Neto. Conviene

hacer observar que al señalar como punto de partida de la precedente igualdad se

sienta el principio de que la Empresa es un “ente” perfectamente delimitado por el

contenido de los tres términos que integran la igualdad y, por tanto, que la Empresa

251 

 

 

tiene siempre, contablemente, una personalidad propia distinta de la del propietario,

principio que también se encuentra en la propia base de la doctrina de la

“personificación de cuentas”.

Como consecuencia de la actividad de la Empresa, y debido a las operaciones

mercantiles que ésta realiza, se producen modificaciones en los elementos

patrimoniales de la misma, las cuales se traducen en aumentos o en disminuciones de

uno o varios de dichos elementos patrimoniales. Es absolutamente necesario que la

Empresa conozca el importe o valor inicial de todos y cada uno de los elementos

patrimoniales, y asimismo es indispensable conocer las modificaciones y alteraciones

que posteriormente le afectaran.

Con este objeto se destina una cuenta a cada elemento patrimonial, en la cual se

registraran y anotaran el expresado valor inicial y los aumentos y disminuciones

posteriores. La cuenta es un estado dividido en dos partes: la de la izquierda se llama

debe, y la de la derecha, haber. La anotación de una partida en el debe de una cuenta

se designa con el nombre de cargar la cuenta, y la anotación en el haber se denomina

abonar. La diferencia entre el debe y haber constituye el saldo.

Por consiguiente la igualdad: Activo = Pasivo + Neto. No se presenta, en la

realidad, reducida a estos tres términos generales, sino que cada uno de ellos viene

subdividido en otros términos o cuentas que con la adecuada denominación explican las

diversas situaciones de cada grupo principal. Así, el activo estará compuesto de varias

cuentas, tales como caja, mercaderías, maquinarias, efectos a cobrar, etc.; en el pasivo

figuraran acreedores, efectos a pagar, hipotecas etc., y el neto estará representado por

capital, reservas, beneficios pendientes de distribución, etc.

Una primera regla de contabilización es la siguiente: Las cuentas que forman el

Activo inicial han de ser cargadas por los importes de los respectivos valores iníciales, y

las cuentas que componen el pasivo y el neto iníciales han de ser abonadas por dichos

importes y valores respectivos. Si llamamos a, a’, a”,…., a las cuentas que integran el

activo; p, p’, p”…, a las que componen el pasivo, y n, n’ n”,…, a las de neto, tendremos

que la igualdad fundamental: A = P + N

252 

 

 

Podrá escribirse y presentarse en esta forma: a+a’+a”+…= =p+p’+p”+…+n+n’+n”+…

El estado que reúne todas las cuentas dispuestas en la forma que acaba de

expresarse se llama balance general, y el mismo se verificara necesariamente que la

suma de todos los términos del primer miembro de la igualdad (Activo) será igual a la

suma de todos los términos del segundo miembro (Pasivo más Neto).

La segunda regla de la contabilización se refiere a las operaciones modificativas

de los elementos patrimoniales y puede enunciarse de la siguiente forma:

a) Para la cuenta de activo, los aumentos producen cargos en las cuentas

respectivas, y las disminuciones dan lugar a un abono.

b) Para las cuentas de pasivo y del neto se cargan las disminuciones y se abonan

los aumentos.

c) Para las cuentas de gastos se cargan los aumentos y se abonan las

disminuciones.

d) Para las cuentas de resultados se cargan las disminuciones y se abonan los

aumentos.

Las precedentes reglas sirven para explicar el funcionamiento de las cuentas en

relación con las operaciones ordinarias también respecto a la significación de los saldos

de cada cuenta. Establecida esta base, las operaciones de regularización y cierre son

explicadas en forma análoga a las expuestas en los tratados generales de Contabilidad.

Algunos autores norteamericanos, con el deseo de simplificar la exposición,

evitan el simbolismo pseudo matemático de formulas que parecen algebraicas y

presentan la teoría acudiendo a un simbolismo que podríamos llamar “físico” y también

“mecánico”. Así, Stephens Gilman, en su obra Principles of Accounting, editada por “La

Salle Extensión University” de Chicago en 1917, empieza explicando que el “balance”

puede representarse por una “balanza” cuyos dos platillos han de estar siempre

equilibrados.

En la obra a que nos referimos, su autor va aumentando progresivamente

el numero de las supuestas operaciones, traduciéndolas en el adecuado

253 

 

 

simbolismo de la adición de platillos suplementarios, para hacer visible que la

balanza siempre queda equilibrada. Y cuando estima ya que ha sido

comprendida la teoría general de cuentas, presenta el balance de la supuesta

Empresa en la forma usual, pero de manera en que el primer ejemplo que

formula todavía aparecen en trazos débiles los dibujos de los platillos y

subplatillos de la balanza. Después continúa la exposición contable en forma

normal.

Conviene observar que la Ownership theory, presentada en esta forma,

también supone una absoluta independencia del concepto Empresa, con

separación absoluta del propietario de la misma.

Hemos demostrado que la Ownership theory, puede ser explicada en

forma matemática, pero también ha quedado demostrado que, en determinado

momento, los razonamientos matemáticos son suficientes para las exigencias de

la Contabilidad.

9. La Cuenta.

Entre las cuestiones especulativas que se relacionan con el arte de contar, pues,

desde el punto de vista etimológico, y de acuerdo al Breve Diccionario Etimológico de la

Lengua Castellana (1990), el término contabilidad proviene “de la palabra contar, que

viene del latín computare que significa calcular, derivado de putare“ (Monagas, 2005).

Desde el punto de vista histórico, una de las que ha provocado vivas

discusiones es la del origen de los números, y ha conducido a una gran cantidad de

investigaciones. Unas pocas consideraciones mostraran, sin embargo, que tales

investigaciones no pueden forzosamente dejar resuelto este problema, y se vera

claramente que, a causa de su naturaleza, no puede darse una respuesta final

definitiva. Sin embargo, unos de los campos que invita más a esta investigación es el

que se refiere a los primitivos medios de contar y de dar una expresión gráfica a la idea

de número.

254 

 

 

Según Conant (1969)

Métodos de numeración hay de muchas clases y diversos. Pero uno de los métodos más antiguos de contar que parece haber sido una idea casi universal en todos los tiempos, es el método de contar con los dedos. Este método es tan natural y obvio que no puede haber duda de que siempre ha sido empleado en las tribus salvajes, desde la aparición de la especie humana en la más remota antigüedad. Todas las investigaciones en los pueblos primitivos no civilizados han venido a confirmar este punto de vista, confirmación que es necesaria, a pesar de tararse de algo tan evidente. La variedad en los métodos de numeración observados, están grande, que casi se hace imposible una enumeración detallada de los mismos. Encontramos que en una región se usaban palitos y cortes, en otros guijarros y conchas, en otras simples incisiones o muecas sobre una tarja, en otras pequeños montoncitos de semillas o huesos de frutas. Pero detrás de todos estos métodos más o menos, estos el método universal del uso de los dedos; el método con el que todo empezó y que nadir encuentra conveniente abandonar por completo, a pesar de que su civilización sea de un tipo muy desarrollada. Cualquier forma de contar, envuelva o no el uso de los dedos, se ha de considerar, simplemente como una ayuda en la expresión y comprensión de una idea de que la mente no puede alcanzar, o no puede retener por si sola (pp. 23-24).

En los tiempos remotos, el hombre dibujó símbolos en las paredes de sus

cavernas usando un palo quemado o barro de diferentes colores; aparentemente

algunos de estos símbolos son números. Cuando el hombre comenzó a contar no

estaba esperando los números al final de la mano: los dedos fueron la primera

herramienta que usamos para manejarlos; una vez que aprendimos a escribir palabras,

los números pasaron de la mano a las tablillas de arcilla, los papiros o la corteza de

Picus. Aunque los números nunca se nos han escapado de la mano ni han dejado de

estar presentes entre nuestros dedos.

Según Conant (1969)

Los hombres supieron contar mucho antes de que escribieran los números; la simple aritmética desarrollaba sólo la operación de contar. Los historiadores, arqueólogos y estudiosos del origen de la cultura humana, no están de acuerdo sobre qué nombre se dio inicialmente a los números, cuando se escribieron por vez primera y cuando se inicio la aritmética. Como la escritura, estas actividades indican un alto grado de civilización y es

255 

 

 

razonable suponer que la necesidad de los símbolos para palabras y números se presenta en el periodo de crecimiento de las ciudades, cuando empezaron lo negocios y el comercio, y los negocios se dedicaron a guardar listas de impuestos y otros datos administrativos. (p.18).

La palabra cuenta era sinónima de cálculo (piedrita), pues los contables

utilizaban ábacos (tableros de contar) para realizar los cálculos de listas de inventario,

estableciendo el saldo de la cuenta de un tiempo a otro, con el objeto de constatar la

diferencia entre los dos totales. El Imperio Incaico (Colombia, Ecuador, Perú, Bolivia,

Argentina y Chile) utilizó otra modalidad de ábacos formados por cuerdas anudadas de

diversas maneras según la cantidad o el mensaje que se quisiera transmitir. Recibían el

nombre de "quipus" (Sarria, 2003) y llegaron a constituir un medio de comunicación muy

desarrollado mediante el cual las noticias de una a otra punta del imperio se transmitían

a una gran velocidad.

También los mesoamericanos mexicas, con la invención del Nepohualtzitzin, que

es un ábaco utilizado para realizar operaciones aritméticas de manera rápida. El

dispositivo, fabricado con madera, hilos y granos de maíz, también es conocido como

"computadora azteca". El uso de este dispositivo cayó en el desuso después de la

conquista de México en 1521. Las cuentas de los templos se presentaban en forma de

tablas: tablas para el personal (indicando que tal encargado ha hecho o no un servicio),

tablas de mercancías recibidas de particulares (aprovisionamiento del templo), tablas de

víveres distribuidos (entre vivos y muertos), tablas de artículos almacenados (pan,

pasteles, vino, cerveza; se hallan allí cuentas de telas, de granos, de carne, de

distribución de alimentos, de ofrendas, de remuneraciones del personal, en cantidades

medidas, los jefes recibían por encima de la medida.

A este respecto y dentro del contexto que nos es particular, nos interesa destacar

la fascinación que desde siempre ha ejercido sobre los historiadores dedicados a los

tiempos iníciales de la contabilidad tradicional, es decir, de la contabilidad por partida

doble, la conexión existente entre la partida doble y las matemáticas comerciales.

256 

 

 

Los pueblos mesopotámicos utilizaban ya el ábaco para facilitar la realización de

las operaciones aritméticas, que fueron sumamente laboriosas en todas las épocas,

hasta la introducción universal de la actual numeración hindo-arábigo por Leonardo de

Pisa, mejor conocido por su apodo Fibonacci (1170-1250). Fibonacci, era hijo de

Guilielmo Bonacci quien trabajaba como representante de la casa comercial italiana

más importante de la época, en el norte de África. Es en medio de esta actividad

comercial que Leonardo de Pisa comienza a formarse como mercader y matemático en

la ciudad de Bugía (puerto al noreste de Argelia). Se conoce muy poco sobre su vida;

sin embargo, en el prefacio de uno de sus libros más importantes, el Liber Abaci,

Leonardo comenta que fue su padre quien le enseñó Aritmética y lo animó a estudiar

matemáticas.

En Bugía Fibonacci recibió este tipo de enseñanza de maestros árabes, lo cual

era, sin duda, lo mejor que podía sucederle a un joven medieval italiano que quisiera

saber matemáticas. Sé convirtió en un especialista en Aritmética y en los distintos

sistemas de numeración que se usaban entonces. Muy pronto se convenció de que el

sistema hindo-arábigo era superior a cualquiera de los que se usaban en los distintos

países que había visitado. Decidió llevar este sistema a Italia y a toda Europa de ser

posible, en donde aún se usaban los numerales romanos y el ábaco.

El estudio de las matemáticas y de formas más prácticas de aplicarlas como un

instrumento indispensable para el desarrollo del comercio le ocupó prácticamente toda

la vida. Los mercaderes italianos al principio estaban renuentes a utilizar estos nuevos

métodos pero poco a poco el sistema de numeración hindo-arábigo fue introducido en

Europa gracias, en buena medida, al trabajo de Fibonacci.

Debemos reconocer en él a uno de los primeros hombres que llevó la

matemática árabe a Europa además de poner muy en alto el nombre de la matemática

griega y darla a conocer entre los mercaderes y comerciantes, es decir sacarla de los

monasterios y el monopolio de los eruditos (Westren, 1968).

Leonardo de Pisa es el responsable de sacar de los monasterios y del monopolio

de los eruditos la matemática griega y darla a conocer entre los mercaderes y

257 

 

 

comerciantes. Fue, claramente, el matemático más original y hábil de toda la época

medieval cristiana aunque sus trabajos eran demasiado difíciles para ser bien

comprendidos por sus contemporáneos. Leonardo regresó a Pisa alrededor del año

1200 y ahí escribió una gran cantidad de libros y textos sobre matemáticas.

En la época en la que vivió aún no existía la imprenta, por lo que sus libros eran

escritos a mano y las copias que de ellos circulaban también se hacían a mano. Es fácil

imaginar la pequeña cantidad de copias que podían circular en ese entonces y aunque

parezca imposible todavía hoy se conservan copias de los siguientes libros: "Liber

Abaci", escrito en 1202.

Según Westren (1968), la introducción de la notación decimal de la India a

Europa fue el acontecimiento más importante del periodo renacentista; la nombradía de

esta innovación le corresponde a Leonardo de Pisa, también llamado Fibonacci (1175-

1230) quien introdujo el algebra en Italia en 1202 en un manuscrito denominada “Liber

Abaci” (libro del ábaco) comienza presentando una idea que caracterizó tanto al

pensamiento medieval islámico como al cristiano, y es la de que la aritmética y la

geometría están conectadas y se apoyan cada una en la otra. Aparecen por primera vez

en Occidente las nueve cifras hindúes y el signo del cero.

En ese momento se utilizaban en Europa los numerales romanos y gracias a los

textos de Leonardo, los europeos conocieron y aprendieron a usar el sistema de

numeración hindo-arábigo. En este libro “introdujo la numeración arábiga en Italia y su

lenta difusión contribuyó, poco apoco, a superar la dificultad de las operaciones

aritméticas, sobre todo la multiplicación y división, encontraban con la numeración

romana” (Antonioni, 2004).

Los números hindú-arábigos y los métodos de calculo introducidos por Fibonacci

en su Liber Abaci; o tal como prescribieron las aritméticas mercantiles que impusieron el

patrón que todavía hoy es común en la enseñanza de la a contabilidad, y comenzaron

instruyendo en las cuatro reglas básicas, para pasar después a los números quebrados

y la regla de compañía, con la llegada del Renacimiento.

258 

 

 

Fundamental, en este sentido, es la publicación de la obra de Luca Paciolo

“Summa Aritmetica, Geometria, Proportioni, Proportionalità et Arte Maggiore” publicada

en Venecia en el año 1494 De tal modo, varias de las primeras exposiciones impresas

de este sistema contable, empezando por la primera, y más completa e influyente, la de

Luca Pacioli, de 1494, se presentaron formando parte de un contexto matemático, de

tipo mercantil fundamentalmente, fue la primera obra matemática que influyo entre sus

paginas un capitulo relativo a la contabilidad y que marcó un hito en la historia “al

romper el secreto de oficio”, celosamente guardado, dando a conocer al mundo la

génesis del “conocimiento contable” que permanecía en poder de un selecto grupo de la

sociedad: sacerdotes y monjes (Monagas, 2005).

La exposición de Benedetto Cotrugli, anterior a la de Pacioli en la redacción,

1458, aunque no en la impresión, 1573, pero en cualquier caso, mucho más breve y

rudimentaria que la de éste en lo referente a la contabilidad por partida doble, se

presentó asimismo en un contexto muy amplio. Pero no era de tipo matemático, sino de

consideraciones sobre como debía configurarse la vida profesional y familiar de un gran

mercader. (Escobedo, 2007).

Realmente, la ausencia de todo tipo de apuntes y escritos sobre contabilidad por

partida doble resulta un misterio. Tal vez las “escuelas de ábaco” desearan mantener

estas enseñanzas en el mayor secreto posible al objeto de conservar la ventaja

comparativa que sus avances en contabilidad, así como en otros instrumentos y

dispositivos mercantiles les conferían sobre el resto de mercaderes europeos.

(Escobedo, 2007)

Bien mirado, la conexión expositiva entre contabilidad y aritmética comercial en

esos primeros tiempos era totalmente lógica. Ambas eran materias que se venían

enseñando en las escuelas comerciales italianas de la época, las “escuelas de ábaco”,

adonde los mercaderes, y no sólo los italianos, enviaban a sus hijos a instruirse.

Curiosamente, mientras se han encontrado diversos manuscritos y apuntes sobre

cálculo mercantil procedentes de estas escuelas, no se ha encontrado ni uno sólo sobre

contabilidad por partida doble, a pesar de las exhaustivas búsquedas en los archivos

259 

 

 

efectuadas por Fabio Besta y sus discípulos, que querían demostrar a toda costa que

Luca Pacioli había copiado su Tractatus Particularis De Computis et Scripturis de uno

de estos escritos: pues, ¿cómo era posible que un fraile franciscano hubiera compuesto

un tratado tan completo y perfecto sobre una materia técnico-comercial tan compleja?

Raymond de Roover (1937) que ha estudiado estos temas con notable acierto y

profundidad estima que estos avances e innovaciones proporcionaron a los italianos

una ventaja de unos 150 años sobre sus competidores europeos.

Estas innovaciones y adelantos fueron, precisamente, las que permitieron a los

mercaderes italianos protagonizar la llamada Revolución Comercial del siglo XIII, que

trastocó totalmente el comercio internacional de esa época. En efecto, merced a ella se

pasó del régimen de comercio itinerante organizado en torno a las ferias de Lyon, a un

sistema en el que los grandes mercaderes italianos, gracias a los avances conseguidos

en materia de seguros marítimos, de letras de cambio y demás documentos de crédito

que evitaban el transporte físico de dinero, del desarrollo de redes y establecimientos

bancarios, del hallazgo de nuevas formas de asociación mercantil, con responsabilidad

limitada por parte de algunos socios y con mayor capacidad para allegar capitales, así

como, finalmente, pero no por ello de menor importancia, del perfeccionamiento de un

método contable más sofisticado, la partida doble, que permitía controlar mejor y a

distancia los agentes y factores, pudieron dejar de acudir a las ferias.

En su lugar, abrieron sucursales en las plazas europeas más importantes y se

convirtieron en grandes señores, mercaderes sedentarios, que sin moverse de sus

despachos controlaban los mercados de toda Europa. Al faltar los comerciantes

italianos en las ferias de Lyon, llevando a vender, como antes lo hacían, las

mercaderías de Oriente y del sur de Europa, para adquirir las del norte y del centro

europeo llevadas por los mercaderes flamencos, a efectos de su distribución en su

zona, dichos mercaderes se quedaron sin posibilidades de negocio. En consecuencia,

se hundieron, junto con las ferias, y entraron en una crisis que duró cerca de un siglo.

Por el contrario, los comerciantes italianos se enriquecieron y se enseñorearon de toda

Europa. Sus riquezas dieron lugar a una especie de Renacimiento económico, del que

260 

 

 

nadie habla, pero que fue el antecedente y lo que posibilitó, con su mecenazgo, el

Renacimiento cultural y artístico que todo el mundo conoce.

Sea como fuere, retomando el hilo de nuestro discurso, lo cierto es que algunos

historiadores de la contabilidad de finales del siglo XIX y comienzos del XX llegaron a la

conclusión de que la contabilidad por partida doble estaba íntimamente ligada a las

matemáticas y a los sistemas de numeración que llegaron a sostener que, mientras no

se conoció la numeración indo-arábiga, no se pudo inventar la partida doble. El corolario

inmediato de este planteamiento fue, claro está, que este método contable tuvo que

haberse originado en España, ya que este país fue el primero en Occidente en conocer

este sistema de numeración (ver Scherber, J., Compendium der Buchhaltung, 1ª parte,

Viena, 1873, I, p. 24).

No fue, sin embargo, España el país inventor de la contabilidad por partida doble,

sino Italia, como se ha comentado, hecho que hoy todos saben y reconocen. Lo que

ocurrió es que Scherber (1873) mezclaba rumores y composiciones propias con hechos

reales. Es cierto que España conoció la fabricación de papel mucho antes que cualquier

otro país de Europa (Escobedo, 2007).

En cualquier caso, según Scherber no era cierto que la numeración arábiga fuera

necesaria para llevar una contabilidad desarrollada, ni siquiera por partida doble.

Piénsese que la contabilidad es tan antigua como la Humanidad misma. No era

necesario, pues, conocer ni emplear la numeración arábiga para llevar una contabilidad

en condiciones. Ni siquiera lo era para llevar una contabilidad más compleja, por partida

doble. Más aun: a pesar de conocerse ya perfectamente este sistema de numeración,

en las columnas de cantidades de los libros de cuentas por partida doble, Diario o

Mayor, se siguieron anotando las cantidades por medio de la numeración romana hasta

entrado el siglo XVII. Sin embargo, sí se usaban los guarismos árabes para numerar las

páginas, poner las fechas, anotar las cantidades físicas de bienes comprados o

vendidos e, incluso, para consignar los importes en su obligada repetición en el cuerpo

de los asientos.

261 

 

 

¿Cómo se explica, pues, que disponiendo de un sistema de numeración que

permitía unas operaciones aritméticas mucho más rápidas y sencillas, se siguiera

operando con unos números que requerían una operativa más complicada y lenta, con

la utilización del ábaco?

La respuesta es sencilla: se consideraba, y parece que acertadamente, que las

cantidades en números árabes eran más fácilmente adulterables que las expresadas en

caracteres romanos. Hasta tal punto era ello así, que en muchos lugares las

autoridades públicas prohibían el empleo de guarismos.

Esto ocurría, por ejemplo, en Venecia, se prohíbe expresamente la utilización de

las cifras arábigas en los registros contables, imponiéndose a los mercaderes la

obligación de escribir los números en caracteres romanos.

Según Smith y Ginsburg (1969):

“Los numerales romanos se utilizaban corrientemente en la teneduría de libros en los países europeos hasta el siglo XVIII, aún cuando nuestros numerales modernos generalmente se conocieron en Europa en fecha tan temprana como el año 1000. En 1300 se prohibió el uso de los de los numerales arábigos en los bancos y en los documentos comerciales. El argumento era que se transformaban y falsificaban más fácilmente que los numerales romanos, puesto que el 0, por ejemplo, podría convertirse en 6 o 9 por una simple raya. No obstante cuando empezaron a imprimirse libros, se hicieron rápidamente progresos, si bien continuaron empleándose los numerales romanos en lagunas escuelas alrededor de 1.600 y en la teneduría de libro durante un siglo después” (p.40).

Los anteriormente citados no han sido, por supuesto, los únicos historiadores de

los primeros tiempos de la Contabilidad Moderna que se han sentido inclinados a

estudiar las coincidencias en la exposición de la partida doble y de la aritmética

comercial (Escobedo, 2008).

Esta vinculación entre Contabilidad y Aritmética parece estar presente, por tanto,

en el período histórico que la doctrina ha denominado de "génesis y aparición de la

partida doble"(Montesinos,1994), extremo que puede constatarse comprobando los

títulos de libros de Contabilidad de época pretéritas: así, el Luminario di Arithmetica,

262 

 

 

1525, de Giovanni Antonio Tagliente, la Practica arithmetica et mesurandi singulareis,

de Girolamo Cardano, autor del siglo XIV, o el español Suma Arithmetica práctica y de

todas Mercaderías con la orden de contadores, publicado en Valladolid en 1956 y del

que es autor Gaspar de Texeda, Doménico Manzoni, profesor de aritmética y teneduría

de libros, publica en Venecia, en 1540, su Cuaderno Doppio col suo giornale,

nuovamente composto, e Diligentísimamente Ordinato Secondo il Costume di Venetia.

El primer autor que se ocupó de la “clasificación de cuentas” con el fue el francés

Matthieu De la Porte, quien, en su obra titulada La science des Negocians et teneurs de

livres, publicada en 1685, recomienda que todas las cuentas personales se reduzcan,

en el Mayor, a las dos únicas cuentas de Diversos Deudores y de Diversos acreedores,

y enuncia una clasificación de cuentas que comprende los tres grupos siguientes:

1. º Cuentas del “Propietario” (Capital, Pérdidas y Gañanías, Gastos generales, etc.). 2. º Cuentas de “cosas” (Caja, Mercaderías, Efectos a cobrar, Efectos a pagar, Inmuebles, Participaciones en otros negocios, etc.). 3. º Cuentas de “personas” (Deudores diversos y Acreedores diversos).

La obra de “La science des Negocians et teneurs de livres” De la Porte tuvo

innegable influencia en la de Jean Pierre Ricard, quien en 1724 publicó una segunda

edición del tratado publicado en 1709 por su padre Samuel Ricard, en Amberes, bajo el

título de L’arte de bien teñir les livres des comptes en parties doubles á l'italienne. En

este tratado, recomienda abrir diez “cuentas generales”, a saber: Capital, Caja, Banca,

Gastos de banca, Gastos generales, Comisiones, Pérdidas y Ganancias, Mercaderías

generales, Mercaderías especiales y Balance. Los tratados publicados por Barreme

(1721) y Giraudeau (1745) insisten también en la necesidad de establecer “cuentas

generales”, aunque discutiendo cuántas y cuáles deben ser estas cuentas.

La obra maestra de Fabio Besta empezó a publicarse en 1891, pero su estudio

ha de efectuarse sobre la edición de 1909 y 1910, revisada, en vida de su autor, por sus

antiguos alumnos, ya profesores, Vittorio Alfieri y Carlo Ghindiglia y por su colega Pietro

Rigobon. Besta basándose en el estudio histórico de la cuenta y teniendo presente la

noción económica del valor, establece la definición de cuenta de la siguiente forma:

263 

 

 

“Una serie de anotaciones referidas a un objeto determinado conmensurable y mutable,

efectuadas con la finalidad de registrar las condiciones y medidas de tal objeto en un

instante dado y de registrar también las mutaciones que va experimentando, para poder

dar razón del estado de este objeto en un determinado momento” (Besta vol. II, pagina

292).

Hemos de señalar desde ahora el significado detalle de que la precedente

definición encajada perfectamente con el concepto de cuenta de cosas. Para que

también pueda comprender el grupo de las llamadas cuentas personales es

indispensable hacer un esfuerzo de abstracción. Es absolutamente cierta la afirmación

de Besta de que, históricamente, el concepto de cuenta empezó refiriéndose

únicamente a unidades de cosas y que después la necesidad de coordinar y relacionar

las distintas clases de cuentas de cosas obligó a adoptar una medida común para su

valoración. Las cuentas de cosas se convierten en cuentas de valor (volumen II, pág.

299).

Las “mutaciones” que pueden experimentar las cuentas en cuanto a su valor

pueden ser):

a) Positivas: mutaciones que aumentan el Activo, y también mutaciones que disminuyen el Pasivo.

b) Negativas: mutaciones que disminuyen el Activo y también mutaciones que aumentan el Pasivo.

Los asientos en los libros de contabilidad tienen por objeto registrar las

mutaciones que las cuentas experimentan.

Las cuentas tienen por objeto los elementos del patrimonio, y por tanto, aun en

las cuentas que representan débitos o créditos, no se registran en ellas derechos y

obligaciones, sino las mutaciones de tales elementos, lo cual explica que en tales

anotaciones los factores principales sean los valores de cuenta. Éste es el enunciado

de la “teoría positiva” de las cuentas” (vol. II, página 400).

Dentro de las teorías de Besta no existen ni se mencionan las cuentas que los

demás tratadistas llaman personales. Situado en contra de la doctrina de la

264 

 

 

personificación, Besta no admite la clasificación de cuentas personales y denomina a

éstas simplemente cuentas de débitos y de créditos, aun cuando reconoce (vol. II, pág.

328) que las cuentas personales son las cuentas por excelencia y las que dieron forma

propia a todas las cuentas. Según Besta, la nota característica de la Contabilidad es el

control de la administración de la Empresa.

Besta clasifica las cuentas (vol. II, pág. 326) en tres grupos generales a saber:

Primer grupo. Cuentas destinadas a los elementos patrimoniales, subdividido en

cuatro grupos: cuentas de bienes, cuentas de capital, cuentas de créditos y débitos y

cuentas de ejercicio (gastos generales, gastos primer establecimiento, etc.).

Segundo grupo. Cuentas derivadas, que se subdividen en: cuentas derivadas de

capital (destinadas a representar el capital inicial y que, por lo general, son una sola y

única cuenta) y cuentas de gestión (destinadas a registrar los aumentos activos y

pasivos y las disminuciones activas o pasivas).

Tercer grupo. Cuentas de orden, destinadas a tener memoria o a estadística de

determinados hechos (por ejemplo, cuentas a depósitos y a depositantes).

Para conocer, al redactar un asiento, cuáles son las cuentas deudoras y cuáles

las acreedoras, Besta establece las siguientes reglas (vol. III, pág. 54):

I. ª Se determinan ante todo, las mutaciones que la operación propuesta origina,

analizando y expresando con la debida separación las mutaciones que afectan al Activo

y las que afectan al Pasivo. Las cuentas afectadas por dichas mutaciones serán las que

integrarán el asiento.

2. ª Se determina el valor di conto, esto es, valor de cada mutación.

3. ª La suma aritmética de las mutaciones del Activo ha de ser igual a la suma de las mutaciones del Pasivo.

Dumarchey, en su obra Théorie positive de la Comtabilité, editada en Lyon en

1933, al emprender el estudio de la noción y definición de la” cuenta”, empieza

poniendo por ejemplo a la Biología y cita a Aristóteles, Galeno y Darwin, y después de

numerosas y prolijas ecuaciones algebraicas, desde luego correctamente desarrolladas,

que la conducen a establecer cincuenta y una formulas algebraicas de Balances, llega

265 

 

 

a la formulación del principio, ya establecido algunos siglos antes, de que “la cuenta que

recibe es adecuada por el crédito de la cuenta que entrega”

La obra de J. Dumarchey, constituye un trabajo meditado y bien construido cuya

lectura tiene un innegable interés científico, lo cual no quiere significar que el autor haya

acertado en todas las afirmaciones y conclusiones que establece. La teoría que

Dumarchey denomina “positiva” tiene unas características especiales que hacen algo

difícil su clasificación, puesto que se basa en la teoría económica del valor y aplica

seguidamente complejas fórmulas algebraicas. Los primeros capítulos de la obra de J.

Dumarchey tienen carácter puramente económico. Son estudiadas las relaciones entre

la Economía política y de la Contabilidad y la “teoría del valor”. Como primera

afirmación manifiesta que “el valor es la piedra angular de la Contabilidad, como lo es

también de la economía política” (Dumarchey ,1933: 53), lo cual no impide que

reconozca “la imperfección de las leyes dinámicas del valor” (ob cit: 131). Producto es

“una clase de unidades de valor variable en el espacio y en el tiempo”, y se denomina

“clase” al “conjunto de cosas que presentan un carácter común.”. Define la “cuenta”

diciendo que es “toda clase de unidades de valor”. Cuando la “cuenta” se considera en

un determinado instante, se encuentra en situación de “estado estático”. Cuando se

considera con referencia a la sucesión de diversos instantes, se encuentra en “estado

dinámico”.

Rene Edgar Delaporte, considera que la palabra “cuenta” tiene una acepción

milenaria que no es lícito intentar cambiar dándole otra significación. La cuenta, dice, ha

sido en todo tiempo aritmética, esto es, una numeración sucesiva de unidades. Fiel a

este concepto, que reputa universal e intangible, considera que la numeración sucesiva

de aumentos o entradas de unos mismos valores homogéneos constituye una cuenta

independiente “cuenta positiva” y que la numeración sucesiva de disminuciones o

salidas de los mismos valores homogéneos constituye otra cuenta también “cuenta

negativa”. La reunión de las cuentas (la positiva y la negativa) es denominada díptico

contable. Por ejemplo, según R. Delaporte, lo que en la teoría clásica se denominaría

“cuenta de caja” ha de llamarse “díptico de caja”, integrado por dos cuentas, a saber: la

266 

 

 

cuenta positiva (cobros) y la cuenta negativa (pagos). Por consiguiente, considera que

existen dos cuentas de Caja (una positiva y otra negativa) reunidas en díptico.

En relación al primer código de cuentas fue publicado por Eugene Schmalenbach

(1873-1958) en su obra de 1933 que lleva por título Dynamischer Bilanz. Esta

publicación de Schmalenbach tuvo gran éxito; ya que el plan de cuentas que en ella se

desarrollo fue realizado bajo un estudio sistemático y diferenciado, dentro de la

problemática contable (Villalobos, 1984).

10. El Ejercicio Económico.

Basándose en los estudios hasta ahora realizados y en los diversos hallazgos de

antiguos libros de cuentas, no es aventurado afirmar que los comienzos de la partida

doble pueden ser situados, en cuanto al tiempo, en la segunda mitad del siglo XIII. Los

libros de Contabilidad más antiguos que hasta ahora han sido hallados son: en

Florencia, unos libros, fechados en 1335, de una casa comercial, y otros de 1368 que

contienen una contabilidad referente a una fábrica de artículos de lana; en Génova,

unos libros del año 1340; y en Venecia, unos de 1405. Los libros de Florencia (de 1335)

y los Génova (de 1340) están escritos en latín y en ellos se usa la numeración romana,

aunque algunas veces aparecen cifras arábigas. El libro de Venecia (de 1405) está

escrito en lengua vulgar, pero también con numeración romana.

La primera evidencia de un sistema completo de teneduría de libros por partida

doble fue hallada en los registros de un mercader medieval en Génova (Italia),

originados cerca del año 1340 (Sarria, 2003:69), tiene la particularidad de que era

llevada sin Diario, esto es, la partida y su contrapartida se anotaban directamente en el

libro Mayor. En éste figuran abiertas unas cuentas equivalentes a lo que ahora

llamaríamos «Mercaderías», cuyos resultados se traspasaban al final a una cuenta

especial equivalente a lo que hoy denominaríamos de «Pérdidas y Ganancias».

En casi todos estos primitivos libros, las cuentas del Mayor son llevadas por

Debe y Haber, esto es, con «separación lateral» de débitos y créditos; pero en algunos

las anotaciones se efectuaban en forma «vertical», poniendo las partidas unas debajo

267 

 

 

de las otras, con o sin columna, aunque distinguiendo con una inicial o una frase los

débitos y créditos. Por lo general, el Balance inicial se escribía en el Mayor. La

determinación de «resultados» no se hacía periódicamente, sino al final de cada

operación, esto es, cuando se había efectuado la total venta de la expedición del lote de

mercaderías importadas o exportadas o al término de la fabricación y subsiguiente

venta de una partida, y por tanto no existía lo que ahora llamamos «ejercicio contable».

11. Libros de Contabilidad

Algunos registros egipcios de contabilidad han logrado ser descifrados, lo que ha

permitido establecer que la teneduría de libros contables estaba bien implementada

hacia 1383 y 1392 A.C., en el reinado de Sesostris (Seoane, 1964). Estos "libros"

estaban hechos de papiro, planta cuyos tallos cortaban en tiras con las cuales formaban

diferentes capas que se humedecían y golpeaban hasta formar una hoja compacta que

se pulía y secaba; colocadas en capas sucesivas formando entramados, se prensaban

y pegaban de tal manera que el pliego obtenido tuviera forma rectangular o cuadrada.

Estas hojas iban a su vez pegadas por un borde formando, según la extensión del texto,

tiras de hasta 40 metros, que se arrollaban en un palo de madera. Cuando la hoja

estaba lista, se procedía a escribir pintando en los papiros con un cálamo mojado en

tintas de varios colores.

El que quiera comprender la importancia que tuvo la contabilidad en Roma

durante el siglo IV antes de Cristo debe pasar por alto la Ley Paetelia Papiria,

promulgada en los años 428 a 441 (325-312 a.C.) de la fundación de Roma (753 A.C),

en la que el deudor, después de afirmar su insolvencia bajo juramento, tenía la

posibilidad de despojarse de todos sus bienes, salvando de este modo su libertad. En

esta ley se admitió la comprobación del nexum, escrita por el acreedor con

consentimiento del deudor en el Codex; bastaba esto para hacer nacer la obligación

civil como si hubiese habido realmente empleo de "per aes et libram" por medio del

cobre y la balanza (Gertz Manero, 1999: 31).

La Ley formaba parte de una importante reforma del régimen del impuesto y del

crédito, promovida por Cayo Licinio Estolón, con gran firmeza, tal como no se hallará en

268 

 

 

ningún otro futuro legislador, para aliviar los males del sistema económico de la época,

en que se hicieron decididos esfuerzos por remediar el conflicto social entre pobres

(plebeyos) y ricos (patricios), en especial con motivo de deudas, en que éstos, los

acreedores, cometían grandes abusos contra aquéllos, los deudores.

Los cambistas, a su vez, debían asentar las operaciones con sus clientes en

forma cronológica y día por día, siéndole obligatoria su exhibición a requerimientos del

cliente. Para sus operaciones matemáticas, los romanos utilizaban un ábaco, formados

por piedrecillas o bolitas de metal que llamaban calculus, de donde se derivó la palabra

"calcular".

Con lo expuesto resulta evidente que aun en las civilizaciones mas antiguas, se

vitalizaron con el arte de la escritura este nuevo elemento, que había sido imposible en

el mundo antiguo. A la caída del Imperio Romano sobreviene una época de

oscurantismo contable, situación que duró prácticamente hasta el Renacimiento.

Durante la Edad Media, la gestión comercial y, por consiguiente, el registro y

certificación de las operaciones mercantiles, experimentó un desarrollo trascendental

como producto de innovaciones realizadas por una de las más importante

organizaciones de la época: la Orden del Temple.

Según Hernández Esteve (2005)

Los templarios, a fin de poder autofinanciar sus operaciones guerreras en Tierra Santa y, posteriormente, en las numerosas prestaciones desarrolladas en toda Europa, dieron especial importancia a la administración financiera de sus inmensos recursos. Es así como al interior de esta Orden Militar de Caballería, surgió un complejo y moderno sistema bancario, totalmente desconocido hasta entonces, el cual incluía apertura de cuenta corrientes, consignaciones, préstamos con fianzas, un innovador sistema de transferencia nacional e internacional de fondos, letras de cambio, pensiones asistenciales, normalización de intereses comerciales, etc. La administración de los inmensos depósitos realizada por los templarios se ejecutaba bajo la estricta supervisión y control de una Junta de Caballeros de la Orden, órgano que ejercía un rol fiscalizador que aseguró la transparencia de sus operaciones otorgando total seguridad para los usuarios y cuentacorrentistas que confiaban sus fondos al Temple. Cada inversionista recibía tres veces al año un riguroso detalle de sus cuentas, estado contable que se realizaba gracias a que los frates encargados de la

269 

 

 

tesorería procedían a practicar una liquidación de cuentas trimestral, una especie de Balance General, que les permitía un ajuste permanente de los intereses ganados y deducidos. Esta práctica hizo que el Temple desarrollara un complejo sistema contable, con libros especialmente diseñados para el registro de aquellas transacciones, uno de los cuales fue denominado Caxa o Caja, cuyo libro principal se llevaba en el Temple de París(pp. 93-94).

Tras la extinción de la Orden del Temple, el registro contable continuó

desarrollándose gracias a los comerciantes de Florencia, Venecia, Milán y otros estados

de la península itálica. Es así como los Peruzzi, los Bordi, y los Alberti, mantuvieron un

notable sistema de registros contables secretos, constituidos por los libros de cuenta de

los socios, libros de los deudores y acreedores, libro de caja, inventarios, etc., los

cuales eran distinguidos mediante números y colores específicos; de este modo se

tenían los registros blancos, negros, rojos, verdes, etc., según fuera la materia que

contenían.

En la Edad Media, aunque el uso de los libros de de registro de comercio no era

obligatorio ni estaba normado o regulado, en la práctica se hizo corriente que éstos

fueran sellados y rubricados para dar mayor confiabilidad a los comerciantes. Sin

embargo, la técnica del registro contable y su enseñanza no estaban a nivel de una

postulación académica propiamente tal.

En este período, el Ricordanze se constituyó en una especie de agenda en el

que se anotaban hechos comerciales, familiares, políticos, etc., de modo que en sus

páginas aparecen mezcladas anotaciones de una compraventa, el matrimonio de un

hijo, el resultado de una batalla o cualquier otro acontecimiento que mereciera el interés

del comerciante.

Antes de tener forma contable, los primitivos libros llevados por los comerciantes

de la Edad Media, tenían la forma de un diario de acontecimientos ocurridos, en el que

se entremezclan hechos comerciales, familiares y políticos. La siguiente trascripción,

enfoca el asunto mas en el aspecto de la aplicación que en el de la teoría y

complementa la anterior, aun a consta de alguna repetición: la tomamos de

Contabilidad General” de Eliseo Miro, citado por Raúl Seoane (1964)

270 

 

 

Los primeros registros, se les llamaba “Ricordanze” y el comerciante anotaba allí tanto una operación de compras o de ventas, como el nacimiento de un hijo o el resultado de una batalla el hecho de que se mezclaran de tal modo los acontecimientos comerciales con los familiares, etc., esta de acuerdo con las costumbres de la época, en que no existía un distingo marcado entre los negocios y las demás actividades de la vida corriente.

Por el contrario los sucesos comerciales y familiares estaban íntimamente ligados, pues los negocios se conducían en familia y el mismo hogar era la oficina y centro de la actividad comercial. Por otra parte, los negocios de importancia no tenían el carácter de continuidad como en nuestros tiempos. Se fletaba un barco para un viaje comercial determinado y una vez finiquitado el viaje y liquidado el producto del mismo quedaba determinado el negocio hasta que se emprendiera otro.

De ahí la importancia que tenía para el comerciante los cambios políticos, las empresas militares, los temporales y otros hechos que se ver reflejándose los registro comerciales primitivos (p. 40).

La creación del libro Mayor es anterior a la creación del Diario, pues a los

registros previamente citados llamados “Ricordanze” no se le puede dar el nombre de

Diario sino que más bien forma una categoría en sí que los usos y costumbres

eliminados por transformación. Con todo forman ellos el punto de partida de la

contabilidad, pues al transformarse dieron origen a los primeros ejemplares del libro

mayor.

Según Seoane (1964), su evolución puede reconstruirse así:

Las anotaciones en orden cronológica de las operaciones comerciales realizadas presentaban, como es natural, el serio inconveniente de no reunir en el mismo lugar todas las operaciones de un mismo cliente o de un mismo proveedor, para su fase suma y revisión, sino que estando diseminadas por las distintas páginas del libro de acuerdo con su fecha, exigía una recorrida minuciosa de todos los asientos para poder separarlas, lo cual no era siempre como y práctico.

La solución obvia, dentro de los recursos y conocimientos de la época era determinar una página independiente para cada persona con quien se negociaba, y así se hizo. Este fue el principio rudimentario de la cuenta y el comienzo del libro mayor (Quaderno)

Naturalmente que al separar las operaciones en páginas distintas, de acuerdo con las personas de origen o destino, se perdía la ordenación

271 

 

 

cronológica pero no había otro remedio. Entre una cosa u otra, se opto por el mal de menor. De hecho, este cambio elimino también la anotación de sucesos ájenos al negocio circunscribiendo su función a las anotaciones del movimiento de valores u operaciones comerciales propiamente dichas.

La experiencia aprobó al poco tiempo que este cambio no constituía una satisfactoria resolución. Mientras se trataba de operaciones iguales (todos débitos o todos créditos) el nuevo sistema funcionaba bien, pero en cuanto se empezaba a entremezclar débitos y créditos, como es natural que fuera, se presentaba nuevamente el problema de separar unos de otros para sumarlos y llegar a un saldo. Esto origino la idea de la cuenta vertical, es decir, colocar en la parte superior de la hoja unas operaciones y en la parte inferior las otras.

En algunas partes se iniciaba la página con la operación que llegaba primero, debito o crédito, pero en otras se estableció que siempre el debito se anotaría arriba y el crédito abajo. En los primeros libros a partida doble hallados en Florencia, las cuentas están llevadas de esta manera. Antes de adoptarse la cuenta bilateral se ensayaron otros procedimientos como el de agrupar todos los débitos en las páginas de la primera mitad del libro y los créditos en las páginas de la segunda mitad. Esta serie de ensayos muestra como el hombre ha debido tantear en la oscuridad antes de poder encontrar el correcto sendero de las cosas en su marcha hacia el progreso.

Cabe notar que la primera aplicación del mayor fue con respecto a las cuentas corrientes, mucho antes que se crearan las cuentas impersonales que complementaron el mecanismo de la partida doble. Se han hallado libros (los de la compañía Datini en Pisa, año 1383) que tienen cuentas bilaterales para los deudores y acreedores mientras que las cuentas restantes de la contabilidad todavía están divididas verticalmente (pp. 40-41).

Al desaparecer el primitivo registro “Ricordanze” para ser trasformado en el

rudimentario libro Mayor, desapareció la ventaja que significaba la ordenación

cronológica de las operaciones, pues si bien era posible localizar cualquier operación

sabiendo el nombre de la persona o cuanta afectada, no era posible sin gran trabajo e

inseguridad conocer las operaciones de un día o de un periodo determinado, por estar

ellas diseminadas en las diferentes cuentas.

Retomamos otra cita de Seoane (1964)

Es evidente que donde el movimiento comercial iba tomando volumen apreciable, se hacia imperativo disponer de una notación cronológica de las

272 

 

 

operaciones habidas para todas las consultas, averiguaciones, aclaraciones, referencias necesarias en el trabajo y control, cotidianos.

Esta necesidad obligo ala creación del libro borrador “merodéale”, como se llamaba, donde se anotaba las operaciones por orden de concurrencia antes de su pase al mayor. Nótese que hasta aquí, las operaciones iban directamente al mayor, lo cual hacía de este un espacio de borrador-mayor, ya que no existía ningún otro medio previo.

El libro borrador o “Memorable”, se fue subdividiendo en algunos casos, por distintas razones. Por un lado se comercializaba en aquellos tiempos con muchas monedas diferentes, y uno de los movimientos de subdivisión del “Memorable” era separar las operaciones de cada clase de moneda en libros independientes. Otro motivo era separar los gastos domésticos y otros gastos menores, a fin de llevarlos a la mayor en una sola suma. Aquí vemos establecido ya en una época bien remota de la contabilidad, el principio de la subdivisión del libro, que no opera ciertamente un mal recurso, dado al problema (p.41)

La creación del “Memoriale” para llenar nuevamente la función del libro

“Ricordanze” que se había transformado en Mayor, y la creciente importancia que se iba

asignando a los libros comerciales, dio lugar a la creación del libro “Giornale” (diario a

fin de centralizar en el todas las operaciones, depuradas de errores o enmiendas y

redactadas en términos contables, es decir, con clara especificación del deudor y

acreedor para su fácil pase al “Quaderno” (mayor). Siguiendo a Seoane (1964)

El Diario más antiguo que ha podido ser encontrado, llevando las referencias correspondientes de los folios del mayor, indicación del perfeccionamiento alcanzado, data del año 1430 y es de una firma Andrea Barbarigo, de Venecia. Es realmente en Venecia donde se fue mejorando la experiencia de Génova y Florencia en materia de libros de contabilidad al punto que Italia se llegó a conocer al método de partida doble, “Sistema Veneciano” (p. 41).

Hasta aquí nada se había escrito sobre la teoría de la contabilidad, con acepción

de un breve comentario en un libro publicado en 1473 en Venecia por un tal Benedetto

Cotrugli Raugeo, que se llamaba ”Del Comercio Perfecto” y que tocaba muy

imperfectamente el tema. Al respecto, se infiere que Cotrugli se basó en la práctica

común de los comerciantes, quienes ya estaban operando privadamente con este

nuevo método, y en los textos utilizados en las escuelas de mercaderes de la época

para plasmar su obra. En la obra de Cotrugli se preconiza que todo comerciante debe

llevar tres libros:

273 

 

 

Il Quaderno (el Mayor con su índice), Il Giornale (el diario), Il Memoriale (el borrador).

Según el profesor checoslovaco Karl Peter Kheil (1902) citado por (Hernández,

1981). Cotrugli, establecía que del Borrador se deben transportar las partidas al libro

Diario para luego pasar del Diario al Mayor; además señala que se debe registrar en el

Diario todo el capital y que al fin de cada año se debe compilar del libro Mayor un

bilancione (balance), y que todas las cuentas de ganancias o pérdidas se deben pasar a

la cuenta del capital. La exposición de Benedetto Cotrugli, anterior a la de Pacioli en la

redacción, 1458, aunque no en la impresión, 1573, pero en cualquier caso, mucho más

breve y rudimentaria que la de éste en lo referente a la contabilidad por partida doble,

se presentó asimismo en un contexto muy amplio. Pero no era de tipo matemático, sino

de consideraciones sobre como debía configurarse la vida profesional y familiar de un

gran mercader.

Hacia falta consolidar y explicar las conquistas hechas en la contabilidad,

puntualizando y complementando los procedimientos, y esta labor la ejecuto un Monje

Franciscano, Fray Luca Paciolo, en un libro publicado en Venecia en el año 1494 que

trataba matemáticamente y que incluía un sustancial tratado de contabilidad bajo el

titulo “Tractatus XI, Particulares de Computis et Scripturis”.

El hecho de que Paciolo fuera un monje, alejado por sus hábitos de las

actividades mercantiles y dado que su libro trata tan adecuadamente del tema,

mostrando un conocimiento cabal de los problemas de Contabilidad Comercial y

exponiendo una solución tan ajustada a la practica, a motivado la suposición de que

Paciolo no escribió realmente el libro sino que alguien quizá un ex tenedor del libro o ex

comerciante plegado a la orden lo escribió para él. Pero esta suposición no parece

cierta por que Paciolo era un hombre ilustre de la época, profesor de matemáticas y

teología y secretario de Cardenales. No es verosímil que un hombre de su condición

firmara un trabajo ajeno teniendo tantos merecimientos propios.

274 

 

 

Mas bien la explicación de su profundo conocimiento de la materia puede estar

en el lecho de que las ordenes religiosas de la época practicaban también el comercio,

y posiblemente Paciolo había llevado solo personalmente la contabilidad del convento a

que pertenecía, aprovechando la experiencia de unos años vividos en Venecia donde

trabajo algún tiempo de la casa de comercio de unos familiares.

Que Paciolo no fue el creador del sistema está demostrado no solo por la

anterioridad de los libros a partida doble encontrados sino porque el mismo al

comienzo de su libro dice: “Este tratado adopta el sistema usado en Venecia...” Pero no

hay duda de que su contribución a la difusión de la Contabilidad es histórica porque su

libro reúne la estructura completa de la contabilidad por Partida Doble, no solo con

explicación de los libros necesarios sino también con una exposición muy avanzada de

procedimientos tal punto que aun hoy es dable encontrar contabilidades llevadas

exactamente de acuerdo con la forma preconizada por Paciolo en lo cual no se sabe si

admirar más su espíritus vidente al preparar un trabajo muy adelantado a su época o el

espíritus conservador de quienes aun hoy siguen con el uso de métodos dejados tan

atrás por la marcha del progreso.

En su tratado, Paciolo aconseja los cuatro libros básicos de la contabilidad: La

primera se refiere al “Inventario” y la segunda a la técnica requerida para el Memorial, el

Diario y el Mayor y se denomina “Disposición”.

En la primera parte, o sea la referente al “Inventario” Paciolo señala que cuando

se desee llevar a cabo un negocio en forma correcta, se debe, en primer lugar, ser un

buen tenedor de libros y contador y , por ultimo ; tener un buen sistema de contabilidad

“pero (como se sabe) tres cosas son necesarias al máximo para quien quiera con la

debida diligencia comercial (mercanteres) de ellas la primera es la pecunia numeraria

(numerata) y mediante créditos fielmente observado… la segunda… ser buen contador

y ágil computista… la tercera disponer debidamente su negocio, a fin de que, con

brevedad y en forma definida, puede tener noticia… “. Posteriormente señala que el fin

de todo hombre de empresa es obtener una utilidad satisfactoria. (Lícita y adecuada

ganancia), para ello, el comerciante debe primero preparar su inventario. (“lo primero

275 

 

 

que debe hacer es un diligente inventario… “(Berni y Cárdenas, ob.cit). El inventario

debe incluir la fecha en que fue tomado, el lugar en que se llevo a cabo y mostrar el

nombre del propietario. Observa que el inventario se debe terminar en la misma fecha

en que se inicia, lo cual demuestra que esta consciente de la tentaciones de cometer

errores, que han existido desde que el hombre fue creado. Después de que el inventario

se haya terminado, indica debe ser colocado en una caja o cofre para mantenerlo

seguro.

Queda absolutamente claro el hecho inusitado de que un Fraile Franciscano se

interese en que los aspectos de la propiedad y los derechos legales en los negocios

queden claramente mostrados. Paciolo se interesa en seguida por todos los detalles

que implica un inventario. Dice que debe registrarse primero el efectivo y los valores

que se posean, que puedan ser fácilmente extraviados. Las prendas de vestir, el

manejo de casa y otros bienes que pertenezcan al propietario; posteriormente, el

efectivo depositado con los banqueros, así como las monedas (dinero) que se les

adeuden y, por último, un registro de todas las deudas.

Al llegar a este punto, Paciolo inicia la segunda parte de su tratado, al que

denomina “Disposición”. En ella se refiere al Memorial al Diario y al Mayor. El Memorial

era en realidad lo que actualmente se conoce como Libro del Día (o “Borrador”), en el

que se registra en secuencia cronológica las transacciones mercantiles en la forma en

que se llevaron a cabo. Para llevar el registro de las diferentes monedas utilizadas

durante el siglo XV, era necesario que se redujeran a un común denominador, antes de

registrarlas en el Diario. Dicha operaciones se registraban en el “Memorial”.

Validación oficial y asientos en los libros. Paciolo nos concede la oportunidad de

ver las salvaguardas que se utilizaban para validar los asientos de un libro mercantil.

Era costumbre que antes de que se corriera ningún asiento, el comerciante presentara

sus libros al Cónsul de la ciudad en la que estaba operando. El comerciante debía

informar a este representante del gobierno que esos libros le pertenecían y que

deseaba usarlos en la forma correcta y adecuada en su negocio; que intentaba registrar

en los libros monedas específicas de uso corriente y que le proporcionaría al cónsul

276 

 

 

cualquier información que solicitara. Un registro de todo lo anterior debería ser

preparado por el Estado, después de lo cual el empleado de la oficina debería escribir

en la primera página del libro del comerciante antes dicho, y posteriormente daba

testimonio de su autenticidad, autentificando los libros con el sello del Estado. Debe

mencionarse que en esta época, al igual que en los siglos anteriores, sólo proceder a

citarlo a juicio. En la época de Paciolo los comerciantes honrados llevaban un solo

juego de libros; pero “los que tenían otras intenciones” llevaban dos juegos de libros,

uno de ellos para mostrarlo al comprador y el otro para el vencedor… Existen pruebas

de que este fraude aún se comete por los sujetos grabados por impuestos, para evitar

su pago.

Al terminar las instrucciones referentes al Memorial, Paciolo señala

detalladamente los detalles que se refieren a la compra o venta de artículos. No sólo se

registraba el nombre del comprador o vendedor, así como la descripción de los artículos

con su peso, tamaño o medida y precio, compraban en efectivo, a plazo o se “trocaban”.

Siempre que se recibía o entregaba efectivo, el registro debería mostrar el tipo de

moneda y su valor convertido, lo que encaminaba adecuadamente hacía el Diario. Al

llegar a este punto, Paciolo dice que no deben correrse asientos en el Diario si no se

han registrado previamente en el Memorial.

El Diario. La alta consideración que le merecía a Paciolo la privacidad o secreto

del inventario, también se le otorga al contenido del Diario. Considerando que le había

más formalidad en la preparación de los asientos del Diario que la que se daba a los del

Memorial (o borrador) se recomendaba que los asientos del Diario fueran breves por

completos. Los asientos del Diario se insertaban bajo la fecha correspondiente, que

aparecía en la parte central de la página y no en uno de los lados, como sucedía en los

asientos del Mayor

Para tener un término o indicador que señalara un renglón de cargo y otro de

abono, Paciolo expresa que la expresión “per” en el Diario debería utilizarse para

señalar una transacción de cargo y la letra “A”, para denotar un crédito.

277 

 

 

Es interesante observar que Paciolo estaba muy bien enterado con los atributos

económicos de los activos. Diferenciaba entre el efectivo y capital; el manejo de efectivo

era dinero, mientras que el capital era “todo lo que se poseía”. Aunque diera esa

impresión, no se inclinaba a considerar al efectivo como transacción crediticia. Paciolo

orientaba al contador a que buscara errores. Para verificar el hecho de que los

renglones o conceptos del Memorial habían sido traspasados al Diario, recomendaba

que se trazara una línea diagonal de derecha a izquierda en cada renglón, o en la

primera letra de cada asiento del Memorial. (El Memorial) al cual se le llama algunas

veces “Memorándum”, o “recordatorio” tiene una larga historia en la evolución de los

registros y sistemas de contabilidad (ob.cit),

El Mayor. Según Berni y Cárdenas (1962), Paciolo señalaba instrucciones

precisas para operar el Mayor- se inclinaba por un índice alfabético en el que se pusiera

el nombre de cada cuenta deudora y acreedora y que se registrara mostrando la página

correspondiente del Mayor para cada cuenta. Las operaciones que aparecían en el

Diario siempre se traspasaban al Mayor.

A Paciolo no se le pasaba por alto la incomodidad de los números romanos en

relación con la contabilidad; pero se inclinaba por su uso por el único hecho de que

“eran muy estéticos”. En el Mayor encontramos la fecha en números romanos en la

parte superior de cada cuenta, en el margen derecho o en el izquierdo.

Como el efectivo era lo primero que se asentaba en el inventario, se traspasaba

debidamente al Mayor. Este renglón se transfería del Diario al Mayor, cargando a caja y

abonado a la cuenta del capital del propietario por la cantidad equivalente. Como había

muchas transacciones, tanto en la cuenta de caja como en la del capital del propietario,

Paciolo señalaba que las cuentas deudoras deberían aparecer en la parte izquierda del

Mayor y que las acreedoras deberían estar en el lado derecho.

Para que se supiera si los asientos del Diario habían sido traspasados al Mayor,

se recomendaban que después de haber traspasado un cargo del Diario al Mayor,

debía trazarse inmediatamente una línea izquierda a derecha sobre el asiento del

Diario; pero cuando se tratara de un abono d la línea debería trazarse de derecha a

278 

 

 

izquierda sobre el asiento del Diario. Además, era obligatorio indicaren el margen del

Diario, al lado de cada asiento, el número de la página del Mayor en el cual se había

traspasado el cargo, e inmediatamente debajo de este número pero sin ninguna línea

divisoria, mostrar la página del Mayor de la cual se había tomado el abono.

Cada anotación de cargo o abono en el Mayor, se incluía en el renglón final del

asiento, mostrando el número de la página de la cuenta a que pertenecía la anotación

de la contracuenta. Paciolo parecía estar satisfecho si los saldos deudores del Mayor

eran iguales a los saldos acreedores; en ese caso, el Mayor debía cerrarse.

Pero Paciolo no sólo tenía experiencia práctica, sino que también tenía

conocimiento de la vida, lo cual lo llevó a instruir a sus estudiantes a ahorrar tiempo

siempre que fuera posible. El sostiene que no había necesidad de repetir con detalle los

asientos que aparecían en el Inventario y en el Mayor, cuando su base o antecedente

estaba registrado en el Mayor. Los asientos del Mayor debían ser breves.

La cuenta de mercancías o artículos (mercaderías) se trata también con mucho

detalle. Se debería cargar la cuenta específica de mercancías al iniciarse las

actividades del comerciante, y abonarse al capital del propietario por la misma cantidad.

En lo que se refiere a personas y sociedades, aún seguimos este sistema con la misma

precisión.

El tratamiento de las cuentas con los corredores y las oficinas públicas, también

fue indicado por Paciolo. Las instrucciones cómo registrar las compras y las ventas,

también se señalaba con detalle. En lo referente a las compras, debía cargarse las

cuentas de “mercaderías” y abonarse la cuenta del vendedor. Al proceder el pago de

tales artículos, se debía cargar la cuenta del vendedor y el abono correspondiente se

haría en todo o en parte a caja, mercaderías o letras de cambio, dependiendo de la

forma de pago utilizada. Paciolo utilizaba la expresión “letras de cambio” para indicar

documentos por pagar. Si la letra había sido girada por un acreedor y posteriormente

era pagada, la cuenta de “letras” debía cargarse, la cuenta de caja o cuenta de

“banqueros” debía abonarse por una cantidad igual.

279 

 

 

Las instrucciones sobre los aspectos de las ventas son muy semejantes a las

que se refieren a las compras.

El trueque era muy común en la época de Paciolo. Por este motivo, da

instrucciones específicas sobre la forma de proceder en dichas transacciones. Por

ejemplo, cuando un comerciante tuviera un excedente de jengibre y cargar su cuenta de

azúcar, debería abonar su cuenta de jengibre y cargar su cuenta de azúcar, suponiendo

que el valor de cada artículo fuera el mismo. Los detalles referentes a esta transacción

deberían asentarse en el Diario y el Memorial o Borrador. En vista de la importancia de

llevar a cabo operaciones mercantiles por medio de consorcios o sociedades al final del

siglo XV, Paciolo señalo los principios y formuló los asientos de un consorcio, los cuales

aún se utilizan.

Paciolo da instrucciones específicas en su tratado para proceder a formar una

sociedad haciendo referencia particular a la contribución de capital de los socios. Ya

fuera que en un socio apartar efectivo, propiedades o cuentas por cobrar, dichas

aportaciones se cargaban por el valor de sus contribuciones y se abonaba a la cuenta

de capital, por la misma cantidad.

La cuenta de “gastos misceláneos”, tenía también su contrapartida en la época

de Paciolo, en la que se denominaba “Cuentas de Gastos Mercantiles”. Hace años no

era recomendable tal y como es actualmente, que cada partida especifica de gastos

dispusieran de una cuenta. Un ejemplo puede mencionarse, en el que cochero, los

porteros y los que cargaban y descargaban un envió especifico, no tenia segregados

sus cargos y aplicados contra cada Articulo enviado. Tales cargos deberían registrarse

en la “Cuenta de Gastos Mercantiles”, y esta se destinaba indudablemente a varios

envíos.

La importancia de los artículos que componían el menaje de casa del

comerciante, estaba clara en la mente del mismo, y con frecuencia el retiraba de dicho

artículos ciertas cantidades para venderlo en su tienda. Consecuentemente no era raro

encontrar a un comerciante que llevara un juego de libros para su casa y otro para su

280 

 

 

tienda. En los libros domestico el debería cargar a la tienda y abonar a ala cuenta de

mercadería el valor de los artículos trasladados a la tienda.

Paciolo nos enseña que la mejor práctica cuando se entregaba el dinero en

depósito a un banquero, es exigir un recibo. Esto, por los cambios que podrían surgir

dentro del personal de la casa bancaria. Con el recibo se podía retirar sin demora lo que

se había depositado al banquero; en otra forma el examen de los registros bancarios,

(que no siempre se llevaban en forma adecuada), retrasaría innecesariamente la

entrega y causaría perdidas al comerciante.

Un asiento semejante al que se hacia en la época de Paciolo cuando se

depositaba dinero con un banquero, es el que actualmente existe o se utiliza, a saber;

se carga al banquero lo que se le entregó, y que se retire o abone a la cuenta de

efectivo, alhajas u otra propiedad personal. Tales asientos se invertían cuando se

hacían retiros que afectaban estos renglones. Siempre que se hacían gastos

extraordinarios o que se recibían ingresos extraordinarios en relación con aspectos

personales, se registraban en la cuenta de capital.

Paciolo señaló con todo detalle el procedimiento contable que debe seguirse al

realizar un viaje de negocios. Sus instrucciones son prácticamente las mismas que aún

seguimos en la actualidad. El viajero ve su cuenta cargada por el efectivo que le ha sido

entregado y por el valor de los artículos que se lleva. La cuenta de caja y la cuenta de

mercancía, consecuentemente, se abonarían por las entregas hechas al viajero. Al

volver de su viaje, él regresaba los artículos que no había vendido y también entregaba

los artículos que había adquirido, así como el remanente de fondos y las cuentas de

gastos. Se suponía que todas estas partidas equilibraban las cantidades que se habían

cargado originalmente a su cuenta. La cuenta del viajero se abonaba y las cuentas de

caja y mercancías se cargaba de acuerdo con lo que regresaba. Con esto se saldaba la

cuenta del viajero.

La importancia de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias (o Ganancias y Pérdidas)

no solo fue comprendida, sino utilizada por Paciolo. (Paciolo la llama “Provecho o

Daños”, o “utilidad y Daños”. (ob.cit), Su práctica terminaba con el cierre de las cuentas

281 

 

 

en las Cuentas de Pérdidas y Ganancias. El llevaba a cabo esto último cargando a la

Cuenta de Pérdidas y Ganancias por la misma cantidad que aparecía como saldo

deudor en cualquier cuenta y abonando a dicha cuenta la misma suma. En igual forma,

abonaba a Pérdidas y Ganancias y cargaba las cuentas de Pérdidas y Ganancias. Por

ultimo la Cuenta de Pérdidas y Ganancias se cerraba por la Cuenta Capital.

Los comerciantes no siempre cerraban sus libros al finalizar el año aunque en la

época de Paciolo esa práctica era muy socorrida. Para distinguir los asientos del nuevo

año sólo necesitaba asentar la fecha de dicho año en el margen y hacer lo mismo que

se había venido haciendo antes.

Además de las instrucciones que señalaba Paciolo, con frecuencia daba

orientaciones en relación a las prácticas mercantiles. Por ejemplo, se aconsejaba que

cuando a un comerciante se le solicitara un resumen o extracto de la cuenta de un

cliente, el comerciante debiera tomar una hoja de papel, enlistar todos los cargos en la

parte izquierda y los abonos en la parte derecha; señalando las fechas respectivas y

otros detalles. Paciolo instaba a que cada anotación en el resumen se comprobara con

el Memorial y con el Diario, así como los documentos que habían originado la

operación. En esa forma se veía que no sólo debería verificar la cuenta del Mayor, sino

que no debería haber ningún error en el resumen.

Corrección de errores. Los errores comunes que actualmente comenten los

contadores, obviamente también existían con todas las molestias implícitas en la época

de Paciolo. Para corregir dichos errores, él señalaba que la cuenta que habían sido

indebidamente cargada fuera abonada y que se cargara a la cuenta correcta. Sin

embargo, el asiento para llevar a cabo este cambio no debería pasar a través del Diario,

sino que se llevaba al Mayor. Al finalizar el año, cuando se cerraba los libros era

necesario que el comerciante quedara satisfecho de que los asientos del Diario habían

sido traspasados al Mayor. Para ello, el comerciante debería poner una marca o

anotación en el reglón revisado, y después de averiguar que la cantidad en cuestión

estaba de acuerdo con la suma que se señalaba en el Mayor, debía colocar una señal

en reglón del Mayor.

282 

 

 

Si todos los asientos del Diario y del Mayor se comprobaran y se equilibraban, se

consideraba que los libros podían cerrarse. Si los libros no se equilibran o balanceaba,

se debía procederse a revisarlos hasta que se localizara el reglón o reglones

desequilibrados.

La práctica general en Italia en el siglo XV en relación con los aspectos

contables, era tener un juego nuevo de libros abiertos cada año, con una marca o señal

distintiva, como una cruz o una letra. Cualquier operación mercantil que se llevara a

cabo cuando los libros se estaban cerrando deberían registrarse en los libros del año

siguiente. Como en esa época no se reconocían los ajustes por acumulaciones,

depreciaciones y consideraciones semejantes, los libros de contabilidad d los

comerciantes del siglo XV no siempre reflejaban la verdadera situación mercantil del

comerciante.

Hemos visto antes el método de pasar o transferir una cuenta de Mayor de una

página a otra; el mismo procedimiento se usaba para cerrar y saldar los libros. Al

finalizar el año, se acostumbra traspasar las cuentas de caja, propiedades, cuentas por

cobrar y cuentas semejantes, del Mayor antiguo al nuevo. Dicho traspaso no se

registraban en el Diario. Las cuentas de gastos se cancelaban por la cuentas de

Pérdidas y Ganancias, la cual, a su vez, se traspasaba a través del Diario. Esto era con

el objeto de enlistar todas las cuentas, tanto las de saldo deudores como las de saldo

acreedores, si los totales de dicha cuentas eran iguales, podría considerarse que un

libro estaba balanceados y cerrados.

Las anotaciones contables han de escribirse en libros apropiados; pero es

indispensable interpretar ampliamente el concepto de «libro de contabilidad» como

conjunto de hojas especialmente destinado a contener una determinada clase de

anotaciones. Desde luego convendrá que estén convenientemente encuadernados,

aunque esta condición, si bien es necesaria a los efectos de la práctica, no puede

decirse lo mismo en el aspecto teórico. Cuando las leyes imponen una determinada

forma de encuadernación no ha lugar a discusión posible. No hay, científicamente,

ninguna forma de rayado especial. El «libro» no pierde su carácter aun cuando .sus

hojas estén completamente en blanco, sin rayados verticales ni aun horizontales. Los

283 

 

 

rayados en los libros son muy posteriores a 1450, año en que se inventó la imprenta.

Parece que el libro rayado más antiguo que se conoce es uno existente en la «National

Library of Scotland», en Edimburgo, del año 1697, y aun el rayado es a mano. Hemos

de apresuramos a manifestar que entendemos muy conveniente la práctica del rayado

mecánico. Lo único que nos interesa hacer notar es que este detalle no es fundamental.

En los tiempos anteriores a Paciolo, el libro Mayor era, por lo general, el único

que se llevaba. El libro Diario, que empezó siendo una especie de borrador, vino des-

pués. La disposición actual del Mayor es la de destinar un folio, que puede ocupar una

sola página o bien dos, a cada cuenta, escribiendo las cantidades deudoras en la parte

lateral de la izquierda y las acreedoras a la derecha. Esta disposición, ya secular, de

derecha e izquierda, es puramente convencional. No es consubstancial con ninguna

doctrina.

Podría Modificarse invirtiendo los términos (como proponía Enrique Schreiber,

llamado Grammateus, en 1513, y también Jerónimo Cardano, en 1539), esto es,

poniendo los deudores a la derecha y los acreedores a la izquierda. Pero no sería

razonable alterar arbitrariamente una disposición por todos aceptada desde hace siglos.

Las partidas deudoras y acreedoras podrían también disponerse en forma vertical, unas

debajo de las otras, sumándolas o restándolas según tuvieran igualo distinta califica-

ción, con lo cual la cuenta siempre presentaría el saldo, o destinar una columna

especial para los saldos, en forma análoga a la adoptada por los Bancos en sus

cuentas corrientes de clientes

En el Mayor, en que se desarrolla una contabilidad por Presupuesto, es frecuente

destinar la parte superior del folio de la cuenta (cuatro o cinco líneas solamente) para

escribir los importes de la partida inicial de la consignación (de ingresos o gastos) y

para las posibles y eventuales transferencias o nuevas consignaciones. El resto del folio

queda para escribir las partidas que corresponden a la ejecución del Presupuesto.

Asientos en el Diario. Ya hemos explicado anteriormente que, cronológicamente,

el libro Diario es posterior al Mayor. En las primeras épocas, cada asiento se redactaba

como una nota de texto compacto, sin separaciones, sin distinguir adecuadamente los

284 

 

 

títulos de las cuentas, y aun las cantidades quedaban como. «Sumergidas» dentro de la

total redacción. Después fue adaptándose la práctica de empezar el asiento

mencionando las cuentas y terminar con la indicación de las cantidades al final.

Constituyó un nuevo perfeccionamiento destinar un espacio en la parte lateral derecha

para escribir las cantidades, las cuales era suficiente escribir una sola vez, puesto que

entonces todos los asientos eran de «tal a tal», esto es, de una sola cuenta deudora y

una sola cuenta acreedora. No era raro encontrar en el Diario, entre los asientos de las

operaciones mercantiles, otros «asientos» en que se hacían constar hechos puramente

personales, tales como: el nacimiento de un hijo, el matrimonio de otro. Por

consiguiente, sin faltar al «clasicismo», podemos, en nuestros días, redactar en el Diario

asientos sin cantidades, limitados a consignar «hechos contables» que, de momento,

no producen cargo ni abono en cuenta alguna.

Vázquez y Bongianino (2008): En el tratado de Paciolo, los asientos del Diario

ya presentan partes distintas a saber: la cabecera, constituida por los títulos de las

cuentas, el texto o explicación, y la cantidad al margen lateral derecho. En Paciolo, la

redacción de la cabecera de los asientos se presenta según el siguiente tipo: Por Caja

a Capital

Un tratadista posterior, Alvise Casanova, en 1558, la presenta así:

Caja por Capital

Posteriormente, Simón Crisóforo, en 1609, usa la forma (que ha perdurado hasta

hoy) de:

Caja a Capital

Ludovico Flori, en 1617, fue el primer autor italiano que presentó asientos de

Diario conteniendo más de una cuenta deudora o acreedora. Estos asientos (que ahora

llamamos de compuestos, de varios a tal, de varios a varios, etc.) se denominaron

entonces asientos «complejos» y también «colectivos».

Parece que el primer autor que los formuló fue el Bávaro Valentín Mennher de

Kampten, en 1550, en una obra publicada, en francés, en Amberes. Esta clase de

285 

 

 

asientos fue reproducida en 1607 por el flamenco Simón Stevin (1548-1620), y de éste

la tomó Ludovico Flori.

La presencia en un mismo asiento de varias cuentas deudoras o acreedoras

exigía separar las cantidades que a cada clase correspondían. La práctica de destinar

en el Diario la parte lateral izquierda para las cantidades deudoras y la parte lateral de-

recha o para las acreedoras tuvo su origen en el Diario ideado por Edward Thomas

Jones. También es frecuente, especialmente en el extranjero, que las dos columnas

para cantidades deudoras y acreedoras se encuentren ambas o en la parte lateral

derecha, con la conveniente separación. La costumbre de numerar correlativamente o

los asientos del Diario parece que fue enunciada por primera vez por Juan Antonio

Moschetti en su obra Dell'Universal Trattato di libri doppi, publicado en 1610 en

Venecia.

Matthieu De la Porte, en 1685 tiene el mérito de haber intentado una clasificación

racional de las cuentas, atendiendo a su sujeto. Distingue así, tres grupos de cuentas:

las cuentas "del jefe" (Capital, Pérdidas y Ganancias, etc.), las cuentas "de efectos

efectivos" (Caja, Mercaderías, Pagarés etc.) y, finalmente, las cuentas "de

corresponsales". Otra peculiaridad del libro de De la Porte; el paso directo de los

asientos de los libros auxiliares al Mayor. Hasta finales del siglo XVII era costumbre

abrir una cuenta en el Mayor para cada acreedor o deudor; uno de los esfuerzos

simplificadores de De la Porte consistió en la recomendación de abrir solamente una

cuenta de Diversos deudores y otra de Diversos acreedores. (Vázquez y Bongianino,

2008)

Desde Paciolo se ha procurado que e la redacción de los asientos del Diario se

distingan perfectamente los títulos de las cuentas ya poniéndolas en cabecera

separada, ya escribiéndolas en caracteres más gruesos. Algunos contables llegan a

escribirlos en tinta de otro color, lo cual estimamos excesivo e inútilmente más

entretenido.

286 

 

 

Libros de Uso Específico (según el Código de Comercio vigente).

A continuación se destacará algunas de las normas inherentes a la contabilidad

(Garay, 2001), establecidas en el PARÁGRAFO 3º del Código de Comercio Venezolano

relacionados con la Contabilidad Mercantil.

Idioma Castellano:

Artículo 32. Todo comerciante debe llevar en idioma castellano su

contabilidad, la cual comprenderá, obligatoriamente, el Libro Diario, el Libro Mayor

y el de Inventarios. Podrá llevar, además, todos los libros auxiliares que estimare

conveniente par el mayor orden y claridad de sus operaciones.

Artículo 33. - El Libro Diario y el de Inventarios no pueden ponerse en uso

sin que hayan sido previamente presentados al Tribunal o Registrador Mercantil,

en los lugares donde los haya, o al Juez ordinario de la mayor categoría en la

localidad donde no existan aquellos funcionarios, a fin de poner en primer folio de

cada libro nota de los que éste tuviere, fechada y firmada por el Juez y su

Secretario o por el Registrador Mercantil. Se estampará en todas las demás hojas

el Sello de la oficina.

Diario:

Artículo 34. - En el Libro Diario se asentarán, día por día, las operaciones

que haga el comerciante, de modo que cada partida exprese claramente quién es

el acreedor y quién es el deudor, en la negociación a que se refiere, o se

resumirán mensualmente, por lo menos, los totales de esas operaciones siempre

que, en este caso, se conserven todos los documentos que permitan comprobar

todas las operaciones, día por día.

Ejercicio anual e inventario:

Artículo 35. - Todo comerciante, al comenzar su giro y al fin de cada año,

hará en el libro de inventarios una descripción estimatoria de todos sus bienes,

287 

 

 

tanto muebles como inmuebles y de todos sus créditos, activos y pasivos,

vinculados o no a su comercio.

El inventario debe cerrarse con el balance y la cuenta de ganancias y

pérdidas; ésta debe demostrar con evidencia y verdad los beneficios obtenidos,

así como cualesquiera otras obligaciones contraídas bajo condición suspensiva

con la anotación de la respectiva contrapartida.

Los inventarios serán firmados por todos los interesados en el

establecimiento del comercio que se hallen presentes en su formación.

Actos prohibidos:

Articulo 36.-se prohíbe a los comerciantes:

1º.-Alterar en los asientos el orden y la fecha de las operaciones descritas

2º.-Dejar blancos en el cuerpo de los asientos o a continuación de ellos.

3º.-Poner asientos al margen y hacer interlineaciones raspaduras o enmendaduras.

4º.-Borrar los asientos o partes de ellos.

5º.-Arrancar hojas, alterar la encuadernación o foliatura y mutilar alguna parte de los libros.

Salvar errores:

Articulo 37. – Los errores y omisiones que se cometieron al formar un

asiento se salvara en otro distinto, en la fecha en que se notare la falta.

Prueba de los asientos:

Artículo 38. - Los libros llevados con arreglo a los artículos anteriores

podrán hacer prueba entre comerciantes por hechos de comercio. Respecto a otra

persona que no fuere comerciante, los asientos de los libros sólo harán fe contra

288 

 

 

su dueño; pero la otra parte no podrán aceptar lo favorable sin admitir también lo

adverso que ellos contengan.

Libros auxiliares: valor probatorio

Articulo 39.- Para que los libros auxiliares de contabilidad, llevados por los

comerciantes, puedan ser aprovechados en juicio por estos, han de reunir todos

los requisitos que se prescriben con respecto de los libros necesarios.

Investigaciones, prohibidas:

Articulo 40.- No se podrá hacer pesquisa de oficio por Tribunal ni autoridad

alguna, para inquirir si los comerciantes llevan o no libros, o si estos están o no

arreglados a las prescripciones de este Código.

Inspecciones de la contabilidad: prohibidas:

Articulo 41.- Tampoco podrá acordase de oficio ni a instancia de parte, la

manifestación y examen general de los libros de comercio, sino en los casos de

sucesión universal, comunidad de bienes, liquidación de sociedades legales o

convencionales y quiebra o atraso.

Examen de los libros por el Juez; limitaciones:

Articulo 42.- En el curso de una causa podrá el Juez ordenar, aun de oficio,

la presentación de los libros de comercio, solo para el examen y compulsa de los

que tenga relación con la cuestión que se ventila, lo cual deberá designarse previa

y determinante mente; empero no podrá obligarse al comerciante a trasladar sus

libros fuera de su oficina mercantil, pudiendo someterse el examen o compulsa, a

Juez del lugar donde se llevaren los libros.

Fuerza probatoria de los libros:

289 

 

 

Articulo 43.-Si uno de los litigantes ofrece estar y pasar por lo que constare

de los libros de su contador, y éste se niega a exhibirlos sin causa suficiente a un

juicio de tribunal de Comercio, el tribunal podrá deferir el juramento a la otra parte,

o decidir la controversia por lo que resulte de los libros de éste, si fuere

comerciante y aquellos estuvieran llevados en debida forma.

Conservación de los libros; 10 años:

Artículo 44.-Los libros y sus comprobantes deben ser conservados durante

diez años, a partir del último asiento de cada libro. La correspondencia recibida y

las copias de las carteas remitidas, serán clasificadas y conservadas durante diez

años.

12. Teoría de la Partida Doble (Cargo y Abono).

El tema de la naturaleza y orígenes de la contabilidad por partida doble ha sido

una de las cuestiones más debatidas y estudiadas desde los inicios del interés por

conocer la historia de la disciplina, allá por las postrimerías del siglo XIX, hasta bien

entrado el último tercio del siglo XX. Todavía hoy se siguen produciendo algunos

trabajos sobre el tema, a pesar de que la hegemonía del mundo anglosajón en materia

histórico-contable y la aparición en su seno de la "nueva historia de la contabilidad", con

su predilección por la utilización de planteamientos y teorías sociológicas para explicar

los acontecimientos, ha contribuido a quitar actualidad y prestigio a este tipo de

investigaciones de marcado carácter técnico, en las que dado el escaso desarrollo

económico de la época estudiada resulta difícil encontrar a los hechos y a su evolución

las motivaciones de búsqueda de dominio, explotación y disciplinamiento social tan en

boga hoy día, aunque realmente no dejarían de estar presentes y coactuar de una

forma u otra en buena parte de los casos, pues el deseo de autoafirmación, que se

traduce normalmente en una merma de la posición relativa de las personas del entorno,

es connatural en el género humano y no sólo desde que se descubrió la lucha de

clases.

290 

 

 

En cierto sentido, es una pena que la discusión sobre la naturaleza y los

orígenes de la partida doble haya perdido actualidad, porque, a pesar de lo mucho que

se ha escrito y discutido sobre esta cuestión, lo cierto es que no se ha llegado todavía a

ninguna conclusión precisa y terminante. Falta para ello, en primer lugar, una definición

clara y terminante de la naturaleza de la partida doble, con enunciación de los requisitos

que debe necesariamente cumplir: careciendo de esta definición y de esta enunciación,

es claro que la cuestión de sus orígenes resulta inconcreta e indeterminada

A este respecto, citado por Hernández (2005) en su Articulo “Reflexiones sobre

la naturaleza y los orígenes de la contabilidad por partida doble” ha intentado reflejar

algunas preocupaciones personales en relación con la naturaleza y los orígenes de la

contabilidad por partida doble. Se trata obviamente de reflexiones y opiniones

subjetivas, que en su conjunto expresan el convencimiento de que sería conveniente

retomar esta cuestión y proceder a una reconsideración de la misma con el objeto de

revisar algunos de sus postulados y, sobre todo, el tema de la fecha de la aparición de

la partida doble. No se me oculta la seria dificultad de que los estudiosos de la materia

se avengan a revisar y, eventualmente, a modificar algunas de las nociones vigentes

durante tantos años, pero, sea lo que fuere, cree que existe una evidente necesidad de

clarificar y conciliar algunos puntos a este respecto.

Hernández (2005) señala que una de las definiciones más completas, solventes

y aceptadas de la contabilidad por partida doble fue la formulada por el francés

Raymond de Roover en su conocido artículo "Aux origines d’une technique

intellectuelle. La formation et l’expansion de la comptabilité à partie double", publicado

en el volumen IX, año 1937, de Annales d'Histoire Economique et Sociale.

Este artículo marcó el comienzo de una nueva etapa en el estudio de la historia

de la contabilidad, constituyendo la primera aproximación científica a esta disciplina. No

es casualidad que dicho trabajo apareciera en la innovadora revista de Marc Bloch y

Lucien Febvre, creada en 1929, que vino a revolucionar el objeto de estudio y la forma

de entender la historia económica y social, hasta el punto de que el enfoque

propugnado por los Annales fue llamado por su promotores "la nouvelle histoire", en un

291 

 

 

anticipo de más de cincuenta años a lo que luego habría de suceder, en un campo más

restringido, con la "nueva historia de la contabilidad".

Para de Roover (1937) citado por Hernández (2005):

"la contabilidad por partida doble debe su nombre al hecho de que cada asiento del Diario da lugar a la inscripción de dos partidas o asientos en el libro Mayor, una de ellas al Debe y la otra al Haber. Pero, esta condición no es suficiente por sí misma: es necesario también que el importe asentado en el Debe sea igual que el asentado en el Haber y que todas las cantidades estén expresadas en la misma unidad monetaria que sirva de medida común. En consecuencia, cuando se sume el Debe y el Haber del Libro Mayor, los totales deberán ser necesariamente iguales, si las anotaciones han sido efectuadas con exactitud" (p.270).

La observación integral y rigurosa del principio de la dualidad de las anotaciones

en el Libro Mayor es para Roover una condición sine qua non. Si no se da, no existe

contabilidad por partida doble. No basta, por consiguiente, con que las cuentas se

presenten en dos columnas, una para el Debe y otra para el Haber. En efecto, aunque

las contabilidades por partida doble se presenten de esta manera, para averiguar si una

contabilidad está llevada por este método, “deberá comprobarse cuidadosamente que

cada partida del Debe tiene una contrapartida en el Haber y viceversa”. (Hernández,

2005:96)

Otra característica esencial de la partida doble consiste, para de Roover, en el

hecho de que el Libro Mayor contenga un juego completo de cuentas, es decir, tanto

cuentas impersonales como cuentas personales. Asimismo, para que la contabilidad

sea completa será necesario igualmente que existan cuentas de resultados que recojan

los aumentos o disminuciones de valor surgidos como consecuencia del ejercicio

comercial. Del mismo modo, deberán existir cuentas de gastos donde se anoten los que

deban realizarse en el desarrollo del comercio. Finalmente, toda empresa exige una

aportación de fondos. Por ello, será necesario abrir una cuenta de capital que

represente los capitales invertidos en el negocio, cuyo saldo constituirá la contrapartida

del excedente del Activo sobre el Pasivo.

292 

 

 

En resumen, Raymond de Roover en su obra distingue a estos efectos cinco

categorías de cuentas: cuentas de personas, de valores, de gastos, de resultados y de

capital. Estas cuentas se encuentran en toda contabilidad por partida doble formando

un juego completo en el que todas las partidas se engarzan perfectamente las unas con

las otras y dan lugar al balance, que refleja el equilibrio entre el Activo y el Pasivo,

sintetizando los resultados. Añade, que el principio de dualidad no es una convención,

sino que responde a la realidad de los hechos, pues consistiendo el comercio en un

intercambio de bienes, toda prestación comporta necesariamente una contraprestación.

Mientras la partida simple, en la que sólo ciertas operaciones son contabilizadas,

no puede proporcionar más que una información parcial, el método de la partida doble

suministra una información completa. Debe destacarse que, como se habrá observado,

Raymond de Roover une indisolublemente la contabilidad por partida doble al ejercicio

del comercio: para él, la partida doble es la contabilidad de los comerciantes, una

circunstancia que no es ciertamente consustancial, como hoy día reconoce

prácticamente la generalidad de los historiadores.

Sintetizando, de acuerdo con lo expuesto anteriormente, los requisitos que de

Roover (1937), considera necesarios para que una contabilidad pueda considerarse

llevada por partida doble son los siguientes:

1. Dualidad de anotaciones. Cada asiento en el Debe del Libro Mayor debe tener

una contrapartida por el mismo importe en el Haber.

2. Todos los importes asentados en el Libro Mayor deben estar expresados en la

misma unidad monetaria.

3. En consecuencia, las sumas totales del Debe y del Haber del Libro Mayor deben

ser necesariamente iguales.

4. Las cuentas del Libro Mayor se presentan divididas en dos columnas, una para el

Debe y otra para el Haber.

293 

 

 

5. El Libro Mayor debe contener un juego completo de cuentas, es decir,

compuestas por cinco clases de cuentas: cuentas de personas, de valores, de

gastos, de resultados y de capital.

6. Todas las operaciones realizadas por el dueño de los libros deben ser

contabilizadas, circunstancia permitida por la existencia de estas cinco clases de

cuentas.

7. De este modo, estas cuentas, que se engarzan y encajan perfectamente unas

con otras, proporcionan una información completa sobre las actividades

comerciales del dueño de la contabilidad.

8. Las mismas dan lugar a la formación de un balance, reflejo del equilibrio entre

Activo y Pasivo y síntesis de los resultados.

Ya Fabio Besta (1922), citado por Hernández (2005) en el tomo tercero de su

monumental obra La Ragioneria, aunque sin relacionarlas formalmente, ya había hecho

referencia a algunas de estas condiciones:

1. Dualidad de las anotaciones en el Debe y en el Haber.

2. Cuentas dispuestas formalmente en dos secciones contrapuestas.

3. Una sola moneda de cuenta.

4. Referencia inexcusable a la cuenta de contrapartida.

Existencia de dos series completas de cuentas antitéticas: las cuentas de los

elementos reales, es decir, de cuentas de la primera serie como hoy día se denominan

habitualmente en Italia, y las cuentas derivadas, o de la serie segunda, que es la

denominación que se da en ese país a las cuentas de neto. La partida doble se obtiene

de la antítesis entre las cuentas de los elementos reales y las cuentas derivadas: en las

primeras las modificaciones activas se registran en el Debe y las modificaciones

pasivas en el Haber, mientras en las cuentas derivadas las mutaciones activas se

registran en el Haber y las pasivas en el Debe (Hernández, 2005:98)

Como puede apreciarse, en cierta manera de Roover alivia el carácter formal de

los requisitos previstos por Besta para que una contabilidad pudiera considerarse

294 

 

 

llevada por partida doble. Pero, quien realmente los aligeró de forma considerable fue

Federigo Melis (1950) en su obra Storia della Ragioneria, En efecto, Melis, que

posteriormente logró fama y reconocimiento como historiador económico, pero que no

ejerció nunca una actividad propiamente contable, su maestro Della Penna,

inmediatamente después de que hubiera obtenido la licenciatura en la Facultad de

Economía y Comercio de la Universidad de Roma, le encargó la enseñanza de la

historia de la contabilidad.

En el desempeño de esta enseñanza Melis (1950) citado por Hernández (2005)

se propuso demostrar en su libro Storia della Ragioneria, que comenzó a escribir en

seguida, que la partida doble tuvo su origen en la Toscana, su región natal. Pero tuvo

que interrumpir sus estudios, porque fue llamado a las armas como consecuencia de la

segunda guerra mundial. Hecho prisionero y llevado a Sudáfrica, no pudo regresar a

Roma hasta 1945. Retomó entonces la enseñanza y terminó su libro, que fue publicado

en 1950, cuando apenas tenía 35 años.

Fiel a su propósito, como en la Toscana las cuentas se llevaban en un principio

por la modalidad de secciones sobrepuestas, descalificó las tesis de Besta y de

Raymond de Roover, comentando que la forma en que las cuentas estuvieran

dispuestas no determinaba en absoluto si las anotaciones estaban hechas en partida

doble o no:

Se presente la cuenta en secciones una encima de la otra, o ubicadas o

distribuidas en zonas diferentes del libro, o incluso diseminadas en libros distintos, con

tal de que estén individualizadas en su signo y en el objeto de variación..., lo esencial es

que la cuenta haya sido concebida de forma que permita la consecución del objetivo del

método (Melis 1962: 391 ss.)

Previamente había definido la partida doble diciendo que es: un método contable

que basándose en la doble consideración analítica y unitaria de la riqueza con la que

trata la hacienda, la traduce en dos series de cuentas (como derivación directa de tales

aspectos) y para cada hecho económico la expresa invariablemente en dos distintos

asientos, de igual valor y antitéticos en su signo (Debe y Haber).

Por otra parte, dado que en Florencia se utilizaban distintas clases de monedas,

también la unidad de cuenta única es para Melis un factor totalmente irrelevante: "lo que

295 

 

 

cuenta no es la igualación inmediata de los valores bajo los signos contables unitarios,

sino su equivalencia".

Como en la contabilidad toscana medieval se omitía muy a menudo la referencia

a la cuenta de contrapartida, Melis sostuvo siempre que esto era un elemento

puramente formal; lo importante era que, si se buscaba, la contrapartida existiese. Pero,

al hacer esta afirmación, no paraba mientes en que una contrapartida sólo es tal si se

demuestra su conexión con la partida correspondiente, de signo contrario.

A este respecto, Melis ni siquiera consideraba necesario que la partida estuviera

asentada en el Libro Mayor con la misma fecha que la contrapartida. Es importante

recordar en este sentido, como hace Antinori, que en la Edad Media, antes del

establecimiento de la partida doble, no se hacía constar la fecha en los asientos

(Hernández, 2005: 25).

En definitiva, según Federico Melis, aparte de la dualidad de anotaciones, la

única condición verdaderamente válida para determinar la existencia de la partida

doble era la presencia de las cuentas de neto "introducidas en el método nuevo".

Todos estos planteamientos de Melis, con sus puntos débiles y sus motivaciones

interesadas, han sido muy bien explicados recientemente por Carlo Antinori (2001,

2003), uno de los grandes especialistas mundiales en Luca Pacioli y la contabilidad

medieval italiana, en sendas conferencias dictadas en España los años 2001 "Orígenes

de la Partida Doble". Comunicación presentada en el XI Congreso AECA, Madrid, 26-28

de septiembre y 2003 "Prácticas contables italianas antes de Pacioli". Conferencia en el

Curso de Verano "Pacioli y el Renacimiento", Miraflores de la Sierra, Madrid, 11-13 de

septiembre.

Para Antinori (2001), citado por Hernández (2005) la mejor forma de conocer las

reglas y requisitos de la contabilidad por partida doble es atenerse a lo que Luca Pacioli

indica en el Tractatus XI Particularis de Computis et Scripturis de su obra Summa de

Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proporcionalita, que publicó en Venecia el año

1494 la primera exposición impresa de la contabilidad por partida doble, explicándola de

forma detallada y completa, recoge en su obra la forma en que se aplicaba y enseñaba

en el siglo XV el método de la partida doble, qué reglas debían ser observadas en su

aplicación, y a qué grado de perfección habían llegado los contables del siglo XV en su

296 

 

 

desarrollo. Para Antinori, atenerse a las explicaciones de Pacioli significa establecer un

punto de referencia incontrovertible, indiscutible, que está por encima de los

chovinismos de todos los historiadores que se han ocupado de la materia.

De acuerdo con Antinori, (2001) éstas son, en síntesis, las principales reglas del

"método" aplicadas y enseñadas en Venecia en el siglo XV, con casi seguridad ya

desde los primeros años del siglo, tal y como las refleja Luca Pacioli en su Tractatus XI,

capítulo 36, folio 209 vº: Sumario de reglas y maneras de llevar un libro de mercaderes

1. Tienes que asentar en el Mayor todos los acreedores a mano derecha y

los deudores a mano izquierda.

2. Todas las partidas que pases al Mayor tienen que ser dobles, es decir, si

haces a alguien acreedor, habrás de hacer también deudor a alguien.

3. Todas las partidas, tanto las del Debe, como las del Haber, deben

contener tres cosas: día del pago, importe del pago y razón del pago.

4. El mismo día en que se escribe la partida del Debe, tiene que escribirse la

partida del Haber

5. Conviene que la columna de cantidades del Mayor se refiera siempre a la

misma moneda, aunque en el texto del asiento pueden consignarse las

monedas que realmente hubieran intervenido en la operación, bien fueran

ducados, liras, florines, escudos de oro o la moneda de que se tratase.

6. De este modo, al sacar los importes a la columna de cantidades, conviene

que vayan todos en la misma moneda en que comenzaste el Mayor.

Estas son, pues, para Antinori las auténticas condiciones que, en síntesis, debe

cumplir una contabilidad para poder ser considerada como de partida doble: las

recogidas por Luca Pacioli en su famosa obra “De las Cuentas y las Escrituras. Título

Noveno, Tratado XI de su Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et

Proporcionalita, Venecia 1494”... De la simple exposición de cuatro o cinco de las

opiniones más cualificadas sobre lo que constituye la esencia de la contabilidad por

partida doble, las del propio Pacioli (1494), de Besta (1891-1910-1922), de Roover

(1937), Federico Melis (1950; 1962) y Antinori (2001; 2003), citado por Hernández

(2005) se infiere que, como se decía al principio, la cuestión está todavía en espera de

un proceso de definición y clarificación.

297 

 

 

En efecto, las condiciones y explicaciones que se proponen sobre lo que

constituye la naturaleza de la partida doble son, en realidad, una mezcla de requisitos

formales, conceptos y prácticas que se ofrecen formando un totum revolutum sin

separación de alcances y cometidos. Parece, por consiguiente, que sí caben y, aun, se

precisan ulteriores tratamientos del tema.

No es propósito de estas líneas presentar un tratamiento erudito en este sentido.

No; el objetivo es mucho más modesto y limitado. Se circunscribe, simplemente, a mi

deseo de pensar en voz alta, de expresar algunos pensamientos y reflexiones sobre el

tema que desde hace algún tiempo me vienen rondando por la cabeza y que tal vez,

pero sólo tal vez, algún día, si se formalizan y adquieren una hechura clara, puedan

presentarse con un carácter más estructurado y académico.

Siguiendo esta idea, Hernández (2005) presenta las reflexiones estructuradas en

los dos apartados: 1. Concepto de la contabilidad por partida doble; 2. Requisitos y

prácticas formales asociados a la misma.

1. Concepto de la contabilidad por partida doble. Por lo que se refiere al

concepto, parece que lo más característico de la partida doble es, efectivamente, el

hecho de que cada operación deba ser asentada en el Debe y en el Haber por el mismo

importe. Pero, como, según decía de Roover (op cit), este concepto no nace de una

convención, sino de la propia naturaleza de los hechos, no ya del comercio, como

afirmaba él, sino en general: por cada cosa que se entrega, se recibe algo a cambio,

sea material o inmaterial.

En consecuencia, este concepto es consustancial a cualquier operación

mercantil y no pudo ser ignorado por los contables ni siquiera en los tiempos más

antiguos. Los romanos conocían ya los conceptos enfrentados de Entradas y Salidas,

origen de los actuales Debe y Haber. De este modo, llevaban un libro, el Codex Accepti

et Expensi, que en un principio servía de una especie de Libro de Caja donde anotaban

los ingresos en la columna Acceptum y en la otra columna, Expensum, los gastos.

Posteriormente, este Codex Accepti et Expensi amplió su cometido, pues en él se

anotaron, por mutua convención, los créditos contra los deudores del dueño del Codex.

298 

 

 

De esta práctica de formalizar por escrito, en un libro, las deudas, los

compromisos, surgieron precisamente los Contratos Litteris. Lo que importa, pues, más

que la percepción del concepto de la dualidad de anotaciones en sí por parte de los

contables, que es obvia, es saber si se hizo empleo de este concepto a efectos

contables, y en este caso, de qué manera y con qué amplitud.

Es sabido que en algunas contabilidades de la Baja Edad Media, aun

percibiéndose claramente el concepto de dualidad, el dueño de los libros era parte

integrante del juego, por lo que las operaciones en las que él resultaba afectado, su

parte no era contabilizada. Por ello, las anotaciones contables que recogían estas

operaciones no generaban asientos en los dos lados, Debe y Haber, sino solamente en

uno de ellos.

Por otra parte, mientras las cuentas de neto no son creadas e introducidas en la

contabilidad, la percepción de la dualidad de los asientos contables, aun pudiendo ser

perfecta para las cuentas que recogen los elementos patrimoniales, no tiene un alcance

completo. La introducción de las cuentas de neto en el juego contable, como reconocen

prácticamente todos los estudiosos que se han preocupado de la cuestión según hemos

visto, es, pues, lo que confiere a la partida doble su esencia, su verdadera naturaleza.

Representa un salto conceptual decisivo, como se ha comentado.

Antes de esta introducción, la contabilidad, aun con pleno uso de la dualidad de

cuentas, sólo podía y pretendía reflejar los cambios de estructura patrimonial.

Disminuían las mercancías, valga el ejemplo, y aumentaba por igual importe el dinero

poseído en efectivo. Menguaba el dinero poseído, pero también disminuía el importe de

las deudas pendientes de pago; el importe global del patrimonio seguía siendo el

mismo. Las variaciones en el montante total del patrimonio como consecuencia de la

actividad de la empresa sólo podían averiguarse una vez cerrados los libros, sacado el

balance y hecho el inventario.

Dicho sea de paso, la posibilidad de establecer balances nace precisamente de

este concepto de dualidad, aunque no tenga un alcance completo como consecuencia

de la no incorporación de las cuentas de neto. Como veremos más adelante, el

establecimiento de balances tuvo consecuencias prácticas importantes, que fueron muy

valoradas en su momento.

299 

 

 

La introducción de las cuentas de neto supuso una ampliación sustancial de

horizontes, una revolución conceptual. La contabilidad ya no solamente se limitaría a

registrar y proporcionar información corriente sobre la estructura del patrimonio, es

decir, sobre su composición y distribución entre los diversos elementos que lo

conforman, sino que también informaría corrientemente de las variaciones de su

montante total, es decir, de la sustancia. Recordaremos, de pasada, que de entre los

componentes de esta sustancia o patrimonio, a Pacioli le parecía que el principal era "el

dinero en efectivo (pecunia numerata) o cualquier otro bien patrimonial reducible a

dinero, pues sin dinero o medios de pago difícilmente se puede negociar" (Pacioli 1494:

199).

Con la incorporación de las cuentas de neto o de la segunda serie, como las

llaman los italianos, el método contable es capaz de registrar cualquier operación que la

unidad económica realice y con ello se convierte en el método contable por

antonomasia, la partida doble, en el que todas las partidas y las cuentas se registran de

forma coordinada y armónica, con expresión de las relaciones que se establecen entre

ellas, formando un todo global y cerrado, donde nada queda excluido ni aislado.(ob

cit,2005:113)

No es tanto, pues, el concepto de dualidad lo que importa, como ya se indicaba,

como la aplicación que se hace de él y el alcance que se le da. Al respecto de una

contabilidad omnicomprensiva, que constituya un todo global y completo, se plantea,

por otra parte, la cuestión de si una contabilidad que no contenga más que las cuentas

operativas del negocio de un mercader, sin incluir sus propiedades privadas, mobiliario,

etc., puede ser considerada como de partida doble. Tal circunstancia no supone un

hecho hipotético e irreal, interesante sólo como un ejercicio académico. Como comenta

Antinori (2003: 13), “…en Italia había la costumbre de no incluir inmuebles, fincas y

demás bienes de este tipo en la contabilidad, pues según dice eran bienes cuyo valor

se consideraba inalterable”

En España era también habitual en algunas ocasiones que los mercaderes no

incluyeran estos bienes en su contabilidad, de forma que algún autor ha considerado

este hecho como una singularidad de la partida doble española.

300 

 

 

Algunos autores consideran a este respecto que el hecho de que una

contabilidad no utilice un juego completo de cuentas la descalifica para ser considerada

como partida doble. para Hernández,(2005), el hecho de que una contabilidad no

contemple más que las cuentas propiamente operativas de un negocio o actividad no

supone un impedimento para que pueda ser considerada como partida doble, siempre

que se utilicen de la forma adecuada todas las cuentas necesarias para reflejar la

situación y marcha de este negocio o actividad. Por supuesto, mejor y más completo

sería incluir en la contabilidad todos los elementos patrimoniales poseídos por el dueño

de los libros, como hacen Luca Pacioli y Bartolomé Salvador de Solórzano en sus

ejemplos, aunque de alguna manera dichos elementos no estén involucrados en el

negocio desarrollado, aunque sí, por supuesto, dado el tipo de empresa contemplada,

afectos a sus resultados y respondiendo ante terceros. Incluso pienso que una

contabilidad que solamente contemple una actividad concreta, como puede ser el caso

del arrendamiento del abastecimiento.

En efecto, con referencia a los Libros Mayores farnesianos de la contabilidad

pública de Parma dice así Antinori (2005) citado por Hernández (2005): "El sistema

contable es parcialmente completo y permite la plena aplicación de la partida doble. A

un sistema contable se le llama ‘parcial’ cuando se refiere solamente a una parte de los

bienes que componen el patrimonio de una hacienda pública o privada. Por ejemplo, los

inmuebles (terrenos, construcciones rurales, palacios, etc.) no se incluían nunca en la

contabilidad porque se consideraba que eran valores invariables en el tiempo".

2. Requisitos y prácticas formales de la partida doble. Como se ha señalado, al

tener la contabilidad por partida doble un carácter completo, global y cerrado, cobraron

sentido medidas adicionales para garantizar la fiabilidad de los libros. De esta forma, se

estableció que los libros Diario y Mayor debían estar encuadernados, al objeto de que

no pudieran intercalarse folios nuevos ni retirarse los originales con el fin de impedir la

introducción de asientos nuevos o la desaparición de partidas anteriores. Por otra parte,

no debían dejarse folios ni espacios en blanco, de forma que no pudieran introducirse

anotaciones falseando la secuencia temporal. Los espacios en blanco que quedaran en

alguno o ambos lados de las cuentas del Libro Mayor por traspaso o cierre de las

301 

 

 

mismas, debían anularse, haciéndolos inutilizables. No podían producirse tachaduras.

Los errores y equivocaciones debían salvarse de forma que el error quedara siempre

patente. Si, por ejemplo, se había pasado un asiento a una cuenta de Mayor

equivocada o a un lado erróneo, se debería corregir el error mediante un contraasiento

en el lado opuesto, explicando el motivo. Si el error hubiera sido en el texto o en algún

número en la columna de cantidades, lo mismo en el Diario que en el Mayor, se tendría

que corregir asimismo mediante la oportuna explicación o en su caso anulación por

contraasiento. Lo importante era que el error cometido fuera siempre reconocible,

aunque sus efectos se hubieran cancelado. De esta manera, los libros de cuentas por

partida doble y, sobre todo, el Libro Diario, cobraron capacidad de prueba en los juicios.

Bien es cierto que, normalmente, esta capacidad no era en favor del dueño de

los libros, sino en su contra. El peligro estribaba, pues, en que la parte litigante contraria

exigiese la presentación de los libros de cuentas de la otra parte y, si éstos no estaban

llevados de forma correcta, ejercieran prueba en contra de su dueño. He examinado

esta problemática, muy interesante, en un par de trabajos. A mi entender, la falta de

alguno de los requisitos formales que hemos enunciado, aunque pudiera afectar a la

capacidad probativa de los libros, no debería menguar normalmente su condición

contable de partida doble. Debería, sin embargo, hacerse mención de ella.

14. Registro de las Operaciones Mercantiles

Como ya he dicho en alguna que otra ocasión, la contabilidad, es decir, el arte de

tener “cuenta y razón”, es una actividad tan antigua como la propia Humanidad. Muchos

autores están de acuerdo en manifestar que, el hombre aun mucho antes de que el

hombre se iniciase en el proceso de la escritura, usaba cuentas (Villalobos 1984). El

hecho numérico de contar surge como necesidad humana hace más de cinco mil años,

son diversas las razones que explican tal acontecimiento, al respecto Hernández E.,

(2005) refiere:

Los resultados de recientes investigaciones realizadas por la arqueóloga Denisse Schmandt-Besserat y, sobre todo, las de Hans Nissen, Peter Damerow y Robert Englund, arqueólogos e historiadores de la antigua Mesopotamia, permiten afirmar, que los primeros documentos escritos que se conocen, constituidos por millares de tablillas de arcilla con inscripciones

302 

 

 

en caracteres protocuneiformes, elaboradas hace más de 5.000 años, contienen tan sólo números y cuentas, sin textos ni palabras. Este hecho hace concluir a los citados investigadores que la escritura debió de surgir, hacia el año 3300 a.C., para satisfacer la necesidad que sentían los antiguos habitantes de Mesopotamia de registrar y dejar constancia de sus cuentas. No fue, pues, el deseo de legar a la posterioridad el recuerdo de hazañas guerreras, relatos de héroes o dioses, o de plasmar normas jurídicas para su permanente constancia y cumplimiento, lo que motivó el nacimiento de la escritura, como se creía hasta ahora, sino simple y llanamente la necesidad de recoger y conservar las cuentas originadas como consecuencia de procesos productivos y administrativos (p.67-68)”

La investigación realizada por la arqueóloga franco-norteamericana Denisse

Schmandt-Besserat (1992) de la Universidad de Texas, en Austin, y enriquecidos con

aportes propios por Richard Mattessich (2000), de la Universidad de Columbia Británica,

en Vancouver, Canadá, fueron analizados por el profesor italiano Giuseppe Galassi de

la Società di Storia de la Ragioneria (Sociedad de Historia de la Contabilidad), con sede

en Roma. Se plantearon la hipótesis crucial de que el sistema contable por fichas dentro

de envolturas, ambas en arcilla, denominado por Mattessich contabilidad de los "token-

envelope", no sólo fue anterior a la representación pictográfica del lenguaje e incluso la

aritmética sino que la gran contribución de la contabilidad a la historia de la matemática

y de la escritura fue el mayor impulso que dio al cálculo abstracto y a la escritura de las

palabras. Los autores reseñados ponen especial énfasis en dos puntos:

i) Entre el 8000 y 3000 antes de nuestra era, los escribas sumerios llevaron un

sistema elaborado de contabilidad por fichas de arcilla de diferentes formas

(conos, esferas, discos y cilindros) a las que Schamandt-Besserat denominó

tokens, y a cuyo sistema de inventario el profesor Mattessich llamó contabilidad

de los 'tokens'. De esta época datan los primeros pictogramas de la contabilidad.

Cada forma representaba una mercancía diferente: una oveja, una jarra de

aceite, entre otros; para el caso de bienes de gran volumen, como el grano, se

les relacionaba con una cantidad específica.

ii) Entre el 4000 y el 2000 antes de Cristo, se produjeron cambios significativos

en el arte de llevar las cuentas en el País de Sumer. En torno al 3250 a.C., las

fichas contables eran almacenadas en recipientes perecederos y luego en

303 

 

 

envolturas permanentes de arcilla. Cincuenta años más tarde, hacia el 3200

A.C., la superficie de las envolturas era marcada con la huella de cada una de las

fichas contables, antes de meterlas en la envoltura y de que ésta fuera sellada.

Mattessich identifica este nuevo sistema de registro con la expresión contabilidad

de los token-envelopes (sistema contable por fichas dentro de envolturas), para

diferenciarlo del anterior y ubicar allí el origen de la escritura ideográfica y del

cálculo abstracto.

La investigaciones de Schmandt-Besserat (1992) y Mattessich (2000), han

mostrado el registro de las operaciones mercantiles cómo la de los antiguos

mesopotámicos, ya hace 8.000 años, mucho antes por consiguiente de la invención de

la escritura, llevaban las cuentas de sus bienes por medio de bolas de arcilla en las que

introducían piedrecillas a las que se asignaba un valor simbólico. Por otra parte, existe

evidencia de que la incisión en las tarjas, o palos de caña o de madera, fue quizás una

de las primeras formas de registro de las operaciones mercantiles que el hombre utilizo.

Así como también el empleo de sistemas a base de cuerdas anudadas (con diversos

nudos y varios colores) con los que los indios de Perú suplían la falta de escritura, y

daba cuenta y razón de historia y noticias, asimismo, para llevar cuentas (Mason, 1957,

citado por Villalobos, 1984).

En forma similar, otras investigaciones de arqueólogos e historiadores de la

Antigüedad especializados en la historia de Mesopotamia, tales como Kramer (1974),

comenta los textos que en buena parte él mismo ha estudiado y traducido de las

tablillas escritas en idioma sumerio, de intrincados caracteres cuneiformes, según los

cuales, entre 1902 y 1903, en la antigua ciudad-estado de Shuruppak (o Shurppaki),

cuna del Noé del país de Sumer, se descubrieron un gran número de tablillas o “textos

escolares” de la época, que se remontan a una fecha posterior al año 2500 a.C., o por

ahí, porque fue en esa época en que el sistema escolar sumerio se desarrolló.

“Se han descubierto decenas de millares de tablillas que datan de ese período, y es casi seguro que todavía quedan decenas de centenares de millares de ellas enterradas, esperando las excavaciones venideras. La mayor parte de ellas son de tipo administrativo y nos permiten seguir, una

304 

 

 

tras otra, todas las fases de la vida económica sumeria. Por ellas sabemos que el número de escribas que practicaban su profesión durante ese mismo período alcanzaba a varios millares. Había escribas subalternos y escribas de alta categoría; escribas adscritos al servicio del rey y escribas al servicio de los templos; escribas especializados en tal categoría particular de la actividad burocrática; escribas, en fin, que podían ascender mucho de categoría, hasta llegar a ser altos dignatarios del gobierno. Al principio, la escuela sumeria daba una enseñanza profesional, es decir, se destinaba a la formación de escribas, necesarios para la administración pública y a las empresas mercantiles, principalmente en vistas a su empleo en el templo y en el palacio. Este fue siempre su objetivo principal. Pero al crecer y desarrollarse, a consecuencia sobre todo de la ampliación de sus programas de estudio, la escuela sumeria se transformó, poco a poco, en el centro de la cultura y el saber sumerios. En su recinto se formaban eruditos y hombres de ciencia, instruidos en todas las formas del saber corrientes en aquella época, tanto de índole tecnológica como botánica, zoológica, mineralógica, geográfica, matemática, gramatical o lingüística, y que hacían progresar luego esta clase de conocimientos. (Pp. 45-47)

Keister (1963), en su Articulo denominado “Comercial record keeping in Ancient

Mesopotamia”, nos dice que en Sumer, los escribas, funcionarios encargados de llevar

la contabilidad pública, tomaron la costumbre de anotar sus cuentas en tabletas de

arcilla cruda, grabándolas mediante cañas cortadas en bisel, mediante la escritura

conocida como cuneiforme, llamada así porque los signos que representan las palabras

tienen forma de cuña.

La escritura cuneiforme utilizada por los contadores mesopotámicos, tiene una

historia interesante. Los primeros escritores de estos pueblos en el período

Protoliterario eran de tipo pictográfico (figuras de objetos o de partes distintivas de

dichos objetos). Paulatinamente, los dibujos se redujeron a combinaciones estándares

en línea, que representaban las ideas que anteriormente requerían el dibujo completo.

Por ejemplo, el ideograma para representar una unidad, era un semicírculo, mientras

que el círculo completo representaba 10 unidades. Sin embargo, era muy difícil hacer

líneas curvas en la arcilla húmeda, por lo que casi al mismo tiempo la escritura cambió

de ideográfica (símbolos que representan ideas) a fonética (símbolos que representa

sonidos), el escriba cambio las líneas curvas por trazos cortos y rectos o sea trazos

305 

 

 

cuneiformes. A partir de esta base –la cuña-, se desarrollaron miles de grafías

cuneiformes a través de cambiar la dirección, el tamaño y las combinaciones en los

trazos. (Keister 1979: 19)

Sabatino Moscati (1957), sintetizó lo expuesto al afirmar

El sistema de escritura de origen sumerio era sumamente complicado. Sus signos evolucionaron a partir de representaciones de objetos. Este tipo de escritura, que también fue usado por los antiguos egipcios, se llama pictográfica, porque distingue un objeto a través de hacer un dibujo del mismo, o de alguna de sus partes distintivas. Sin embargo, no es fácil hacer dibujos exactos, o trazar líneas curvas en la arcilla suave; por ello los diferentes dibujos se redujeron a combinaciones estilizadas de líneas que representaban solamente la idea que había sido transmitida por sus prototipos, los cuales por ello se denominaban ideogramas (p. 45).

La siguiente etapa fue el desarrollo de la escritura fonética. Sin embargo, los

valores ideográficos de los signos no desaparecieron por completo, por lo que algunos

signo pueden interpretarse ya sea en forma ideográfica o fonética, de acuerdo con su

contexto. Parece que el hombre le debe a los mesopotámicos el descubrimiento de la

escritura.

Algunas autoridades afirman categóricamente que los primeros registros de las

operaciones mercantiles escritos de los sumerios son también las formas más antiguas

de escritura formal que se conoce. Los antiguos contadores llegaron a ser peritos en la

escritura cuneiforme. A medida que aumento su pericia, el tamaño de sus trazos

cuneiforme disminuyó, hasta que llego a ser tan pequeños que resulta de lo más

ininteligible para los traductores actuales. En 1750 a.C., el escriba había llegado a ser

tan experto en la escritura cuneiforme, que podía escribir más de cuatrocientas líneas

en un espacio considerablemente menor que los dos lados de una hoja de máquina

(Kramer, 1954:141).

Parece que la contabilidad moderna la adeuda los babilonios algunos de los

sistemas de notación que aún se usa por ejemplo, la notación arábiga. Cooley, Gans,

Kline y Wahlert, (1937), sostienen que

El sistema de notación que usamos en la actualidad utiliza los numerales llamados arábigos, y probablemente fue inventado por los hindúes y

306 

 

 

perfeccionados por ellos mismos en el año 500 D.C. Los árabes conocieron dicho sistema en el año 773 D.C. y lo llevaron a España. Por último, Europa utilizó en el siglo XII la notación que provenía de los hispanoárabes, los símbolos utilizados por éstos sirvieron de modelo para los símbolos europeos: 0, 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9. La notación arábiga se parece mucho a otras, en que es una notación decimal y tiene el número cero (p.20).

Historiadores de las matemáticas, han dicho que los mesopotámicos

evidentemente carecían de in símbolo estándar para el cero, aunque probablemente

tuvieran alguna idea del cero, porque con frecuencia dejaban espacios o dejaban de

escribir en lugares escogidos estratégicamente. Sostiene Dubisch, (1952:17) que

Los babilonios desde el año 1600 a.C., utilizaron el principio de posición, el cual no fue usado por otras culturas sino hasta el año 300 D.C., tal vez esta contribución a la contabilidad moderna sea una de las más valiosas que realizaron los mesopotámicos. La labor del contador actual sería mucho más complica si no tuviera el concepto de la posición en su sistema de notación, en tal forma, que cuando viera el número 21 leyera 2+1 y no (2x1) +1. (p.17)

La escuela sumeria que, probablemente en sus comienzos, había constituido una

dependencia del templo, se transformó con el correr del tiempo, en una institución

seglar, y hasta su programa adquirió un carácter en gran parte laico. Si bien es verdad

que los alumnos diplomados de las escuelas sumerias llegaban a ser empleados como

escribas del templo o del palacio, o se ponían al servicio de los ricos y poderosos del

país, había otros que consagraban su vida a la enseñanza y el estudio. Igual que

nuestros modernos profesores de universidad, muchos de estos sabios antiguos se

ganaban la vida gracias a un salario como profesores, y consagraban sus ocios a la

investigación y a los trabajos escritos.

Otros estudios realizados al efecto, los registros comerciales más antiguos de

que se tenga conocimiento se produjeron en Babilonia alrededor de los 2600 años a.C.,

y se ha establecido que los mercaderes de ese país ordenaban a sus escribanos a que

prepararan los registros de recibos, gastos, contratos de trueques, ventas, préstamos

de dinero y otras operaciones de índole comercial, utilizando las técnicas antes

referidas. Además de los medios antes señalados usados en la Edad Antigua para

307 

 

 

conservar las anotaciones contables, tenemos que también se utilizaron los llamados

cuadernos y códigos, los cuales eran fabricados utilizando de dos a diez tablillas de

madera cubiertas de cera y unidas con tiras de cuero.

Las investigaciones hechas por Nissen, Damerow y Englund (1990) que

empalman con las del investigador, también alemán Falkenstein (1994), permiten

afirmar que los primeros registros de las operaciones mercantiles escritos que se

conocen, constituidos por millares de tablillas de arcilla con inscripciones en caracteres

protocuneiformes, elaboradas a finales del cuarto milenio a.C., es decir, hace más de

5.000 años, contienen tan sólo números y cuentas. Este hecho hace concluir a los

indicados investigadores que la escritura debió de surgir, hacia el año 3300 a.C., como

consecuencia precisamente de la necesidad que sentían los antiguos habitantes de

Mesopotamia de registrar y dejar constancia de sus cuentas. A este objeto,

instrumentaron unos sistemas numéricos ad hoc que Nissen y sus colaboradores han

conseguido descifrar y explicar.

No fue, pues, el deseo de legar a la posterioridad el recuerdo de hazañas

guerreras, relatos de héroes o dioses, o de plasmar normas jurídicas para su

permanente constancia y cumplimiento, lo que motivó el nacimiento de la escritura,

como se creía y explicaba hasta ahora, sino simple y llanamente la necesidad de

recoger y conservar las cuentas originadas como consecuencia de procesos

productivos y administrativos. A la contabilidad se debe, pues, según estos

investigadores, la invención de la escritura (Hernández, 2005).

De acuerdo con esta necesidad generalizada, los motivos y las razones por los

cuales se llevan cuentas de las operaciones mercantiles han sido desde siempre muy

variados y dispares, pero los historiadores haciendo un esfuerzo de sistematización han

procurado reducirlos a dos fundamentales y primarios: en primer lugar, la necesidad por

parte de agentes, factores y administradores de rendir cuentas de su gestión a sus

principales y, en segundo lugar, la necesidad sentida por comerciantes, empresarios y

unidades económicas en general de conocer el importe de sus créditos y obligaciones

en relación con sus deudores y acreedores, respectivamente, un conocimiento que más

308 

 

 

tarde quiso extenderse a la marcha de sus actividades y de los elementos patrimoniales

en su totalidad.

En principio puede parecer que ambas motivaciones son similares e indiferentes,

pero lo cierto es que, según la motivación primaria que se quisiera satisfacer, el

desarrollo de las anotaciones contables adoptó unas características específicas, que se

fueron plasmando en dos sistemas distintos de contabilidad. (Hernández, 2005:103)

La característica esencial de este sistema de registro de las operaciones

contable es que este tipo de contabilidad de los tiempos más remotos. De este modo,

conocemos cuentas de la antigua Mesopotamia, de la China del tercer milenio antes de

Cristo, de la Grecia del siglo IV también antes de Cristo, del Egipto del siglo I de nuestra

era y de la romana de esa misma época, entre otras.

Los primeros registros de las operaciones contables conocidos aparecen en

Babilonia hacia el año 3500 a.C., constancia de ello tenemos las tablas babilónicas que

contenían registros de ingresos y egresos, salarios, intereses y transacciones de bienes

raíces. En Mesopotamia, el Código de Hammurabi (2215-2242 a.C.), exigía que un

vendedor actuando como comerciante, rindiera cuentas detalladas sobre cantidades y

precios de venta. Ninguna reclamación contractual tenia sustento legal sin dicha

rendición de cuentas.

En Egipto alrededor de 5000 a.C., los escribas, mantenían el registro de las

operaciones mercantiles sobre papel de papiro (Villalobos, 1984). El papiro fue el

elemento que permitió a los egipcios la preparación de registros de las operaciones

contables mas detallados sustentando las cuentas, de lo que hoy vendrían a ser los

anexos analíticos. Todos los bienes recibidos debían de registrarse y ser clasificados

como bienes para la venta, uso o acumulación; lo que dio origen a un sistema de control

interno por el cual el registro del destino de los bienes hecho por un funcionario debía

conciliarse con el de otro. Sin embargo la contabilidad no fue mas allá de una

descripción de bienes, los egipcios no tuvieron moneda acuñada y por lo tanto tuvieron

dificultad para reducir bienes diversos a valores comunes, lo cual hizo imposible el

desarrollo de una contabilidad sistemática.

309 

 

 

La teneduría de registros se remonta al año 3.600 a.C., aproximadamente, y

algunos registros contables pueden atribuirse a los primeros periodos griego y romano y

en la Europa Medieval. Los griegos reemplazaron los "libros de registro contable"

confeccionados por rollos de papiro por el pergamino. El pergamino, como medio para

la escritura, fue desarrollado en la ciudad griega de Pérgamo, hacia el Siglo III; se

obtenía a partir de pieles de ternera, cordero o cabrito. Esta piel, a la cual se le quitaba

el pelo y se pulía, fue mucho más duradera y práctica que el papiro. Pronto los

escribanos comenzaron a juntar varios pergaminos formando cuadernillos llamados

Codex, en los cuales archivaban materias comunes.

Los griegos aparentemente parecerían haber estado en mejor posición para

desarrollar una contabilidad sistemática, porque tuvieron moneda acuñada. Pero en la

práctica en sus cuentas combinaban cantidades físicas y monetarias, y dentro de estas

ultimas, cantidades expresadas en monedas diferentes, acuñadas por distintas

ciudades - estado.

En forma similar, los chinos desarrollaron más la contabilidad como herramienta

de gestión. Los contadores chinos utilizaron a la contabilidad como instrumento para

evaluar la eficacia de los programas gubernamentales, siendo los pioneros en el uso de

presupuestos para la planificación y el control del gasto publico (Villalobos, 1984)

Es de asegurar que los romanos por su conocida inclinación hacia la

administración elaboraron un sistema de cuentas y asi expandieron la contabilidad.

Para sus operaciones matemáticas, los romanos utilizaban un ábaco, formados por

piedrecillas o bolitas de metal que llamaban calculus, de donde se derivó la palabra

"calcular". La ley los obligaba a llevar un registro personal de propiedades y deudas

para efecto del pago de impuestos; pero además por el hecho de que los derechos

civiles de un romano eran proporcionales a las propiedades que tenia.

En el Imperio Romano, los contadores empleaban dos tipos de registros

contables: el adversaria o ephemeris, una especie de libro borrador de las actividades

comerciales en forma cronológica (libro que en la Edad Media recibiría el nombre de

“rincordanze”), y el Codex o Tabulae Accepti et Expensi, un libro de caja, en el cual se

310 

 

 

registraban periódicamente los resúmenes del borrador (ephemeris); este registro

constaba de un juego de dos páginas para cada ratio (es decir, razón o cuenta), de

modo tal que una página se destinaba a registrar las operaciones "Accepti" (ingresos o

débitos) y la otra para las operaciones "Expensi" (egresos o créditos). Los quipus

además fueron un sistema estadísticos y de control de tributos, dicha labor era

efectuada por los Quipucamayocs (contadores) del Imperio Inca.

La contabilidad las operaciones mercantiles como práctica reguladora de las

relaciones comerciales, solo aparece embrionariamente en la Edad Media y, en

concreto en el siglo XII; precisamente en una sociedad de intercambios limitados, en un

marco dominado todavía por una economía señorial constituida aún como la antípoda

de la economía de intercambio (Ariza, 2000).

Hacia los siglos XII y XII cuando el comercio llegó a su epoca negra, Italia

contribuyo en forma loable al desarrollo de los registros de las operaciones mercantiles

y contables (Sarria Yturregui, 2003:61). Es importante señalar que la mayoría de los

factores que dieron lugar al desarrollo de la contabilidad sistemática, presentes en las

ciudades estado italianas, en la época que apareció el sistema de partida doble,

también estuvieron presentes en la civilización inca; en consecuencia el quipu pudo

haber sido un mecanismo de partida doble.

Una breve revisión de los principales factores que a comienzo del siglo XIII

limitaban el desarrollo de los registros contables en Italia. Estos factores eran el

descendimientos da la Aritmetica, la numeración arábiga y la invención del papel. La

fuerza que ayudo a la expansión del desarrollo de las operaciones mercantiles fue la

moneda, ya que poseía un valor uniforme, lo que la situaba como medio de cambio

(Villalobos, 1984). Pese a ello, existían sin embargo muchos monasterios benedictinos

en casi toda las la regiones y empresa mercantiles en la ciudades marítimas, como

Venecia, Génova, Pisa, entre otras, qué de una forma u otra llevaban contabilidades.

Asimismo, ya en el siglo XIV se observa una creciente mejoría de la condiciones

socioeconómicas en las regiones italianas mas progresivas, con la aparición del

naciente capitalismo, que propició el desarrollo del comercio; se instalaron las primeras

311 

 

 

fábricas de papel (en la región de las Marcas), mucho más asequible que el pergamino

para encuadernar los libros de cuentas (requisito consustancial de este sistema –a

diferencia del método del pliego horadado– porque la encuadernación garantizaba que

no se pudieran añadir –o eliminar– anotaciones de forma fraudulenta) y, sobre todo,

porque, definitivamente, se implantó el uso de los números arábigos en lugar de los

romanos que, como es fácil de suponer, complicaban sobremanera cualquier

multiplicación o división. La suma de estos elementos facilitó el desarrollo de los

registros contables, pero ¿dónde? En aquel tiempo, Italia no era el país que hoy

conocemos; en el siglo XIII, en la Península Itálica convivían el reino del emperador

Federico II, al sur; Roma y los Estados Pontificios, en el centro; y numerosas repúblicas

y señorías en el próspero y fragmentado norte –Siena, Florencia, Génova, Pisa,

Módena, Parma y, sobre todo, Venecia– ciudades que lograron enriquecerse a costa

del aprovisionamiento y transporte de los cruzados y al comercio con Oriente, dando

lugar al nacimiento de unos municipios libres que brillaron en todos los ámbitos, desde

el económico hasta el cultural.

En este mismo siglo comienzan a surgir contabilidades llevadas por partida

doble, llegando la evolución del método a su plenitud con la aparición de los primeros

libros Diarios de contabilidad, los de Andera Barbarigo, en 1430. En ese contexto, el

fray Luca Pacioli publicó en Venecia en 1494 su famosa “Summa di Arithmetica,

Geometrica, Proportioni et Proportionalita”. En la tercera sección "Tractatus XI,

Particularis de Computis et Scripturis" describe la partida doble y el uso de los libros

diario, mayor y de inventarios; es decir las prácticas contables de los comerciantes

venecianos, de forma que se le llegó a conocer también como el “método veneciano”. A

estos efectos, se atribuye a este autor la paternidad de la contabilidad por partida

doble.

312 

 

 

CAPITULO V PAUTAS DIDÁCTICAS PARA QUE LOS DOCENTES DEL ÁREA CONTABLE,

MEJOREN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD

INTRODUCCIÓN

Existen cambios constantes y un mejoramiento continuo que incide en las áreas

educativas, todo ello con el fin de elevar la calidad de la educación, lo cual en la

actualidad es un reto, que esta relacionado con las teorías y la práctica que se

desarrolla en el proceso educativo. Al hablar de calidad, es necesario recordar que el

término proviene del latín “qualitas” que significa cualidad. Por lo tanto al decir que se

busca elevar la calidad de la educación implica que se quiere transformarla, cambiarla

radicalmente; por lo que no es simplemente un proceso cuantitativo, sino que lleva

implícito un cambio cualitativo, que se construye sobre la superación de los momentos

anteriores.

Todo ello quiere decir, que se busca transformar los fines, los medios, el proceso

mismo. Por lo tanto, es necesario que el docente cambie su rol de transmisor de

información, para compartir con sus estudiantes un proceso educativo, alcanzándose un

conjunto de críticas y creación. Es por esto que se adquiere sentido vincular la teoría y

la práctica, universidad y comunidad, docencia e investigación, así como la

interdisciplinariedad, la educación virtual, la flexibilidad del currículo y la

correspondencia de éste con las necesidades de la sociedad.

A partir de este punto de vista la didáctica en la educación, juega un papel muy

importante debido a que esta será la vía, canal o medio por el cual todo docente debe

mostrar cambios en positivo en el momento de impartir conocimientos a sus

estudiantes. El objeto de estudio de la didáctica son los fenómenos que ponen en

juego objetos de saber, de conocimiento y de comportamiento.

En consecuencia se puede advertir acerca de los cambios que deben generarse

al utilizarse una buena didáctica en la aplicación de la docencia, específicamente en

313 

 

 

áreas de difícil o complicado entendimiento por parte de los estudiantes como lo son las

matemáticas, y/o la contabilidad, en este campo de la docencia juega un papel muy

importante la didáctica debido a que está directamente relacionada con la ciencia del

desarrollo de planificaciones realizadas en la enseñanza de las mismas.

La didáctica según Brousseau (1986), como ciencia no aparece como un cuerpo

que pueda estudiarse en forma secuencial, sino que abarca, desde distintos puntos de

vista, todo un campo de problemas que se refieren al “triángulo didáctico”: alumno-

saber-maestro.

Es necesario recordar que en la actualidad, las instituciones de educación

superior se enfrentan a una serie de desafíos en un mundo que cada día se transforma,

esto demanda que ellas deban revisar y actualizar la didáctica aplicada por sus

docentes así como contenidos curriculares, para poder garantizar la formación de

calidad de los futuros egresados.

En este sentido, para que dichas instituciones puedan cumplir con esta

aseveración, se requiere de profesores preparados, que no sólo sepan el contenido

científico, sino que sepan enseñar lo que necesita la sociedad, y es por ello que las

instituciones deben contar con programas de formación, actualización y mejoramiento

de sus docentes para garantizar que sus estudiantes aprendan a aprender.

Además, no hay que olvidar que muchos de los profesores no conocen el

significado de lo que es el concepto planificación, recursos, medios, procedimientos,

estrategias, fenómenos didácticos, métodos, técnicas, capacidad, y se encuentran en el

aula a docentes con una didáctica que muchas veces no es la más adecuada para una

verdadera transposición didáctica de los conocimientos contables. Puesto que ellos

dicen conocer de la didáctica y realmente no emplean nada de lo que dicen saber.

Teniendo en cuenta todo lo anterior, el objetivo de este estudio es el de elaborar

pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de la contabilidad desde la

perspectiva tradicional, para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza

de la misma, delimitada espacialmente en los docentes del área Contable del Núcleo

314 

 

 

Universitario Rafael Rangel de la Universidad de Los Andes, ubicado en Trujillo

municipio Pampanito estado Trujillo.

1. Origen y Fundamentación

En la actualidad, el estudio de la didáctica es necesario para que la enseñanza

sea más eficiente, es decir que se ajuste a la naturaleza y a la posibilidad del

estudiante, es por esta razón que las preocupaciones de los educadores acerca de los

estudios referidos a la didáctica son crecientes. Se está produciendo, igualmente, una

toma de conciencia en lo que concierne a la necesidad de la didáctica en la formación

del estudiante. Advirtiéndose, asimismo, un acentuado interés respecto de la formación

didáctica del profesor de cualquier nivel de enseñanza.

Desde esta perspectiva, puede decirse que en la enseñanza de la contabilidad, la

didáctica juega un papel fundamental que repercute directamente en la adquisición del

conocimiento en los estudiantes, razón por la cual el docente que imparte variados

temas en esta área debe poseer un gran dominio de los diversos métodos, técnicas y

estrategias de enseñanza que posibiliten un aprendizaje significativo, mediante

actividades que faciliten un incremento del conocimiento a través del razonamiento y

análisis de datos y procedimientos que puedan utilizarse cuando sea necesario.

Hasta no hace mucho tiempo era creencia generalizada que, para ser buen

profesor, bastaba conocer bien la disciplina para enseñarla bien. Pero es preciso, sobre

todo una conveniente formación didáctica. No es únicamente la materia lo valioso; es

preciso considerar también al estudiante y su medio físico, afectivo, cultural y social.

Claro está que, para enseñar bien, corresponde tener en cuenta las técnicas de

enseñanza adecuadas al nivel evolutivo, intereses, posibilidades y peculiaridades del

estudiante, sin olvidar que se debe tener conocimientos de base de la evolución

histórica de los conceptos e ideas de contabilidad que deben transponer

didácticamente en el aula de clase, pues estos tienen incidencias en el proceso de

enseñanza y aprendizaje, y contribuyen a lograr en los alumnos, una sólida y verdadera

educación contable.

315 

 

 

En este sentido no se puede seguir esperando que los docentes sigan siendo

reactivos sino más bien proactivos, es decir que estos deben actualizarse

constantemente con la finalidad de adquirir conocimientos acerca de los nuevos

métodos de enseñanza, enfoques y estrategias didácticas para que luego puedan

aplicarlas en sus aulas de clase.

La relevancia de la propuesta radica en los beneficios que puede aportar al

estudiante, al docente y al sistema educativo a nivel superior. En primera instancia al

estudiante porque va a favorecer su aprendizaje en el área contable, puesto que la

contabilidad misma es una ciencia intensamente dinámica y que ha cambiado a lo largo

del tiempo.

En este sentido, la complejidad de la Contabilidad y de la educación sugiere que

los docentes de esta área, y no menos los agentes de ella, deban permanecer

constantemente atentos y abiertos a los cambios profundos que en muchos aspectos la

dinámica de la situación global venga exigiendo. Lo antes expuesto permite afirmar que

beneficiará al docente, ya que éste tiene la responsabilidad de brindar a los estudiantes

actividades, medios, estrategias y procedimientos que promuevan la formación de

individuos aptos para vivir, haciendo uso adecuado de acciones didácticas acordes a

estudiantes de nivel superior en el área de la contabilidad.

Es así como elaborar pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia

de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área

Contable, mejoren la enseñanza de la misma y en consecuencia mejorará la calidad de

los aprendizajes de los estudiantes, ofreciendo una educación pertinente con

contenidos de aprendizaje significativos que le permita a las personas desarrollar

habilidades, valores y actitudes para superar la pobreza, mejorar su calidad de vida y

seguir aprendiendo para toda la vida.

En el mismo orden de ideas, el sistema educativo a nivel superior se beneficia

debido a que se promueve el desarrollo de la capacitación, perfeccionamiento y

profesionalización de los docentes, con el propósito de mejorar el desempeño de estas

personas ya que son el elemento dinamizador y facilitador de la calidad de los

316 

 

 

aprendizajes de los estudiante, convirtiendo el logro de estos aprendizajes en el sentido

de las instituciones educativas, y además convirtiendo los problemas de los estudiantes

en oportunidades.

2. La Función Mediadora del Docente y la Intervención Educativa.

La profesión de la docencia según Pombo E., (2007) enfrenta diversos retos y

demandas. Es un clamor social que la tarea docente no se debe restringir a una mera

transmisión de información, y que para ser profesor no es suficiente dominar una

materia o disciplina. El acto de educar implica interacciones muy complejas, las cuales

involucran cuestiones simbólicas, afectivas, comunicativas, sociales, de valores, etc. De

manera, que un profesional de la docencia debe ser capaz de ayudar prepositivamente

a otros a aprender, pensar, sentir, actuar y desarrollarse como personas. Por ello, la

formación de los profesores se ha ampliado considerablemente, incursionando en

diversos ámbitos relativos a muy diferentes esferas de la actuación docente. El rol del

docente y la naturaleza interpersonal del aprendizaje.

Aunque es innegable el carácter individual y endógeno del aprendizaje escolar,

éste no solo se compone de representaciones personales, sino que se sitúa asimismo

en el plano de la actividad social y la experiencia compartida. Es evidente que el

estudiante no construye el conocimiento en solitario, sino gracias a la mediación de los

otros y en un momento y contexto cultural particular. En el ámbito de la institución

educativa, esos "otros" son, de manera sobresaliente, el docente y los compañeros de

aula. Desde diferentes perspectivas pedagógicas, al docente se le han asignado

diversos roles: el de transmisor de conocimientos, el de animador, el de supervisor o

guía del proceso de aprendizaje, e incluso el de investigador educativo.

Sin embargo, Pombo E., (2007) comenta que “la función del maestro no puede

reducirse a la de simple transmisor de la información ni a la de facilitador del

aprendizaje”, en el sentido de concretarse tan sólo a arreglar un ambiente educativo

enriquecido, esperando que los alumnos por sí solo manifiesten una actividad

autoestructurante o constructiva. El docente se constituye en un organizador y mediador

en el encuentro del alumno con el conocimiento. Es difícil llegar a un consenso acerca

317 

 

 

de cuáles son los conocimientos y habilidades que un "buen profesor" debe poseer, de

acuerdo a la opción teórica y pedagógica que se tome, la visión filosófica, los valores y

los fines de la educación con los que se asuma el compromiso. Sin embargo pueden

ubicarse algunas áreas generales de competencias docentes: ¿Qué han de saber y

saber hacer los profesores? Conocer la materia a enseñar, conocer y cuestionar el

pensamiento docente, adquirir conocimiento teórico-práctico sobre la enseñanza de la

materia, crítica fundamentada en la enseñanza habitual, saber: planificar, preparar

actividades, diseñar apoyos, crear un clima favorable, enseñar estratégicamente

contenidos y habilidades de dominio, saber evaluar.

Si se trata de un profesor constructivista: Es un mediador entre el conocimiento y

el aprendizaje de sus alumnos, comparte experiencias y saberes en un proceso de

negociación o construcción conjunta del conocimiento, es un profesional reflexivo que

piensa críticamente su práctica, toma decisiones y soluciona problemas pertenecientes

al contexto de su clase, toma conciencia y analiza críticamente sus propias ideas y

creencias acerca de la enseñanza y el aprendizaje, y está dispuesto al cambio,

promueve aprendizajes significativos, que tengan sentido y sean funcionales para los

alumnos, presta una ayuda pedagógica a la diversidad de necesidades, intereses y

situaciones en que se involucran sus alumnos, establece como meta la autonomía y

autodirección del alumno, la cual apoya en un proceso gradual de transferencia de la

responsabilidad y del control de los aprendizajes.

Para Pombo E., (ob.cit.), la función central del docente consiste “en orientar y

guiar la actividad mental constructiva de sus alumnos, a quienes proporcionará una

ayuda pedagógica ajustada a su competencia”. La formación del docente debe abarcar

un plano conceptual, reflexivo y práctico. Representación y pensamiento didáctico del

profesor: su influencia en el aprendizaje. Así como las preconcepciones o teorías

implícitas del alumno son el punto de partida de su proceso de aprendizaje, también los

son para el profesor las teorías implícitas que tiene sobre la enseñanza, en la forma de

una serie de representaciones o pensamiento didáctico espontáneo o de sentido

común. El conocimiento del pensamiento didáctico del profesor es un elemento

318 

 

 

insoslayable cuando se aborda un proceso de formación docente. La formación del

docente como un profesional autónomo y reflexivo.

Asimismo, Pombo E., (ob.cit.) dice que "los buenos profesores son

necesariamente autónomos en la emisión de juicios profesionales... saben que las ideas

y las personas no son de mucha utilidad real hasta que son digeridas y convertidas en

parte sustancial del propio juicio de los profesores”. El docente experto no sólo es el

que sabe más, sino quien organiza y maneja cualitativamente mejor dicho

conocimiento. Es un docente con conocimiento profesional: dinámico, estratégico,

autorregulado y reflexivo.

3. Constructivismo y Aprendizaje.

En torno a la enseñanza se han formulado incontables planteamientos. Durante

el siglo XX se han producido importantes avances en la comprensión de las variables,

las características y la naturaleza del aprendizaje. Para el constructivismo la

enseñanza no es una simple transmisión de conocimientos, es en cambio la

organización de métodos de apoyo que permitan a los alumnos construir su propio

saber. No aprendemos sólo registrando en nuestro cerebro, aprendemos construyendo

nuestra propia estructura cognitiva. Es por tanto necesario entender que esta teoría

esta fundamentada primordialmente por tres autores: Jean Piaget, Lev Vygotski, y

David P. Ausubel, quienes realizaron investigaciones en el campo de la adquisición de

conocimientos del niño.

Se considera útil comenzar el análisis de la enseñanza según la concepción

aportada por el psicólogo suizo Jean Piaget (1896 – 1980), debido a que su vasta obra

es importante no solo para la practica de la enseñanza sino también para la estructura y

organización del contenido actual de la educación. En la concepción de la educación

actual Piaget (1973), citado por Serrano de Moreno, 1999), enfatiza esencialmente en

la formación de un hombre activo, critico, reflexivo y creativo mediante la adquisición de

los instrumentos básicos para el pensamiento lógico.

319 

 

 

El aprendizaje activo debe ser el eje del proceso enseñanza aprendizaje. La

actividad y participación del alumno es fundamental para el aprendizaje, pero también la

acción didáctica del docente la canaliza, orienta y facilita el natural dinamismo del

alumno para aprender). Del mismo modo Tyler (1973:66) citado por Serrano de Moreno

(1999), manifiesta que “el aprendizaje ocurre por la conducta activa del que aprende,

quién asimila lo que él mismo hace… El resorte esencial de la educación es la

experiencia y no los hacho a los cuales esta expuesto el estudiante”. Aprender por si

mismo a dominar la verdad es una meta educativa tan importante, que bien vale la pena

aceptar el riesgo de perder mucho tiempo y tener que recorrer muchos caminos

indecisos, aspecto esencial de la actividad verdadera (Piaget ob cit).

Según Vygotsky (1979) citado por Serrano de Moreno (1999), el constructivismo

“es la idea que mantiene que el individuo tanto en los aspectos cognitivos y sociales del

comportamiento como en los afectivos, su conocimiento no es copia fiel de la realidad,

sino una construcción del ser humano”. La concepción constructivista del aprendizaje

escolar se sustenta en la idea de que la finalidad de la educación es promover los

procesos de crecimiento personal del alumno en el marco de la cultura del grupo al que

pertenece. Uno de los enfoque constructivistas según Vygotsky (1979), es el “Enseñar

a pensar y actuar sobre contenidos significativos y contextuales”. El aprendizaje ocurre

solo si se satisfacen una serie de condiciones. Que el alumno sea capaz de relacionar

de manera no arbitraria y sustancial, la nueva información con los conocimientos y

experiencias previas y familiares que poseen en su estructura de conocimientos y que

tiene la disposición de aprender significativamente y que los materiales y contenidos de

aprendizaje tienen significado potencial o lógico.

El psicólogo norteamericano David Ausubel (1976) citado por Serrano de Moreno

(1999), destaca que el aprender significativamente es una característica natural del

organismo humano en su tendencia innata a formarse. El aprendizaje significativo, de

acuerdo con Roger (1969) citado por Serrano de Moreno (1999), tiene lugar

efectivamente cuando el estudiante percibe la materia como algo que tiene sentido para

sus propias metas.”, resaltando que todo nuevo conocimiento se asentará sobre el que

ya se tiene y que, por lo tanto, el conocimiento debe ser una actividad significativa para

320 

 

 

la persona que aprende. Aprender, es sinónimo de comprender y, lo que se comprenda

será aquello que recuerde con mayor facilidad. (Serrano de Moreno, 1999).

Según Serrano de Moreno (1999), Ausubel considera que para que se produzca

un aprendizaje significativo es preciso que se den tres condiciones:

• Que el material de aprendizaje sea organizado, que tenga una estructura y posea

significado en sí mismo.

• Que el sujeto que debe aprender esté motivado, predispuesto a adquirir nuevos

conocimientos, que desee hacer el esfuerzo y tenga un motivo para aprender.

• Que el sujeto que debe aprender posea una estructura cognoscitiva que le

posibilite relacionar el nuevo material. (Este punto puede relacionarse con la

teoría vygotskiana, cuando sostiene que el nivel de desarrollo actual del sujeto es

el que determina que pueda o no apropiarse de las herramientas para alcanzar

su nivel de desarrollo superior)

Esto obliga al maestro a realizar una exposición organizada de contenidos,

convirtiendo al alumno en protagonista de su aprendizaje y al profesor en un facilitador

del mismo.

Teniendo en cuenta a estos autores, puede hablarse de tres tipos de

constructivismo:

1. Aquel que sostiene que el individuo puede aprender de manera autodidacta.

2. El que considera que la interacción social, favorece al aprendizaje mediante la

creación de conflictos cognitivos, que producen cambios conceptuales.

3. Aquella en donde el conocimiento no es un producto individual y que sólo se

logra el aprendizaje a través de la interacción social.

Estos elementos contribuirán a un mejor aprendizaje del conocimiento histórico

de la contabilidad, sin caer en la aplicación dogmática de estos principios, sino por el

contrario, seguir en una constante profundización de los datos y teorías que se

desarrollan al respecto, ampliando los conocimientos de la enseñanza tradicional. No se

321 

 

 

trata de eliminar datos y hechos, sino de establecer una relación complementaria entre

los diversos tipos de contenidos. Los datos, deben ser recepcionados para

relacionarlos, interpretarlos y criticarlos; considerando a la información como una

necesidad del proceso de aprendizaje. Destacando que los hechos en sí, son meros

datos, pero los conceptos son elaboraciones personales

4. Educación Superior.

La Enciclopedia Interactiva Wikipedía (2009), señala que la expresión educación

superior (o enseñanza superior o estudios superiores) se refiere “al proceso, los centros

y las instituciones educacionales que están después de la educación secundaria o

media”. En ella se puede obtener una titulación superior (o título superior). Por lo

general el requisito de ingreso a cualquier centro de enseñanza superior es que se haya

completado la educación primaria y la educación secundaria antes de ingresar.

Es común que existan mecanismos de selección de los postulantes basados en

el rendimiento escolar de la secundaria o exámenes de selección. Según el país, estos

exámenes pueden ser de ámbito estatal, local o universitario. En otros sistemas, no

existe ningún tipo de selección. Cabe destacar también que cada vez más instituciones

de enseñanza superior permiten, o incluso animan, el ingreso de personas adultas sin

que hayan tenido necesariamente éxito en la educación secundaria; esto se aplica

sobre todo a las universidades abiertas.

La preparación que brinda la educación superior es de tipo profesional o

académica. Se distingue entre estudios de pregrado (carrera universitaria) y posgrado

(Máster, Especialización, Doctorado y Post doctorado) según el sistema de titulación

profesional y grados académicos. Los establecimientos de educación superior han sido

tradicionalmente las universidades, pero además se consideran otros centros

educacionales como institutos, escuelas profesionales o escuelas técnicas, centros de

formación dl profesorado, escuelas o institutos politécnicos, etc. (las denominaciones

dependen del sistema educacional del país en particular).

322 

 

 

Una función importante, aparte de la enseñanza, en la educación superior son

las actividades de investigación en los distintos niveles del saber. Otra importante

función es la que corresponde a actividades de extensión, en las que se procura la

participación de la población y se vuelca hacia ella los resultados. El papel jugado por la

educación superior en la sociedad cambia según la cultura del país; por ejemplo, en

muchos países del sur de Europa se entiende que el estudiante va a la universidad para

obtener un diploma que le asegurará un buen trabajo, mientras que en varios países del

norte de Europa el período de estudios a la universidad es también un momento en el

que el estudiante aprende a ser autónomo emocional y económicamente, aprende a

mezclar con gente de diferentes orígenes, y se desarrolla como persona. En estos

países, el estudiante estudia en una ciudad más bien lejos de su pueblo natal.

Tradicionalmente, en el contexto de las aulas universitarias, el proceso de

enseñanza predominante ha sido el que contempla la función del profesor como

transmisor de contenidos y la de los alumnos como receptores pasivos del mismo que,

además, lo han de reproducir fielmente en las situaciones de exámenes parciales. La

contabilidad en su construcción disciplinar, debe orientarse hacia la definición de una

comunidad ideal de argumentación, una tradición escrita, una práctica científica y la

precisión de puntos de encuentro o relación con otras ciencias, como formas de

participación en los procesos de transformación de las ideas y del conocimiento.

En el ámbito académico universitario la enseñanza de la contabilidad puede

entonces, dar continuidad a la transmisión plana de procedimientos y técnicas como

convencionalmente se ha hecho, o contrariamente podrá protagonizar un importante

giro hacia el ahondamiento en la fundamentación epistemológica y el tratamiento

académico, reto desde el cual la reflexión, la investigación y la abstracción, resultan

claves como elementos potenciadores de una nueva comunidad y un nuevo horizonte

para el pensamiento contable.

Acerca de los grandes problemas del proceso de enseñanza de la contabilidad,

es pertinente recordar algunos aportes que sobre el particular el profesor de la

Universidad Complutense de Madrid Jorge Tua Pereda (2000) y que pueden

sintetizarse de la siguiente manera:

323 

 

 

En efecto, hay dos maneras de enseñar la contabilidad. La primera, consiste en trasmitir a los alumnos un procedimiento o norma contable, desgranando sus recovecos, analizando su mecánica e ilustrando la cuestión con ejemplos prácticos. Tal norma suele ser un pronunciamiento (en ocasiones, lamentablemente estadounidense), un principio internacional o un plan de cuentas. Con ello el alumno aprende a contabilizar, pero no aprende contabilidad. Estará más sensibilizado por la mecánica que por el fundamento, se orientará más al hacer que al saber. Aplicará correctamente una norma, pero desconocerá cuestiones tan importantes como las razones que la avalan, su conexión con la epistemología contable o las alternativas posibles a aquella norma que, por uno u otro motivo, han sido rechazados por la regulación. (p.19)

Este esquema profesionalizante al cual le importa más el resultado que el

proceso, relega la voluntad del saber, otorgándole a la educación un papel deformador,

en razón a que fomenta una apropiación y usufructo del saber como capital privado

para la competencia laboral (no cognoscitiva), en detrimento de un saber compartido

como producto social, cuya apropiación colectiva sea factor que contribuya a

recontextualizar el concepto de lo público, desconociendo que, la construcción y

deconstrucción de conocimiento, así como su uso público, constituye un campo de

actuación insoslayable por parte de la universidad, en momentos en donde ésta

presenta como factor de cambio, de secularización y mejoramiento continuo, capaz de

contribuir a la resolución de problemas sociales, como también a las demandas de las

profesiones y disciplinas, en medio de un contexto dominado por la “sociedad del

conocimiento” o la “sociedad del aprendizaje” (Quijano,1999:192).

Son manifiestas las dificultades para lograr que quienes deben aprender

Contabilidad realmente aprehendan los contenidos contables desde la referenciación

con su propia cotidianeidad, es decir, desde la vivencia de los mismos. De encontrarse

el reconocimiento de la un camino eficiente en ese sentido, posibilitaría: Contabilidad

como una creación tecnológica humana apta para satisfacer su aprendizaje

significativo. Comprender la necesidades reales y por ende naturaleza y fines de la

información contable referida a la gestión tanto histórica como predictiva de diferentes

tipos de organizaciones y entes y por tanto sus normas, reglas y posibilidades como

una realidad necesaria que la han convertido en el lenguaje del mundo de los negocios

(como lo opuesto al ocio), valorizaría a la Contabilidad como disciplina creativa y por

324 

 

 

tanto posibilitaría un proceso de su enseñanza con iguales características. Y como

corolario, poder romper la tradicional antipatía que genera esta disciplina, derivada más

de su didáctica que de sus contenidos, sobre todo en aquellos alumnos que la tienen

incluida en los curricula a edad temprana y no constituyéndose necesariamente en

fundamento de sus centros de interés.

El conocimiento académico debiera asociarse con los conocimientos

experienciales, con los conocimientos anteriores, con los estímulos socio ambientales,

con las prácticas llevadas a cabo en las instituciones educativas o de otro tipo (Perkins,

1992). Si se interpreta a la enseñanza como la facilitación de los procesos de

construcción del aprendizaje, como un proceso dialéctico que surge en la práctica, en

situaciones y en contextos específicos, la enseñanza no puede ser comprendida sin

considerar sus interrelaciones con el sujeto alumno y la especificidad del contenido en

juego.

En relación al sujeto alumno, la enseñanza debe considerar sus saberes previos,

el contexto social en el cual está inserto, la motivación en relación al contenido a

presentar, entre otros. En cuanto al contenido en juego deberíamos entrar a definir qué

es la Contabilidad y cuáles son los contenidos que merecen ser enseñados. Según la

idea revisada, el profesor no trasmite o imparte el contenido al estudiante. El profesor

más bien instruye al estudiante sobre como adquirir el contenido a partir de sí mismo,

del texto o de otras fuentes. A medida que el estudiante se vuelve capaz de adquirir el

contenido, aprende.

En relación al conocimiento retomemos a Perkins (1992) cuando alude a que uno

de los déficits de la educación lo constituye lo que él denomina “conocimiento frágil”;

éste se presenta en diversas formas, una de ellas la denomina “conocimiento inerte”:

está allí pero no se mueve, no hace nada, el estudiante lo posee, pero está

incapacitado para aplicarlo en situaciones abiertas, resolución de problemas, entre

otros. No es cuestión de cambiar algo, de simplemente darle otra forma.

Es común que cuando se reforman planes de estudio, profesores de asignaturas

que desaparecen pasen a “dictar” las nuevas materias, y este “dictado” no difiere

substancialmente del de la materia anterior. De lo que aquí se trata es de innovar, y no

325 

 

 

de re-formar. Se puede decir que el pensamiento que es necesario aplicar a este

ámbito, incluye un profundo cambio de valores. Un cambio en la intención. Por eso se

habla de creatividad. La acumulación de conocimiento no es aprender, la linealidad que

produce la causalidad (si hacemos esto más esto, pasará aquello) es cada vez menos

frecuente en las organizaciones (y en el aula). Se intenta, con estas ideas cooperar

para que las situaciones fluyan armónicamente con un cambio que les es propio. Si el

contexto es un “todo fluyente” no será necesario cambiar sino cooperar con el cambio.

No será necesario agregar ni introducir cambios ya que éstos están y la aplicación de la

creatividad consistirá en acompañarlos (Kastika, 1995)

A pesar de que la carrera de Contaduría Publica en la Universidad de los Andes

(Táchira, Mérida y Trujillo) es una de las mas jóvenes de la Facultad de Ciencias

Económicas y Sociales (FACES), cuenta con todos lo grados académicos que le

otorgan en cualquier profesión tales como Licenciatura, Especializaciones, Maestría y

Doctorado, podemos decir con orgullo que nuestra profesión ha surgido y evolucionado

gracias a hombres y mujeres que han sido capaces de aportar sus conocimientos para

general conocimiento contable. Los docentes e investigadores de la profesión contable

del Departamento de Ciencias Económicas, Administrativas y Contables de la

Universidad de los Andes, en Trujillo, consciente como están de que la profesión

requiere de profesionales especializados en el área capaces de dar respuesta a las

nuevas realidades y que, además generen nuevas teorías contables, han desarrollado

sus estudios hasta el grado mas alto como es el de Doctorado en Ciencias Contables.

5. Enseñanza de la Contabilidad.

La bibliografía especializada en la enseñanza de la contabilidad es muy escasa.

En primer lugar, en su mayoría esta referida a la enseñanza de la materias comerciales;

y en segundo lugar, esta referida a un sistema educativo diferente al nuestro, por ser

textos extranjeros.

En Venezuela, se han realizado interesantes investigaciones sobre las Escuelas

de Comercio, en las que, al igual que se institucionalizan las enseñanzas de

326 

 

 

contabilidad dentro de los estudios de comercio. Entre los más interesantes debemos

resaltar el trabajo de Mireya Villalobos de Nucete (1984) en el cual se realiza un análisis

de los antecedentes de los estudios mercantiles en Venezuela.

Este análisis es de gran valor y utilidad para observar nuestras raíces, nuestro

proceso de desarrollo y aportan criterios que redundan en conceptualización con

precisión la importancia de la función como administradores y contadores en el avance

del proceso económicos venezolano.

a) Creación y Auge de las Escuelas de Comercio.

La enseñanza de la contabilidad se caracterizó por contenidos de orden técnico,

capacitación y desarrollo de destrezas que garantizaran un perfil que se ajustara a los

requerimientos de las “Casas Comerciales”, sin embargo esta formación o mejor

llamada capacitación se guió básicamente por tendencias empíricas y pragmáticas,

hecho que no permitía acceder a una formación integral y a los elementos que hacen

parte de la pauta profesional que destaca la moderna esfera de las

profesiones.(Cubides y Col,1994)

En particular de Venezuela, según Villalobos (1984), para iniciar la enseñanza

de las practicas mercantiles y contables, fue organizar y dictar los llamados “Cursos de

Comercio” y “Teneduría de libros”, que dentro de los programas de estudios de las

Escuelas Federales, abarcaban las tesis necesarias para instruir a los administradores

de negocios y contabilistas que fuesen a trabajar en establecimientos comerciales,

bancarios y en la administración publica y hasta inicios del XX, desaparecidos los

Colegios Federales, comenzaron a dictarse en las “Academias de Comercio”.

En 1904, se da inicio a los estudios de administración con la creación de

Escuelas Comerciales en Ciudad Bolívar, Barquisimeto y Puerto Cabello; estos cursos

constituyen al parecer, los primeros esbozos de lo que en la enseñanza contable y

administrativa en el país, en relación a los estudios de Educación Comercial

sistematizado son considerados como pertinente al realizarse desde la primera reforma

327 

 

 

del Código de Comercio en 1904, sin embargo, no fue sino hasta 1912, cuando se

crearon algunas Escuelas de Educación Comercial, para formar los profesores en

Ciencias Comerciales, en Caracas, Valencia; Barquisimeto y Maracaibo, debido a que

las ciudades tenían para aquel momento histórico la mayor población, otra de las

causas que incidieron, directamente, en que los primeros Colegios de Educación

Comercial se ubicaran en las ciudades antes descritas fue la proximidad de estas

ciudades a los puertos de intercambio comercial y marítimo: La Guaria. Puerto Cabello,

Maracaibo y Ciudad Bolívar, que se dedicaban a la importación y exportación de bienes.

En dichas ciudades operaban las principales “casas comerciales” de la época, que

requerían de personal con conocimientos comerciales, siendo estas últimas difíciles de

conseguir en nuestro medio (Villalobos, 2004).

Otros factores que restringían la necesidad de desarrollar la Educación Contable

en Venezuela. Si es cierto que el petróleo se inicia como una actividad importante en

los alrededores de 1920, el motor fundamental del Estado venezolano era el Gobierno

Federal, antes que la Industria Petrolera se desarrollara, la Hacienda venezolana era

manejada por los presidentes de turno y sus seguidores políticos. Dos tipos de

profesionales tenían acceso directo a los cargos directivos de los ministerios,

gobernaciones, servicios públicos y oficinas gubernamentales y estadales: en primer

lugar, los militares y por otro lado los abogados, profesión ya universitaria, de prestigio y

raigambre, que les aseguraba el conocimiento del Estado, sus poderes y sus tribunas,

los que, por su formación, suplían o cubrían las necesidades administrativas del

entonces.

b) Nacimiento de las Facultades y Escuelas de Contaduría Pública

En los Estados Unidos de Norteamérica, es donde se inicia la enseñanza de la

contabilidad a causa de numerosas variables que entran en juego, un de ellas es el

bloqueo económico impuesto por Inglaterra a raíz de su independencia, lo cual impulsó

el desarrollo comercial e industrial. En el campo educativo, se reconoce que como

primer antecedente de Instituciones existentes para la enseñanza de la administración,

328 

 

 

la Escuela de Wharton de Finanzas y Comercio, fundada en 1881 por Joseph Wharton,

financiero y fabricante de hierro en Philadelphia, quién dono $ 100.000 a la Universidad

de Pensilvania, marca asi el inicio de la instrucción contable a nivel universitario. El

objetivo fundamental era el de enseñar las practicas mas simples de teneduría de libros,

tanto a individuos como para firmas comerciales, bancarias y manufactureras.

En el año académico 1989-1899, la Universidad de Chicago autorizo el

establecimiento de una Escuela Superior de Comercio y Política, la cual fue llamada,

posteriormente, Escuela Superior de Comercio y de Administración. Debemos

mencionar en el año 1892, la presencia de la Escuela Superior de Comercio y de

Administración en la Universidad De Nueva York, el objetivo de esa Escuela, es el de

educar a los jóvenes en la profesión contable y en los principios de la vida economica y

para 1889 la Escuela Amos Tuck en Darmount, proporciona, los primeros pasos acerca

de la evolución de la educación contable en los Estados Unidos.

Es necesario reiterar que a partir de la entrada en vigencia del primer Código de

Comercio, cuando surge y comienzan los estudios universitarios de Administración en

Venezuela, la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales se inicio como Escuela libre

de Ciencias Económicas el 17 de noviembre de 1938, es quizás el referente más

cercano del proceso de enseñanza sistemática, formal e institucional de la profesión

contable (Villalobos, 1984).

En ese mismo año, se crean los cursos libres de Economía en Caracas el

Instituto de Administración Comercial y de Hacienda y la Universidad Central de

Venezuela, bajo cuyos programas se cobijan las teorías y los conceptos administrativos,

sujetos a las ideas y teorías económicas.

Los antecedentes de la Contaduría Pública como profesión liberal, se remontan a

1944, ello implicó el surgir de nuevos horizontes para la enseñanza de la contabilidad y

para la configuración de modelos de formación de profesionales contables. Otro factor

importante era el legislativo y normativo, cuando en Venezuela se sanciona el Código

de Comercio en 1955, que hasta hoy rige las obligaciones de los comerciantes en sus

329 

 

 

operaciones mercantiles y los actos de comercio, aunque sean ejecutados por no

comerciantes.

Con la reforma de este Código, se observa un fuerte incremento de la producción

e ingresos contabilizados en el país. El Código de Comercio vino a establecer las

normas que la práctica y el desarrollo de la actividad económica, comercial y legal

requerían para la adecuación de la nación a normas de universal conocimiento y

aplicación: el Código de Comercio fue un hecho que, para la época de su puesta en

ejecución, propicio e impulso un sinnúmero de leyes, creación de organismos,

ministerios, negocios, actividades que se plasmaron en la modernización de la nación

venezolana su economía y sus instituciones.

Gracias a las reformas del Código de Comercio en 1955, se crearon en algunas

universidades carreras relacionadas con la Educación Comercial. Con la aparición del

petróleo, y su explotación, en el país, se llevaban registros pero no del todo confiables,

ya que para ese entonces no había mecanismos reguladores que colocaran estándares

y obligaciones que cumplir, que fuesen de carácter publico, ya que las leyes existentes

eran extranjeras, o algunas consideradas herméticas porque se encontraban solo al

alcance de un pequeño grupo, el mas elitesco (poder ejecutivo), pero no en su totalidad.

(Márquez, 2010)

Poco, a poco este se fue iniciando y desarrollando, en áreas especificas de la

administración, ya se impartía como base de carreras contables en el país, esto

ocasionó la apertura académica en las principales universidades; aunado a esto la

incorporación de la renta petrolera, la inversión de empresas extranjeras, facilitó la

divulgación y propagación de las leyes económicas ya establecidas.

En Venezuela, la enseñanza formal de las ciencias contables se inicia a

mediados del siglo XX, cuando en 1957 la Universidad Central de Venezuela ofrece los

estudios en Administración, mención Contaduría Pública. Históricamente, este momento

se enmarca con la llegada de las empresas transnacionales petroleras al país, las

cuales tenían la necesidad de contar con personal capacitado en el área.

330 

 

 

Según www.ula.ve, la hoy denominada Universidad de los Andes, (ULA), ubicada

en la ciudad de Mérida, capital del Estado que lleva el mismo nombre, tuvo sus

orígenes en el año 1785, en fecha 29 de marzo, cuando el Obispo de Mérida, Fray Juan

Ramos de Lora, fundó una Casa de Estudios que, elevada luego a Seminario (cuyo

nombre fue el de Real Colegio Seminario de San Buenaventura de Mérida), habría de

convertirse en Instituto Universitario. El 21 de septiembre de 1810 la Superior Junta

Gubernativa de la provincia expidió el decreto de creación de la Real Universidad de

San Buenaventura de Mérida de los Caballeros, concediéndole la Seminario la gracia

de Universidad, con todos los privilegios de la de Caracas y con la facultad de conferir

“Todos los grados menores y mayores en Filosofía, Medicina, Derecho Civil y Canónigo

y en Teología”. Permaneció como Instituto Eclesiástico hasta 1832, cuando fue

secularizada por el Gobierno, presidido por el General José Antonio Páez.

El nombre que hoy lleva esta Universidad le fue dado en 1883 y lo conserva

desde entonces, salvo un breve periodo entre 1904 y 1905 en que se le designo con el

de Universidad Occidental. Actualmente la ULA en una universidad nacional autónoma,

comprende los tres estados andinos, además de las extensiones en las ciudades de

Guanare, Valle la Pascua y Barinas. La Estructura académica de la ULA esta

constituida por diez facultades y dos núcleos. Cada una de las facultades esta integrada

por escuelas, las que a su vez se subdividen en departamentos, dependiendo de las

disciplinas afines en un área de conocimiento en particular.

El 19 de enero 1968 fue oficializada en reunión del Consejo Nacional de

Universidades (CNU), la Licenciatura en Administración y se establece la Escuela de

Administración en la Universidad de Los Andes. (U.L.A.) adscrita a la Facultad de

Ciencias Económicas y Sociales (FACES). La decisión de crear una carrera técnica en

Administración, respondía a las exigencias del sector privado, a las aspiraciones

estudiantiles, a la necesidad de estrechar vínculos entre la Universidad y la región y la

obligación moral de ésta para con su área de influencia, justificándose la creación de

una Escuela de Administración, encaminada a formar un profesional apto para

desempeñarse como mando intermedio de las empresas grandes o como ejecutivos de

las pequeñas y medianas. cuyos fines fueron los siguientes: Formar técnicos a nivel

331 

 

 

medio que puedan dirigir las pequeñas y medianas empresas, o bien ocupar cargos

administrativos intermedios en las empresas de mayor dimensión; que sean

competentes administradores en las especialidades que requiere la región por ejemplo,

técnicos en turismo, empresas agropecuarias, bancos, hoteles entre otros. Mediante

resolución del Consejo Universitario (C.U) de la U.L.A.

La Escuela de Administración y Contaduría Pública tiene como objetivo formar

Licenciados en Administración y Contaduría Publica, esta escuela esta dividida por los

Departamentos de Empresas y de Contabilidad y Finanzas. El Departamento de

Contabilidad y Finanzas esta integrado por las cátedras de Contabilidad General,

Contabilidad Superior, Contabilidad de Costos, Contabilidad Especializada, Auditoria y

Administración Financiera. Cuanta con importantes institutos, centros y laboratorios de

investigación, que sumado a la productividad académica de sus autores, sitúa a la

Universidad entre las instituciones de educación superior más importantes del país. La

ULA cuenta además, con un considerable numero de importantes servicios y programas

de apoyo a su comunidad, entre los cueles se pueden mencionar los servicios

bibliotecarios, los de comedor universitario, transporte, asistencia medico-odontológica,

residencias estudiantiles, becas y ayudas económicas para pregrado postgrado,

programa de estimulo al investigador y/o grupos, entre otros.

Los Núcleos Universitarios se crean con el propósito de formar centros pilotos de

carácter experimental para colaborar, mediante la formación profesional, la

investigación y la extensión, con el proceso de conformar el sistema Regional

Universitario de los Andes, que finalmente contribuya a elevar los índices de desarrollo

de su área de influencia

La estructura académica de los núcleos esta integrada solo por departamentos.

Además de la docencia de pregrado, los núcleos cuentan con investigación y postgrado.

En 1966 el Núcleo Universitario en Táchira (Hoy Núcleo Pedro Rincón Gutiérrez)

da inicio a sus actividades docentes, en la ciudad de san Cristóbal, como escuela de

educación de pendiente de la facultad de humanidades y educación, y solo fue hasta

332 

 

 

1976 cuando se decreto como Núcleo Universitario bajo el rectorado del Dr. Ramón

Vicente Casanova

En 1972 el Consejo Universitario de la Universidad de los Andes suscribe el

decreto que crea oficialmente el Núcleo Universitario para el estado Trujillo. El Núcleo

se inicio con la designación de Núcleo Universitario del estado Trujillo (NUT), pero ha

raíz del centenario del natalicio del sabio trujillano Rafael Rangel celebrado el 25 de

abril de 1977, el Consejo universitario emitió un decreto mediante el cual reconoce al

científico trujillano y resuelve dar al NUT el nombre de Núcleo Universitario Rafael

Rangel (NURR).

Como se explicó anteriormente, la estructura académica de los núcleos esta

integrada solo por departamentos. El Departamento de Ciencias Económicas,

Administrativas y Contables del Núcleo Universitario Rafael Rangel de la Universidad de

los Andes (ULA), dirigida por un jefe de departamento que se encarga de planificar,

organizar u coordinar todas las actividades, a fin de logar el buen funcionamiento de la

misma. El Departamento de Ciencias Económicas, Administrativas y Contables esta

constituido por cuatro grandes áreas de conocimientos: Contable, Estadística,

Administración y Economía “… integrada por uno o más profesores que tienen a su

cargo la enseñanza o la investigación de una determinada asignatura (Art. 69. Ley de

Universidades), cada una tiene una coordinación para el funcionamiento de las

diferentes asignaturas que la integran y podrá prestar servicios a otros departamentos y

facultades.

La asignatura Contabilidad Básica esta adscrita al área Contable para la carrera

Licenciatura en Administración, Contaduría Pública y Ciclo Básico de Economía según

el pensum de estudios de las carreras antes descritas. Según el articulo 68 de la Ley de

Universidades (1970) “… las labores docentes de cada Facultad serán realizadas a

través de las Escuelas que la integran. Por su especial naturaleza, a cada Escuela

corresponde enseñar e investigar un grupo de disciplinas fundamentales y afines dentro

de una rama de la ciencia o de la cultura”.

333 

 

 

Forman parte del Área Contable los profesores que hayan ingresado por

concurso de credenciales o de oposición, quienes no solo se dedican con la actividades

que involucran el proceso Docencia, sino también Investigación y Extensión vinculada

con el área de conocimiento, igualmente a la presenta fecha, la planta profesoral esta

compuesta por 23 profesores la mayoría Contadores Públicos, con estudios de cuarto

nivel, lo que representa una fortaleza académica. Además, son parte de esta cátedra

los estudiantes que por concurso obtienen el cargo de preparadores y contribuyen con

el distado de dos horas prácticas a la semana por sección, en la signatura Contabilidad

I.

A través de este apartado se dará un vistazo a las actividades mas relevantes

que se realizan dentro del Área Contable. De acuerdo al objetivo de este capitulo es

elaborar pautas didácticas para que los docentes del área contable, mejoren la

enseñanza de la contabilidad, nuestro interés se orienta hacia la enseñanza de

Contabilidad I. ¿Qué se hace dentro del Área Contable? Para darle un vistazo a lo que

se hace dentro del Área Contable, allí se realizan numerosas actividades que se

realizan cotidianamente para lograr el propósito, de esta Unidad Académica: unas

relacionadas con el funcionamiento del área y otras vinculadas con el proceso

enseñanza-aprendizaje, con investigación, extensión (algunas veces) y formación

académica y profesional de sus miembros de acuerdo con la Ley de Universidades

(1970).

En cuanto al funcionamiento normal del Área Contable: Constantemente se

realizan reuniones para tratar aspectos propios del área, como evaluaciones de los

resultados de cada semestre, aprobación de año sabático de los profesores que

cumplen con los requisitos exigidos por el Estatuto de Personal Docente y de

Investigación (EPDI), reestructuración de los programas de las asignaturas adscritas al

área, aprobación del dictado de las asignaturas en el curso intensivo, aprobación de

anteproyectos y trabajos de ascenso, según solicitud de la Jefatura del Departamento

de Ciencias económicas, Administrativas y Contables (DCEAyC), entre otras.

334 

 

 

Como el proceso de Enseñanza Aprendizaje es el pilar fundamental del

rendimiento académico del DCEAyC, nuestra propuesta es que los profesores del Área

Contable mejoren la enseñanza de la contabilidad, implementando estrategias

metodológicas para hacer amena y dinámica la enseñanza de la contabilidad,

reforzando al mismo tiempo el aprendizaje de los estudiantes. Estas estrategias

metodológicas son acciones, técnicas, procedimientos, instrumentos y actividades que

se deben planificar para llevar a efecto la ejecución de los programas de las asignaturas

(García y Ruiz, 1997).

La enseñanza “es el conjunto de acciones ejecutadas por el profesor universitario

encaminadas a. estimular, dirigir y controlar, por medio de técnicas adecuadas, el

aprendizaje de los alumnos en función de las características de las asignaturas y de los

objetivos previstos” (Vázquez y López, 1997:13)

El proceso enseñanza aprendizaje se da cuando existe interacción entre el

alumno y el profesor. El punto central del proceso es el alumno y la planificación esta

condicionada por las características propias de la signatura, las normativas

institucionales y los objetivos de la carrera que conllevan al logro del perfil profesional

(Vázquez y López, 1997)

Por tanto, en el proceso de enseñanza de la contabilidad, además de las clases

presenciales, momento en el que los estudiantes y el docente analizan aspectos

teóricos, intercambian, ideas, plantean y resuelven ejercicios, mediante la solución de

casos prácticos, elaboración de monografías, realización de trabajos en grupo sobre

tópicos especiales, control de lecturas presentación de videos, realización de eventos

especiales: conferencia, seminarios, foros, entre otros., utilización de multimedia como

instrumento didáctico interactivo y de otras herramientas tecnológicas, como las

paginas wed (Silva, s/f)

En este sentido, Quintero (2004), destaca que

“… diversos estudios e investigaciones en el campo educativo, han señalado claramente que se debe utilizar nuevas formas para el dictado de clases en el ámbito superior, con el fin de despertar en el estudiantado el interés por la creatividad y la dedicación al estudio de tal manera de

335 

 

 

formar profesionales que sean capaces de resolver problemas ante situaciones difíciles y contribuyan de manera activa al desarrollo del país” (p.3) Se aprende con la acción, con la práctica; el poder socializador de la acción y de

la práctica puede más que los contenidos que se enseñan, afirman García y Ruiz

(1997). Esa nueva forma de enseñar, debería ser practicada para el caso de

Contabilidad, con el firme propósito de estimular el animo y el entusiasmo de los

alumnos para nuestro caso Enseñanza de la contabilidad), la aplicación de los

conocimientos teóricos a la practica pues de lo contrario, no hay aprendizaje, el

mejoramiento del rendimiento estudiantil (disminuir el numero de reprobados) y la

consolidación del aprendizaje, ya que al poco tiempo se olvida lo aprendido.

En cuanto a la investigación: esta no se descuida dentro del Área Contable.

Según Casal (2007)

“La docencia de calidad se fundamenta en una investigación permanente, la cual, en su esencia, busca la verdad, basada en una realidad circundante. Es necesario que el docente universitario, para ejercer la investigación, se forma, especialice y este en continua actualización en el área de conociendo d su competencia” (p.11) Como los profesores están comprometidos con la investigación, también

coordinan líneas de investigación, son miembros activos de grupos de investigación,

tutores de tesistas de pregrado (Trabajo especial de grado) y postgrado, representantes

de comisiones ante el Consejo de desarrollo Científico, Humanístico y tecnológico

(CDCHT), además de ser responsables de proyectos de investigación y publicación de

artículos científicos.

También generan material de apoyo útil para los estudiantes, como textos,

problemarios, guías, material instruccional. Asi como la asistencia de eventos científicos

nacionales e internacionales con ponencias para su presentación, resultado de las

investigaciones realizadas. Estos productos, al igual que el diseño de cualquier

programa de asignatura, requieren investigación, porque es indispensable el dominio

del área o de la materia que se imparte y con base en ello se plantean hipótesis,

336 

 

 

objetivos respecto del conociendo, habilidades y destrezas que se desea logren los

alumnos al finalizar el curso.

En cuanto a formación profesional y académica: cabe señalar que, para mejorar

la calidad de la enseñanza de la Educación Superior, debe existir la consecuente

formación profesional y académica, sin estar sujeto solo a la investigación ni la

realización de estudios de postgrado, “… toda vez que un excelente investigador no

necesariamente puede ser un buen profesor” (Ruiz y Rojas, 2001:22). Por ello, los

docentes del Área Contable no dejen de lado este aspecto, ya que además de la

asistencia a cursos talleres, seminarios, entre otros, también se han formado en

programas de Actualización Docente, promovido por la ULA, y el Programa de

Formación de Tutores, para mejorar la actividad tutorial con los tesistas. Aparte de las

actividades mencionadas, los docentes del Área Contable también imparten docencia a

nivel de postgrado y realizan actividades en cargos de dirección y jefaturas de

departamento. Finalmente, como conclusión previa tenemos que a pesar de las

dificultades y limitaciones se cumple a cabalidad con las responsabilidades asumidas

por los miembros del área contable, el cual no es otro que la docencia y la formación

profesional y académica en el Área Contable del Departamento de Ciencia Económicas,

Administrativas y Contables de la ULA en Trujillo.

En la Universidad del Zulia, los estudios de Administración y Contaduría Publica

se iniciaron en 1958, primero como un curso preparatorio de seis meses en la llamada

Escuela Libre de Administración Comercial, y, ese mismo año, fue nombrada una

comisión encargada de un proyecto, en base al cual, fueron creadas las Escuelas de

Administración y Contaduría, ese mismo año. La primera promoción egreso en el año

1962.

La Escuela de Administración Comercial y Contaduría publica de la Universidad

de Carabobo inicio sus actividades docentes en octubre de 1958, adscrita a la Facultad

de Derecho. Posteriormente la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales, en el año

1960, pasó a ser una dependencia de esta Facultad a partir de 1961.

337 

 

 

La Universidad Santa María inicio sus actividades docente el 13 de octubre de

1953 con las Facultades de Derecho, Economía y Farmacia. Los estudios de

Contaduría Publica se iniciaron en 1958 y los de Administración, en 1962.

La Universidad Católica Andrés Bello se inauguro el 24 de octubre de 1953, con

las Facultades de Derecho e Ingeniería Civil, la Facultad de Ciencias Económicas y

Sociales inicio sus actividades en 1955, y la primera promoción de Administradores y

Contadores termino sus estudios en 1961 con un total de trece administradores y

treinticinco contadores.

La Universidad Simón Rodríguez fue creada el 14 de enero de 1974, con la

finalidad de desarrollar experiencias en el campo de la Educación Superior, que

permitirán confrontar parte de la problemática educativa nacional. En su informe inicial,

se recomienda al CNU la aprobación de las carreras de Administración y educación,

Desde entonces la Universidad sería el espacio que albergaría y generaría las

dinámicas educativas contables.

En 1966, comienzan el Instituto de Estudios Superiores de Administración

(IESA), y, en 1968 surge la primera promoción de Máster en Administración. El IESA es

un centro de estudios de postgrado dedicado a la enseñanza e investigación en

Administración Pública y Empresarial.

Para 1968 en la IV Asamblea Nacional de Contadores Públicos y

Administradores de Venezuela, se analizo una ponencia de estudio para el

mejoramiento y actualización de la enseñanza de la Administración Comercial en el

país, presentada por el licenciado Luis F. Rodríguez. La asamblea acordó nombrar una

comisión compuesta por los directores de las Escuelas de Administración y Contaduría

del país. Esta Comisión denominada “Comisión de Estudios de la Enseñanza de la

Administración y Contaduría Publica” debería principalmente conducir un estudio sobre

la formación de los profesionales en las aéreas de Administración y Contaduría Publica,

tanto a nivel de pregrado como de postgrado. El crecimiento cuantitativo de programas

de pregrado y postgrado no se acompañó, necesaria ni proporcionalmente, con logros

cualitativos ni disciplinares.

338 

 

 

c) La Enseñanza de la Contabilidad y sus Amenazas Jack Araujo Ensuncho (2000) en su articulo “Educación Superior y Contaduría

Publica”, examina particularmente las variables o factores que afectan la calidad de la

docencia en el campo contable. Entre las cuales se pueden citar:

• Calidad del profesor

• Ayudas para la enseñanza

• Énfasis en la contabilidad técnica

• Planes de estudios estáticos

• Inexistencia de centros de investigación

• Metodóloga de la enseñanza.

Calidad del profesor: debido a la falta de incentivos, salarios dignos recursos

para la docencia, las universidades no pueden contar con verdaderos docentes para la

enseñanza contable: tienen que utilizar profesores ocupados en múltiples quehaceres,

sin dedicación exclusiva a las actividades docentes de investigación y extensión.

Adicionalmente, los gobiernos han mostrado un deficiente apoyo a la calidad de la

enseñanza en el área contable; además, poco se estimula las facultades y escuelas de

docentes que promuevan la renovación profesoral.

Ayudas para la enseñanza: las revistas, textos, talleres y documentos de apoyo

son deficientes. Las bibliotecas son deficientes en la actualización de dichos recursos y

la mayoría de docentes no están preparados para inducir a sus estudiantes a un uso

permanente; este aspecto general disculpas para la administración de las

Universidades por la baja consulta. Además, no siempre se toma en cuanta con

literatura nacional e internacional actualizada.

Énfasis en la contabilidad técnica: la contabilidad todavía es enseñada como una

habilidad técnica más que como una disciplina científica. En las discusiones del saber

contable se utilizan pobres metodologías que poco a poco menoscaban el status de

contadores que se forma. El estudiante debe aprender a pensar en su propia disciplina,

339 

 

 

en procura de que la enseñanza haga énfasis en los aspectos conceptuales y procesos

de razonamiento lógico, antes que en la pragmática contable.

Planes de estudio estáticos: tradicionalmente, las universidades han

confeccionado sus planes de estudio y en los contenidos de las asignaturas. Estos

tienen hoy en día como características el ser: inflexibles, informativos, presenciales,

estructurados con muchas materias no esenciales, muy intenso en sus horarios y

propuestos por semestres definidos. Esto implica que cuando cambien las condiciones

del momento en que se diseñó al plan, tenga que recurrirse a una reforma,

encontrándose casos en que se debe utilizar al mismo tiempo varios currículos.

“Creemos que a esto hay que darle un vuelco”: En lugar a de lo anterior, debe

trabajarse bajo la perspectiva de un plan de estudios flexible, productores de

conocimiento, pocas materias pero necesarias, semipresenciales, administrado en

forma descentralizada por las facultades, escuelas.

Inexistencia de Centros de Investigación: la unidades administrativas creadas en

la universidades bajo la denominación de Centros de Investigación y/o grupos de

Investigación que a menudo no reúnen verdaderos requisitos y no plantan soluciones al

problema de la relación docencia - investigación, la gestación de trabajos y

consolidación de Líneas de Investigación en la enseñanza de la contabilidad aun están

por verse en las Facultades de Contaduría.

Metodología de la Enseñanza de la contabilidad: No obstante lo anterior, una de

las grandes preocupaciones en la enseñanza de la contabilidad es la escasa variedad

en la aplicación de métodos y técnicas que conduzcan al fin principal de una formación

integral (ética y de calidad) que interactué con propiedad en el contexto de la realidad

exacta, natural, social, económica humana o cultura que la requiera (Araujo, 2000). A

ese respecto Imídeo G Nerici (1990), en su obra “Metodología de la Enseñanza”

describe varios métodos de trabajo qué podrían hacer mejor la docencia de la ciencia

contable, entre las cuales podemos citar: método expositivo, método de la lectura

dirigida, método de proyecto, método de la técnicas de caso, método de tareas

dirigidas, métodos de la fichas de estudio, método de la enseñanza por medio de

340 

 

 

instrucción, método de investigación, método de discusión, método de debate, método

de la enseñanza en grupo, método del estudio dirigido, método del simposio, método

del panel, método de la entrevista, el método de la mesa redonda, método del

seminario, el método del foro y método de la intrusión programada. Esta en todos

nosotros como docentes no sólo el uso de una metodología diversificada sino también

asegurar el cumplimento de los objetivos de fondo que hemos planteado.

6. La Contabilidad en la Educación Superior.

Celaya Figueroa y Aceves López en un articulo publicado (2005), sobre “El

Enfoque de Competencias en la Docencia”, señalan que los cambios que se han

vendido sucediendo en el mundo generalmente a partir de 1980, e inclusive desde

antes, se ha caracterizado por ser cada vez mas rápidos y por exigir menos tiempo de

respuesta ante ellos. Sin duda, un análisis de los requerimientos profesionales para

insertase exitosamente en el nuevo mercado laboral-profesional conlleva a reconocer

en el proceso formativo la etapa donde se construyan la cualidades para los futuros

profesionales.

La Contaduría Pública, como las demás profesiones inmersa en esta era de la

globalización y de la información, ha de buscar nuevas maneras de formar a sus

egresados con miras a que se inserten exitosamente en el mercado laboral. De la

misma forma, los cambios generados desde mediados del siglo XX han desembocado

en nuevos marcos conceptuales a través de los cuales el mundo se rige.

La economía mundial y en la formación de nuevos bloques políticos, así como el

incremento en las comunicaciones y la información tecnológica, propician un mercado

abierto y sin barreras en un periodo de tiempo comparativamente corto. Ante este

entorno, los contadores públicos, no deben quedarse atrás en la era de la globalización

y en la generación de conocimientos, lo cual representa un reto y un desafío constante:

el de estar educados para poder tomar mejores decisiones en los nuevos mercados

hipercompetitivos.

341 

 

 

El mundo en constante cambio requiere también que los contadores aceleren el

ritmo para que no se queden rezagados y obsoletos en sus conocimientos. El

profesional, para obtener éxito, debe poseer una educación integral; esto quiere decir

que no sólo ha de tener conocimientos académicos, sino también valores humanos y

éticos.

En cuanto al requerimiento de la globalización en las temáticas contables, se

pretende implementar un lenguaje común para todos los usuarios de la información

financiera y por ello según Cedillo (2002), citado por Celaya y Aceves (2005), el nuevo

reto que se enfrenta el contador público en el siglo XXI exige capacidad profesional con

un vasto conocimiento de los problemas de su entorno, y requiere que este capacitado

para usar los instrumentos tecnológicos, además de principios éticos y morales bien

arraigados, capacidad de liderazgo, creatividad, la utilización de estrategias,

responsabilidad social y también un gran espíritu investigativo, como cualidad inherente

para enfrentar los desafíos propios de su profesión.

Es por ello que existe una preocupación mundial respecto a la calidad de la

información que los contadores públicos generan, esto no sólo tiene que ver con las

normas contables y de auditoria, sino también con la formación académica y ética de

los profesionales en ciencias contables.

Según Celaya y Aceves (2005), los mismos elementos que caracterizan el

fenómeno de la globalización y la era de la información, obligan a que todas las áreas

del quehacer humano replanteen sus premisas básicas. Por lo pronto, a partir de la

década de 1980, los gobiernos, los grupos directivos, los intelectuales y los mass

media, junto a organismos internacionales como la Organización de la Naciones Unidas

para la Educación, la Ciencia y la Cultura (UNESCO, siglas en ingles), indica la visión

hacia donde debe orientarse la educación en general: hacia la excelencia en la calidad.

Pero no hay que desconocer que de todos estos argumentos a favor de la

internacionalización de la educación contable, han generado algunas diferencias o

controversias en aquellos doctrinarios que tienen alguna afinidad con las ideas

nacionalistas, los cuales exponen la tesis de una profesión contable más local regida

342 

 

 

por la doctrina regional. Estás referencias en su conjunto están orientadas a sensibilizar

los diferentes entes públicos y privados que tienen alguna relación con la educación

contable.

7. La Normalización Contable Internacional.

Vale la pena recordar en este punto un principio planteado en el Informe de la

Comisión Internacional sobre el desarrollo de la educación establecida por la

Organización de la Naciones Unidas para la Educación, la Ciencia y la Cultura

(OREALC-UNESCO/CEPAL, 1992):

“La educación debe poder ser impartida y adquirida por una multitud de medios, ya que lo importante no es saber que camino ha seguido el sujeto, sino lo que ha aprendido y adquirido”. Acerca de la formación por enzima de la capacitación para obtener un profesional integral, el informe de la UNESCO citado incluye el siguiente principio: En lo concerniente a la preparación para el trabajo y para la vida activa, la educación debe tener por finalidad no sólo formar a los jóvenes para el ejercicio de un oficio determinado, sino, sobre todo, ponerles en situación de adaptarse a tareas diferentes y perfeccionarse sin cesar a medida que evolucionan la formas de producción y las condiciones de trabajo: debe tenderse asi a optimizar la movilidad y a facilitar la reconversión profesional.

No obstante lo anterior, una de las grandes preocupaciones en la enseñanza de

la contabilidad es la escasa variedad en la aplicación de métodos y técnicas que

conduzcan al fin principal de una formación integral (ética y de calidad) que interactué

con propiedad en el contexto de la realidad exacta, natural, social, económica humana o

cultura que la requiera (Araujo, 2000).

En el informe la OREALC-UNESCO/CEPAL (1992) de la Comisión Internacional

sobre la Educación para el Siglo XXI, se señalan cuatro pilares de la educación:

• Aprender a conocer, es decir adquirir los instrumentos de la comprensión.

• Aprender a hacer, para poder influir sobre su propio entorno.

• Aprender a vivir juntos, para participar y cooperar con los demás.

343 

 

 

• Aprender a ser, proceso inclusor de elementos de los tres puntos anteriores,

poseer autonomía y capacidad de juicio.

Las conclusiones y exigencias son aplicables a todo el ámbito de la Educación

Superior y por consiguiente a la enseñanza de la contabilidad a nivel superior.

Éticamente, el contador publico que trabaja como docente debe ser capaz de fomentar

en sus alumnos el espíritu investigativo, creativo y dinámico de acorde a los nuevos

tiempos, en este sentido, el docente universitario es fundamentalmente facilitador del

aprendizaje significativo y que debe presentar competencia en el conocimiento profundo

de su disciplina no basta, ya que es necesario "querer enseñar", es decir tener un gran

nivel de motivación para la docencia. (Celaya, 2001).

En el Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP, 2000:19), con la

creación del CINIF se ha dotado a la profesión contable de un enorme potencial de

investigación y análisis de la normativa contable internacional que se capitaliza en su

Código de Ética, en lo referente acerca del Contador publico en la docencia, es asi

como se establece que debe:

1) orientar a sus alumnos para que actúen de acuerdo a la normas de ética

profesional;

2) mantenerse actualizado;

3) dar a sus alumnos un trato digno y respetuoso;

4) cuidar el secreto profesional en el manejo de casos reales;

5) abstenerse de hacer comentarios negativos sobre los alumnos, catedráticos u

otros contadores públicos y

6) mantenerse una posición de independencia mental y espíritu crítico.

De la misma forma, la AAA, citado por Celaya Aceves (2005:43), señala que:

El contador publico debe 1) fomentar el aprendizaje y desarrollo de habilidades profesionales en sus alumnos; 2) desarrollar en los estudiantes la valoración ética y profesionalismo asi como la especialización técnica; 3) crear un ambiente de clase libres de prejuicios y que promueva la honestidad y el desarrollo personal; 4) insistir en la excelencia al mismo tiempo que trata a sus alumnos con dignidad, y 5) mantener su competencia profesional, entre otras obligaciones (p.43)

344 

 

 

En este sentido, los métodos de enseñanza de contabilidad a nivel superior debe

ser revisados cuando la sociedad empieza a demandar nuevos modos metodológicos

destinados a mejorara la formación, estos nuevos modelos deben: 1) centrar la

formación los programas en el estudiante y no en el profesor; 2) otorgar importancia al

aprendizaje significativo en lugar de la enseñanza memorístico; 3) ofrecer a los

estudiantes elementos para la reflexión y condiciones para el entrenamiento en la

resolución de problemas; 4) crear una ambiente de aprendizaje que empuje a los

estudiantes en el camino de la autoformación,;5) prescribir los exámenes repetitivos que

evalúan la capacidad de memoria por otras evaluaciones mas completas que integren

conocimientos, habilidades y actitudes, teniendo en cuenta que la sociedades demanda

de preferencia profesionales con estudios de ciclo corto y amplio bagaje cultural

generalista para distintos cargos directivos, siempre que tengan una buena formación y

capacidad analítica, gran receptividad e independencia (Moore, 1999:1455)

8. Propuesta de los Organismos Internacionales

Según Villalobos (1984), la profesión contable es la profesión mejor organizada

del mundo. No sólo existen Asociaciones de Contadores en todos los países, sino que

existen organizaciones regionales de contadores en cada una de las principales áreas

del globo.

En América tenemos, por supuesto, a la Asociación Interamericana de

Contabilidad (IAC) fundada en San Juan (Puerto Rico), el 17 de mayo de 1949; El

international Accouting Standars Commite (IASB por su nombre en ingles), fue fundado,

el 29 de junio de 1973, por común acuerdo de los siguiente cuerpos contables, siendo

los miembros fundadores: the Institute of Chartered Accountants de Australia, The

Canadian Institute of Chartered Accountants of Canadá, Ordre des Experts Comptables

et des Comptables de Francia, Institut der Wirtschaftpsprufer in Deutschland de

Alemania Occidental, The japanese Institute of Certific Public Accountants de Japón,

Instituto Mexicano de Contadores Públicos de México, Neerlandés Institut van

Registrarancourtants de Holanda, The Institute of Chartered Accountants in Wales and

345 

 

 

England de Gran Bretaña, The Institute of Chartered Accountants of Ireland en Irlanda y

American Institute of Certific Public Accountants de Estados Unidos de America.

La Internacional Federation of Accountans (IFAC), se organizo en1977, su labor

esta dirigida: establecer y armonizar los estándares contables, aspectos éticos,

contabilidad gerencial, educación, investigaciones técnicas y organizar eventos

internacionales cada cinco años. En Europa cuenta con la Federation Des Experts

Comptables Européens (fundada en 1951) , es conocida como el cuerpo mas activo,

tienen profesionales en diez y siete países europeo, y una secretaria permanente en

Múnich. La actuación del Comité cubre: auditoria y prácticas contables, regulación

profesional, sistemas de impuestos. Las actuaciones del subcomité son: promover las

investigaciones y publicaciones, influenciar en los cuerpos profesionales y

gubernamentales en las áreas antes mencionadas.

La Asociación Española de Contabilidad y Administración (AECA), con una

amplia representación de las disciplinas de las ciencias económicas, realiza una

trascendental tarea de investigación, promoción, difusión, intercambio, análisis y apoyo

a la emisión de normativa y discusión de temas relacionados a la economía, finanzas,

administración y contabilidad de las organizaciones en general, privadas y publicas, con

y sin fines de lucro, grandes, pequeñas y medianas , nacionales e internacionales. Y

Asia y la cuenca del Pacifico tienen a la Confederation of Asian and Pacific Accountants

(CAPA). De todas estas la AIC es la más antigua.

La Asociación Interamericana de Contabilidad (AIC) fundada en 1949, fecha en

la que se inauguró la I Conferencia Interamericana de Contabilidad. Con asistencia de

168 delegados de catorce países. La Asociación Interamericana de Contabilidad fue

incorporada en 1974 bajos las leyes del Estado Libre Asociado de Puerto Rico. Desde

1949 hasta 1974, esta Asociación existió con el nombre de Conferencia Interamericana

de Contabilidad (CIC). En julio de 1992, la AIC, Inc. Fue incorporada como corporación

sin fines de lucro en Florida (Estados Unidos de Norteamérica).

346 

 

 

Logros de la primera Conferencia Interamericana de Contabilidad: Instituir el 17

de mayo, como el Día del Contador de las Américas, celebración que se conmemora

hoy prácticamente en todos los países Americanos y los siguientes objetivos:

1. Desarrollar la fraternidad entre los Contadores Públicos de las Américas.

2. Establecer bases fundamentales como requisitos mínimos para ejercer la

profesión de la contabilidad en las Américas.

3. Estudiar y discutir las prácticas y procedimientos de la contabilidad en relación

con el comercio.

4. Lograr unificación de la terminología en la ciencia de la contabilidad.

5. Conseguir la unificación de los métodos de enseñanza.

6. Difundir la orientación técnica de la profesión de la contabilidad.

7. Organizar una Asociación Interamericana de Contabilidad con fines de

reciprocidad de los profesionales de la Américas.

Los Objetivos iníciales se centraron en ideas de:

1. Fraternidad

2. Conocimiento mutuo

3. Intercambio de experiencias

4. Contribuir a mejorar la enseñanza de la contabilidad

5. Mejorar las prácticas contables y desarrollar su sustento doctrinario tratando de

alcanzar cierto grado de uniformidad.

Desde 1949 hasta la fecha no han faltado aspirantes a ser sede de Conferencias,

actualmente es preciso estar en lista de espera para el otorgamiento de las sedes. La

historia de la AIC, es la historia de la profesión contable en América, nadie, mejor que

Juan Ángel Gil, contador puertorriqueño de raíces venezolanas, para narrar los

orígenes de la Conferencia Interamericana de Contabilidad y la posterior creación de la

AIC en 1974, han transcurrido 36 años de celebrar Conferencias Interamericana en

donde nace la idea de crear una asociación sin fines de lucro con vida indefinida. En el

acta # 2 del 10 de septiembre 1974 queda constancia de la aprobación por parte de la

347 

 

 

Junta de Presidentes de los Estatutos de la Asociación Interamericana de Contabilidad.

“En Esa fecha y hora (2:30 p.m.) nació la Asociación Interamericana e Contabilidad, la

ocasión se revistió de importancia al dedicársela a nuestro querido Compañero y

Consejero, Juan Ángel Gil, padre indiscutible de la organización y uno de sus máximos

colaboradores durante sus 36 años de existencia.” El primer presidente fue Dr. Luis M.

Matheu, primer Vicepresidente Dr. Ibere Wilson.

Sus actividades se rigen por Estatutos, su forma de gobierno de manera

piramidal, con el flujo de poder de abajo hacia arriba.

El gobierno se conforma así:

1. Los países miembros, cada país nombra un delegado o representante ante la

AIC. En los casos en que existen dos o más organismos profesionales en un

país, se nombra un Comité de Coordinación Nacional de cuyo seno sale el

nombramiento del Delegado.

2. La Asamblea de delegados llamada Junta de Directores, representa la autoridad

máxima de la Asociación y debe reunirse por lo menos una vez cada dos años,

con motivo de la Conferencia Interamericana de Contabilidad.

3. Comité Ejecutivo, en reunión bianual los Directores eligen siete de sus miembros

para conformar dicho comité, el cual dirigirá el gobierno de la Asociación hasta la

próxima Asamblea. El Comité Ejecutivo elige a su vez un Presidente y un

Vicepresidente. Los miembros del Comité Ejecutivo pueden ser reelegidos una

vez, los Estatutos no contemplan la reelección del Presidente, quien, una vez

terminado su período, se convierte en el octavo miembro del próximo Comité

Ejecutivo, sin voto.

4. Adherentes individuales y Adherentes Institucionales: Lo Adherentes Individuales

y Adherentes Institucionales no forman parte del gobierno de la AIC y les

proporciona la oportunidad de contribuir al mantenimiento de la AIC, existen

beneficios en la forma de publicaciones gratis, reconocimiento oficial y

descuentos en eventos interamericanos.

348 

 

 

La AIC tiene un sin número de actividades, todas encaminadas hacia los

objetivos que le dieron origen como Asociación y como Conferencia. Su evento cumbre

es la Conferencia Interamericana de Contabilidad bianual. Este sigue el foro por

excelencia para el intercambio de experiencias, ideas y conocimientos contables en el

continente americano. Ningún otro evento tiene el poder de convocatoria entre

contadores con que cuenta las Conferencias. Las mismas son cada vez con mayor

fuerza, el vehículo por excelencia para el intercambio “sincero y fraternal convivencia”

de los contadores americanos.

Las Conferencias Interamericanas de Contabilidad son el evento cumbre de la

profesión en el Continente Americano. Los Seminarios Regionales Interamericanos de

Contabilidad son eventos de menos duración y alcance geográfico que las

Conferencias. Estos se celebran hasta tres veces al año en distintos países y tratan

temas propios de la región, por lo que sus participantes son de países vecinos al país

sede. Su asistencia varía de 200 a 500 participantes, que normalmente incluyen el

Comité Ejecutivo de la Asociación.

Los Seminarios han logrado llevar la internacionalidad de la profesión a

contadores que nunca han podido asistir a las Conferencias, alcanzando así una

significativa porción del universo de contadores que antes solo oían hablar o leían de la

AIC.

Los Cursos Interamericanos de Alta Gerencia son eventos que al recibirlos hoy

repercutirá mañana, o largo plazo en lo que seremos, tanto a nivel personal como

empresarial. La inestabilidad económica, política y social de nuestros países parece

obstaculizar y hasta negar una planeación estratégica. Todo lo contrario. La planeación

estratégica reduce los riesgos y contrarresta la incertidumbre. El contexto

latinoamericano de crisis y cambios bruscos demanda el establecimiento de estrategias,

justo ahora cuando la apertura de fronteras y mercados, se impone con el componente

ante monopólico y antisubsidio de la competitividad y de la calidad total. La capacidad

de asistencia en estos Cursos de Alta Gerencia es de 50 personas.

349 

 

 

La AIC mantiene once comisiones técnicas permanentes, a saber: Investigación

Contable, Auditoría, Educación, Gobierno, Administración y Finanzas, Ética y Ejercicio

Profesional, Integración Económica y Fiscal, Auditoria Interna, Gestión Integral de

Pequeñas y Medianas Organizaciones, Sistemas y Tecnología de Información,

Comisión de Control y Comisión de Certificación Profesional. Estas comisiones son

dirigidas por profesionales destacados en cada área, oriundos de distintos países. Sus

objetivos son duales. Por una parte, las comisiones buscan analizar e investigar la

problemática en torno a sus respectivas áreas en nuestro continente. Por otro lado, las

comisiones tienen la encomienda de difundir, explicar y ofrecer orientación sobre los

pronunciamientos de la profesión a nivel internacional.

Los dos objetivos básicos de las Comisiones se manifiestan cada dos años en

las Conferencias Interamericanas de Contabilidad. Son ellas las que asesoran a las

Comisiones Organizadoras de las Conferencias en la estructuración del temario y en la

preparación general de todos los aspectos técnicos del evento.

La AIC ha establecido distintos reconocimientos oficiales para distinguir a los

contadores americanos. Los contadores que hayan asistido a cuatro conferencias

Interamericana de Contabilidad son investidos con el titulo de “Contadores Veteranos”

de la AIC aquellos que han asistido a ocho Conferencias llevan el titulo de “Contadores

Vitalicios”. Ambos casos son certificados por sus correspondientes diplomas. El premio

“Roberto Casas Alatriste” se otorga al autor del mejor trabajo presentado en cada

Conferencia Interamericana de Contabilidad. Este premio, que se documenta con un

certificado más un monto de dinero, es otorgado por el presidente de las delegaciones

de los países representados en las Conferencia, tras escuchar las recomendaciones del

Comité Técnico de la Conferencia y de un Comité Ad.Hoc.

El Diploma de Honor al Mérito Profesional es otorgado por la AIC a aquellos

contadores que hayan tenido una actuación destacada en el desarrollo y

ennoblecimiento de la profesión contable. La Asociación otorga un Diploma al año para

cada país miembro. Los Contadores así distinguidos son nominados por sus

respectivos organismos nacionales de la AIC. El máximo honor conferido por la

350 

 

 

Asociación Interamericana de Contabilidad es el título de Contador Benemérito de la

Américas. El mismo se otorga a una sola persona en ocasión de cada Conferencia

Interamericana de Contabilidad. El otorgamiento de este galardón resulta del

cumplimiento por parte del receptor de determinados requisitos y antecedente de

calidad profesional. Los galardonados son personas de larga trayectoria profesional,

quienes han efectuado una intensa y destacada labor a favor de la realización de los

objetivos de la AIC y representan un verdadero modelo de lo que esta organización

aspira en lo referente a la capacidad técnica, ética profesional y virtudes personales con

proyección de las mismas hacia otros países de la región.

En resumen, la Asociación Interamericana de Contabilidad es hoy el organismo

gremial de contadores por excelencia, la única y verdadera representante de la

profesión contable organizada en el continente americano con una membrecía de 27

organismos en 23 países que a su vez representan más de 1.000.000 contadores. El

futuro que esta trazando la AIC tiene una vertiente dentro del objetivo de la

globalización; integrar a los estudiantes a la profesión organizada. El Contador

Benemérito de las Américas y expresidente de la AIC Luis María Matheu (de Argentina)

ha expresado esta inquietud al decir “La AIC debe promover, con todo énfasis, el

acercamiento de las nuevas generaciones. Los jóvenes deben traernos sus inquietudes,

y nosotros debemos trasladarles nuestras experiencias y la conjugación de ambos

esfuerzos, promover la investigación y el perfeccionamiento de la contabilidad en todos

sus aspectos”. Finalmente Juan Ángel Gil, fundador y también Contador Benemérito de

las Américas dice, “Hace falta vincular al estudiante con la profesión militante”, y “Lo

mejor en el futuro”.

9. Dirección de la Educación Contable Internacional

Carson y Veiras, en una ponencia presentada en 2005 a la XXVI Jornadas

Universitarias de Contabilidad, sobre “la Formación del Contador Público, Normas

Internacionales de Educación: Capacitación permanente del contador en la docencia, la

investigación y el ejercicio profesional” comenzaban planteando que no hay duda de la

351 

 

 

importancia de participar en los procesos de armonización contable, aportando ideas

para el desarrollo de modelos apropiados, de acuerdo con las generalidades propuestas

por organismos profesionales a nivel internacional tales como la Conferencia de las

Naciones Unidas sobre Comercio y Desarrollo (UNTAD por sus siglas en ingles), la

Organización Mundial del Comercio (OMC) y la Federación Internacional de Contadores

Públicos (IFAC), como una forma de mantener actualizados los planes de estudios de

Contaduría.

a) Plan de Estudios de Contaduría la Conferencia de las Naciones Unidas sobre Comercio y Desarrollo (UNTAD).

A continuación, los autores refiere que la UNTAD, ha contribuido en diseñar una

norma para la cualificación de los contadores profesionales la cual debe servir como

base de referencia para los propósitos internacionales y que sirvan a los

emprendedores de tales propósitos para actuar en el contexto de una economía global.

La UNTAD creado en 1964 es el órgano principal de la Asamblea General de la

ONU en el estudio integrado del comercio y el desarrollo y las cuestiones conexas en

las esferas de las inversiones, las finanzas, la tecnología, el fomento de las empresas y

el desarrollo sostenible. Además busca ampliar las oportunidades de comercio,

inversión y desarrollo en los países en desarrollo, además de ayudarlos a resolver los

problemas derivados de la mundialización y a integrarse en la economía global en

igualdad de condiciones.

Para cumplir su mandato la UNTAD actúa como un foro de deliberaciones

intergubernamentales que recibe el aporte de las consultas con expertos, así como de

diversos intercambios de experiencias, y que apunta a la creación de consenso,

también lleva a cabo investigaciones, analiza políticas y reúne datos para las

deliberaciones entre los expertos y los representantes de los gobiernos.

La UNTAD y la OMC han unido fuerzas para tratar de mejorar el funcionamiento

del sistema de comercio multilateral. En abril de 2003, ambas organizaciones firmaron

352 

 

 

un Memorando de Entendimiento en el que se establece su colaboración y la

celebración de consultas en relación con las actividades de asistencia técnica, así como

la realización de estudios conjuntos sobre cuestiones seleccionadas. La UNTAD y la

OMC tienen un trato frecuente, y a menudo los mismos representantes de los gobiernos

asisten a los procesos intergubernamentales de ambas organizaciones.

El Centro de Comercio Internacional (CCI) copatrocinado por la UNTAD y la

OMC y se ocupa de los aspectos operacionales y empresariales del desarrollo del

comercio, particularmente de la promoción del comercio. A diferencia de la asistencia

técnica de la UNTAD, que está destinada principalmente a los gobiernos, la asistencia

técnica del CCI se centra fundamentalmente en ayudar a las empresas de los países en

desarrollo. La UNTAD y la OMC están representadas en el Grupo Consultivo Mixto que

supervisa la labor del CCI, y la UNTAD mantiene varias actividades conjuntas de

asistencia técnica con este organismo.

El Banco Mundial (B.M) y la UNTAD colaboran en la ejecución de algunos

programas de asistencia técnica y fomento de la capacidad. La secretaría de la UNTAD,

a través del programa SIGADE de gestión de la deuda, también participa activamente

en el Equipo de Tareas interinstitucional sobre estadísticas financieras, que preside el

FMI. Los tres organismos colaboran asimismo en la organización de seminarios. La

UNTAD asiste a las reuniones bianuales del FMI y el Banco Mundial, y ambas

instituciones participan en las reuniones intergubernamentales de la UNTAD.

Dentro de la UNTAD funcionan varias comisiones entre ella la Comisión de la

Inversión, la Tecnología y las Cuestiones Financieras Conexas, y de la cual depende el

Grupo de Trabajo Intergubernamental de Expertos en Normas Internacionales de

Contabilidad y Presentación de Informes de la ONU (ISAR), un conjunto de

personalidades académicas, especialistas y el sector privado que realizan valiosos

aportes técnicos.

Dentro de los objetivos de la UNTAD y del Grupo de Trabajo Intergubernamental

de Expertos en Normas Internacionales de Contabilidad y Presentación de Informes

353 

 

 

(ISAR) es fortalecer la profesión contable en todo el mundo con el fin de crear una

profesión mundial capaz de ofrecer sus servicios a través de las fronteras nacionales.

La UNTAD, en el marco del 16º periodo de sesiones (Ginebra, febrero de 1999)

en busca del objetivo mencionado diseño una directiva (norma de referencia) para la

cualificación de los contadores profesionales que sirva como criterio de referencia para

las calificaciones nacionales y que permita a los poseedores de estas calificaciones

actuar en el contexto de una economía mundial. Para este trabajo se ha consultado a

diversas instituciones relacionadas con la profesión contable entre las que se destaca la

Federación Internacional de Contadores (IFAC).

Esta directiva trata de cubrir el interés de la comunidad internacional y tiene el fin

de promover la armonización mundial de los requisitos de calificación profesional de los

contadores. La idea es que esta armonización permita reducir las grandes diferencias

que existen en los sistemas nacionales de educación y facilite el comercio

transfronterizo de servicios de contabilidad.

La UNTAD plantea que “aunque ya existen normas internacionales para el

suministro de servicios de contabilidad, no hay normas mundiales aplicables a los

suministradores de estos servicios”. Y esta directiva está en conjunción con la

armonización de normas de contabilidad y auditoria que se está desarrollando en todo

el mundo.

La intención de la directiva es el tratamiento de los siguientes temas:

a) conocimientos y aptitudes generales;

b) programa de estudios detallado para la formación profesional (técnica);

c) exámenes profesionales;

d) experiencia práctica;

e) formación profesional continua; y

f) un sistema de certificación.

El Grupo de Trabajo resalto la importancia de dos temas, uno “la elaboración de

un programa de estudio mundial”, tema que la UNTAD ya tiene elaborado y el otro “la

354 

 

 

preparación de un criterio de referencia para las calificaciones profesionales” que

estimo se había convertido en una cuestión urgente, teniendo en cuenta los progresos

realizados en cuestiones de contabilidad por la Organización Mundial del Comercio

(OMC). Referido a este último tema el grupo se basó en gran medida en los trabajos del

Comité de Educación (EDCOM) de la Federación Internacional de Contadores (IFAC).

Los acontecimientos recientes han confirmado la necesidad de esta directiva. La

OMC ha avanzado significativamente sobre la necesidad de tener requisitos y

procedimientos de calificación y normas técnicas de contabilidad y auditoria pero no

indica con detalle cuáles deben ser, únicamente indican que los requisitos no deben

constituir obstáculos innecesarios al comercio.

En realidad la tarea de elaborar normas sobre los requisitos para ser un contador

profesional no corresponde a la OMC, por lo que la preparación de estas normas por

parte la UNTAD contribuiría a la labor de la OMC.

Esta claro que las crisis financieras recientes sacaron a la luz algunas

deficiencias en los sistemas de contabilidad y auditoria, contribuyendo aun más a la

presión internacional de utilizar normas internacionales y mejorar la transparencia y la

fiabilidad de la contabilidad y los informes financieros. Pero al logro de dicho objetivo no

se llega solo con la utilización de normas internacionales sino también con la

preparación de contadores profesionales calificados.

La globalización ha afectado a los contadores quienes deben estar preparados

para operar en distintos mercados. En la mayoría de los casos los estudios del contador

limitaron su conocimiento a sus propias normas nacionales y a sus propios

procedimientos de adopción de normas. La realidad enfrenta a los contadores con

normas de distintos países o normas internacionales que deberá aplicar según la

empresa en la que trabaje lo que implica nuevos conocimientos y la necesidad de una

nueva calificación que permita traspasar las fronteras nacionales. Los contadores de

países en desarrollo tropiezan con la dificultad de que sus calificaciones locales no son

reconocidas en el extranjero, y las empresas transnacionales y organismos

internacionales establecidos en sus países recurren a estudios y contadores

355 

 

 

extranjeros. La adopción de un criterio de referencia sobre las calificaciones permitiría a

los países en desarrollo compararlas con las de otros países y si no responden al

criterio de referencia, es claro que habría que adoptar medidas correctivas.

Esta directiva de la UNTAD se divide en tres secciones: una descripción de los

componentes de un sistema para la calificación de contadores profesionales; una

descripción de los sistemas de certificación; y recomendaciones.

En 1999, la UNTAD presento un modelo de plan de estudios que facilite a la

comunidad internacional una descripción de las incumbencias de cuestiones técnicas

que un estudiante debe dominar para ser un contador profesional. Indicando que este

plan de estudios forma parte de la directiva analizada anteriormente y que servía de

referencia para las calificaciones de los contadores profesionales que, en caso de

seguirse, les permita desempeñar mejor sus funciones y prestar mejores servicios a la

economía mundial.

Este plan de estudios tiene por finalidad servir de orientación para el contenido

técnico de la formación contable profesional. Menciona que este plan de estudios es

simplemente un punto de partida para los países que quieran armonizar su sistema

educativo con el fin de que responda a los requisitos mundiales. Explica que cada país

que adopte el plan de estudios y elabore los programas correspondientes ha de

determinar el tiempo que debe dedicarse a cada módulo, y adaptar su contenido a las

necesidades nacionales.

Como en el caso anterior este documento de la UNTAD no hace más que tomar

muchos de los conceptos que sobre este mismo tema desarrolla el Comité de

Educación del IFAC a través de distintas normas.

En setiembre de 2003, en el marco del 20º periodo de sesiones del Grupo de

Trabajo Intergubernamental de Expertos en Normas Internacionales de Contabilidad y

Presentación de Informes y teniendo en cuenta la necesidad de revisar periódicamente

el modelo de plan de estudio para mantenerlo actualizado la UNTAD presento un nuevo

informe con la versión revisada del modelo de plan de estudio.

356 

 

 

En el ámbito mas amplio de America toda, corresponde tener presente la labor

de la Asociación Interamericana de Contabilidad (AIC) y direccionada por la Federación

Internacional de Contadores (IFAC), la cual ha generado unas las fuentes bibliográficas

conceptualizadas en términos favorables a está discusión como: la contabilidad en

globalización, la libre circulación de los servicios profesionales, el logro de un contador

de clase mundial, la formación de un contador de talla mundial; entre otras (Cardona y

Zapata, 2006: 224).

b) El Modelo Contable del IFAC

El organismo emisor internacional de norma contables, el IASB, tiene una

dilatada historia y bien ganada reputación a lo largo de casi treinta y siete años de

existencia. nació en octubre de 1973,bajo las siglas IASC (International Accountants

Standard Committee) y, por acuerdo establecido entre institutos profesionales de

Alemania Occidental, Canadá, Francia, Holanda, Irlanda,, Japón, México, Reino Unido y

Estados Unidos de America, paso a denominarse tal y como hoy se conoce. Entre

1983 y 2001, lo miembros del IASB fueron todos los institutos que agrupan a la

profesión contable en la practica totalidad de los países del mundo, que también eran

miembros de la International Federation of Accountants (IFAC)

Su objetivo es el de ayudar a coordinar a nivel internacional la profesión

contable. Para 1980 estaba integrada por cincuenta y ocho países, siendo los miembros

fundadores: Australia, Canadá, Francia, Alemania Occidental, Japón, México, Holanda,

Gran Bretaña, Irlanda, Brasil, Dinamarca, India, Nueva Zelandia, Nigeria y Filipinas.

Esta integrada por 140 miembros plenos, correspondientes a 110 países, 18 miembros

asociados de 16 países y 4 afiliados de 3 países. Declara que su misión es servir al

interés publico, fortaleciendo la profesión mundial de los contadores, promover la

armonización contable estableciendo normas de alta calidad. Para la consecución de

sus objetivos ha creado los siguientes comités:

IAASB (Comité Internacional de Auditoria y Normas de Aseguramiento)

• Comité de Cumplimiento

357 

 

 

• Comité de ética

• Comité del IASB

• Comité transnacional de auditores

• PAIB (comité de contadores profesionales en negocios)

• Comité del sector publico

• Grupos de trabajos especiales

• Comité de Educación

Este último elabora normas, guías, papeles de discusión y otros documentos

acerca de educación, precalificación y de entrenamiento de contadores y desarrollo

profesional continuo. Se emiten tres tipos de textos:

- International Education Standards (IES), expresan los puntos de referencia que

son esperados en la formación y el desarrollo constante del contador público.

- International Education Guidelnes (IEG). son pautas o guías que interpretan,

ilustran, aclaran, o se explayan sobre las IES.

- International Education Discussion Papers (IEP). explican, revisan, analizan o

critican temas de educación.

Obligación de los miembros del IFAC:

- Trabajar para implantar las International Education Standards

- Incorporar en sus requisitos de habilitación profesional normas de educación y

capacitación basadas en las IES

- Persuadir a los responsables de la educación y habilitación profesional a su

aplicación

Misión, Objetivos y Términos de Referencia:

1) Misión del IFAC: servir al interés público, fortaleciendo la profesión mundial de

los contadores, promover la armonización contable estableciendo normas de alta

calidad.

358 

 

 

2) Objetivos del Comité de Educación: desarrollar normas, guías y papeles de

discusión sobre pre-calificación y entrenamiento de contadores profesionales en el

marco del proceso de educación profesional continua.

3) Los miembros del Comité de Educación son designados para un término

inicial de tres años y se renuevan anualmente por tercios. Cada miembro representado

en el Comité tiene un voto.

4) Los organismos miembros del IFAC adhieren a la misión enunciada y se

comprometen a promover la difusión y aplicación de estas normas.

Ante cualquier fenómeno armonizador en el ámbito internacional, lo primero que

hay que delimitar con claridad es el modelo objeto de aceptación con carácter general.

A este respecto, las Normas de Educación Internacionales para los Contadores

Profesionales establecen los elementos esenciales (por ejemplo, temáticas, materias,

métodos y técnicas) que se espera tengan los programas de formación de profesionales

para su reconocimiento internacional.

Estas Normas no pueden establecerse de manera autoritaria pasando por alto

las cuestiones locales. El Comité es consciente de la amplia diversidad de culturas,

idiomas, y los sistemas educativos, legales, y sociales en los países de los organismos

miembros y de la variedad de funciones realizada por contadores. Por consiguiente,

cada miembro debe determinar los requisitos detallados de pre-calificación, formación

profesional y educación continua. Las Normas de Educación Internacionales para los

Contadores Profesionales sólo pretenden establecer los elementos esenciales en que

deben fundarse esos programas para todos los contadores profesionales.

El Comité de Educación reconoce que algunos miembros del IFAC están sujetos

a regulaciones establecidas por las autoridades legales dentro de sus jurisdicciones.

Las Normas de Educación internacionales para los Contadores Profesionales no

pueden desconocer los requisitos o restricciones legales de cada estado. Sin embargo,

los integrantes del IFAC deben considerar las Normas (y las prácticas recomendada en

las Pautas) en el desarrollo de sus programas de educación. También están obligados

a aconsejar a quienes legislan y regulas sobre la materia a tener en consideración las

359 

 

 

Normas de Educación Internacionales y Pautas para los Contadores Profesionales e

intentando en la medida de lo posible armonizar las normas locales con esas Normas y

Pautas.

El idioma ingles es el aceptado en las declaraciones publicadas por el Comité de

Educación. Los miembros del IFAC están autorizados a preparar las traducciones en el

idioma de sus propios países. Estas traducciones deben indicar el nombre del

organismo que preparó la traducción y que es una traducción del texto aceptado. En

caso de controversias del texto el idioma inglés prevalecerá.

Para el logro de su misión, el Comité de Educación ha desarrollado cuatro

estrategias importantes. Ellas son:

• Comprender las necesidades actuales y futuras de los usuarios de servicios

profesionales y sus implicancias en la educación contable;

• Desarrollar normas, guías y otras formas de colaboración, asistencia, consejo y

ayuda para los miembros del IFAC;

• Ser consciente de los problemas de aplicación; y

• Promover la educación para los contadores profesionales.

Las Funciones de Declaraciones de Comité de Educación Las publicaciones del Comité deben cumplir las siguientes funciones:

• Prescribir “las buenas prácticas”;

• Proporcionar una guía para la interpretación, discusión, ilustración, ejemplos de

aplicación, que ayuden establecer entre los miembros “las buenas prácticas,” y

• Discutir, promover o facilitar el debate de las cuestiones de la educación.

Para el análisis de los problemas deben atenderse a:

• La naturaleza del problema;

• Su nivel de importancia;

• El nivel de detalle de acuerdo con;

360 

 

 

• El grado de satisfacción esperado; y

• El grado de madurez alcanzado por un problema.

Los Tipos de Declaraciones de Comité de Educación Existen tres tipos de Declaraciones

1) Normas de Educación Internacionales para Contadores Profesionales (IES)

2) Pautas de Educación Internacionales para Contadores Profesionales (IEG)

3) Papeles de discusión sobre educación para Contadores Profesionales (IEP)

Los tres tipos de declaración reflejan, en el orden descendente, la naturaleza

obligatoria de las publicaciones.

En el Marco Conceptual se definen además términos utilizados en las

Declaraciones como así también se explica el proceso consultivo para la elaboración de

sus propuestas

c) IES. Introducción

La introducción es el documento que plantea las cuestiones de fondo sobre el

propósito, alcance y desarrollo de las IES. También explica el alcance de problemas

cubiertos en las normas y discute la manera en que las mismas pueden adoptarse y

aplicarse a los programas de educación de los países cuyas asociaciones son

miembros del IFAC. Adicionalmente proporciona un comentario sobre los distintos

métodos de enseñanza y expresa la necesidad de integrar la educación teórica con la

experiencia practica y desarrollar un aprendizaje continuo durante toda la vida

profesional. Las normas o estándares internacionales de educación para contadores

públicos (IES), son normas generalmente aceptadas sobre la “buena practica” en

educación y desarrollo de los contadores públicos. Aunque acepta que las IES no

pueden obligar su utilización en los distintos países y reconoce que tienen preeminencia

las leyes y regulaciones locales, espera que todas las asociaciones miembros del IFAC

ejerzan la presión necesaria para que las mismas sean adoptadas.

361 

 

 

Origen. La meta de la educación de contadores es generar profesionales

competentes, capaces de hacer una contribución positiva, durante toda su vida, a la

profesión y a la sociedad en la que trabajan. Ante los cambios continuos que enfrenta la

profesión, es esencial que los contadores públicos desarrollen y mantengan una actitud

de aprender a aprender para mantener su capacidad profesional. Aprender a aprender

implica desarrollar habilidades y estrategias que le ayuden al individuo a aprender más

efectivamente. El contador debe ser un profesional con conocimientos técnicos,

habilidades, valores y ética profesional con capacidad de adaptarse a los cambios y

continuar aprendiendo toda su vida. La profesión contable internacional esta trabajando

permanentemente en el desarrollo de un conjunto de normas internacionales de

información financiera y auditoria, y las IES complementan este cuerpo de normas

técnicas y profesionales.

La importancia de la educación contable. Debido a los cambios significativos que

se producen en las distintas culturas y en la economía mundial, los contadores públicos

del presente deben ser expertos técnicos, con excelentes habilidades de comunicación

y ser capaces de satisfacer las necesidades de presentación de informes en la nueva

economía del conocimiento. En las últimas décadas, el cambio rápido ha sido la

característica principal del entorno en el cual trabajan los contadores. Las presiones

para el cambio provienen de muchas fuentes, incluyendo la globalización, tecnologías

de la información y de las comunicaciones. Entonces además de adquirir conocimientos

y habilidades técnico-contables, los contadores necesitan habilidades que les permitan

ser cuando se lo requiera, analistas financieros, comunicadores, negociadores,

administradores y asesores de negocios. Es que ahora se espera que los contadores

sirvan a las necesidades, no solo de inversionistas y acreedores sino también a muchos

otros usuarios de información financiera y no-financiera.

Las empresas están generando acuerdos y transacciones cada vez más

complejas. El riesgo se ha vuelto más importante. La tecnología de la información sigue

avanzando rápidamente e Internet ha revolucionado las comunicaciones globales. El

intercambio y el comercio se han vuelto más transnacionales. En muchos países la

362 

 

 

privatización se ha convertido en una tendencia importante. Ha crecido la preocupación

por el medio ambiente y por el desarrollo sustentable.

Esta realidad presenta a los contadores un desafió para mantener su

competencia y no queda otra posibilidad que afrontar (o enfrentar) esos desafíos. Es

responsabilidad de las asociaciones miembro del IFAC asegurar que los profesionales

estén preparados para satisfacer plenamente sus responsabilidades.

Los medios a través de los cuales los individuos desarrollan y mantienen la

competencia son a través de la educación y de la experiencia practica, seguido por un

desarrollo profesional continuo.

El enfoque tradicional de la enseñanza donde se enfatiza la “transferencia de

conocimiento”, con aprendizaje definido, no es suficiente. Un programa de educación

contable y de experiencia práctica requiere dar creciente énfasis al conjunto de

conocimientos profesionales, pero también a las habilidades profesionales, valores,

ética y actitudes profesionales, amplias y suficientes que permitan la adaptación al

cambio constante.

Alcance de las International Education Standards. Las International Education

Standards (IES) para los Contadores Profesionales, también conocidas como Normas

Internacionales de Educación Contable (NIE), son “buenas prácticas” generalmente

aceptadas en la educación y el desarrollo de los Contadores profesionales. Estas

Normas son el punto de referencia o comparación que los miembros cumplen para

continuar con su desarrollo profesional. Estas Normas establecen los elementos

esenciales (por ejemplo, temáticas, materias, métodos y técnicas)

Las NIE no pueden, legalmente, contradecir las leyes o regulaciones locales; sin

embargo, pueden otorgar una referencia para informar a los reguladores acerca de la

buenas prácticas generalmente aceptadas. Normas de Educación Internacionales

describen los requisitos de aprendizaje y desarrollo de los Contadores profesionales

con los siguientes principios:

363 

 

 

NIE 1. Requisitos de Ingreso al Programa de Educación Profesional en

Contabilidad: Indica cuáles son los requisitos que los miembros del IFAC deberán

considerar para el ingreso a un programa de educación contable y de experiencia

práctica. Efectúa algunos comentarios respecto a como medir el nivel de calificación al

momento de dicho ingreso. Su propósito es que los alumnos que se capaciten para ser

contadores tengan una formación que les permita contar con una posibilidad de éxito en

sus estudios de calificación y en el período de experiencia práctica. El aspirante a

ingresar al “Programa de Educación y Experiencia en Contabilidad” debe poseer un

nivel de educación que le permita la adquisición de las capacidades (conocimientos,

habilidades y valores profesionales) requeridos para un profesional contable. Se

requiere como mínimo los requisitos equivalentes para la admisión en una carrera de

grado universitario. El punto de partida de un programa de educación profesional puede

variar, en algunos casos aparecen como estudios de postgrado, en otros casos luego

de la escuela secundaria o en algún nivel intermedio de la carrera de grado. En

Venezuela la formación es responsabilidad de las facultades y Escuelas de Contaduría

de las universidades Nacionales.

NIE 2. Contenido de los Programas de Educación Contable Profesional:

Prescribe el conocimiento contable profesional que deben tener los contadores

públicos. Define tres áreas claves: Contabilidad y finanzas, organización y negocios, y

tecnologías de información (TI).

Contabilidad y el Conocimiento Contable relacionado: Constituye la base técnica

fundamental de la carrera, la curricula debe modificarse continuamente con el fin de

responder a los cambios que se generan y reclaman los cambios en la economía y los

mercados. Los contenidos podrán modificarse, agregando cuestiones de acuerdo al

contexto donde se desarrolla cada programa.

Los principales tópicos son:

• Historia de la contabilidad y del pensamiento contable. • Contabilidad básica y preparación de estados contables. • Contabilidad financiera avanzada. • Normas contables nacionales e internacionales

364 

 

 

• Reportes financieros avanzados. • Contabilidad gerencial, costos, presupuestos, control de calidad, benchmarking,

información para el planeamiento, la toma de decisiones y el control. • Impuestos y/o tributos. • Leyes comerciales y de los negocios. • Auditoria y aseguramiento, análisis de riesgos, detección de fraudes. • Normas de auditoria nacionales e internacionales • Conceptos avanzados de auditoria. • Finanzas, administración financiera, mercados nacionales e internacionales,

derivados. • Ética y responsabilidad profesional. • Contabilidad de entes gubernamentales. • Contabilidad de entes sin fines de lucro. • Medición de performances no financieras. • Normas que regulan la profesión.

Conocimiento organizacional y de los negocios: Trata sobre el contexto donde el

contador desarrolla su actividad. El conocimiento de los negocios, las actividades de los

gobiernos y de los entes sin fines de lucro es esencial para los contadores. Incluye el

conocimiento acerca de la organización, financiación y administración de los negocios y

el ambiente en que operan. Los principales tópicos son:

• Macro y Microeconomía. • Métodos cuantitativos y estadísticos para los negocios. • Políticas generales de negocios y estructuras organizacionales básicas. • Funciones y prácticas de administración. • Comportamiento organizacional. • Marketing en el negocio. • Negocios internacionales y globalización. • Operaciones y estrategia de la dirección. • Ética en los negocios. • Ambiente en el que se desarrollan los negocios, incluyendo el marco legal,

político, técnico, internacional y cultural. • Las relaciones humanas en la organización, dinámica de grupos, relaciones

interpersonales, creatividad y cambio en las organizaciones. • Project managment, managment estratégico, teoría de la decisión.

365 

 

 

Tecnología de la Información (TI): La tecnología de la información ha

transformado el rol del contador público. Este no sólo utiliza la información del sistema,

sino que tiene un lugar importante en el control, evaluación y diseño de los sistemas.

La temática a tratar incluye:

• Evaluación de sistemas aplicables a los negocios y la contabilidad.

• Aplicaciones a los negocios y la contabilidad.

• Herramientas de Internet, conocimientos para acceder y recuperar información

de las bases de datos, manejo de programas y de planillas de cálculo

Los conocimientos sobre tecnología de información pueden adquirirse de

diversas formas, a través de cursos separados o integrados con materias de

administración y contabilidad. También puede adquirirse a través de la aplicación en la

resolución de casos prácticos.

NIE 3. Habilidades Profesionales: La norma prescribe el conjunto de habilidades

fuera del conocimiento contable y comercial que tendrán que tener los candidatos a ser

contadores profesionales. Estas habilidades pueden ser desarrolladas durante el

programa de educación y son parte del juego de capacidades que necesitarán los

contadores profesionales para demostrar su competencia. Las habilidades apropiadas

le permiten al contador hacer uso exitoso del conocimiento adquirido en la educación

general. Algunas habilidades están implícitamente contenidas dentro del programa de

educación, pero otras deberán adquirirlas a través de la práctica o de otras actividades

de aprendizaje donde se desarrollen estas habilidades. Durante el estudio de grado se

puede estudiar el enfoque, que se continuará desarrollando en etapas posteriores. El

desarrollo de algunas habilidades puede darle al contador un toque más competitivo en

el mercado y pueden serles útiles a lo largo de su carrera

Habilidades Profesionales: la Norma defina a las habilidades como la capacidad

que faculta al profesional para usar los conocimientos obtenidos, clasificándolas en

habilidades intelectuales (de resolución de problemas), habilidades técnicas,

habilidades interpersonales (o de trabajo en grupo, habilidades de comunicación y

habilidades de gestión de organizaciones y negocios.

366 

 

 

Habilidades Intelectuales: Las habilidades intelectuales le permiten al contador

resolver problemas, hacer análisis en situaciones complejas y tomar decisiones

correctas. Se dividen en seis niveles: el conocimiento, la comprensión, la aplicación, el

análisis, la síntesis y la evaluación. Ejemplos de algunas de ellas son las siguientes: la

habilidad para localizar, obtener, organizar, comprender información, la capacidad de

inquirir, investigar, aplicando la lógica, el razonamiento y desarrollando el análisis crítico

y la capacidad de resolver situaciones nuevas y cambiantes.

Habilidades Técnicas: Consiste en habilidades generales. Incluye la capacidad de:

• Realizar aplicaciones matemáticas y estadísticas.

• Modelizar sistemas decisionales y análisis de riesgos.

• Elaborar informes.

• Evaluar situaciones.

• Conocer las leyes y normas.

Habilidades Personales: Se refieren a las actitudes y conductas de los

contadores. Incluye:

• Iniciativa, autoaprendizaje.

• Capacidad de seleccionar y asignar prioridades con recursos escasos y organizar

trabajos en tiempos limitados.

• Capacidad de anticiparse y adaptarse al cambio

• Consideración y valorización de las implicancias éticas y las responsabilidades

profesionales de las decisiones.

• Escepticismo profesional.

Habilidades Interpersonales y de Comunicación: Son las habilidades que le

permiten al contador trabajar con otros para el bien de la organización, recibiendo y

transmitiendo información, emitiendo juicios y tomando decisiones eficaces.

Incluye:

367 

 

 

• Capacidad de integración y de trabajar en equipos.

• Capacidad de interactuar con culturas diversas.

• Condiciones de negociar, generar acuerdos y proponer soluciones.

• Posibilidad de transmitir formal o informalmente, de manera oral o escrita, sus

puntos de vista y el producto de su labor.

• Capacidad de comprender, leer y escuchar, en otras lenguas.

Habilidades en la organización y los negocios: Estas habilidades le permiten al

contador trabajar con otros, particularmente en grupos, influir en ellos, organizar y

delegar tareas, motivar y desarrollar gente y evitar y resolver conflictos. Incluye:

• Capacidad de liderazgo.

• Capacidad de conducir, delegar, motivar, enseñar.

• Capacidad de planear, administrar recursos humanos y tomar decisiones.

• Posibilidad de discernir y juzgar de manera profesional.

La Educación General. Una educación general amplia puede contribuir

significativamente a la adquisición de habilidades profesionales. Es esa educación la

que debe animar a aprender toda la vida y proporcionar los fundamentos para formar al

profesional. Esa formación general debe proveer a los contadores de los siguientes

conocimientos:

• Entender la evolución de ideas y acontecimientos a través de la historia, en las

diferentes culturas, en el mundo de hoy y en una perspectiva internacional.

• Conocer los aspectos básicos de la conducta humana

• Conocimientos de las ideas y cuestiones generales así como de las diferentes

fuerzas económicas, políticas y sociales en el mundo.

• Capacidad para realizar investigaciones, proceder a conocimientos lógicos-

abstractos y comprender los juicios críticos.

• Experiencia en la formulación de juicios de valor

• Capacidad para apreciar el arte, la literatura y las ciencias.

• Conciencia de los valores personales y sociales y del proceso de investigación y

reflexión.

368 

 

 

NIE 4. Valores Profesionales, Ética y Actitudes: La norma prescribe los valores

profesionales, éticos y las actitudes que los contadores profesionales deben adquirir

durante el programa de educación. En la formación del contador es esencial que se

tengan en cuenta todos los elementos necesarios para ejercer la profesión de modo que

sean útiles y reconocidos. En la vida profesional donde el contador se relaciona

permanentemente con todos los actores que conforman el entorno en el cual se

desenvuelve como colegas, otros profesionales, clientes, etc., se de en términos de

honestidad e integridad para así mostrar la credibilidad y confiabilidad de la información

que surge del resultado de las actividades realizadas. El contador es responsable por

los documentos, la información y los estados financieros realizados por él por eso es

necesario que se desenvuelva bajo un marco de principios de ética profesional. Los

programas de educación deben resaltar las normas éticas, analizando los eslabones de

la conducta ética y explorando en la experiencia de los fracasos corporativos y el

fraude. Se le debe dar el énfasis necesario para que los estudiantes distingan los

valores profesionales y en forma temprana desarrollen una conducta ética

Los Valores Profesionales, la Ética y las Actitudes: El programa de educación de

los contadores deberá tener un marco de valores profesionales y éticos que le permita

emitir un juicio acertado y actuar de manera ética, que redunde en interés de la

sociedad y de la profesión. Estos valores deben estar incluidos en los códigos de ética

locales que por supuesto deben estar en concordancia con el código de ética del IFAC. Los atributos que, colectivamente, representan los valores y actitudes de los contadores

profesionales y que deben estar en los programas de educación deben generar

compromiso con:

• El interés público y sensibilidad hacia la responsabilidad social,

• El crecimiento profesional continuo y el aprendizaje durante toda la vida;

• La confianza, responsabilidad, puntualidad, cortesía y respeto; y

• Las leyes y normas.

369 

 

 

Como mínimo los programas de educación deben incluir los siguientes temas relacionados con el aprendizaje de los valores profesionales y éticos:

• La naturaleza de la ética

• Los principios éticos fundamentales de integridad, objetividad, el compromiso a la

competencia profesional y la confidencialidad;

• La conducta profesional y el acatamiento de las normas técnicas;

• Los conceptos de independencia, escepticismo y responsabilidad;

• La ética y la profesión;

• La responsabilidad social;

• Las consecuencias de la conducta inmoral sobre el individuo, la profesión y la

sociedad;

• La ética respecto de los negocios y la buena administración;

• La ética y el contador profesional: los conflictos de interés, dilemas éticos y su

resolución, los actos que deben ser denunciados.

Los educadores deben trabajar estos valores desde el inicio de la carrera y

durante todo el transcurso de la misma. Se deben trabajar ejemplos y situaciones donde

se pongan en discusión los comportamientos a adoptar frente a conductas corporativas

delictivas o fraudulentas. Es importante que los educadores transmitan sus experiencias

personales. Para la capacitación puede incluirse distintas propuestas como:

• Medios audiovisuales.

• Role playing.

• Análisis de situaciones reales que involucren situaciones éticamente conflictivas.

• Estudio de casos.

• Lectura y análisis de leyes y pronunciamientos.

• Seminarios invitando a personalidades con experiencia en corporaciones

públicas o privadas o entidades profesionales.

El Aprendizaje de los Valores Profesionales y Éticos en el Trabajo. La conducta

ética apropiada es tan importante como la competencia técnica. Es importante que los

estudiantes y los jóvenes graduados reconozcan la importancia de los valores

370 

 

 

profesionales y éticos en su trabajo. Estos temas se deberán discutir mientras se hace

la experiencia práctica. Esas discusiones deberán tratar las implicancias éticas

potenciales, por ejemplo en los siguientes conflictos de interés relacionados con:

• Los contadores y las responsabilidades en el trabajo y las responsabilidades

profesionales;

• La confidencialidad de la información y los límites de esa confiabilidad;

• Las distintas maneras en que los contadores pueden enfrentar conflictos de

interés.

NIE 5. Requisitos de Experiencia Práctica: Esta norma prescribe la experiencia

práctica que se deberá tener antes de calificar como contadores profesionales. El

objetivo es asegurar que al momento de tener la habilitación profesional los contadores

hayan conseguido una experiencia práctica apropiada. La experiencia práctica adquirida

trabajando junto a profesionales, además del conocimiento adquirido a través del

programa de educación es necesaria antes de presentarse al público como contadores

profesionales. El equilibrio entre la experiencia práctica y el estudio académico puede

cambiar de un país a otro. Los países miembros del IFAC deben regular los requisitos

de experiencia práctica que deberán cumplir los contadores para asegurar su

competencia.

Los Requisitos de Experiencia Prácticos. El periodo de experiencia práctica

realizado por los contadores debe ser parte del programa anterior a la calificación como

contador profesional. Este periodo debe ser importante en cuanto a su extensión y debe

permitirle a los futuros contadores demostrar que tiene el conocimiento profesional, las

habilidades profesionales y los valores profesionales para realizar su trabajo con la

competencia profesional que se le exige. El periodo de experiencia práctica debe ser

como mínimo tres años. Un estudio de postgrado con una fuerte aplicación de

contabilidad práctica puede reemplazar hasta doce meses del requisito de experiencia.

El objetivo es que los contadores profesionales sean competentes a través de una

combinación de educación general, educación profesional y experiencia practica. Para

reunir el requisito de “experiencia práctica” no solo es necesario que transcurra el

tiempo de la práctica, deberán además demostrar las competencias logradas.

371 

 

 

La experiencia practica se puede lograr junto con el programa de estudio o

después de concluidos los estudios.

La experiencia práctica sirve para desarrollar competencias:

• Reforzando su comprensión de las organizaciones, la administración de los

negocios y las relaciones de trabajo;

• Pudiendo relacionar el trabajo contable con otras funciones y actividades de los

negocios;

• Dándose cuenta del ambiente y el contexto en que se desarrolla su trabajo;

• Aplicando los valores profesionales apropiados y la ética en la practica, en

situaciones de la vida real;

• Teniendo la oportunidad de trabajar con distintos niveles de responsabilidad.

Supervisión y Control. Esta experiencia práctica debe ser monitoreada por un

tutor y es necesario para su eficacia que la entidad profesional reguladora, el tutor, el

empleador y el alumno trabajen juntos en el programa y su resultado mutuamente

beneficioso para el alumno y el empleador. Los supervisores o tutores recurrirán a

informes escritos u orales para evaluar la experiencia práctica ganada por el estudiante. Los pasos que se pueden tomar para lograr la experiencia apropiada incluyen:

• Establecer un sistema supervisado que informe sobre la experiencia practica

obtenida;

• Tener una guía detallada de los empleadores, tutores y alumnos, respecto del

programa, sus papeles y responsabilidades;

• Establecer un mecanismo para la aprobación de los empleadores convenientes a

la experiencia practica de los alumnos;

• Evaluar y aprobar el lugar donde se desarrollara la experiencia práctica;

• Evaluar la experiencia practica que se gano a partir de informes escritos y orales

de los alumnos supervisados;

• Certificar que los alumnos han logrado las competencias;

• Emprender un estudio periódico de las competencias requeridas a los contadores

para asegurar que la experiencia práctica ganada es pertinente y apropiada.

372 

 

 

NIE 6. Evaluación de las Capacidades y de las Competencia Profesional: La

norma establece que los miembros del IFAC son responsables de implementar

procedimientos de evaluación apropiados para la habilitación profesional. En la

evaluación de la competencia profesional, los candidatos deben poder demostrar que:

• Tienen un conocimiento sólido de las materias de programas de estudio.

• Son capaces de aplicar los conocimientos técnicos de forma analítica, y práctica.

• Pueden extraer de las diversas materias los conocimientos necesarios para

resolver múltiples problemas.

• Pueden identificar la información pertinente para resolver un problema

determinado, y distinguir los datos pertinentes de los datos irrelevantes.

• Son capaces en situaciones complejas de identificar los problemas y catalogarlos

por el orden en que deben ser abordados.

• Son capaces de reconocer que pueden haber soluciones alternativas y la

importancia del juicio discrecional para resolver estos casos.

• Son capaces de integrar diversas esferas de conocimientos y aptitudes.

• Pueden comunicarse efectivamente con el usuario, formulando a tal efecto

recomendaciones realistas de manera concisa y lógica.

• Son conscientes de los requisitos éticos de la profesión.

Los métodos de evaluación son múltiples y entre otras cosas dependen de:

• Localización geográfica

• Recursos disponibles en general y en especial los educativos

• Numero de candidatos a ser testados y sus antecedentes; y

• Oportunidades de entrenamiento

• Se pueden utilizar técnicas de evaluación grupal, oral, test objetivos, etc.

La evaluación debe realizarse con un nivel de dificultad adecuado para

contadores profesionales para preservar la confianza y credibilidad.

373 

 

 

NIE 7. Desarrollo Profesional Continuo: La norma establece la capacitación

profesional continua y obligatoria para todos los contadores profesionales. Es necesario

que los profesionales en ciencias contables asuman el compromiso de seguir

aprendiendo toda su vida. Deben actualizar sus conocimientos sobre los asuntos

cotidianos, incluida la economía local y la mundial, y en particular sobre las novedades

en materia de contabilidad y auditoria. Debe estar atento a los cambios financieros y

tecnológicos que constituyen importantes factores de internacionalización de la

economía.

Obligaciones. Enuncia que los organismos miembros del IFAC deben:

• Fomentar la capacitación continua entre los contadores públicos

• Generar oportunidades y recursos con el fin de facilitar el acceso a programas

de educación

• Establecer patrones para desarrollar y mantener la capacidad profesional

necesaria para proteger el interés público

• Monitorear el mantenimiento de la capacidad profesional de los contadores

públicos.

Esta norma aclara que la responsabilidad de mantener la competencia

profesional involucra a todos los contadores públicos con el fin de proporcionar servicios

de la alta calidad a los clientes y otros usuarios. Este estándar prescribe que los

organismos que integran la IFAC deben establecer como requisito como fin de asegurar

la calidad de los servicios profesionales la participación de sus miembros en programas

de educación continua. Este estándar introduce los conceptos de continuar el desarrollo

profesional con actividades que deben proveer resultados relevantes, comprobables y

mensurables.

Un principio fundamental del código de ética del IFAC es que los contadores

públicos tienen el deber de continuar su educación para mantener el conocimiento

profesional y las habilidades en el nivel requerido para asegurarse de que sus clientes

reciban un servicio profesional competente. El conocimiento que un contador debe tener

374 

 

 

para funcionar con eficacia en la industria, comercio, la educación y el sector público

continúa ampliándose y cambiando de manera constante Los contadores públicos y

sus asociaciones profesionales están sujetos a un escrutinio sin precedente sobre la

calidad de su trabajo. Estas presiones se aplican a los contadores profesionales en los

sectores privados y públicos. Además, la búsqueda de la competitividad en la

economía mundial ha puesto un foco más intenso en el papel y las responsabilidades

de contables profesionales.

Relevancia. Los programas de educación continua deben proveer a los

profesionales conocimientos, actitudes, habilidades y valores éticos de acuerdo a la

relevancia que tiene la responsabilidad profesional de su actividad presente y futura.

Los organismos que integran el IFAC pueden prescribir programas específicos o

adicionales para los miembros que trabajan en áreas de alta especialización o riesgo y

en áreas de interés público.

Medición. El aprendizaje debe poder medirse en términos del esfuerzo o del

tiempo empleado, o a través de otros métodos que mida la capacidad alcanzada o

desarrollada.

Verificación. Este estándar se basa en el principio que cierta porción de las

actividades del proceso de aprendizaje deben ser objetos de comprobación. Esto

significa que lo aprendido puede ser verificado de manera objetiva por una autoridad

competente. Los contadores públicos son responsables de conservar la

documentación relacionada con su participación en programas de educación continua

la que puede ser requerida por los organismos miembros del IFAC.

Aproximación a los Programas de Educación Continúa. El objetivo de estos

programas es asistir a los contadores públicos a desarrollar su capacidad profesional

para proporcionar servicios de la alta calidad atendiendo al interés público de los

mismos. Establece tres formas de aproximación:

• Basada en el in-put: Requiere que el profesional realice 120 horas de

capacitación cada tres años de las cuales no menos de 60 (no menos de 20

375 

 

 

horas por año) deben ser verificables. Se pueden utilizar esquemas alternativos

como por ejemplo sobre la base de créditos.

• Basada en el out-put: Requiere que los profesionales demuestren periódicamente

el mantenimiento de sus competencias y desarrollo profesional a través de

evaluaciones objetivas propuestas por los organismos miembros.

• Abordaje combinado: Podrán combinarse las técnicas o adoptar alguna por

sectores o por temáticas, etc.

Monitoreo. Los miembros del IFAC deben establecer un proceso sistemático

para supervisar si los contadores cumplen los requisitos de la educación continua y

prever sanciones para quienes no lo cumplen. Se puede identificar aquellos tienen

mayores responsabilidades por desempeñar su actividad en áreas o lugares de mayor

riesgo para en estos casos hacer un control más riguroso.

10. Didáctica.

Según el Diccionario Larousse (1999) la didáctica “es lo que está relacionado

con la enseñanza, lo que se quiere enseñar y más ampliamente, propio, adecuado para

enseñar o instruir”. Para Juan Amos Komenkis (1657) “es el arte de enseñar”, lo que

significaría: el conjunto de medios y procedimientos que tienden a hacer conocer, a

saber algo, generalmente una ciencia, una lengua o un arte. Entonces la didáctica es el

conjunto de las técnicas que sirven a la enseñanza, por oposición al acto de enseñar en

sí. Designa una actividad originar: “La intervención, la descripción, el estudio, la

producción, la difusión y el control de nuevos medios para la enseñanza: los curricula,

los objetivos, los medios de evaluación, los materiales, los manuales, los programas

computarizados, los libros de formación, entre otros”. (Actes de l´université d´ été,

1988).

Asimismo, la palabra didáctica deriva del griego didaktikè ("enseñar") y se define

como la disciplina científico-pedagógica que tiene como objeto de estudio los procesos

y elementos existentes en la materia en sí y el aprendizaje. Es, por tanto, la parte de la

376 

 

 

pedagogía que se ocupa de los sistemas y métodos prácticos de enseñanza destinados

a plasmar en la realidad las directrices de las teorías pedagógicas. Muy vinculada con

otras disciplinas pedagógicas como, por ejemplo, la organización escolar y la

orientación educativa, la didáctica pretende fundamentar y regular los procesos de

enseñanza y aprendizaje.

La didáctica se puede entender como pura técnica o ciencia aplicada y como

teoría o ciencia básica de la instrucción, educación o formación. Los diferentes modelos

didácticos pueden ser modelos teóricos (descriptivos, explicativos, predictivos) o

modelos tecnológicos (prescriptivos, normativos). Así también se distinguen dos tipos

de actividades de la didáctica: la didáctica acción y la didáctica declaración, que se

describirán a continuación siguiendo las ideas de Brousseau (1994) en Quevedo (2005).

10.1. Didáctica Acción.

En los inicios de sus investigaciones, Brousseau (1994) citado por Quevedo

(1997) afirma que “la didáctica acción reúne las actividades que buscan enseñar un

conocimiento “determinado”, por ejemplo, la fabricación de un software didáctico”. En

ella, se encuentra la descripción de la actividad de enseñanza con fines de informar “el

cómo se hace”; por ejemplo, un libro del docente, pertenece a la didáctica acción

porque es para enseñar, aunque no responde directa, ni indirectamente, ya que es

destinado al docente.

La Didáctica Acción, abarca: la acción didáctica “directa”; en el sentido que las

decisiones de la enseñanza transitan hacia el alumno por un intermediario, no implica

necesariamente la presencia del docente cerca del alumno, ya que puede realizarse por

intermedio de un producto o de un material “didáctico”. La acción “indirecta” en el caso

contrario, es decir, comprende frecuentemente aunque no obligatoriamente, medios de

gerenciar una decisión, por ejemplo, una descripción más o menos precisa de la acción

didáctica, en la medida en que ella busca hacer, producir o reproducir una actividad de

enseñanza: la metodología clásica, los curricula, los programas, entre otros.

377 

 

 

Incluye también la descripción metodológica, porque no se apoya sobre un

conocimiento sobre la Didáctica del Saber; pero en la medida que la metodología se

desarrolla, se busca una “cientifización de las ideologías de los profesores” es decir,

hacer científico, lo que los profesores piensan que es útil para gerenciar la enseñanza y

que forma parte del objeto de un pequeño estudio científico para apoyar la selección de

enseñar una cosa u otra, en función de su experiencia como docentes, y todas sus

ideologías.

Esto es lo que frecuentemente se consigue en los trabajos de Gagné, donde se

toma una idea, por ejemplo: en un texto que se va a entregar a los alumnos: ¿qué hay

que tomar en cuenta?, ¿qué es necesario subrayar?, ¿es necesario colocar los títulos?

Estas formas de enseñar son ideas de los profesores que creen que con una u otra

cosa los alumnos pueden aprender más. Otros piensan, que es mejor utilizar

retroproyectores o guías para los alumnos, así, se puede imaginar un estudio científico

para decidir colocar o no algo en clase, sin analizar el fenómeno, sino teniendo presente

la necesidad del docente. Este tipo de acciones son las que son incluidas en este

aspecto.

Por otra parte, la noción de estados en el aprendizaje de los alumnos, que no

resisten bien ningún análisis teórico es un ejemplo, pues es corriente para los

profesores, tratar de dar definiciones, demostrar habilidades y capacidad de aprender,

(estos son conceptos -ad hoc- fabricados por ellos), pero sin los estudios de teoría; ya

que, en este caso, la teoría no es sino una prolongación de las concepciones

profesionales de los docentes.

Entonces, cuando el docente trata de explicar la diferencia entre el alumno que

ha encontrado la respuesta a una situación planteada, y el que no la ha encontrado,

diciendo: éste tiene la capacidad de responder y el otro no la tiene; si se acepta esta

explicación, se ha fabricado la capacidad que se necesitaba y todo lo que se haga o

diga, serán explicaciones en vano. Esto muestra una prolongación de la ideología de los

profesores: el profesor dice: el alumno X no es capaz de hacer el ejercicio, de resolver

378 

 

 

el problema. Entonces el profesor se ha inventado un término: “la capacidad”, la cual

trata de medir, en sus alumnos.

Esto muestra, que si el profesor no da explicaciones a la aparición de lo que

sucede y que él llama “capacidad”, está incurriendo en un falso discurso científico, ya

que éste no tiene valor, ni interés científico, no prueba nada y es solamente un discurso

normativo. Es por ello, que se hace necesario, separar esta cientifización de las

ideologías de los profesores; ya que, un discurso del profesor, que no se apoye sobre

una investigación racional, científica, justificable, es de la didáctica acción.

Así mismo, Brousseau (1996), explica que desde el momento que no hay acción

del profesor, cuando no se ven métodos, sino libros, declaraciones, materiales,

programas de currículum, evaluaciones de resultados, en fin, medios de enseñanza,

también la crítica de libros, (en la medida en que no se apoya en un sistema de

referencia, sino en la opinión de la gente), son actividades de la didáctica acción en la

enseñanza, y es lo que todo el mundo conoce tradicionalmente como Didáctica”.

10.2. Didáctica Declaración.

Igualmente, Brousseau (ob.cit), señala que la didáctica declaración “reúne las

actividades que buscan principalmente explicar los fenómenos de la enseñanza”. En

este sentido, engloba los trabajos de investigación a propósito de la enseñanza de un

conocimiento. Su carácter científico es debido a que ya sea la metodología del estudio,

o ya sea el objeto del estudio, y a veces los dos a la vez, son tomados prestados a un

dominio o una disciplina bien conocida: frecuentemente la Psicología, la Sociología o la

Lingüística, así como también la Lógica, las Matemáticas o la Epistemología, y la

motivación.

Esta rama comprende: la Metodología de la Investigación, es decir, las

actividades reflexivas que son testigo del real esfuerzo de hacer científica la Didáctica,

en ese sentido hay creación de conceptos especiales. La Didáctica Declaración sobre la

enseñanza es la que nos dice lo que se hace, tal como son los métodos, aunque no

toma la responsabilidad de decir lo que es bueno y/o lo que es malo. Se hace una

379 

 

 

declaración sobre la enseñanza según se tome con ambición científica o no teniendo en

cuenta la misión, la visión y la filosofía que posee el docente.

Se trata de declaraciones sobre la actividad de enseñanza específica de un

conocimiento que se apoya sobre la opinión de las acciones directas, indirectas sobre

los medios de enseñanza, es decir explica una ideología sobre la Enseñanza de un

conocimiento (las Matemáticas, la Contabilidad, entre otras, se justifica en los

comentarios de los programas la selección de tal o cual método de enseñanza por

razones no dichas y que no tienen la pretensión de ser científicas. Entonces, se le toma

como medios de actuar sobre la enseñanza.

11. Estrategia.

La Enciclopedia Interactiva Wikipedia (2009), señala que el término estrategia

“ha sido asociado tradicionalmente, al arte militar, a la política y a la economía”. No

obstante, el vocablo estrategia proviene del griego stratégia, de stratégos, general, que

significa el arte de dirigir (M. De Toro, 1968 y P. Foulquié, 1967), plan de acción

ordenado a un fin determinado, destreza, habilidad para dirigir un asunto (F. Alvero,

1976). Con respecto a su sinonimia está relacionado con los términos pericia, táctica,

maniobra, destreza y habilidad (F. Sainz de Robles, 1978). O sea, que el significado de

estrategia permite concebirla en otras esferas de la actividad del hombre no menos

importantes que las usadas regularmente.

a) Estrategia Didáctica.

Díaz Barriga y Hernández (1998), exponen que:

Los principales presupuestos teóricos planteados en el análisis de las estrategias propias del proceso pedagógico son aplicables al proceso de enseñanza-aprendizaje, si consideramos a este último como proceso pedagógico específico, pero es precisamente en el campo de la enseñanza y el aprendizaje donde se emplean la mayor variedad de términos para designar las responsabilidad del docente y la tarea del estudiante.

380 

 

 

En la literatura se pueden encontrar las denominaciones siguientes: estrategias

de enseñanza, estrategias de aprendizaje, estrategias cognitivas, estrategias

metodológicas y estrategias didácticas. Independientemente de las diferencias en la

nomenclatura tienen un objetivo común que es perfeccionar el proceso de enseñanza-

aprendizaje que en el ámbito universitario se traduce en desarrollar las potencialidades

de los futuros profesionales, a través de un proceso donde aprendan a pensar, a

participar activa, reflexiva y creadoramente.

Para R. Sierra (2002), “en las últimas décadas se ha ido incrementando el

número de especialistas que justifican con diversas razones la necesidad de estudiar e

investigar sobre las estrategias entre ellas están: El crecimiento vertiginoso de la

información.

Las prácticas educacionales diferentes como resultado del desarrollo social

alcanzado, las posibilidades del conocimiento humano inagotables que hace

prácticamente imposible satisfacer las necesidades cada vez más crecientes del

hombre. La personalización del aprendizaje. El mejoramiento del clima afectivo del aula.

El decremento en el uso de estrategias y habilidades del buen razonar por parte de los

alumnos, entre otros.

Los aspectos anteriormente señalados tienen una connotación especial en las

aulas universitarias y obligan a una reflexión de esta problemática, que implica retomar

el criterio inicial donde se clarifica que el proceso pedagógico es de dirección, y a su

vez, la dirección pedagógica presupone la interrelación entre el proceso pedagógico y el

proceso de enseñanza-aprendizaje, teniendo en cuenta sus componentes y etapas por

la que transcurre.

A partir de la misión de las altas casas de estudio, hoy nadie parece poner en

duda la importancia de la adecuada aplicación de estrategias en el proceso de

enseñanza-aprendizaje universitario. La educación superior para responder a las

necesidades y exigencias sociales debe concebir estrategias potencialmente sólidas,

orientadas a los diferentes tipos de contenido, los cuales se derivan de los cuatro

381 

 

 

componentes de la cultura (conocimientos, habilidades, experiencias de la actividad

creadora y normas de relación con el mundo y con las otras personas), que organizados

didáctica y metodológicamente y teniendo en cuenta las particularidades de la

personalidad, se integran a la formación profesional del estudiante universitario.

Asimismo, Díaz Barriga y Hernández (1998), la valoración crítica de los

diferentes términos planteados inicialmente llevan a las consideraciones siguientes:

Lo metodológico es siempre de naturaleza didáctica por lo que se presupone la denominación de estrategia metodológica. Lo cognitivo alude a un tipo de contenido y este a su vez es una de las categorías didácticas, por lo que resulta limitada la clasificación de estrategias cognitivas para el proceso de enseñanza-aprendizaje. La enseñanza es la principal tarea del profesor, pero siempre estará al servicio del aprendizaje, en otras palabras, enseñar es dejar aprender, las acciones del docente condicionarán fundamentalmente las acciones del estudiante, es por ello que enfocar estrategias de enseñanza como algo independiente de las estrategias de aprendizaje significa concebir una dicotomía que es contraria a la dinámica del proceso de enseñanza-aprendizaje.

No obstante, la literatura psicopedagógica alude predominantemente a

estrategias de aprendizaje, denominación que cobró mayor relevancia a partir de 1980

con los nuevos enfoques del proceso de enseñanza-aprendizaje y la concepción del

estudiante como sujeto protagónico en este proceso. Con diferentes matices el término

estrategia de aprendizaje se considera como medio para enfrentarse con éxito a las

situaciones de aprendizaje.

Celorio, R (2002), afirma que las Estrategias Didácticas “son reglas de tipo lógico

psicológicas y comprenden tanto los procesos de asimilación como los de

descubrimiento y creación”. El estudio y análisis de las estrategias de aprendizaje

distinguen dos tendencias fundamentales:

1. La que tiende a describir, con más o menos éxito y riqueza de análisis, un

número mayor de técnicas de estudio sin entrar en demasiadas aclaraciones

teóricas o conceptuales, basándose fundamentalmente en como estudiar.

382 

 

 

2. En la que cobran importancia los procesos internos que tienen lugar en el

sujeto que estudia y aprende que en la técnica propiamente dicha y que se

podían encuadrar como procesos de autorregulación y metacognición. La

valoración de estas técnicas permite significar:

La aplicación de estrategias de aprendizaje depende de un dominio adecuado de

técnicas básicas que se alcanzan con un nivel de madurez en el estudio que se va

logrando paulatinamente bajo la orientación del docente. Existe cierta dependencia e

independencia a la vez entre las técnicas de estudio y las técnicas de aprendizaje. Las

primeras son reconocidas por algunos estudiosos del tema como microestrategias, pero

las estrategias de aprendizajes deben basarse en la metacognición, son las encargadas

de establecer los parámetros de una tarea, localizar los errores, determinar métodos de

intervención más adecuados, controlar su aplicación y tomar decisiones a partir de los

resultados obtenidos.

Resulta prácticamente imposible aplicar cualquier estrategia de aprendizaje sin el

respaldo de diferentes técnicas de estudio, procedimientos y habilidades, es evidente su

complementariedad. El aprendizaje contemporáneo considera esencial para su

materialización las estrategias que el profesor utilice para enseñar a sus estudiantes en

las que propicie el cuestionamiento, la actitud de búsqueda, el procesamiento de la

información. El desarrollo de un pensamiento crítico y creativo y la solución de

problemas profesionales.

El análisis efectuado refuerza nuestro criterio y permite adscribirnos al término

estrategia didáctica que presupone enfocar el cómo se enseña y cómo aprende el

alumno, ya que son las dos partes que integran el proceso de enseñanza-aprendizaje.

En tal sentido las estrategias didácticas no se limitan a los métodos y formas con los

que se enseña sino al repertorio de procedimientos técnicas y habilidades que tienen

los estudiantes para aprender, es una concepción más consecuente con las tendencias

actuales.

Por otra parte, en las últimas décadas el concepto de aprender a aprender, que

tanto ha atraído la atención y preocupación de psicólogos, pedagogos, directivos e

383 

 

 

investigadores en el campo de la Pedagogía, presupone también enseñar a aprender,

es decir, no queda solo en el aprendizaje, tiene necesariamente que haber un

condicionamiento mutuo, a la vez que se reconoce una relativa independencia. La

concepción del aprendizaje más como un proceso que como un resultado refleja la

necesidad de una atención sistemática al cómo se enseña.

Los profesores, expertos e investigadores señalan como causa del fracaso

escolar la carencia de estrategias de aprendizaje, las cuales son susceptibles de ser

enseñadas y entrenadas a través del proceso de enseñanza-aprendizaje. Este enfoque

permite expresar de manera concreta las relaciones de la enseñanza y del aprendizaje

en la concepción de la estrategia, lo cual no significa identificar ambos procesos sino

evidenciar sus interrelaciones.

Del mismo modo Zabala (2000), afirma que “el principal desastre didáctico

ocurrido en la enseñanza ha sido el independizar el proceso de enseñar y el de

aprender, con esa distribución de funciones no es posible que las cosas funcionen

bien”. Todo el análisis realizado permite enfocar la enseñanza como un proceso de

orientación del aprendizaje del futuro profesional donde se crean las condiciones para

que él se apropie de los conocimientos, desarrolle habilidades y forme valores que le

permitan actuar de forma independiente, comprometida y creadora, de esta forma las

universidades cumplen con el desafío que se les plantea de preparar para la vida

profesional.

Las estrategias didácticas según Barriga y Hernández (1998), deberán:

- Organizar el trabajo de los estudiantes en grupos o equipos para facilitar el

intercambio, la colaboración y donde el papel del docente sea fundamentalmente

de orientador del aprendizaje.

- Plantear objetivos de aprendizaje, concientizados por los estudiantes, en

correspondencia con sus necesidades, intereses y motivaciones, vinculados con

los problemas propios de sus futuras esferas de actuación profesional.

384 

 

 

- Crear las condiciones para favorecer el aprendizaje de los estudiantes,

definiendo las condiciones, interacciones entre los alumnos y el profesor,

contenidos del currículum, materiales didácticos, entre otros.

- Enseñar y entrenar a los estudiantes en procedimientos mediadores que

favorezcan su aprendizaje, tales como: mapas conceptuales, toma de apuntes

relacionales, esquemas, gráficos, entre otros.

- Enfrentar a los estudiantes con tareas de carácter profesional, a la solución de

problemas, montaje de carpetas de trabajo, microinvestigaciones que propicien

un enfoque interdisciplinario e impliquen el desarrollo de habilidades.

- Tener en cuenta en la dinámica del proceso de enseñanza-aprendizaje el nivel

de desarrollo de los estudiantes, lo que presupone estrategias diferenciadas y

flexibles.

- Incluir mecanismos de control y evaluación a través de una diversidad de

técnicas con un carácter procesal.

b) Estrategias Didácticas para la Enseñanza de la Contabilidad a Nivel Superior.

Díaz Barriga y Hernández (2000), exponen que “diversas estrategias de

enseñanza pueden incluirse antes (preinstruccionales), durante (coinstruccionales) o

después (posinstruccionales) de un contenido curricular específico”. Estos hacen una

clasificación de las estrategias precisamente basándose en el momento de uso y

presentación. Las estrategias preinstruccionales por lo general preparan y alertan al

estudiante en relación a qué y cómo va a aprender (activación de conocimientos y

experiencias previas pertinentes), y le permiten ubicarse en el contexto del aprendizaje

pertinente.

• Algunas de las estrategias preinstruccionales típicas son: los objetivos y el

organizador previo.

385 

 

 

• Las estrategias coinstruccionales apoyan los contenidos curriculares durante el

proceso mismo de enseñanza o de la lectura del texto de enseñanza. Cubre

funciones como: detección de la información principal, conceptualización de

contenidos, delimitación de la organización, estructura e interrelaciones entre

dichos contenidos, y mantenimiento de la atención y motivación. Aquí pueden

incluirse estrategias como: ilustraciones, redes semánticas, mapas conceptuales

y analogías y otras.

• Las estrategias postinstruccionales se presentan después del contenido que se

ha de aprender, y permiten al estudiante formar una visión sintética, integradora

e incluso crítica del material. En otros casos le permiten valorar su propio

aprendizaje.

Según Díaz Barriga y Hernández (2000), algunas de las estrategias

postinstruccionales más reconocidas son: preguntas intercaladas, resúmenes finales,

redes semánticas, mapas conceptuales. Ahora bien, uno de los objetivos más

valorados y perseguidos dentro de la educación a través de la historia, es la de enseñar

a los estudiantes a que se vuelvan aprendices autónomos, independientes y

autorregulados, capaces de aprender a aprender. Aprender de una manera estratégica

implica que el estudiante: Controle sus procesos de aprendizaje. Se dé cuenta de lo que

hace. Capte las exigencias de la tarea y responda consecuentemente. Planifique y

examine sus propias realizaciones, pudiendo identificar aciertos y dificultades. Emplee

estrategias de estudios pertinentes para cada situación, valore los logros obtenidos y

corrija sus errores así pues, en lo que respecta a las estrategias de aprendizaje en

términos generales, una gran parte de las definiciones coinciden en los siguientes

puntos:

- Son procedimientos.

- Pueden incluir varias técnicas, operaciones o actividades específicas.

- Persiguen un propósito determinado: el aprendizaje y la solución de problemas académicos y/o aquellos otros aspectos vinculados con ellos.

386 

 

 

- Son más que los "hábitos de estudio" porque se realizan flexiblemente.

- Pueden ser abiertas (públicas) o reservadas (privadas).

- Son instrumentos socioculturales aprendidos en contextos de interacción con alguien que sabe más. La ejecución de las estrategias de aprendizaje ocurre en asocio con otros tipos de recursos y procesos cognitivos de que dispone cualquier estudiante.

12. La Planificación Educativa.

El sentido de la planificación es: por qué y para qué planificar. Según Ander Egg.

(2006) expone que se llama planificación al instrumento con el que los docentes

organizan su práctica educativa, articulando el conjunto de contenidos, opciones

metodológicas, estrategias educativas, textos y materiales para secuenciar las

actividades que han de realizar.

Toda situación de enseñanza está condicionada por la inmediatez y la

imprevisibilidad, comentan Edelstein, G y Coria, A (1995) por lo que la planificación

permite: por un lado, reducir el nivel de incertidumbre y, por otro, anticipar lo que

sucederá en el desarrollo de la clase, otorgando rigurosidad y coherencia a la tarea

pedagógica en el marco de un programa.

Habitualmente, la planificación funciona como una exigencia formal. En este

sentido se la reduce a un mero instrumento burocrático, y se la despoja de su función

primordial, que es la de guía organizadora y estructuradora de la práctica.

13. Técnicas de Enseñanza.

La descripción de algunas técnicas de enseñanza, según Acherandio (1998)

vienen dadas por: definición, procedimientos, aplicaciones y la técnica como tal. Entre

estas se encuentran: la conferencia o exposición, el panel, la mesa redonda, la lectura

comentada, la institución programada, seminario de investigación, estudios de casos,

387 

 

 

foros, cine, teatro y discoforo, lluvia de ideas, discusión dirigida, juegos de papeles y

experiencia estructurada pertenecen también como técnicas de enseñanzas que son

importantes dependiendo del propósito con que deben ser utilizadas. Cada técnica de

enseñanza incluye: una breve definición, los procedimientos y aplicación

13.1. Descripción de Técnicas de Enseñanza a) Conferencia. Concepto. Es una técnica explosiva centrada en el instructor, y consiste en

proporcionar información al grupo, al tiempo que se limita la participación de éste. La

conferencia es una de las técnicas más eficientes para comunicar hechos,

generalizaciones, términos, principios y teorías, permite proporcionar instrucciones o

explicaciones de manera óptima.

Procedimientos

1. Preparación de la conferencia, considerando aspectos tales como: Tiempo, Tema,

Justificación y Auditorio.

2. Desarrollo de la conferencia, lo que incluye una introducción, la exposición de la

tesis, apoyada con ejemplos, demostraciones o ilustraciones; un periodo de

preguntas, y finalmente la síntesis del tema propuesto

Aplicación

1. Para proporcionar información a grupos numerosos.

2. Para concentrar información en un tiempo limitado.

3. Para transmitir información de expertos.

4. Para complementar a otras técnicas didácticas en la exposición de teorías que no

exceda de 20 minutos.

b) Panel. Concepto. Como en el caso de la Mesa Redonda y el Simposio, en el Panel se

reúnen varias personas para exponer sus ideas sobre un determinado tema ante un

auditorio. La diferencia, empero, consiste en que en el Panel dichos expertos no

388 

 

 

“exponen”, no “hacen uso de la palabra”, no actúan como “oradores”, sino que dialogan

o conversan, entre sí el tema propuesto, desde sus particulares puntos de vista y

especialización, pues cada uno es experto en una parte del tema general. En el Panel,

la conversación es básicamente informal, pero con todo, debe seguir un desarrollo

coherente, razonado, objetivo, sin derivar en disquisiciones ajenas o alejadas del tema,

ni en apreciaciones demasiado personales.

Procedimientos

1. El instructor introduce el tema.

2. El instructor es el que debe presentar a los expositores.

3. El instructor determina el orden de las exposiciones y actúa como moderador.

4. Al finalizar las exposiciones, el moderador invita al grupo a hacer preguntas para

reafirmar algún aspecto del tema.

5. El instructor solicita a los expositores que cada un proponga una conclusión

alrededor del tema

Aplicación

1. Para transmitir información a grupos numerosos.

2. Para lograr una visión interdisciplinaria en un tema específico.

3. Para lograr síntesis en poco tiempo.

4. Para complementar otras técnicas al utilizarse como un medio para interesar a los

participantes

c) Mesa Redonda. Concepto. Consiste en dos equipos de personas que exponen sucesivamente

un tema contradictorio o divergente ante un auditorio, el que escucha atentamente la

síntesis final del coordinador en los puntos de vista coincidentes y los divergentes,

hasta ahí termina la mesa redonda, pueden haber preguntas aclaratorias, pero no

389 

 

 

convertirse en debate. Es decir, es una discusión de un tema por un grupo de expertos

ante un auditorio con la ayuda de un moderador.

Procedimientos

1. El instructor introduce el tema y explica la mecánica de la mesa redonda.

2. El instructor define un aspecto del tema para su discusión y actúa como

moderador.

3. El instructor fomenta la discusión al hacer preguntas o solicitar puntos de vista.

4. Cada vez que lo considere necesario, el instructor elabora una síntesis de la

discusión.

Aplicación

1. Para explorar un tema ante grupos numerosos.

2. Para sugerir puntos de vista diferentes aun grupo.

3. Para proporcionar hechos y opiniones sobre problemas en discusión.

4. Para ayudar al grupo a enfrentar un problema polémico.

d) Lectura Comentada. Concepto. Consiste en dejar a los participantes leer un documento y que lo

comenten con la dirección del instructor. Como variante de esta práctica se puede usar

el debate, cuya mecánica es semejante

Procedimientos

1. El instructor fija un tema.

2. El instructor selecciona el documento, lo reproduce y lo distribuye a los

participantes.

3. El instructor solicita a uno o varios participantes que lean el documento.

4. El instructor interrumpe cuando considere apropiado para hacer comentarios o

pedirlos a los participantes.

5. Al final de la lectura se formulan conclusiones

390 

 

 

Aplicación

1. Para profundizar en los aspectos teóricos de un tema.

2. Para conocer puntos de vista de autores relevantes.

3. Para generar en grupos pequeños la habilidad para analizar y sintetizar la

información

4. Como complemento de otras técnicas, para inducir al grupo a una mayor

participación.

e) Institución Programada.

Concepto. Es una técnica individualizada por medio de materiales que permiten

que el participante dirija su aprendizaje a su propio ritmo, gracias a la retroalimentación

constante de respuestas correctas

Procedimientos

1. El instructor prepara el paquete de instrucción, programada en pequeños

módulos.

2. Los materiales incluyen las instrucciones claras y precisas para el desarrollo de

todas y cada una de las actividades.

3. Cada módulo incluye el procedimiento de autoevaluación.

4. Puede combinarse con programas audiovisuales.

5. El instructor verifica el aprendizaje por medio de una evaluación global

Aplicación

1. Para análisis financiero.

2. Para aprendizaje de conceptos.

3. Para aprendizaje de procedimientos.

391 

 

 

f) Seminario. Concepto. Es una técnica grupal de investigación de pequeño o gran grupo,

dividido en subgrupos que planean, ejecutan, compendian, informan y evalúan en

sesiones planificadas de trabajo una o dos veces a la semana; en donde todos

colaboran investigando en las fuentes primarias de consulta para que el trabajo terminal

surja de todos los participantes. El seminario inicial al estudiante en la metodología de

la investigación, ya que sólo investigando problemas reales, se aprende a investigar,

luego hay que comunicar los resultados encontrados para construir nuevos

conocimientos.

Procedimientos

1. El instructor elabora un listado de temas y los pone a consideración del grupo.

2. Los participantes se inscriben en el tema que desean investigar, formando

grupos con un número similar de personas.

3. Se fija un periodo de investigación y se elabora un calendario de exposiciones.

4. Después de cada exposición el instructor califica y complementa los temas, en

caso necesario.

5. Se destina un lapso para preguntas, respuestas y conclusiones

Aplicación

1. Para subdividir en forma participativa a un grupo numeroso.

2. Para procesar material abundante en un tiempo limitado.

3. Para aprovechar los recursos del grupo.

4. La aplicación de esta técnica se ha deformado por su uso indiscriminado en

grupos inmaduros, que carecen de habilidades para la investigación y/o

exposición. Se trata de sustituir la responsabilidad del instructor en la

preparación y conducción del programa

g) Estudio de Caso.

392 

 

 

Concepto. Es una técnica que se centra en los participantes, al propiciar una

reflexión o juicio crítico alrededor de un hecho real o ficticio que previamente les fue

descrito o ilustrado. El caso puede ser presentado como un documento breve o

extenso, en forma de lectura, película o grabación.

Procedimientos

1. El instructor prepara un caso que corresponda al contenido y objetivos del

programa.

2. El instructor presenta al caso al grupo.

3. Se inicia el análisis del caso en forma individual o en pequeños grupos.

4. El instructor conduce una discusión sobre las opiniones de los participantes y las

enriquece.

5. El grupo elabora conclusiones en forma individual o en grupos pequeños, un

reporte sobre el caso expuesto.

Aplicación

1. Para propiciar al análisis e intercambio de ideas.

2. Para enfatizar y desarrollar habilidades en aspectos prácticos de la enseñanza.

3. Para examinar diferentes soluciones ante un mismo caso.

4. Para propiciar la participación y la responsabilidad de las personas en su propio

aprendizaje

h) Foro. Concepto. Nombre que recuerda las grandes asambleas romanas-tienen

oportunidad de participar todos los presentes en una reunión, organizada para tratar o

exponer un tema o problema determinado. Suele realizarse a continuación de una

actividad de interés general observada por el auditorio: la proyección de una película,

una representación teatral, una conferencia, clase o experimento, demostraciones, etc.

También puede constituir la parte final de una Mesa redonda, Simposio, Panel, y otras

técnicas grupales, llamándose así: Panel Foro, Foro debate, etc.

393 

 

 

Procedimientos

1. El instructor informa al grupo el tema, hecho o problema que se va a discutir.

2. El instructor formula al grupo una pregunta concreta referida al tema.

3. El instructor invita al grupo a exponer sus opiniones.

4. El instructor cede el uso de la palabra.

5. Al agotarse un aspecto, el instructor formula nuevas preguntas.

6. El instructor sintetiza las ideas expuestas.

7. El instructor obtiene conclusiones generales.

8. El instructor evalúa el proceso desarrollado

Aplicación

1. Para incrementar la información sobre un tema.

2. Para analizar información a través de la discusión grupal.

3. Para favorecer un clima de apertura y confianza que invite al grupo a expresar

sus opiniones.

4. Para desarrollar una actitud participativa en un grupo.

i) Cine, Teatro y Discoforo.

Concepto. Es una variante del foro, donde se realiza la discusión sobre un tema,

hecho o problema escuchado y/o visto de un medio de comunicación masiva (disco,

teatro, película, etc.). Una película cinematográfica (también denominada filme) se

presentan en pantalla durante muchos años, la película en formato de 35 mm era la

única que se empleaba para el cine educacional.

No obstante, desde épocas recientes se están reproduciendo mayor número de

películas en formato DVD. Un disco (o Compact Disk en un objeto redondo y chato de

plástico, que se moldea de un disco original que produce vibraciones sonoras que se

transfieren por medio de un reproductor (DVD) estos, a su vez, pasan a un parlante que

convierte la energía eléctrica en sonido. Los discos se deben tratar con cuidado

394 

 

 

especiales para asegurar la larga vida y preservar su buena calidad. Para ello se

observan las siguientes sugerencias. Tome el disco por los lados exteriores, asegúrese

de mantener la superficie del disco libre de impurezas que se adhieren a él debido a la

electricidad estática, un paño es el mejor elemento de limpieza y finalmente guarde el

CD en el sobre protector.

Como las películas son algo costosas, es necesario adquirir copias en las

cinematecas que sirven de fuente a muchos educadores. Una de las trabas principales

par el uso extensivo de las películas ha sido el incomodo y confuso aparato que se

pone ante la vista del educador, también ha contribuido a esto el hecho de que, por lo

general, se tenga que compartir el proyector con otros docentes. Otros maestros

sostienen que las películas disponibles no son adecuadas para su materia o para el

nivel en que enseñan; estas limitaciones han impedido el uso óptimo de las películas o

films.

En la actualidad los educadores prefieres las películas en formato CD, ya que es

mas fácil de adquirir, poco costosa (comparadas con las de 35 mm), mas común y

simple de usar. Los bajos costos han hecho que sean mas asequibles, de este modo,

aliviar el problema. Los docentes poseen en la actualidad una selección considerable de

títulos sobre temas determinados, como las películas de desenlace abierto, que

permiten comentarios por parte del docente y del alumno.

Procedimientos

1. El instructor explica las características del medio empleado.

2. El instructor presenta el medio (película, audio, filmina, obra teatral, etc.).

3. El instructor revisa, junto con el grupo los aciertos y errores en el medio

presentado, considerando aspectos técnico y de contenido.

4. El instructor realiza preguntas enfocadas a relacionar el medio con el contenido

del curso.

5. El instructor invita a los participantes a exponer sus aprendizajes sobre el tema.

6. El instructor resume las conclusiones de los participantes.

395 

 

 

Aplicación

1. Analizar retrospectivamente los mensajes enviados por los medios de

comunicación.

2. Como complemento de otras técnicas, para apoyar temas expuestos durante un

curso

j) Lluvia de ideas. Concepto. Es una técnica que permite la libre expresión de las ideas de los

participantes sin las restricciones o limitaciones con el propósito de producir el mayor

número de datos, opiniones y soluciones obre algún tema

Procedimientos

1. El instructor define el tema.

2. El instructor explica los propósitos y la mecánica que se va a utilizar.

3. Se nombra un secretario que anota las ideas que surjan del grupo.

4. Los participantes expresan libre y espontáneamente las ideas que se les van

ocurriendo en relación con el tema.

5. Las ideas se analizan y se agrupan en conjuntos afines.

6. El grupo elabora una síntesis de las ideas expuestas y obtiene conclusiones.

Aplicación

1. Para fomentar el pensamiento creativo.

2. Para fomentar el juicio crítico expresado en un ambiente de libertad.

3. Para promover la búsqueda de soluciones distintas.

4. Para facilitar la participación de las personas con autonomía y originalidad.

5. Complemento de otras técnicas, como Estudio de Casos y Lectura Comentada

k) Discusión Dirigida. Concepto. Consiste en un intercambio de ideas y opiniones entre los integrantes

de un grupo relativamente pequeño, acerca de un tema específico con un método y una

396 

 

 

estructura en la que se mezclan la comunicación formal y las expresiones espontáneas

de los participantes.

Procedimientos

1. El instructor plantea al problema o pregunta.

2. Divide el grupo en pequeños grupos, por afinidad entre los participantes o al

azar.

3. En cada subgrupo los participantes nombran un secretario.

4. El instructor especifica el producto al que debe llegar cada subgrupo.

5. El instructor propone el procedimiento a seguir, o indican a los participantes que

los determinen ellos mismos.

6. Cada subgrupo se aboca a la tarea específica.

7. Cada subgrupo, a través del secretario expone sus conclusiones al grupo total.

8. Se obtiene conclusiones grupales.

Aplicación

1. Para propiciar la interacción entre los participantes.

2. Para estimular la participación a través de una tarea.

3. Para ayudar a las personas a expresar sus ideas y sentimientos ante los demás.

4. Para facilitar la comunicación interpersonal y grupal en forma ordenada.

5. Para propiciar la discusión, análisis y síntesis a partir de la experiencia del grupo.

l) Juego de Papeles.

Concepto. En esta técnica algunos participantes asumen un papel diferente al

de su propia identidad, para representar un problema real o hipotético con el objeto de

que pueda ser comprendido y analizado por el grupo.

Procedimientos

1. El instructor prepara el enunciado del problema, y los papeles que representarán.

397 

 

 

2. El instructor explica al grupo el propósito y la mecánica del juego de papeles.

3. El instructor solicita tantos voluntarios como papeles deban representarse.

4. La distribución de los papeles entre los voluntarios puede ser por sorteo, por

asignación del instructor o por consenso de los participantes. El resto del grupo

recibe instrucciones para actuar como observadores.

5. El instructor presenta el problema y fija un tiempo para la representación.

6. Los voluntarios representan el problema de acuerdo a sus papeles sin

interferencia de los observadores.

7. Al finalizar la representación, el instructor pide al grupo sus reflexiones y

comentarios sobre lo ocurrido.

8. El instructor apoya la representación, con alguna teoría alusiva al problema.

Aplicación

1. Para facilitar el aprendizaje a través de la simulación de un hecho real.

2. Para fomentar la participación del grupo en la solución de problemas.

3. Para lograr una mayor comprensión a través de una vivencia de los participantes

en una situación determinada.

4. Para que los participantes analicen su propio comportamiento frente al problema

en cuestión.

5. Para que los participantes reciban retroalimentación del propio grupo.

m) Experiencia Estructurada.

Concepto. Es una técnica en la cual los participantes realizan una serie de

actividades previamente diseñadas, cuyo propósito es destacar los principales

elementos de un tema o aspecto del programa. Es importante destacar que hay una

gran confusión entre la experiencia estructurada y las llamadas "Dinámicas de grupo",

conviene aclarar que la dinámica grupal existe en todo momento como consecuencia

del comportamiento de las personas y de su interacción en el grupo, con independencia

de la técnica que se emplee.

398 

 

 

Procedimientos

1. El instructor diseña o selecciona la experiencia apropiada para enfatizar el tema.

2. El instructor prepara los materiales o instrumentos necesarios para la

experiencia.

3. El instructor explica al grupo la mecánica de la experiencia estructurada.

4. El instructor conduce al grupo a lo largo de la experiencia.

5. Al finalizar la experiencia, solicita al grupo los comentarios y reflexiones sobre el

tema.

6. El grupo destaca lo aprendido en la experiencia.

7. El instructor apoya el aprendizaje del grupo con la exposición de alguna teoría

relacionada con la experiencia.

Aplicación

1. Para destacar el valor de la experiencia en el aprendizaje.

2. Para facilitar la comprensión de temas polémicos a partir de la vivencia de los

participantes.

3. Para demostrar que el aprendizaje puede ser agradable.

4. Para facilitar la manifestación y comprensión de emociones y sentimientos, en

una estructura que proteja a las personas.

5. La aplicación de esta técnica se ha desvirtuado al utilizarla sin propósitos claros,

utilizándola como un simple juego en el cual ni la conducción ni la reflexión son

adecuados.

14. Recursos en el Proceso de Enseñanza y Aprendizaje.

Los recursos en el proceso de enseñanza y aprendizaje para Quevedo (2004),

“Son todos aquellos elementos que utiliza el docente para facilitar el aprendizaje en sus

alumnos, no son valiosos en sí mismos, sino como medios para lograr lo propuesto en

el aula de clase”. Estos recursos según Quevedo (2004), se utilizan para manipular,

ejemplificar, ejercitar, enumerar, explicar, investigar, experimentar, observar, etc.

Información en el proceso de enseñanza-aprendizaje. Los recursos se clasifican en:

399 

 

 

Recurso Humano (Profesor, Alumno, Observador) y en Recurso Materiales (Básicos de

Trabajo, Informativo y Audiovisual). Estos deben ser seleccionados por los docentes

tomando en cuenta de los alumnos sus habilidades, la edad, el nivel de estudio y sus

intereses.

Medios Manipulativos. Estos medios serían el conjunto de recursos y materiales

que se caracterizarían por ofrecer a los sujetos un modo de representación del

conocimiento de naturaleza en activa. Es decir, la modalidad de experiencia de

aprendizaje que posibilitan estos medios es contingente, sólo que la misma debe venir

regulada intencionalmente bajo un contexto de enseñanza. Sin embargo es preciso

establecer dos subcategorías de medios manipulativos con el fin de estudiarlos. los

objetos y recursos reales: serían todo el conjunto de materiales que por sí mismos no

codifican o representan una realidad más allá de sí, pero que bajo un contexto de

enseñanza son susceptibles de provocar aprendizaje en la medida que sean utilizados

con dichos propósitos.

Asimismo dentro de los medios manipulativos existiría otra categoría de

materiales cuya propiedad es provocar aprendizaje a través de una experiencia en

activa, pero que se diferencia de los anteriores en que éstos sí representan y codifican

una realidad que los trasciende como meros objetos. Dentro de esta categoría se

incluirían: los bloques lógicos, regletas, figuras geométricas y demás material lógico-

matemático, los juegos y juguetes

Medios textuales esta categoría incluye todos los recursos que emplean

principalmente los códigos verbales como sistema simbólico predominante. En su

mayor parte son los materiales que están producidos por algún tipo de mecanismo de

impresión. Aunque hoy en día, el significado de "texto" transciende más allá del mero

soporte físico del papel, para incluir también al tubo de rayos catódicos (textos en

pantallas de ordenador).

Sin embargo, referirnos aquí como medios textuales a los materiales que

impresos en papel representan el conocimiento a través de códigos verbales. Por

400 

 

 

supuesto este tipo de medios también posibilitan la combinación verbo-icónica

predominante en la mayoría de los textos educativos actuales.

Sin embargo dentro de los medios textuales cabe realizar una doble clasificación

en función de los destinatarios de dichos medios. Se refiere a medios textuales

orientados al profesor que incluyen aquellos recursos elaborados con el fin de explicar y

orientar a los profesores cómo desarrollar programas o proyectos curriculares, y medios

textuales orientados al alumno que persiguen ofrecer algún tipo de experiencia que

posibilite el aprendizaje de éstos.

En la categoría de medios textuales incluimos los siguientes recursos: Material

orientado al profesor: guías del profesor o didácticas, guías curriculares, otros

materiales de apoyo curricular. Material orientado al alumno: libros de texto y material

de lecto-escritura otros materiales textuales

Medios Audiovisuales, son todo ese conjunto de recursos que

predominantemente codifican sus mensajes a través de representaciones icónicas a

través de un soporte eléctrico. La imagen es la principal modalidad simbólica a través

de la cual presentan el conocimiento. En este sentido, es necesario también clasificar

estos tipos de medios en imágenes fijas e imágenes en movimiento. El atributo del

movimiento en las imágenes es suficientemente potente como para marcar diferencias

notables en la sintaxis y estructuración simbólica en estos medios por lo que se hace

necesario subdividir los medios icónicos en las dos subcategorías citadas. En función

de ello los medios que pudieran ser integrados aquí son:

Medios de imagen fija: retroproyector de transparencias proyector de

diapositivas, la pizarra el cartel, comic medios de imagen en movimiento: el proyector

de películas, la televisión y el vídeo.

Medios auditivos: son aquellos recursos y materiales que emplean el sonido

como la modalidad de codificación predominante. La música, la palabra oral, los

sonidos reales de la naturaleza, las onomatopeyas,..., representan los códigos más

401 

 

 

habituales a través de los cuales se presentan los mensajes en estos medios. Los

recursos que incluimos aquí son los siguientes: el cassette, el tocadiscos, la radio

Medios informáticos: este conjunto de recursos, representativos de las

denominadas "nuevas tecnologías", se caracterizan porque posibilitan internamente

desarrollar, utilizar y combinar indistintamente cualquier modalidad de codificación

simbólica de la información. Los códigos verbales, icónicos fijos o en movimiento, el

sonido son susceptibles de ser empleados en los sistemas informáticos. El medio por

excelencia que se incluye en esta categoría es el computador. Sin embargo, hoy en día

la evolución de la informática es tan acelerada que el ordenador como hardware

(teclado, pantalla, unidad central, impresora) no representa la totalidad de posibilidades

de la informática. Por lo que aquí tenemos que incluir lo que se denomina como

sistemas digitales que incluyen medios como la videoconferencia, el CD-ROM, la

realidad virtual, y los distintos servicios de internet: www, correo electrónico, chats, etc.

14.1. Recurso Humano

Este aspecto es relevante para el ejercicio docente ya que da a conocer los

nuevos métodos, técnicas y herramientas que enriquecerán el desarrollo docente y

quizá facilitarán su desempeño en el aula. Todo esto con el fin de ayudar al aprendizaje

significativo de los alumnos y en consecuencia mejorar los niveles de aprobación y la

eficiencia terminal de la carrera de contador público.

El estudiante es, sin lugar a dudas, el eje central del proceso de enseñanza

aprendizaje. En dicho proceso, el profesor deberá desempeñar eficazmente la función

de facilitador del aprendizaje. Para lograr dicho objetivo, utilizará diferentes estrategias

que ayuden al estudiante a tener éxito en el salón de clases y en su carrera profesional.

La enseñanza de la contabilidad a nivel universitaria, presupone el dominio de un

conjunto de conocimientos, y la utilización de formas didácticas: procedimientos,

métodos y técnicas, para que dichos conocimientos puedan ser enseñados. Es así, que

la enseñanza universitaria, exige al profesor el conocimiento de las teorías y estrategias

didácticas que le permitan enriquecer el proceso de enseñanza-aprendizaje,

estimulando la motivación de los alumnos. Además, el esfuerzo del profesor requerirá

402 

 

 

centrarse mas allá de sus conocimientos, en lo que se denomina la “dinámica del aula”,

haciendo que la misma facilite y mejore los canales de comunicación entre el docente y

el alumno.

El profesor es agente de la innovación. Formará a través de la innovación. Pocas

dudas existen sobre la necesidad de formar al profesor y al pedagogo para mejorar la

calidad de a enseñanza, para optimizar el proceso educativo, para innovar,

introduciendo cambios valiosos que comportan formación personal y desarrollo

institucional o social. Menos frecuente es recurrir a los procesos de investigación e

innovación como estrategia formativa”. (De la torre 1994)

La tarea del docente, no es ya la de presentar una información cerrada y

estructurada, sino ofrecer al estudiante una visión amplia y las fuentes apropiadas para

que comprenda su realidad, se cuestione sus bases y decida por sí mismo el itinerario

de valoración e interpretación de los procesos y concepciones del saber universitario. El

aprendizaje comienza con el modo de planificar el trabajo en clase, llevando a que cada

estudiante, al inicio del curso, establezca sus metas y los logros que quiere alcanzar. es

fundamental que el docente, ayude en dicha etapa de planificación, estableciendo

“metas alcanzables”, dado que si se proponen metas muy altas, en la medida que no se

alcancen, puede dar lugar a frustraciones.la tarea del docente, será la de reflexionar

junto con el estudiante sobre lo realizado y darle la opción de co-decidir las soluciones a

los problemas planteados

El alumno es otro elemento a considerar en el proceso de la enseñanza

universitaria, es necesario advertir los presupuestos que poseen los estudiantes sobre

el saber, la enseñanza y las disciplinas que estudian. Los estudiantes son siempre

protagonistas, junto con el profesor, de la actividad docente y del proceso de

aprendizaje. El estudiante, construye el saber profesional partiendo de sus experiencias

y vivencias, asumiendo el reto de aprender a aprender, de manera individual o con sus

compañeros, pero entendiendo su desarrollo personal como un proceso que no es fácil

y que él mismo asumirá las consecuencias de su accionar, sea este bueno o regular. El

estudiante, según Medina (1988), de esta manera descubre en su iniciativa y

403 

 

 

responsabilidad compartida, las bases para construir su futuro y el de la institución en la

que se forma.

Existen diversas formas para clasificar los recursos didácticos y/o de medios

audio-visuales.

Recursos Auditivos: los recursos auditivos apelan a la atención de la audición, se

compone por elementos de símbolos de lenguaje oral y los analógicos. Tienen como

finalidad despertar atención, contribuir a la retención de las imágenes visuales, facilitar

la enseñanza por medio de sonidos, ayudar a la formación de imágenes adecuadas,

hacer que la enseñanza sea más objetiva.

Recursos Visuales: los recursos visuales son los que apelan a la visión y sus

elementos visuales se caracterizan por ser: elementos digitales, escritos y analógicos.

Apoyos de Instrucción: son los recursos que el instructor emplea para presentar

un tema y que apoyan o ilustran la exposición de este. Sus requisitos son:

Que tenga un propósito definido.

Que realmente sirva para apoyar este propósito.

Materiales para el Participante: son aquellos que se entregan al participante para

que este los emplee a lo largo del evento. Este material también es elegido, diseñado y

elaborado por el instructor o diseñador del curso. Pueden clasificarse en:

Material de lectura y consulta.

Material de trabajo.

Este material esta constituido por todos los textos que el participante usará para

la lectura de síntesis o discusión practicada durante las sesiones de estudio.

404 

 

 

14.2. La Selección y el Uso de los Medios y Recursos Educacionales para la Enseñanza de la Contabilidad

Uno de los componentes fundamentales del proceso enseñanza – aprendizaje de

la contabilidad es la selección de los medios y recursos educacionales. No existe

ningún medio que en si mismo sea mejor que otro para enseñar. Por lo tanto, se

escogerá el medio que mejor establezca dichas condiciones. Con el propósito de

conseguir que en la enseñanza exista una selección mejor y mas creativa de los medios

y recursos para el cumplimiento de fines específicos claramente expresados y la

selección de los medios para concretar efectivamente el proceso enseñanza

aprendizaje. Haremos referencia a tres medios audiovisuales que más se ajustan a la

enseñanza de la contabilidad, como son: el pizarrón el rotafolio y el proyector (Video

Bean)

a) El Pizarrón.  

Según De Mattos (1976)

Es uno de los medios audiovisuales más antiguos utilizados por el profesor para presentar símbolos verbales y visuales; permite consignar espontáneamente las ideas básicas mediante cuadro sinóptico, esquemas, resúmenes, entre otros y se ha llegado a afirmar que: las ilustraciones hechas en el pizarrón en el transcurso de la clase, por el profesor razonablemente competente, producen resultados superiores a los obtenidos mediante películas de instrucción y colección de láminas murales.

No hay aula que no cuente con un pizarrón, seria difícil describirla sin tan apreciado medio, pues a tres de él permite materializar el pensamiento, y tan así, que hasta se ha llagado a estimar que la mejor clase es aquella en que se gasta mas tiza. “Un pedazo de tiza bien aprovechada vale mas que dos toneladas de teorías (p.185).

El empleo del pizarrón debe formar parte integral del proceso de enseñanza-

aprendizaje, y si se le utiliza en el momento oportuno, sé puede afirmar que en manos

de un buen profesor, el pizarrón adquiere vida, transformándose en un valiosísimo

auxiliar de comunicación.

405 

 

 

El buen uso del pizarrón le permite al profesor simplificar su tarea docente, al

poder presentar en forma directa, breve y simple los contenidos de la materia que de

otra manera conlleva a un doble esfuerzo y bajo rendimiento estudiantil.

Ventajas:

• Es económico y de fácil manejo

• Se adapta a cualquier sistema de enseñanza

• Despierta el interés y la atención de los estudiantes

• Permite presentar mayor cantidad de información.

• Se pueden borrar los errores.

• Los estudiantes pueden participar conjuntamente con el profesor en la

consignación del contenido.

• Permite consignar ideas básicas de la exposición.

Ubicación: El pizarrón se ubica frente a los estudiantes. En cuanto a su altura se

recomienda que su borde inferior debe estar a la altura de la vista de los estudiantes

qué se encuentra sentados en la ultima fila, aproximadamente a una 85- 90 centímetros

de piso.

Tamaño: El tamaño del pizarrón esta en relación directa con: la dimisión del aula,

el número de los estudiantes y el contenido programático. La dimensión aproximada de

3 metros de longitud es adecuada para grupos de 60 personas.

Color: Considerando el color como factor determinante es los medios

audiovisuales, se recomienda que al seleccionar el color del pizarrón contraste con el

color de la tiza o delos marcadores que se van a utilizar para que tanto el texto como las

ilustraciones sean visibles a los estudiantes.

Uso:

• Sintetizar la exposición del profesor.

• Demostrar conceptos abstractos de difícil asimilación.

• Desmostar aspectos básicos de la exposición.

• Desarrollar ejercicios y problemas prácticos.

406 

 

 

Limitaciones:

• Al no planificar el trabajo en el pizarrón, se pueden cometer omisiones o errores.

• Su poder visual es bajo en aulas grandes.

• Las esquematizaciones utilizadas en el pizarrón pueden conducir a conceptos

erróneos, si los estudiantes no comprenden que son abstracciones sintetizadas.

• La falta de habilidad en el uso del pizarrón, conlleva a decaer la motivación.

Sugerencias para la utilización del Pizarrón

1. Planificar el trabajo a realizar en el pizarrón para evitar improvisaciones que

dañen la presentación del profesor.

2. Borrar o hacer borrar todo lo escrito en el pizarrón antes de comenzar la

clase, para evitar que los estudiantes se distraigan

3. Escribir en el pizarrón en forma clara y precisa el titulo del contenido a

desarrollar en clase

4. Desarrollar un punto o idea del tema cada vez que lo use, evitando asi

confusiones y distracciones de los estudiantes.

5. Desarrollar el trabajo en el pizarrón en forma lógica y ordenada.

6. Escribir en forma legible y visible, que permita a los estudiantes sentados en

la última fila leer con facilidad

7. Dar tiempo a los estudiantes para que copien el contenido del pizarrón.

8. Al escribir en el pizarrón no debe hablar

9. Dejar espacios para las informaciones adicionales

10. No remarcar palabras, borre y vuelva a escribir la palabra o frase.

11. Estimular a los estudiantes a trabajar en el pizarrón

12. Evitar informaciones innecesarias.

13. Utilizar tiza o marcadores de colores para destacar ideas y para hacer

ilustraciones.

14. Escribir de manera clara y legible. Escribir para los estudiantes y no para el

profesor.

15. Evitar los reflejos de la luz o del sol que impidan ver lo escrito en el pizarrón

(utilice cortinas en las ventanas).

407 

 

 

16. No debe borrar con la mano sino con el borrador. Borrar en forma pausada y

de arriba hacia abajo

17. Consignar las ideas básicas del contenido

18. Utilizar el puntero para señalar el contenido consignado en el pizarrón.

19. Al explicar lo escrito en el pizarrón, colóquese a un lado para no obstaculizar

a los estudiantes.

20. Ilustrar las ideas. Los dibujos deben ser claros y sencillos

21. Al terminar la clase borre lo escrito en el pizarrón, para dejarlo preparado al

siguiente profesor.

b) El Rotafolio

El Rotafolio es uno de los medios audiovisuales qué consiste en una selección

de hojas, sujetas en su parte superior pro un soporte de madera para su exhibición y es

un excelente medio audiovisual para ser utilizado en las clases expositivitas y

disertaciones, pues permite consignar por adelantado todas la información ilustrada y

sinterizada. (Mattos, 1976)

El material básico para el rotafolio son las láminas ordenadas consecutivamente.

Toda lámina en si, es un valioso material de uso directo elaborado en papel bond con

ilustraciones a base de textos cortos y dibujos sencillos y legibles

Para elaborar las láminas del rotafolio es necesario tener en cuenta los

siguientes elementos:

1. El Texto: es el conjunto de palabras que permite trasmitir el mensaje, las letras

deben ser:

• Breves y cortas.

• De trazos elegibles y sencillos.

• De tamaño adecuado al grupo de estudiantes.

• De colores claros y vivos, y

• Faciliten la lectura

408 

 

 

2. Las Ilustraciones son: dibujos que ayudan a comprender lo dichos con palabras, los mismos deben ser:

• Sencillos y legibles.

• De tamaño adecuado al grupo de estudiantes y

• Guarden relación con el texto

3. La Composición: viene a ser la combinación adecuada tanto del texto como de la ilustración par a logar una presentación expresiva, agradable y legible

Para la elaboración de los textos e ilustraciones en las láminas del rotafolio debemos tener presente lo siguiente pasos:

• Determinar la idea a expresar,

• Bosquejo en papel los textos e ilustración par a cada lámina del rotafolio-

• Haga un esbozo tamaño natural a fin de estudiar y guardar las proposiciones del

bosquejo.

• Determine el color y orden.

Ventajas:

• Despierta el interés y la atención de los estudiantes

• La presencia de sus mensajes permite la consulta de los estudiantes.

• Se adapta a cualquier sistema de enseñanza.

• Permite planificar y preparar el material con anticipación

• Estimula la observación

• Fácil manejo y es económico.

Ubicación: Ubicar el rotafolio en un sitio en donde pueda ser visible por todos los estudiantes. En cuanto a su altura se recomienda que su borde inferior deba estar a la altura de vista de los estudiantes qué se encuentra sentados en la última fila.

De utilizarse conjuntamente con otros medios su ubicación dependerá:

• De las dimensiones del aula.

• El numero de estudiantes.

• La ubicación de otros medios audiovisuales.

• La iluminación del aula.

409 

 

 

• Del tipo de rotafolio.

Tamaño: La dimensión del rotafolio depende de las dimensiones de las laminas,

y estas pueden ser de dos tamaños principalmente: pliego (66 a 96 Cm). Estas

dimensiones determinan que el rotafolio es un material apropiado para grupos

pequeños y grandes.

Color: Se recomienda el uso de láminas de papel bond a color, para despertar el

interés y la atención de los estudiantes. Debemos seleccionar y combinar los colores e

las laminas con el color de los marcadores. El uso adecuado de los colores permite

resaltar detalles o ideas básicas, títulos, subtítulos, gráficos y esquemas.

Uso:

• Ilustrar contenidos que guardar una secuencia lógica

• Destacar ideas básicas de la exposición del profesor.

• Complementar demostraciones e ilustrar disertaciones.

• Elaborar gráficos.

• Realizar esquemas, formulas, definiciones, conceptos, diagramas.

Limitaciones:

• Por las dimensiones del rotafolio, es adecuado para grupos pequeños y grandes.

• La elaboración de láminas requiere de habilidad y de técnicas específicas.

• Su uso continuo produce cansancio y se pierde el interés y la atención de los

estudiantes.

• Se requiere de habilidad par su uso.

Sugerencias para la Utilización del Rotafolio

• Colocar el rotafolio frente a los estudiantes.

• Mantener el rotafolio tapado antes de uso utilización.

• Se recomienda colocar una hoja de papel en blanco por cada hoja ilustrada, para

evitar que los estudiantes se distraigan con ele contenido consignado en cada

lámina mientras el profesor explica un punto determinado.

410 

 

 

• Rotar cada lámina después de su explicación. Usa el puntero para señalara el

contenido de la lamina.

c) Computador y Proyector

Desde hace varias décadas proyector y la computadora se han convertido en

elementos comunes. Es uno de los medios audiovisuales qué proyecta una imagen en

una pantalla, de allí el nombre retroproyector. Es decir, su juego de lente permita que la

luz pase a través de de la trasparencia (generalmente en acetato o plástico).

El objetivo del proyector esta diseñado de manera tal que se pueda colocar el

aparato al frente de la habitación que se prepara para ser utilizada en un proyector y se

coloca al frente del público proyecte perpendicularmente hacia delante. En algunos

ámbitos educacionales, el proyector se ha convertido en un excelente sustituto de la

pizarra

Ventajas:

• Se adapta a cualquier tipo de enseñanza.

• Despierta el interés y la atención de los estudiantes

• Permite planificar y presentar la materia con anticipación.

• Produce imágenes oscureciendo el aula, por lo tanto, los alumnos y el profesor

se ven mutuamente

• Permite que el profesor controle a sus alumnos con la vista mientras lo opera

estar frente a los estudiantes

• La presencia de sus mensajes permite la consulta de los estudiantes.

• Estimula la observación

Ubicación: La ubicación del Video Bean debe colocarse sobre una mesa o

escritorio de modo que la proyección forme un ángulo en donde pueda ser visible por

todos los estudiantes en el aula, de manera que los estudiantes puedan observar el

contenido reflejado en la pantalla.

411 

 

 

En cuanto a su altura se recomienda que deba estar a la altura de vista de los

estudiantes qué se encuentra sentados en la última fila.

Se coloca la pantalla de frente a los estudiantes, el profesor trabaja sentado

frente al computador y a los estudiantes si producir interferencias

La imagen proyectada dependerá:

• De las dimensiones del aula.

• El numero de estudiantes.

• La ubicación de otros medios audiovisuales.

• La iluminación del aula.

Uso:

• Presentar ilustraciones de la exposición del profesor.

• Ilustrar contenidos que guardar una secuencia lógica

• Demostrar gráficamente un proceso.

• Presentar ejercicios de difícil comprensión

• Presentar partes significativas de contenidos que guardan secuencia lógica

• Elaborar gráficos.

• Realizar esquemas, formulas, definiciones, conceptos, diagramas.

Limitaciones:

• Requiere instalaciones eléctricas para su uso

• Es adecuado para grupos pequeños y grandes.

• Requiere de habilidad y de técnicas específicas para la elaboración de láminas.

• El tiempo de proyección es breve en comparación con otros medios

audiovisuales.

• Se requiere de habilidad par su uso.

Sugerencias para la Utilización

• Comprobar si hay toma de corriente eléctrica en el aula y si tiene corriente

eléctrica.

• Enchufar, prender y centrar la imagen de la pantalla.

412 

 

 

• Coloque las laminas en orden

• Utilizar un puntero electrónico para señalar su contenido de la trasparencia.

15. El Papel de las Tecnologías en la Enseñanza de la Contabilidad.

Según Silva (S/F: 43-45), los novedosos adelantos de la informática son un

excelente aliado para el proceso enseñanza-aprendizaje. Esta moderna tecnología

permite que el estudiante alcance individualmente sus aprendizajes mediante la

utilización de sistemas multimedia, que consiste en un método, basado en

computadora, que sirve para presentar información a través del empleo de mas de un

medio de comunicación, como textos, gráficos, sonido y animación en tres dimensiones,

y en el uso se destaca la interactividad. Su propósito es la de incorporación de todos los

diferentes medios para presentar al usuario la información de manera artística y en

forma agradable

La utilización de aplicaciones multimedia representa uno de los temas de moda

en la investigación relacionada con la utilización de los avances en la tecnología de la

información en la enseñanza universitaria.

El Sistema Multimedia es un medio instruccional de novedosa importancia en la

educación, el mismo interacciona con la unidad CD-ROM a través de la utilización de

programas en Discos Compactos (CD) para consultas como enciclopedias generales y

especializadas, atlas geográficos, cursos de idiomas, entre otros. El Sistema Multimedia proporciona numerosas facilidades para el aprendizaje individual. Mediante

esta tecnología el usuario puede realizar diversas actividades de aprendizaje y revisar

temas de interés, tales como:

1. Observar en enciclopedias con animación las explicaciones del mundo físico,

químico y biológico.

2. Construir representaciones comerciales y publicaciones que incluyan efectos de

sonido, música, gráficos complejos, animaciones, video y texto.

3. Explorar su creatividad musical grabando y editando piezas musicales a través

del computador.

413 

 

 

4. Agregar sonidos a determinados archivos de áreas.

5. Crear presentaciones interactivas a bajo costo.

6. Crear efectos y animación en tercera dimensión, realizados con un alto poder

visual y real.

7. Captar imágenes de videos periféricos tales como DVD, e incluso manipule

animaciones realizadas en tercera dimensión.

Otro fabuloso adelanto de la tecnología es el Sistema Internet. Este es un

sistema de redes de computación ligados entre si, con alcance mundial, que facilita

servicios de comunicación de datos como registro remoto, trasferencia de archivos,

correo electrónico y grupo de noticias. Internet es una forma de conectar las redes de

computación existentes que amplia e gran medida el alcance de cada sistema

participante con este sistema, el estudiante usuario, desde su vasa o institución

educativa tiene acceso a las bibliotecas mas importantes del mundo y otros centros de

su interés, pudiéndose hacer consultas e intercambios de información con estudiantes y

determinadas personas e o instituciones, asi como participar en video-conferencias sin

portar las distancias geográficas.

Donoso y Jiménez (1995) puso de manifiesto que la utilización de Correo Electrónico como medio de comunicación entre los estudiantes y entre éstos y el

profesor ha supuesto una experiencia de gran interés. La idea consistió en utilizar el

coreo electrónico para la resolución de consultas puntuales de los estudiantes, la

transmisión de algunos de los materiales que iban a ser objeto de discusión en el

desarrollo de las clases y la recepción de algunas tareas encomendadas a los

asistentes al curso.

En una línea similar, Larrinaga (1994) llama la atención sobre la enseñanza de la

contabilidad. Evidentemente, la utilización de una herramienta de este tipo no está

exenta de problemas. Por una parte, su incorporación es imposible en universidades

que no cuentan con la infraestructura apropiada. Por otra, su empleo es poco

recomendable en el caso de grupos con un número elevado de estudiantes, ya que el

414 

 

 

profesor se puede ver desbordado por una enorme cantidad de mensajes a los cuales

le será imposible contestar regularmente; ello llevaría a los estudiantes a desistir de la

utilización del correo como medio de comunicación. Además, es imprescindible

establecer unas normas de utilización que garanticen el buen funcionamiento del curso.

Finalmente, requieren un esfuerzo importante por parte del profesor, dado que es

necesario atender con prontitud las consultas de los estudiantes, al tiempo que hacen

necesario un conocimiento mínimo de la herramienta por parte de éstos.

A pesar de ello, el correo electrónico facilita notablemente la comunicación entre

los estudiantes y entre éstos y el profesor. Por una parte, permite transmitir a los

estudiantes noticias y materiales que habrían de ser utilizados en el curso de

contabilidad. Por otra, permite a los estudiantes realizar consultas puntuales al profesor

y a sus compañeros. Todo ello facilita la creación de un buen ambiente en la clase y

contribuyó a incrementar la participación de los estudiantes en las discusiones, de

acuerdo con las opiniones manifestadas por éstos en los cuestionarios que

cumplimentaron al final del curso.

El docente moderno debe asimilar esta realidad y entender que la informática es

en educación un valiosísimo recurso para el aprendizaje, por lo tanto, debe estar atento

a las innovaciones y su aplicación al campo educativo y precisar de qué manera puede

utilizarla en su lugar de trabajo, teniendo en cuenta los recursos disponibles en la

Institución.

16. Procedimientos en la Enseñanza.

Quevedo (2004), expone que es el “Modo, forma y orden que utiliza el docente

en una situación de enseñanza y aprendizaje, para proveer información o facilitar su

comprensión”.

Los procedimientos son los eslabones del método. Mientras el método está

directamente relacionado con el objetivo, el procedimiento lo hace con las condiciones

en que se desarrolla el proceso. El método está conformado por procedimientos. El

415 

 

 

primero depende de la intención a alcanzar y el segundo del contexto en que se

desarrolla.

17. Método de Enseñanza:

Salkid (1998), afirma que “Es el conjunto de momentos y técnicas lógicamente

coordinados para dirigir el aprendizaje del alumno hacia determinados objetivos. El

método es quien da sentido de unidad a todos los pasos de la enseñanza y del

aprendizaje y como principal ni en lo que atañe a la presentación de la materia y a la

elaboración de la misma”.

Clasificación de los Métodos de Enseñanza. Existe una clasificación general de

los métodos de enseñanza, tomando en consideración una serie de aspectos, algunos

de los cuales están implícitos en la propia organización de la escuela. Estos aspectos

realzan las posiciones del profesor, del alumno, de la disciplina y de la organización

escolar en el proceso educativo. Los aspectos tenidos en cuenta son: en cuanto a la

forma de razonamiento, coordinación de la materia, concretización de la enseñanza,

sistematización de la materia, actividades del alumno, globalización de los

conocimientos, relación del profesor con el alumno, aceptación de lo que enseñado y

trabajo del alumno.

a) Los métodos en cuanto a la forma de razonamiento

Método Deductivo: El profesor presenta conceptos, principios o definiciones o

afirmaciones de las que se van extrayendo conclusiones y consecuencias, o se

examinan casos particulares sobre la base de las afirmaciones generales presentadas.

Los métodos deductivos son los que tradicionalmente más se utilizan en la enseñanza.

Sin embargo, no se debe olvidar que para el aprendizaje de estrategias cognoscitivas,

creación o síntesis conceptual, son los menos adecuados. El método deductivo es muy

válido cuando los conceptos, definiciones, fórmulas o leyes y principios ya están muy

asimilados por el alumno, pues a partir de ellos se generan las ‘deducciones’. Evita

trabajo y ahorra tiempo.

416 

 

 

Método Inductivo: se presentan casos particulares y se sugiere a los estudiantes

que descubran el principio general que los rige. El Inductivo es un método que requiere

la participación de los estudiantes. Si embargo, este método pierde eficacia cuando el

docente presenta los casos particulares y realiza las generalizaciones o inducciones. Es

importante destacar que el buen uso del método exige que sean los estudiantes

quienes realicen la inducción.

Método Analógico o comparativo: se utiliza la analogía cuando se presentan

datos o caso particulares que permitan establecer comparaciones y llegar a

conclusiones por semejanzas. Algunos autores la definen como la inducción imperfecta

porque permite llegar a una conclusión yendo de lo particular a lo general en virtud de

una semejanza.

Método Analítico o Comparativo: implica la separación de un todo en las distintas

partes o elementos que lo integran, con el fin de estudiarlos y comprenderlos mejor.

Según este método para lograr la comprensión de u hecho o fenómeno es necesario

distinguir y conocer sus elementos.

Método Sintético: consiste en estudiar los hechos o fenómenos partiendo de sus

elementos constitutivos avanzando progresivamente hasta llegar al todo, es decir, el

hecho o fenómeno estudiado.

b) Los Métodos en Cuanto a las Actividades Externas del Alumno.

Método Pasivo: el docente realiza todas las actividades durante el desarrollo de

la clase y los alumnos permanecen en una actitud pasiva recibiendo y aceptando sin

discusión los conocimientos suministrados por el profesor, mediante la utilización

constante de: dictados, memorizaciones de lecturas, exposiciones dogmaticas, estudio

obligatorio de respuesta a algunos cuestionarios.

Método Activo: Cuando se cuenta con la participación del alumno y el mismo

método y sus actividades son las que logran la motivación del alumno. Todas las

técnicas de enseñanza pueden convertirse en activas mientras el profesor se convierte

en el orientador del aprendizaje. Es decir, se fundamenta en la práctica, en la

417 

 

 

participación activa del estudiante y busca que el aprendizaje se convierta en una

agradable experiencia, convirtiendo al docente en guía del proceso enseñanza-

aprendizaje y no en un transmisor del saber

c) Los Métodos en Cuanto a la Aceptación de lo Enseñado Método dogmático: Impone al alumno sin discusión lo que el profesor enseña, en

la suposición de que eso es la verdad. Es aprender antes que comprender.

Método heurístico o de descubrimiento (del griego heurisko: enseñar): Antes

comprender que fijar de memoria, antes descubrir que aceptar como verdad. El profesor

presenta los elementos del aprendizaje para que el alumno descubra, con la finalidad

de que el estudiante investigue, reflexione y elabore conclusiones lógica, razonadas y

argumentadas.la aplicación de este método, brinda al estudiante la oportunidad de

diferir y solicitar la ampliación y justificación de lo que se le plantea.

d) Los Métodos en Cuanto a la Forma de Comunicar la Información: Comunicación Directa: es el método por excelencia para trasmitir información de

primera mano, es decir para familiarizar al grupo con un tema nuevo o para motivar,

pero nunca para adquirir aprendizaje significativo.la utilización de este método tiene

como fin ultimo, presentar informaciones nuevas y orientar y motivar actividades para la

comprensión y aplicación de los conocimientos aprendidos

Interacción Docente-Estudiante: es el método donde se establece una

comunicación bidireccional entre el estudiante y el profesor. Ambos participan para

planificar, hablar reflexionar y aprender.la interacción puede darse: docente con un

alumno y docente con todo el grupo de alumnos, esta última se da cotidianamente para

orientar la actividad independiente y de grupo. Es una conversación entre el docente y

el alumno, en el cual puede haber preguntas, respuestas, reflexiones, juegos,

adivinanzas, entre otras.

La Comunicación Grupal: es un método que permite activar la participación,

puesto que enriquece la experiencia, facilita la compresión de conocimientos, contribuye

al desarrollo del pensamiento creativo, facilita la interacción estudiante-profesor,

estudiante-grupo, grupo-docente y contribuye a inhibiciones para expresarse oralmente.

418 

 

 

La comunicación grupal puede lograse mediante la aplicación de diferentes técnicas,

para lo cual es necesario organizar a los alumnos en grupos, que permitan una mejor

comunicación, participación e intercambio de ideas y opiniones.

e) Los Métodos en Cuanto a Sistematización de Conocimientos Método Globalizado: Cuando a partir de un centro de interés, las clases se

desarrollan abarcando un grupo de áreas, asignaturas o temas de acuerdo con las

necesidades. Lo importante no son las asignaturas sino el tema que se trata. Cuando

son varios los profesores que rotan o apoyan en su especialidad se denomina

Interdisciplinar. En su momento, en este mismo texto, se explica minuciosamente la

estrategia trasversal y las posibilidades de uso en las aulas.

Método Especializado: Cuando las áreas, temas o asignaturas se tratan

independientemente. Mediante este método la asignatura se presentan aisladas sin

ninguna interacción, de esta manera cada docente es autónomo e independiente en

realización de actividades.

18. Medios Educativos. Según Hamen (2007), “Son la aplicación de los principios metodológicos y

tecnológicos en la construcción y diseño de materiales de apoyo a la docencia, la

capacitación y la asesoría a los docentes en la producción de materiales académicos.

Estos materiales, en el mediano plazo configurarán bancos de conocimientos y

mediadores del aprendizaje, patrimonio y memoria de las diferentes unidades

académicas”.

Según Blázquez y Col (1994), los medios de enseñanza comprenden tres fases

muy relacionadas entre sí para las que se requiere de la capacitación didáctica -

metodológica del alumno y del docente al ser éste el que dirige el proceso pedagógico,

ellas son: selección, diseño y utilización.

Selección de los Medios Educativos. Como lo indica su nombre, es en esta fase

donde se decide el medio o conjunto de ellos que resulten factibles para los propósitos

419 

 

 

a alcanzar. Resulta necesario tener en cuenta para ello algunos requisitos didácticos,

tales como: características del maestro y los alumnos; objetivo, contenido y métodos;

condiciones materiales existentes y/o a crear y dominio del lenguaje del medio. Todos

estos requisitos deben verse en sistema para lograr una correcta selección, sin

embargo, el conocimiento profundo de las posibilidades y limitaciones de cada medio a

partir de los códigos que esta emplea constituye un elemento que todo maestro debe

dominar y por tanto capacitarse en este sentido.

Diseño de los Medios Educativos. Esta fase comprende la elaboración de

aquellos medios donde interviene el maestro y los alumnos haciendo uso de las

combinaciones pertinentes de los diferentes códigos a emplear: Forma, Color, Tamaño,

Letras, Relación figura-fondo. Márgenes, Indicadores, entre otros.

Utilización de los Medios Educativos. Comprende aquellos aspectos del manejo

del medio que el maestro y los alumnos deben tener en cuenta en el momento de su

utilización. Entre ellos podemos mencionar:

Momento de su empleo

• Lugar de colocacion • Tiempo de permanencia o exposición • Elementos a emplear para concentrar la atención del alumno • Relación palabra – imagen

Funciones de los Medios de Enseñanza. Al considerar los medios de

enseñanza como el principal componente del proceso de enseñanza –aprendizaje es

necesario destacar las funciones primordiales que tienen:

• Favorecer en los alumnos la formación de la concepción materialista del mundo

• Convertir a los estudiantes en participantes directos del proceso de aprendizaje.

• Aumentar la efectividad en la transmisión de los conocimientos optimizando el

proceso docente educativo.

• Servir de punto de partida para el análisis y comprensión de la esencia de

fenómenos complejos.

420 

 

 

• Actuar como movilizadores y revitalizadores de la atención.

• Relacionar en la enseñanza la teoría con la práctica y a la vez solucionar la

cuestión acerca de la sistematicidad.

Clasificación de los medios según sus funciones didácticas

• Medios de transmisión de la información: Tienen como función la

transmisión sobre los contenidos del plan de estudios, donde la participación

directa del profesor en la dirección del proceso, ocupa un plano destacado, sin

olvidar la participación activa del estudiante.

• Medios de experimentación escolar: Estos medios están destinados

a comprobar en qué medida está siendo efectivo el aprendizaje y en líneas

generales son de uso individual o colectivo. Van desde las sencillas tarjetas de

control hasta los modernos equipos electrónicos de control del aprendizaje.

• Medios de programación de la enseñanza: Estos están

básicamente constituidos por las modernas máquinas de enseñar y los

dispositivos programadores.

• Medios de simulación del aprendizaje: Son muy utilizados en la

enseñanza profesional y superior debido a sus características, que permiten

imitar situaciones dadas, realizar reiteradamente determinadas operaciones y

lograr un autocontrol inmediato. A estos medios se les llama generalmente

entrenadores.

• Relevancia de los Medios de Enseñanza. Para Blázquez y Col

(1994), los medios de enseñanza adquieren una relevancia especial porque de

ello se vale el docente para organizar el proceso enseñanza - aprendizaje.

Introducir medios en la clase es enriquecerla; mejorar las posibilidades

comunicativas entre el profesor y el alumno y fundamentalmente contribuir a

activar los procesos lógicos del pensamiento para que los alumnos puedan

establecer más claramente las propiedades de los objetos, hechos y fenómenos

de la realidad.

421 

 

 

19. Material Didáctico.

El material didáctico se refiere según Maduell (1983), “aquellos medios y

recursos que facilitan la enseñanza y el aprendizaje, dentro de un contexto educativo,

estimulando la función de los sentidos para acceder de manera fácil a la adquisición de

conceptos habilidades, actitudes o destrezas”.

Según Lucia López Portillo Farriols (1989), existen 3 tipos de material didáctico:

1.- Material oral: el cual incluye lecturas y grabaciones que utilice el profesor para

presentar a sus alumnos cierta información (lo cual no es muy recomendable en niños

pequeños).

2.- Material Visual y de observación: en el que se encuentran objetos, modelos,

diagramas, tablas, graficas, historietas, carteles, mapas, dibujos, transparencias,

películas y material televisivo o audio visual.

3.- Juegos: Estos generan un ambiente de relajación y diversión y bien pueden

emplearse en la didáctica de la enseñanza y reforzar el aprendizaje. Para ello debe

cumplir con ciertos requisitos.

20. Términos Básicos

A continuación se definen los términos básicos relacionados con el desarrollo de

esta investigación, sobre la cuales se hicieron referencia en el marco teórico y que

servirán para facilitar la comprensión del trabajo.

Aprendizaje: es el proceso mediante el cual un sujeto adquiere destrezas o

habilidades prácticas, incorpora contenidos informáticos o adopta nuevas estrategias de

conocimiento y/o acción. (Fernández de Silva ,2000).

Aprendizaje Significativo: Es aquel que conduce a la creación de estructuras

de conocimiento mediante la relación sustantiva entre la nueva información y las ideas

previas de los estudiantes. (Díaz y Hernández (2002).

422 

 

 

Conocimientos Previos: Son los que el alumno ya posee acerca de los temas

que va a abordar en el aula, por lo general son incompletos o equívocos, sin embargo,

necesarios para iniciar cualquier proceso de aprendizaje significativo. (Presas y Pino

1998 en Fernández de Silva ,2000).

Currículo: conjunto interrelacionado de conceptos, proposiciones y normas,

estructurando en forma anticipada a acciones que se quiere organizar; en otras

palabras, es una construcción conceptual destinada a conducir acciones que hacen

posible introducir ajustes o modificaciones al plan. (Arnaz, 1981:9)

Enseñanza: Es un proceso de ayuda que se va ajustando en función de cómo

ocurre el progreso en la actividad constructiva de los alumnos. Es decir, la enseñanza

es un proceso que pretende apoyar el logro de aprendizajes significativos. (Díaz y

Hernández, 2002)

Estrategia: del griego estrategos es un término tomado del vocabulario militar: a

lo largo de los siglos, los ejércitos han desarrollado estrategias para alcanzar objetivos

militares. La estrategia ha sido incorporado al quehacer de muchas actividades

humanas, significa arte de combinar o dirigir ciertas operaciones (Quillet, 1971). Para

otros autores como Koontz y O´Donnell (1976:875): las estrategias son programas

generales de acción y despliegue de esfuerzos y recursos para alcanzar objetivos de

una organización y sus cambios, uso y disposición de recursos, determinación d e

objetivos básicos a lo largo de una empresa y la adopción de acción, así como

asignación de los recursos necesarios para obtener un objetivo determinado. Es una

gama de alternativas y opciones para producir intervenciones pedagógicas

intencionales, es decir, opciones que los maestros y las maestras pueden poner en

práctica con el propósito de garantizar aprendizaje escolares significativos, utilizando

materiales adecuados para trabajar contenidos bien seleccionados. (Mata, 2006 en

Fernández de Silva ,2000)

Estrategias de Aprendizaje: Es un procedimiento (conjunto de pasos o

habilidades), que un alumno adquiere y emplea de forma intencional como instrumento

423 

 

 

flexible para aprender significativamente y solucionar problemas y demandas

académicas. (Díaz y Hernández, 2003).

Estrategias de Enseñanza: Son procedimientos que el agente de enseñanza

utiliza en forma reflexiva y flexible para promover el logro de aprendizajes significativos

en los alumnos. (Díaz y Hernández ,2003).

Estrategias Metodológicas: Son maneras que se plantean, formulan o se

implementan para que los alumnos a través de ellas, expresen sus pensamientos y

desarrollen actividades orientadas a la construcción del aprendizaje. (Presas y Pino,

1998, en Fernández de Silva ,2000).

Grafico de Gantt. En concepto de los Gráficos de Henry Gantt fue publicado en

1922 en el libro de Wallace Clark “the Gantt Chart. A Working tool of management”

dicho libro tenia por objeto mostrar la teoría como la aplicación de sus métodos gráficos

(Diagrama) para describir los planes y hacer posible un mejor control administrativo.

Acentuó la importancia del tiempo y el costo al planear y controlar el trabajo (Villalobos,

1984).

Método: del griego meta que significa “a lo largo” (Quillet, 1971) y dos qué

significa “camino”, el método es el modo o manera de proceder o hacer algo para

(Ander-Egg, 2006), el método es el camino a seguir mediante una serie de operaciones,

reglas y procedimientos fijados de antemano de manera voluntaria y reflexiva, aptas

para alcanzar el resultado propuesto, es decir, para alcanzar algún fin.

Perfil profesional: descripción de la características que se requieren del

profesional para abarcar y solucionar las necesidades sociales. Este profesional se

formara después de haber participado en el sistema de instrucción. (Arnaz, 1981:9)

Planeación Educativa: proceso que busca prever diversos futuros en relación

con los procesos educativos; especifica fines, objetivos y metas, que permite la

definición de cursos de acción y, a partir de estos, determina los recursos y estrategias

mas apropiados para logara su realización. (Llanera, Mcginn, Fernández y Álvarez

(1981:432)

424 

 

 

Programa de estudio: representan los elementos constitutivos del plan

curricular, y describen un conjunto de actividades de enseñanza-aprendizaje,

estructuradas de tal forma que conduzcan al estudiante a alcanzar los objetivos de un

curso. (De Ibarrola, 1978b)

Recursos Didácticos: Instrumento o medios físicos que son utilizados en el

desarrollo de actividades académicas para captar una mayor atención y facilitar la

comprensión de lo expuesto. (Fernández de Silva ,2000).

Recursos: Son múltiples medios y vías que facilitan el logro de los objetivos y a

la vez son estímulos que favorecen la participación activa de los educandos.

(Fernández de Silva ,2000).

Técnicas: Son las que constituyen herramientas individuales, grupales que

facilitan la sistematización y procesamientos de los aspectos cognoscitivos, afectivos y

motores implicados en los objetivos propuestos. Es decir; son los procedimientos que

se adoptan para orientar las actividades del docente y el alumno e indican cómo se va

a realizar el proceso de enseñanza-aprendizaje. (Fernández de Silva, 2000).

Objetivos de la Propuesta

Objetivo General Elaborar pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área Contable,

mejoren la enseñanza de la misma

Objetivos Específicos

• Establecer para la creación de las pautas didácticas, los elementos de la historia

de la contabilidad desde la perspectiva tradicional que se van a utilizar.

• Describir para la conformación de las pautas didácticas, los conocimientos

teórico-prácticos sobre los elementos de la historia de la contabilidad desde la

perspectiva tradicional que se van a utilizar.

425 

 

 

• Desarrollar las pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área

Contable, mejoren la enseñanza de la misma

• Promover en los docentes del Área Contable el uso de las pautas didácticas, que

fueron realizadas a partir de los elementos de la historia de la contabilidad desde

la perspectiva tradicional, para que mejoren la enseñanza de la misma

Las Metas

A través de esta propuesta de pautas didácticas para que los docentes del área

Contable, mejoren la enseñanza de la misma se desea que el autor del presente trabajo

logre:

• El establecimiento de los elementos de la historia de la contabilidad desde la

perspectiva tradicional que se van a utilizar para la creación de las pautas

didácticas.

• La descripción de los conocimientos teórico-prácticos sobre los elementos de la

historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional que se van a utilizar,

para la conformación de las pautas didácticas,

• El desarrollo de las pautas didácticas, a partir de los elementos de la historia de

la contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que los docentes del área

Contable, mejoren la enseñanza de la misma

• La promoción en los docentes del Área Contable del uso de las pautas

didácticas, que fueron realizadas a partir de los elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que mejoren la enseñanza de

la misma

426 

 

 

Localización Física y Cobertura Espacial

Esta propuesta será implementada inicialmente, en las instalaciones de la

Universidad de los Andes en el Núcleo Universitario Rafael Rangel del municipio

Trujillo, Estado Trujillo y se espera que se extienda a los docentes de contabilidad de

otras instituciones de educación superior del Estado.

Destinatario o Beneficiarios

Los beneficiarios van a ser de forma directa los docentes del Área Contable de la

Universidad de los Andes en el Núcleo Universitario Rafael Rangel del municipio

Trujillo, Estado Trujillo, y de forma indirecta los estudiantes de toda la institución que

cursan las asignaturas del área contable.

Actividades

En la enseñanza de la contabilidad al seguir el programa, existen contenidos en

cada tema que es en la actualidad el resultado de un proceso de evolución histórica, por

lo tanto, en el capítulo anterior después de recolectar la información, se establecieron a

través de la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, algunos

elementos que repercutan en la enseñanza de la contabilidad:

A partir de los elementos establecidos en el capítulo anterior, se elaboran pautas

didácticas para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma.

427 

 

 

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA UNIVERSIDAD DEL ZULIA

FACULTAD DE HUMANIDADES Y EDUCACIÓN DIVISIÓN DE ESTUDIOS PARA GRADUADOS

PROGRAMA DE DOCTORADO EN CIENCIAS HUMANAS

PAUTAS DIDÁCTICAS EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD

Autor: MSc. Edgar Morales Aguilar Tutor: Dra. Blanca Quevedo

428 

 

 

“LA DIDÁCTICA HA DE PERMITIR EN EL ALUMNO EL PLACER DE ENTENDER Y NO EL SACRIFICIO DE ADIVINAR” Miriam Heller (1995) El Arte de Enseñar con todo el Cerebro. Editorial Biosfera, Caracas

429 

 

 

PAUTAS DIDÁCTICAS EN LA ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD

Introducción

La planificación es una tarea fundamental que debe realizar todo buen docente,

en el desempeño de su labor pedagógica dentro del aula, si desea alcanzar una

eficiente instrucción didáctica. Todo programa docente tiene como finalidad contribuir al

desarrollo del estudiante, realizando con el un cambio favorable en cuanto a sus

actitudes, conocimientos manera de pensar. Este cambio debe producirse en virtud de

los esfuerzos del que aprende mientras aprende. La actividad del docente sólo es un

medio para lograr ese propósito. Su responsabilidad consiste en estructurar

experiencias que conduzcan a los cambios específicos que se deseen, así como en

motivar y estimular al estudiante para que aprenda.

En esta sección se incluye una planeación didáctica del programa a manera de

sugerencia a partir de los elementos de la Historia de la contabilidad: 1) definición de

contabilidad, usuarios de la información contable, relación de de la contabilidad con

otras ciencias;2) rol del contador público en la sociedad;3) principios de contabilidad

generalmente aceptados, código de comercio , ley del ejercicio de la contaduría pública

y código de ética profesional; 4) la empresa: clasificación de las empresas, sociedades

civiles y mercantiles, diferentes formas de las sociedades mercantiles y el contrato de

sociedad o registro de comercio; 5) documentos mercantiles: clasificación de los

documentos mercantiles; 6) hecho contable; 7) la ecuación contable; 8) la cuenta; 9) el

ejercicio económico; 10) libros de contabilidad: libros de uso obligatorio y requisitos

legales; 11) la teoría de la partida doble (cargo y abono) y 12) registro de las

operaciones mercantiles. Para facilitarle al docente la pesada tarea que muchas veces

significa elaborar la programación académica de sus cursos para cada periodo, la

planificación didáctica aquí incorporada es solo una sugerencia; el docente puede

complementarla, ampliarla y ajustarla a las características particulares de sus cursos.

Asimismo, este documento contiene información actualizada para continuar

facilitando a los estudiantes de Educación Superior, en el área Contable y en las

menciones de Contaduría pública, aquellos elementos de historia de contabilidad que

necesitan, sobre todo aquellos que se inician en el estudio de esta ciencia.

430 

 

 

Por lo general, el programa de Contabilidad General de la carrera Contaduría

Publica del Departamento de Ciencias Económicas Administrativas y Contables de la

Universidad de los Andes en Trujillo Núcleo Rafael Rangel comprende tres objetivos

generales donde se exponen los conceptos, principios y procedimientos básicos de la

información contable, mediante el análisis de teorías relacionadas a objeto de:

I. Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su

aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable,

mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

II. Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones

mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

III. Identificar el conjunto de pasos necesarios a fin de que el sistema de contabilidad

produzca información útil a la toma de decisiones, a través de la realización del

proceso de cierre contable de una entidad.

Cada objetivo general se inicia con el elemento histórico, la formulación de los

objetivos específicos y enunciado de los contenidos académicos sugeridos para

presentar de manera sencilla, la respectiva información del tema planteado, así como

un conjunto de actividades que refuerzan la compresión de cada aspecto tratado.

Para cada contenido conceptual se proponen una guía de actividades, la cual

contiene una serie de procedimientos que los profesores y los estudiantes deben

realizar para reforzar el aprendizaje. Esto le permite al estudiante cotejar sus propios

resultados con los del texto y verificar la veracidad de su trabajo.

Los pautas didácticas aquí mostrados son un modelo genérico que el autor de

esta obra ofrece a sus colegas. En este sentido, cada profesor que lo utilice puede

desarrollar su trabajo guiándose por ellos, y podrá ajustarlos a las necesidades

particulares de su cargo, su escuela, sus recursos, su enfoque pedagógico, las

competencias didácticas programadas según el nivel del curso o cualquier otra variable

que interviene en el proceso dentro de su propia comunidad educativa.

431 

 

 

Por lo tanto, esta propuesta será de gran utilidad para los estudiantes que

cursan esta asignatura, y, para los docentes, un recurso instruccional pertinente y

actualizado, que les ayudara alcanzar el cabal cumplimiento del proceso didáctico en el

área de formación profesional.

Estrategias de Enseñanza y Aprendizaje Los contenidos del programa de Contabilidad General de la carrera

Contaduría Publica del Departamento de Ciencias Económicas Administrativas y

Contables de la Universidad de los Andes en Trujillo Núcleo Rafael Rangel se

desarrollan empleando el modelo inductivo, el cual contempla las siguientes etapas:

Introducción: se presentará los objetivos de aprendizaje; final abierto: se

organizará a los estudiantes en grupos de aprendizaje y con el apoyo de material

didáctico se orientará el análisis de los contenidos;

Convergencia: se llevará a cabo una discusión guiada por el profesor-

facilitador que incluye la formulación de preguntas que contribuyen a la

construcción del conocimiento, llevando a los estudiantes a establecer opiniones

sustentadas en criterios propios, respecto a los contenidos analizados;

Cierre: se hará una revisión de todos los contenidos, con el fin de reforzar

los conocimientos y aclarar dudas suscitadas y la aplicación: se solicitará a los

estudiantes que elaboren conclusiones respecto a los contenidos analizados.

Adicionalmente, se aplicará el modelo de enseñanza directa, que contempla

las siguientes fases:

Introducción: se presentará a los estudiantes los objetivos y contenidos a

desarrollar durante el proceso de aprendizaje, y se elaborará un diagnóstico sobre

los conocimientos previos que éstos poseen respecto a los temas;

Presentación: El facilitador presentará los contenidos utilizando la técnica

de presentación y ejemplificación, estableciendo los lineamientos necesarios que

rigen la práctica contable;

432 

 

 

Práctica guiada: se le suministrará a los estudiantes una guía de ejercicios,

que bajo la orientación del facilitador serán desarrollarlos en grupos de trabajo

durante las horas de clase;

Práctica Independiente: se le proporcionará a los estudiantes, ejercicios

para que sean desarrollados de manera independiente en jornadas extras a las

horas de clase. Una vez realizados los ejercicios, el facilitador aclarará dudas y

llevará a cabo el proceso de retroalimentación.

Estrategias de Aprendizaje Sugeridas: debate y discusión en pequeños

grupos, técnicas de comprensión de lectura, resumen y síntesis, mapas

conceptuales, resolución de problemas.

Recursos: pizarrón, marcadores, computadora portátil (Lap top), video

beam, normativa contable vigente.

433 

 

 

Objetivo General: Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable, mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

Elemento histórico: la contabilidad como doctrina.

Objetivo especifico: Reconocer el significado de la contabilidad y su evolución en el tiempo, mediante el análisis exhaustivo de teorías expuestas por autores sugeridos.

Contenido conceptual: 1.Definición de Contabilidad según: a) Commite on Terminology y de la American Institute of Accounting b)Instituto Mexicano de Contadores Públicos c)Olivo, Maldonado y Francia d)Luque de Lázaro 2. Importancia de la Contabilidad. 3. Objetivos de la Contabilidad. 4. Teneduría de Libros. 5. Definición y diferencias con la Contabilidad.

Guía de actividades: 1. Organizar los alumnos en grupos de trabajo

2. Entregar material de apoyo bibliográfico en el cual se presenten los

diferentes enfoques con los cuales se pueden abordar la contabilidad, y

donde además se presenten los objetivos que sustentan la contabilidad

como arte, ciencia y técnica

3. Orientar a los alumnos para leer con atención el material de apoyo.

4. Explicar la definición de contabilidad, mediante el análisis exhaustivo de

doctrinas expuestas y autores sugeridos

5. Defina la contabilidad y explique el contenido de patrimonio

6. Explicar la Importancia de la contabilidad.

7. Objetivos de la Contabilidad.

8. Formule preguntas relacionadas con las definiciones de teneduría de libros

y de contabilidad estudiadas.

9. Pídales que establezcan comparaciones entre teneduría de libros y de

contabilidad

434 

 

 

10. Discuta las semejanzas y las diferencias entre teneduría de libros y de

contabilidad

11. Guíe a los alumnos que concluyan que la teneduría de libros es una parte

de contabilidad

12. Procure que los alumnos anoten en el cuaderno el cuadro sinóptico que

resuma la diferencias y semejanzas entre teneduría de libros y de

contabilidad Teneduría de Libros.

13. Definición y diferencias con la Contabilidad

14. Intercambien ideas

15. Concreten conclusiones

Objetivo General: Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable, mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

Elemento histórico: Origen y evolución de la profesión del Contador Objetivo especifico: Reconocer el significado de la contabilidad y su evolución en el tiempo, mediante el análisis exhaustivo de teorías expuestas por autores sugeridos.

Contenido conceptual: Rol del Contador Público en la Sociedad.

Guía de actividades:

1. Organizar los alumnos en grupos de trabajo

2. Orientar a los alumnos para leer con atención el material de apoyo.

3. Entregar material de apoyo bibliográfico en el cual se presenten los

diferentes conceptos, principios y doctrinas, tanto a nivel medio como a

nivel superior, a la creación de carreras profesionales en el campo de la

contabilidad, y donde además se presenten los objetivos que sustentan la

carrera de contabilidad a nivel de la educación media, diversificada y

profesional. En el nivel superior en ciertos colegios e institutos

universitarios.

4. Entre las actividades que realiza un contador público en el ejercicio de la

435 

 

 

profesión esta las siguientes:

a) Manejo de la administración de una empresa.

b) Manejo de la parte administrativa, gerenciando los departamentos de

contabilidad y finanzas.

c) Elaboración de estados financieros.

d) Elaboración de auditorias

e) Determinar la situación financiera en la que se encuentra la empresa.

f) Recomendaciones a la gerencia sobre aspectos que los auditores creen

necesario reforzar.

g) Alertar sobre los riesgos a que esta expuesta una empresa.

h) Sugerencia en la utilización de los recursos efectivos, mostrando el origen

y la aplicación del dinero

i) Manejo de los sistemas de presupuesto

j) Manejos de todo lo relativo a impuestos sobre la renta, impuestos

municipales, patente de industria y comercio y demás regulaciones de tipo

impositivo legal.

k) Intercambien ideas

l) Concreten conclusiones

Objetivo General: Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable, mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

Elemento histórico: Evolución y análisis de los fundamentos de la contabilidad: Normas, Principios, Postulados y Reglamentación Legal aplicados a nuestro medio. Objetivo específico: Analizar la normativa contable que rige el campo de aplicación de la contabilidad.

Contenido conceptual: Declaración de Principios de Contabilidad Nº 0 (DPC-0).

Guía de actividades:

Es recomendable que el docente proporcione a los alumnos material que ilustre

los principios que sustentan la actividad contable.

A fin de iniciar el desarrollo de las actividades, se sugiere al docente:

436 

 

 

1. Organizar a los alumnos en pequeños grupos. Para facilitar la lectura y el

análisis del material sugerido.

2. Orientar a los alumnos para que estos elaboren un resumen del material

leído, en el cual se distingan cada principio que mas se destaquen en el

sistema contable.

3. Propiciar la discusión entre los distintos sub-grupos con la finalidad de

comparar sus conclusiones, luego se sugerirá a los alumnos que

intercambien información con el grupo grande a objeto de unificar criterios

y elaborar conclusiones.

4. Entregar material de apoyo bibliográfico. La DPC-0

5. Antes de entrar a analizar los principios, debe hacer una breve explicación

sobre ciertas hipótesis:

• Hipótesis de la Unidad operativa o entidad económica

• Hipótesis del Negocio en marcha

• Hipótesis de la Estabilidad monetaria

6. Una vez analizada estas tres hipótesis fundamentales pasa a examinar

brevemente los principios básicos de contabilidad.

7. Explique en que consiste cada uno de los principios de Contabilidad

Generalmente Aceptados

• Entidad

• Énfasis en el aspecto económico

• Cuantificación

• Unidad de medida

• Valor histórico

• Dualidad económica

• Continuidad o Negocio en marcha

• Periodo contable

• Objetividad

• Importancia relativa

437 

 

 

• Comparabilidad

• Relevancia suficiente

• Prudencia

8. Indicar a los alumnos que copien en sus cuadernos las conclusiones a las

cuáles llegaron

Objetivo General: Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable, mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

Elemento histórico: Evolución y análisis de los fundamentos de la contabilidad: Normas, Principios, Postulados y Reglamentación Legal aplicados a nuestro medio Objetivo especifico: Analizar la normativa contable que rige el campo de aplicación de la contabilidad.

Contendo Conceptual: Código de Comercio.

Guía de actividades:

1. Organizar a los alumnos en pequeños grupos, para facilitar la lectura y

análisis de los documentos.

2. Entregar material de apoyo bibliográfico

3. Orientar a los alumnos para que estos elaboren un resumen del material

leído, en el cual se distingan los principios que mas se destaquen en el

sistema contable.

4. Propiciar la discusión entre los distintos sub-grupos con la finalidad de

compara sus conclusiones, luego se sugerirá a los alumnos que

intercambien información con el grupo grande a objeto de unificar criterios y

elaborar conclusiones.

5. Indicar a los alumnos que copien en sus cuadernos las conclusiones a las

cuáles llegaron

438 

 

 

Objetivo General: Establecer los fundamentos teóricos de la Contabilidad, la normativa que rige su aplicación y las transacciones mercantiles que dan origen al hecho contable, mediante el análisis y discusión del marco teórico - legal.

Elemento histórico: Evolución y análisis de los fundamentos de la contabilidad: Normas, Principios, Postulados y Reglamentación Legal aplicados a nuestro medio Objetivo especifico: Analizar la normativa contable que rige el campo de aplicación de la contabilidad.

Contenido conceptual: Ley del Ejercicio de la Contaduría Publica. Reglamento de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública Código de Ética Profesional

Guía de actividades:

1. Es recomendable que el decente proporcione a los alumnos material que

ilustre los principios que sustentan la actividad contable. A fin de iniciar el

desarrollo de las actividades, se sugiere al docente: explique como ha sido

la evolución del profesional de la contabilidad

2. Organizar a los alumnos en pequeños grupos, para facilitar la lectura y

análisis de los documentos:

• Ley del Ejercicio de la Contaduría Publica y su Reglamento;

• Código de Ética Profesional

3. Entregar material de apoyo bibliográfico

4. Orientar a los alumnos para que estos elaboren un resumen del material

leído, en el cual se distingan los principios que mas se destaquen en el

sistema contable.

5. Propiciar la discusión entre los distintos sub-grupos con la finalidad de

compara sus conclusiones, luego se sugerirá a los alumnos que

intercambien información con el grupo grande a objeto de unificar criterios

y elaborar conclusiones.

6. Indicar a los alumnos que copien en sus cuadernos las conclusiones a las

cuáles llegaron

439 

 

 

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: Transacciones mercantiles Objetivo especifico: Definir la transacción mercantil, a través de la discusión de casos reales.

Contenido conceptual: Transacciones mercantiles y su efecto sobre el equilibrio de la ecuación patrimonial

Guía de actividades: 1. Asigne lectura del material seleccionado. 2. Desarrolle la clase y vaya leyendo con los estudiantes el material indicado. 3. Terminada la lectura, promueve una discusión del material estudiado,

destacando los aspectos mas importantes del tema 4. Elabore un cuadro sinóptico sobre la clasificación de las transacciones

comerciales: permutativas, modificativas y mixtas • Transacciones Permutativas:

a) Dentro de un mismo elemento

b) Entre diferentes elementos

• Transacciones Modificativas:

a) Propias (de origen operacional)

b) Impropias (las origina el titular del patrimonio)

• Transacciones Mixtas:

a) Aumentativos

b) Diminutivos

5. Muestre con ilustraciones los siete hechos contables mas frecuentes: a) Aumento de un activo; aumento de un pasivo

b) Aumento de un activo; aumento de capital

c) Aumento de un activo; disminución de otro activo

d) Disminución de un pasivo; disminución de un activo

e) Disminución de un pasivo; aumento de otro pasivo

f) Disminución de un pasivo; aumento de una cuenta de capital

g) Disminución de capital; disminución de un activo.

6. Y pida a los estudiantes que digan a que tipo de hecho contable

440 

 

 

corresponde cada ilustración observada y que propongan ejercicios. 7. Aclare dudas que muestren los estudiantes. 8. Refuerce el aprendizaje con ejemplos.

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: la empresa mercantil Objetivo especifico: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Contenido conceptual: Las empresas mercantiles desde el punto de vista de su estructura jurídica.

Guía de Actividades:

1. Asigne lectura del material seleccionado

2. Organizar a los alumnos en pequeños grupos, para facilitar la lectura y

análisis del material seleccionado.

3. Entregar material de apoyo bibliográfico sobre Clases de Empresas y vaya

leyendo conjuntamente con los estudiantes el material indicado sobre la

clasificación de las empresas de acuerdo:

A su patrimonio: • Publicas

• Privadas

• Mixtas

A su forma jurídica:

• Individuales

• Sociedades.

A la actividad que realiza:

• Industriales

• Comerciales

• Servicio.

A su magnitud:

441 

 

 

• Grandes

• Medianas

• Pequeñas

4. Solicite la elaboración de un cuadro sinóptico donde se clasifiquen y

señalen ejemplos de empresas industriales, comerciales y de servicio,

públicas y privadas Indique a los alumnos que copien en sus cuadernos las

conclusiones a las cuáles llegaron

5. Una vez concluida la lectura, promueva una discusión del material

estudiado entre los distintos sub-grupos con la finalidad de comparar sus

conclusiones, luego se sugerirá a los alumnos que intercambien

información con el grupo grande a objeto de unificar criterios y elaborar

conclusiones.

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: Documentos mercantiles Objetivo especifico: Aplicar las normas de legibilidad, exactitud y precisión en la elaboración y llenado de los formularios del control administrativo y contable de uso más común que se originan en las empresas mercantiles (Documentos Mercantiles)

Contenido conceptual: Documentos mercantiles. Concepto. Clasificación de los documentos mercantiles. Necesidad de la documentación mercantil. Documentos de crédito. Operaciones de endoso y descuento. Documentos de crédito dados al cobro

Guía de actividades:

1. Motive a los alumnos para que narren lo que sucede cuando se hace una

transacción mercantil, donde se origine un documento y la negociación del

mismo. Por ejemplo, una factura.

2. Describa la clasificación de los documentos mercantiles: comunes,

corrientes o no negociables y los negociables. Discuta con los alumnos

semejanzas y diferencias

442 

 

 

3. Describa las características de los documentos no negociables y los

negociables. Discuta con los alumnos semejanzas y diferencias

4. Solicite la elaboración de una lista de documentos comunes o corrientes,

tales como la factura, la orden de compra, las notas de debito y crédito,

entre otros.

5. Muestre el documento, formule preguntas sobre la posibilidad de

transferirlo. Insista en el por que. Relaciónelo con otros documentos no

susceptibles de negociación. Discuta el significado de los términos

negociables y no negociables

6. Formule variados ejemplos donde se manejen otros documentos, tales

como la letra de cambio, el pagaré. Compare con otros donde se firman o

aceptan recibos, vales, entre oros. Establezca comparaciones, muestre

documentos en láminas y permita que los alumnos determinen las

características de forma, que tienen cada uno de los documentos.

7. Comente los aspectos legales, relacionados con los documentos

negociables contenidos en el Código de Comercio

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: La Ecuación Contable Objetivo especifico: Analizar la ecuación contable y los cambios en los elementos que las conforman, mediante el estudio de las transacciones mercantiles.

Contenido conceptual: La Ecuación Contable. Concepto. Componentes de la Ecuación Contable. Cambios en los elementos que conforman la ecuación contable.

Guía de actividades: 1. Explique el Concepto Jurídico - económico del patrimonio y señale como

está integrado: derechos y obligaciones.

2. Explique la clasificación jurídica de los derechos, cite ejemplos

443 

 

 

3. Demuestre como surge la Ecuación Contable: A = P + C

4. Estimule a los estudiantes para que citen ejemplos de Bienes (activos) y

Obligaciones (pasivos).

5. Escriba en el pizarrón los ejemplos propuestos y cite ejemplos.

6. Agrupe los ejemplos que corresponden al rubro activo para determinar su

monto; de igual modo, proceda con ejemplos que correspondan al rubro de

pasivo.

7. Aplicar la ecuación patrimonial para determinar el patrimonio neto.

Organice la forma tabular que demuestre el total del Activo el total del

pasivo y el total de patrimonio neto

8. Presente la ecuación de resultados: R = I – E

9. Explique en que consisten el ingreso y los egresos, asi como sus efectos

en la ecuación patrimonial compuesta

10. Componentes de la Ecuación patrimonial Compuesta: A = P +C +I - E

Organizar a los estudiantes en equipos de trabajo

11. Demuestre ala obtención de la ecuación patrimonial ampliad integrado. A = P + C +I – E.

12. Entregar material de ejercicios en el cual se presenta los elementos de la

ecuación patrimonial simple y compuesta.

13. Presente un ejemplo modelo para demostrar, en el pizarrón, el

mantenimiento de la ecuación cuando se trata de una empresa con

inventario periódico

14. Asigne a los estudiantes la elaboración de varios ejercicios.

15. Proponga que los estudiantes conformen grupos de trabajo de tres o

cuatro personas, para que realicen los ejercicios asignados.

16. Los estudiantes analizan en grupo cada hecho contable, y en sus

cuadernos, cada uno va haciendo las correspondientes anotaciones.

444 

 

 

17. Un estudiante pasa al pizarrón a copiar el ejercicio resuelto.

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: la cuenta desde el punto de vista contable Objetivo especifico: Estudiar la cuenta como elemento básico de la contabilidad, a través del análisis de transacciones mercantiles comunes

Contenido conceptual: La cuenta. Concepto. Partes que integran la cuenta. Clasificación de las cuentas. Conceptualización de cada una de las Cuentas. Naturaleza de las cuentas

Guía de actividades: 1. Repace los elementos que conforman la ecuación patrimonial ampliada.

Escribirlas en el pizarrón.

2. Enuncie el objetivo a los estudiantes.

3. Explique ¿Qué es la Cuenta?

4. Partes que la integran

• Nombre

• Debe o débitos

• Haber o créditos

• Saldo. La diferencia entre los débitos y los créditos

5. Presente los criterios para la clasificación de las cuentas y explíquelas:

6. Concepto y clasificación de Cuentas Reales: activo, pasivo y capital

7. Concepto y clasificación de Cuentas Nomínales: ingresos y egresos

8. Concepto y clasificación de Cuentas de Valoración

9. Concepto y clasificación de Cuentas de Orden

10. Promueva la participación de los estudiantes para que citen ejemplos de

cuentas que correspondan a cada uno de los criterios de sub clasificación,

con el propósito de elaborar un cuadro sinóptico.

11. Promueva ejercicios de aplicación práctica mediante un listado de cuentas

para que el alumno proceda a su clasificación

445 

 

 

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: El ejercicio económico. Objetivo especifico: registrar las transacciones comerciales en los Libros Contables

Contenido conceptual: El ejercicio económico.

Guía de actividades:

1. Repace las funciones básicas de la contabilidad.

2. Enuncie el objetivo a los estudiantes.

3. Explique ¿Qué es el periodo contable?

4. Presente los criterios para la clasificación de los periodos contables según

el artículo 35 del Código de Comercio

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: los Libros de Contabilidad Objetivo especifico: Registro de las operaciones mercantiles atendiendo a la teoría del cargo y del abono en los libros principales (Diario-Mayor-Inventario) y de uso específico según el Código de Comercio.

Contenido conceptual: Registro de las transacciones comerciales en los Libros de Contabilidad.

Libros de uso obligatorio Libro Diario. Libro Mayor. Libros de Inventario.

Guía de actividades: 1. Muestre un diagrama del ciclo contable y explíquelo

2. Asigne la lectura de los artículos 32 al 36 del Código de Comercio referidos

a los libros obligatorios: Diario, Mayor e Inventarío.

3. Propicie en los estudiantes una discusión sobre el proceso de registrar las

operaciones en los libros de contabilidad de acuerdo con las exigencias

legales. Explique, con un esquema elaborado en el pizarrón o en una

lamina, la clasificación de los libros de de contabilidad

446 

 

 

4. Presente un diseño del Libro Diario y demuestre su enunciado, importancia

y finalidad en el proceso contable

5. Exponga las ventajas y desventajas que se le atribuyen al Libro Diario

General.

6. Explique la forma, el uso y manejo del Libro Diario General de dos

columnas.

7. Explique la composición de cada columna del Libro Diario General

8. Para el manejo del Libro Diario se deben observar ciertas reglas a fines de

su correcta manipulación:

8.1. En la columna Fecha se anota el año en la parte superior, no es

necesario repetirlo en el mismo folio a menos que cambie el año. El

mes debajo, en la línea inmediata; el día en la misma línea del mes.

8.2. Para el registro del número de orden de la operación, se hace lo

siguiente: entre cada operación se deja una línea para anotar el numero

correlativo correspondiente a cada asiento

8.3.Para el registro de las cuentas se utiliza la columna Cuenta y explicación y

se procede de la siguiente manera:

El nombre de la cuenta deudora

El nombre de la cuenta acreedora

8.4.Referencias

8.5.Para registrar el importe de las operaciones se procede así: en la columna

del Debe para los débitos o cargos y el monto acreedor o abono en la columna

del Haber

8.6. Para el concepto se procede de la siguiente manera: haga una breve

explicación resumida de la transacción que dio origen al asiento.

9. Repace las disposiciones legales para el uso y manejo del Libros de

registro contable previstos en el art 32 del Código de Comercio-

10. Muestre a los estudiantes un modelo del Libro Diario General, discuta con

los estudiantes sobre sus partes.

11. Demuestre con ilustraciones el procediendo a seguir para el registro de los

asientos en el Libro Diario General.

447 

 

 

12. Defina Mayor General, enunciado, finalidad en el proceso contable

13. Exponga las ventajas y desventajas que se le atribuyen al Libro Mayor

General.

14. Explique el uso y manejo del Libro Mayor.

15. Explique la composición columnar del Libro Mayor.

16. Explique las disposiciones legales para el uso y manejo del Libros de

registro contable previstos en el Código de Comercio-

17. Muestre a los estudiantes un modelo del Libro Mayor.

18. Demuestre con ilustraciones que todos los asientos registrados en el Libro Diario se deben pasar a la página o folio correspondiente de cuenta de

Libro Mayor General.

19. Para el manejo del Libro Mayor se recomienda seguir cuidadosamente las

siguientes instrucciones:

19.1.Se recomienda pasar los cargos y abonos en el orden en que

aparecen en el Libro Diario

19.2.Comience con el primer cargo que aparece en el Libro Diario y abra

la correspondiente cuenta en el Libro Mayor 19.3.Abra o localice la cuenta en el mayor y proceda a registrar la

información correspondiente:

• El nombre y el número de la cuenta se escriben en la parte superior

• Fecha del registro.

• Breve Explicación de la operación que causa o el motivo que origino el

movimiento de la cuenta.

• El monto en bolívares del cargo o abono

• Saldo de la cuenta; el saldo de obtiene por la diferencia debe-Haber

• Número del asiento o folio del Libro Mayor de donde procede el registro,

con el fin de facilitar su futura localización; en la columna Referencia.

19.4.Al terminar el registro de cada pase al Libro Mayor, anote en la

columna referencia de Libro Diarios la página o folio del Mayor en qué se ha

asentado cada cuenta

19.5. Al terminar cada pases al Mayor, revise la columna de referencia del

448 

 

 

libro Diario para comprobar que cada cuenta ha sido pasada. Esta práctica evitara

incurrir en frecuentes errores de omisión con respectos a algún pase.

20. Demuestre con ilustraciones el procedimiento a seguir para el traslado de

los saldos de los libros Diario al Mayor. Los estudiantes siguen la

demostración, elaborando, en sus cuadernos de contabilidad, los asientos

de ilustración

21. Asigne y supervise ejercicios para fiar el aprendizaje relativo al

procedimiento de traslado del Diario General al Mayor.

22. Con los saldos reflejados en el Mayor, demuestre con ilustraciones el

procedimiento a seguir para la elaboración del balance de comprobación,

denostando la igualdad aritmética: suma de cargos = suma de abonos.los

Los estudiantes siguen la demostración, elaborando, en sus cuadernos de

contabilidad, los asientos de ilustración,

23. Se recomienda utilizar un mismo ejercicio corto y sencillo para la

demostración de los asientos Diario, pases al mayor y balance de

Comprobación.

24. Asigne y supervise varios ejercicios para reforzar habilidades en el proceso

de registro y verificación de la igualdad aritmética de saldos.

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente. Elemento histórico: los Libros de Contabilidad Objetivo específico: Identificar los libros de contabilidad: libros principales, auxiliares y de uso específico según el Código de Comercio.

Contenido conceptual: Libros Auxiliares. Diario Auxiliar de entradas de efectivo Diario Auxiliar de salidas de efectivo Diario Auxiliar de compras de mercancías a crédito Diario Auxiliar de ventas de mercancías a crédito Necesidad del establecimiento de los Mayores auxiliares. Mayor auxiliar de cuentas por cobrar.

449 

 

 

Mayor auxiliar de cuentas por pagar Guía de actividades:

Oriente a los estudiantes para que estos se: 1. Organicen en grupo.

2. Intercambien ideas relacionadas con la lectura de Libros de Diario y

Mayores especiales.

3. Infieran, de la exposición y las lecturas efectuadas: que el propósito de

estos libros es descongestionar los libros principales y librarlos del alto

volumen de registros, para facilitar el uso de la información en que el ellos

se asienta y cuáles son las bases para el uso de los diarios auxiliares;

cuales son las ventajas que se derivan de este procedimiento: es

necesario recordar que la utilización de estos libros auxiliares no excluye el

uso de los Libros Diario y Mayor General. 4. Realice una exposición en la cual describa:

• La importancia que tiene para la actividad contable el uso del Diario entradas de efectivo y su forma de operar.

• La importancia que tiene para la actividad contable el uso del Diario salidas de efectivo y su forma de operar.

• Destaque la importancia que tiene para la actividad contable, el uso del

Diario auxiliar de compras a crédito.

• Explique detalladamente el procedimiento para realizar el pase de

operaciones en los diarios auxiliares de compras a crédito y relaciónelo

con el mayor auxiliar de cuentas por pagar.

• Realice una breve descripción en la cual se destaque la importancia que

tienen las transacciones comérciales, el Diario auxiliar de ventas a crédito.

• Explique en forma detallada cuales son los procedimientos y las técnicas

que deben tomarse en cuenta para el registro de información en los libros

auxiliares.

• Todos los registros elaborados en el diario auxiliar auxiliares de compra y

ventas a crédito deben ser trasladados a los respectivos mayores

450 

 

 

auxiliares de cuentas por pagar y cuentas por cobrar.

5. Elaborar en la pizarra un ejercicio de ejemplo con el objeto de que los

estudiantes observen que al finalizar un tiempo determinado, se hace un

corte de cuentas en los diarios auxiliares para luego elaborar el Asiento-resumen en el Diario General. Del mismo modo se procede con el libro

auxiliar de salidas de caja

6. Seleccione otros ejercicios y suminístreselos a los estudiantes.

7. Solicite a los estudiantes que resuelvan en el aula y corríjalos en clase

para que detecten posibles errores en el procedimiento

8. Oriéntelos para que autoevalúen la actividad realizada y evalúen a sus

compañeros

9. Corrija los ejercicios en clase para que los estudiantes corrijan sus errores.

10. Suministre nuevos ejercicios para que los estudiantes practiquen, se

evalúen y coevaluen.

Objetivo General: Aplicar correctamente los principios que rigen el registro de las operaciones mercantiles en el ámbito de las ciencias contables y la normativa legal vigente.

Elemento histórico: Teoría de la Partida Doble Objetivo especifico: Deducir los principios y reglas de la Teoría del Cargo y del Abono, tomando en consideración las variaciones que presentan las cuentas y su posterior aplicación en el registro de las operaciones comerciales en los libros principales y auxiliares.

Contenido conceptual: Teoría de la Partida Doble (cargo y abono). Análisis de las transacciones mercantiles y hechos contables a los fines de registro. Equilibrio entre el cargo y el abono.

Guía de actividades:

1. Defina la Teoría del Cargo y del Abono

2. Explique los efectos que persigue la teoría del cargo y del abono sobre la

ecuación patrimonial

451 

 

 

3. Demuestre con ilustraciones que todas las transacciones comerciales

afectan de alguna manera los elementos básicos de la ecuación

patrimonial. En cada registro de esa transacciones se aplica la teoría del

cargo y del abono para lo cual es posible establecer las siguientes reglas

fundamentales:

A todo aumento del activo corresponde:

• Un aumento del pasivo;

• Un aumento en el capital;

• Una disminución de otro activo;

A toda disminución del pasivo corresponde

• Una disminución de un activo;

• Un aumento en otro pasivo;

• Un aumento del capital.

A toda disminución del capital corresponde:

• Una disminución en un activo;

• Un aumento en un pasivo;

• Un aumento del capital mismo.

Objetivo General: Identificar el conjunto de pasos necesarios a fin de que el sistema de contabilidad produzca información útil a la toma de decisiones, a través de la realización del proceso de cierre contable de una entidad.

Elemento histórico: Estados Financieros Objetivo especifico: Identificar el conjunto de pasos necesarios en el proceso de cierre contable de una empresa, a través de la resolución de ejercicios prácticos.

Contenido conceptual: Balance de Comprobación. Concepto. Clasificación del Balance de Comprobación

Guía de actividades:

1. Ilustre mediante una exposición el proceso de cierre

2. En primer lugar se cancelan las cuentas del Costo de Ventas y que tienen

saldo deudor para ello se utilizara una cuenta transitoria denominada

452 

 

 

Costo de Ventas

3. Posteriormente, en el segundo asiento de eliminan las cuentas que afectan

al costo de ventas y que tiene saldo acreedor, adicionalmente se registra el

inventario final de mercancías.

4. En el tercer asiento se procede a cerrar todas las cuentas de Egresos,

incluyendo el saldo de la cuenta transitoria Costo de Ventas y las cuentas

compensatorias que disminuye a las ventas.

5. El total de las cuentas acreditas será cargado a una nueva cuenta

transitoria denominada “Ganancias y Perdidas”

6. En el próximo asiento se cancelaran todas las cuentas de Ingresos

utilizando la misma cuenta transitoria.

7. El saldo de la cuenta “Ganancias y Pérdidas” se debe trasferir al

Patrimonio.

8. Si existe cuenta personal debe también eliminarse para reflejar el

incremento neto del Patrimonio

Objetivo General: Identificar el conjunto de pasos necesarios a fin de que el sistema de contabilidad produzca información útil a la toma de decisiones, a través de la realización del proceso de cierre contable de una entidad.

Elemento histórico: Hoja de trabajo Objetivo especifico: Elaboración de la hoja de trabajo sencilla.

Contenido conceptual: Hoja de trabajo sencilla. Concepto. Utilidad de la hoja de trabajo sencilla como herramienta contable.

Guía de actividades:

1. Utilice una técnica socializada, por ejemplo un “lluvias de ideas”, con el

objeto de que los alumnos intercambien opiniones acerca del contenido de

este objetivo, al mismo tiempo le den pautas para que tenga una idea

global acerca de cual es el conocimiento y las experiencias de los alumnos

en relación con este tema.

453 

 

 

2. Complemente la información que manejan los alumnos, acerca de cual es

la importancia que tiene la hoja de trabajo en el proceso contable

3. Presente y explique en que consiste una hoja de trabajo simple:

-¿Cuál es el concepto o definición de la hoja de trabajo?

-¿Cómo es su estructura?

-¿Cuál es su importancia en el proceso contable?

-¿Cuándo se usa? ¿Por qué? ¿Por qué es un instrumento final del ciclo

contable? estas y otras interrogantes que el docente considere

convenientes y oportunas.

4. Demuestre en el pizarrón o laminas de proyección, la estructura de hoja de

trabajo y como se usa:

5. Explique en forma detallada y paso a paso cada una de las columnas y

hágalo en este orden:

5.1. En la columna reservada para los títulos de cuentas, se anota cada una de las cuentas que conforman en Balance de Comprobación; el monto de cada cuenta se registra en la sección Balance de Comprobación; los saldos deudores se anotan en la columna izquierda (debe) y los saldos acreedores se anotan en la columna derecha (haber). Terminados los registros del paso anterior, se procede a totalizar nuevamente los saldos deudores y acreedores para verificar la igualdad de ambas sumas.

5.2. Una vez verificada la igualdad matemática de los saldos del Balance de Comprobación, se procede a clasificar las cuentas nominales y reales.

5.3. Una vez establecido el Balance de Comprobación, ya estamos en condiciones de comenzar a distribuir el saldo de cada una de las cuentas en las columnas que corresponda, es decir, las que corresponda al Costo de Ventas.

5.4. En esta sección se colocara el monto de las siguientes cuentas: al debe: el inventario inicial de mercancías, las compras y los gastos de compras y al haber: las devoluciones rebajas en compras y el inventario final de mercancías.

5.5. De esta manera los renglones que van al costo de ventas quedarían

454 

 

 

así en la Hoja de trabajo. Explique en que consiste el calculo del costo de la mercancía vendida: deduzca la formula del costo de venta y escríbala en el pizarrón: CV = II + C - IF

5.6. Establecida esta forma del costo de ventas, este monto se pasa entonces al debe de la columna pérdidas y ganancias de la Hoja de trabajo.

5.7. En la sección Perdidas y ganancia se colocaran las siguientes cuentas 5.8. En la columna del debe todos los gastos y en la columna de haber

todos los ingresos, al terminar se calcula los resultados, si el total del deber es mayor al del haber se producirá una perdida, si por el contario sería una ganancia.

5.9. .Explique y luego demuestre el procedimiento para establecer la utilidad o perdida del ejercitico en la hoja de trabajo

5.10. Al concluir la fase de perdidas y ganancias se procede a trasladar los saldos de las cuentas reales a la sección del balance general, teniendo especial cuidado en registra los activos en la columna izquierda de la sección y los pasivos y el capital en la columna derecha de la misma, la hoja de trabajo concluye con la totalización de cada una de las columnas de la sección del balance general. La suma de este último par de columnas será igual; mantenimiento así el equilibrio contable: A = P + C,

6. Obtenga conclusiones a través de los resultados presentados.

7. Formule preguntas para ubicar los estudiantes en el “cierre de las

Cuentas”

8. Explique la naturaleza de las cuentas nomínales y exponga las razones por

las cuales se deben trasladar sus saldos al capital, utilizando la cuenta

puente “perdidas y ganancias”

9. Presenta la hoja de trabajo del objetivo anterior y muestre las cuentas que

deben cerrarse.

10. Utilice las cuentas T para demostrar el procedimiento de cierre.

11. Oriente a los alumnos para que realicen los asientos de cierre en el Libro

Diario y efectúen los pases al Libro Mayor.

12. Explique y demuestre el procediendo para cerrar las cuentas Perdidas y

ganancias.

455 

 

 

13. Seleccione un nuevo ejercicio y oriente a los alumnos para que lo

desarrollen.

Objetivo General: Identificar el conjunto de pasos necesarios a fin de que el sistema de contabilidad produzca información útil a la toma de decisiones, a través de la realización del proceso de cierre contable de una entidad.

Elemento histórico: Estados Financieros Objetivo específico: Elaborar los Estados Financieros: Balance General y Estado de Resultados, con la información que resulte de la resolución de ejercicios prácticos.

Contenido conceptual: Balance General y Estado de Resultados. Concepto. Utilidad del Balance General y Estado de Resultados para la toma de decisiones. Estructura del Balance General y Estado de Resultados.

Guía de actividades: 1. A manera de incentivación, presente una simulación de una empresa que

se dedica a la compra-venta de artículos cualquiera.

2. Presenta un estado de pérdidas y Ganancias y un Balance General

sencillo. Haga énfasis en los resultados del ejercicio y la necesidad de

presentar los estados financieros.

3. Muestre modelos de estados financieros de diferentes tipos de empresas.

4. Presente en láminas o trasparencias esquemas de los estados financieros

y discuta sobre la estructura de los mismos.

5. Explique detalladamente cada una de las cuentas que conforman el

estado de pérdidas y Ganancias y el balance general.

6. Explique y demuestre de donde se obtiene la información para elaborar los

estados financieros (estado de pérdidas y Ganancias y balance general).

7. Muestre la hoja de trabajo desarrollada en clases anteriores y,

conjuntamente con los estudiantes elabores los estados financieros.

8. Asigna prácticas de repaso acerca de la clasificación de las cuentas y

456 

 

 

confección de estados financieros.

9. Exija letra legible y números exactos.

10. Corrija y retroalimente.

11. Siguiera a los estudiantes que archiven los estados financieros elaborados.

12. Obtenga conclusiones, conjuntamente con los alumnos, acerca del ciclo

contable, desde que se inicia una operación hasta que se presentan los

estados financieros.

13. Haga énfasis en el principio de contabilidad de la empresa en marcha y

explique por qué el balance general del final del ejercicio es el balance

general para iniciar el nuevo ejercicio.

Objetivo General: Identificar el conjunto de pasos necesarios a fin de que el sistema de contabilidad produzca información útil a la toma de decisiones, a través de la realización del proceso de cierre contable de una entidad. Elemento histórico: Asientos de cierre Objetivo especifico: Identificar el conjunto de pasos necesarios en el proceso de cierre contable de una empresa, a través de la resolución de ejercicios prácticos.

Contenido conceptual: Asientos de cierre

Guía de actividades:

1. Una vez terminada la hoja de trabajo, el siguiente paso del ciclo contable

consiste en cerrar las cuentas nominales (Egresos e ingresos).

2. A fin de ilustrar el procedimiento de los asientos de cierre, tomaremos

como fuente de datos la hoja de trabajo.

3. La hoja de trabajo refleja los saldos de las cuentas nominales; se

recomienda iniciar el proceso de cierre con la información contenida en la

columna de egresos, para ello se procede a cargar la cuenta provisional

pérdidas y ganancias el monto total de la columna de egresos y abonar

457 

 

 

cada una de las cuentas allí reflejadas.

4. El siguiente asiento en el libro diario será cerrar las cuentas de ingresos,

para ellos se procederá a cargar cada una de las cuentas de ingresos

cuyos montos están anotados en la columna ingresos; sé abona contra la

cuenta provisional perdidas y ganancias con el monto total de la columna

de ingresos allí reflejadas.

5. Terminados los respectivos traslados al Libro mayor, se observara que

todas las cuentas nominales (egreso e ingreso) quedaran con saldo cero

por haber transferido sus montos s la cuenta-resumen pérdidas y

ganancias, este saldo representa el resultado obtenido durante el ejercicio

económico, de haber sido un saldo deudor, el monto representaría las

perdidas habidas o por el contrario de haber sido un saldo acreedor, el

monto representaría las ganancias.

6. De esta manera, todas las cuentas nominales quedan cerradas y el

resultado económico obtenido durante el periodo fiscal aparcera registrado

en los libros. Terminado este proceso de pos cierre, adema de verificar la

exactitud del proceso de cierre, es importante por cuanto la información allí

contenida sirve de base para realizar los asientos de apertura del próximo

ejercicio económico.

458 

 

 

La promoción en los docentes del área contable del uso de las pautas didácticas,

que fueron realizadas a partir de los elementos de la historia de la contabilidad desde la

perspectiva tradicional, para que mejoren la enseñanza de la misma

Existe un primer momento de incentivar la participación, así como despertar el

interés de los docentes del área contable por todo lo relacionado con el uso de las

pautas didácticas, que fueron realizadas a partir de los elementos de la historia de la

contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que mejoren la enseñanza de la

misma.

De igual manera, luego de motivar y crear la necesidad de recibir información, se

requiere comunicar una serie de hechos y datos relacionados con la planificación de

estas actividades extra cátedra.

Para ello, se planifican reuniones con el fin de formar a los docentes de manera

teórico – práctica en estrategias que generen aprendizaje de los elementos de la

historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, para que mejoren la

enseñanza de la misma.

Para finalmente lograr que los docentes del Área Contable de La Universidad de

los Andes Núcleo Rafael Rangel utilicen planifiquen diseñen estrategias que generen la

enseñanza de de los elementos de la historia de la contabilidad desde la perspectiva

tradicional, para que mejoren la enseñanza de la misma las operaciones básicas con

fracciones

459 

 

 

CAPITULO VI

CONSIDERACIONES FINALES

A la luz de los planteamientos se han respondido las interrogantes realizadas al

inicio del presente trabajo

¿Cuál es el proceso de evolución histórica de la contabilidad, desde sus orígenes hasta nuestros días?

La historia es un eterno devenir; los sucesos y etapas del pasado retornan a sus

principios. Estas regresiones tienen su propia identidad, su propio origen, y a pesar de

su parecido con los hechos anteriores, los hechos presentes, deben ser enfrentados de

acuerdo con las características que les son inherentes Al estudiar el pasado se advierte

que el conocimiento contable progreso a la par de la evolución de la humanidad. Por

ello, tuvo avances, estancamientos y progresos que acompañaron la evolución de la

sociedad. En este sentido tenemos que rastrear en el pasado, si queremos conocer la

razón de los actuales procedimientos y predecir los futuros. La contabilidad se ha

desarrollado desde el registro de transacciones mas primitivas realizadas sobre piedras,

madera u otros materiales, hasta ser en la actualidad una de las disciplinas proveedoras

de información esencial en un mundo altamente complejo.

La mayor parte de los historiadores coinciden en remarcar cuatro grandes

períodos:

Dentro del período de arte empírico, a su vez distingue: la contabilidad elemental

y tosca de los orígenes prehistóricos, anterior a toda constancia histórica; la

contabilidad escrita, pero no obstante en lenguaje rudimentario y poco elaborado,

materializada en un principio mediante anotaciones en planchas, tablillas, papiros,

pergaminos, quipus, entre otras; la contabilidad empírica, más elaborada, que alcanza

un grado de perfección en las grandes culturas de la antigüedad como la egipcia, inca,

griega, romana, china, asiria. Pudieron haberse dado otras condiciones, pero no todas

como sucedió en Italia en el siglo XV a raíz del comercio genovés y veneciano.

460 

 

 

El segundo periodo denominado Clásico comienza en 1202, año en el que se

conoce el “Liber Abaci” de Leonardo Fibonacci de Pisa y se extiende hasta 1494. el

“Liber Abaci” incluye aspectos referidos a la teneduría de libros y entre otras cuestiones,

propone la utilización de cifras arábigas en reemplazo de las romanas que eran las

utilizadas hasta ese momento sin embargo, las cifras romanas seguirán utilizándose

has finales del siglo XVIII. Durante este periodo se desarrolló la partida simple, la que

posteriormente se trasformo en partida doble. Ese desarrollo se debió

fundamentalmente al crecimiento de la actividad comercial, tal como fuera expuesto en

párrafos precedentes.

El tercer período de divulgación del Arte, comienza con la obra de Luca Paciolo

“Suma de Arithmetica, Geometria, Proportione et Proportionalita”, en 1494 hasta 1700, y

a partir de esta fecha se siguió en el orden doctrinal y teórico un camino seguro que

desembocaría en un período científico.

El período científico de la contabilidad, se inicia a finales del siglo XIX, en el que

destacan fundamentalmente dos escuelas: la italiana, en la primera etapa del período,

encontrándose entre sus máximos representantes Cerboni, Besta, Masi y Zappa, y la

escuela americana, que adquiere importancia, con las obras de Sprague, Paton y

Canning, que al igual que las escuelas italianas pero con terminología y enfoque

diferentes.

Debemos señalar, que frente a estos periodos que intentan marcar la evolución

cronológica de la contabilidad, existen autores que mencionan una evolución conceptual

o de las ideas: enfoque legalista, enfoque económico y enfoque formal que no

necesariamente coinciden temporalmente con los periodos señalados.

Con todo lo expuesto anteriormente, podría decirse que el pensamiento contable

ha ido evolucionando paralelamente a los cambios sociológicos y económicos, y

actualmente las tendencias actuales en la investigación contable están produciéndose

en varias direcciones al mismo tiempo, así los profesionales contables deben mostrarse

predispuestos a nuevas ideas y reconocer que la teoría general contable no está

completamente elaborada, cuestión ésta a la que se hará referencia en seguida.

461 

 

 

¿Cuál es la naturaleza epistemológica del conocimiento contable?

El estudio de la Teoría Contable y los conceptos contables es necesario para

establecer los fundamentos básicos de las materias y tener así el insumo

indispensables que hará profundizar en otras aéreas contables y orienten la acción de

la contabilidad. La gran masa de las proposiciones corrientemente aceptadas se ha

generalizado partiendo de la práctica contable y todavía debe formulárselas dentro de

un cuerpo total de teoría. La mayoría de estas proposiciones han logrado aceptación

debido a la creencia de que su ejecución en la práctica habría de producir información

para algunos objetivos en gran parte no enunciados.

Salmonson (1971), Hendricksen (1981), Romero (2002), Mantilla y Vásquez

(1997) y Sarria (2003), determinan varios enfoques que se emplean en la teoría de la

contabilidad: a) enfoque deductivo; b) enfoque inductivo; c) el enfoque ético; d) el uso

de la teoría de la comunicación; e) la aplicación de las relaciones basadas en la

conducta; f) el interés de los factores sociológicos; g) un enfoque macroeconómico; h) el

enfoque pragmático; i) los enfoques no teóricos; j) un enfoque basado en la teoría de

las cuentas. Los autores sostienen que estos enfoques no son independientes entre sí.

En general, hay que emplear más de uno, bien explícita o implícitamente, en el

desarrollo de los principios de contabilidad. Por lo tanto, las teorías desarrolladas y

estudiadas originándose un enfoque ecléctico y recurren a todos estos enfoques antes

señalados, en varios puntos.

A continuación, resumimos brevemente cada enfoque:

• Los atributos esenciales del enfoque deductivo de teoría son una enunciación

clara de los objetivos y postulados y principios para llegar a reglas útiles y

aplicaciones prácticas en Contabilidad.

• El enfoque inductivo se basa en una cuidadosa observación de los datos

financieros engendrados en la corriente de recursos económicos que entran y

salen de una empresa y de ellas se elaboran generalizaciones o conclusiones

generales.

462 

 

 

• El enfoque Ético, norma básica de la contabilidad de los principios sociales

fundamentales de justicia, verdad, y rectitud.

• El enfoque de la teoría de la comunicación define el papel del contador como el

de un observador de los acontecimientos económicos que da cuenta de los

mismos en estados o relaciones contables para los usuarios.

• El enfoque conductista (behaviorista), reconoce la toma de decisiones en

Contabilidad se relaciona directamente con el comportamiento.

• El enfoque sociológico hace hincapié en el modo en que existe relación entre el

bienestar social del grupo y comunicación contable.

La totalidad de los usos de la teoría contable quedan resumidos en los conceptos

de que la teoría es para que oriente y explique la práctica. La teoría contable tiene que

ser útil y, para que sea útil, ha de tener claridad, imparcialidad, congruencia, totalidad y

concordancia con las pruebas empíricas, así, como universalidad.

La distinción entre teoría general y sus aplicaciones pone de manifiesto que, en

la teoría contable son posibles los planteamientos positivos y normativos (Tua Pereda,

1995). La teoría contable posee dos vertientes bien delimitadas: una de origen positiva,

relacionada con la generalización de los conocimientos a partir, fundamentalmente, de

la experiencia práctica. Aquí es donde se sitúa la teoría general, que contiene los

rasgos esenciales y comunes de todos los sistemas contables posibles a partir de

hipótesis principales o axiomas. Otra, de raíz normativista, relacionada con la

interpretación de la teoría general y derivación a partir de la misma, de reglas concretas

para la acción en correspondencia con los objetivos deseados. En esta vertiente se

encuentra la construcción de diferentes sistemas contables en función de los fines

específicos que pretenda cada uno de ellos. Luego, en el proceso de investigación

científica y formalización de los conocimientos se siguen dos enfoques, en primera

instancia contrapuestos: positivo y normativo; la contabilidad es a la vez positiva y

normativa: positiva en la construcción de su teoría general, normativa en el diseño de

sistemas contables concretos. Estas dos reflexiones dan una orientación muy

convincente en cuanto a lo importante que es la investigación contable para cubrir

463 

 

 

tantos vacíos que no tienen respuesta alguna, y deben ser estudiados en lo sucesivo

(Borras, 1999:23).

Hoy la ‘teoría contable’ (o mejor teorías contables) está conformada por distintos

cuerpos de doctrina, cuyos marcos conceptuales se apoyan en criterios interesantes de

la moderna socioepistemología que oscilan entre las concepciones de ‘paradigmas’ de

Thomas Samuel Kuhn y las ‘programas de investigación’ de Irme Lakatos. Los puntos

de vista de Kuhn han tenido una gran representación, incluso en la literatura contable,

tanto por parte de autores como Belkaoui y Wells como por ciertos organismos

contables la Asociación Americana de Contabilidad (AAA), bajo el titulo Statement on

Accounting Theory and Theory Acceptance (SATTA). esta Asociación de profesores de

contabilidad, analiza la realidad contable bajo un visión eminentemente Kuhniana,

donde analiza los diversos enfoques (paradigmas) a lo largo de la historia hasta los

momentos presentes; para ello establece una clasificación en tres categorías: en primer

lugar, el enfoque ‘clásico’ como el positivo-inductivo y normativo deductivo; la óptica de

la ‘utilidad de la decisión’ en segundo lugar, donde quedan ubicados los modelos de

decisión y los intereses de los propios decisores: individual y de mercado; por ultimo,

los medios estadísticos, ubicando al respecto la teoría de valor económico o de la

información económica.

En línea con lo expuesto en el capitulo III, al tratar las bases filosóficas y

metodológicas de la ciencia contable, es en este aspecto donde tiene cabida el

concepto de ‘programas de investigación’ de Lakatos de quien Leandro Cañibano

(1975:23-54), infiere tres programas de investigación contable: el jurídico, el económico

y el formalizado. Según Malpartida (2008), en un ámbito más general, los ‘programas de

investigación contable encuentran una feliz aplicación en el ámbito contable, gracias a

los trabajos de Richard Mattessich (1988:273-291): 1) programa de gerencia, 2)

programa de valoración e inversión y 3) programa de información estratégica.

¿Cómo fueron los orígenes matemáticos de la contabilidad?

Definir los orígenes matemáticos de la contabilidad no es una tarea fácil, ya que

muy pocos contables se han dedicado exclusivamente a esta labor. Aunque la

464 

 

 

expresión “Algebra del Derecho” aplicada a la contabilidad es relativamente reciente

(Paul Garnier, 1947, citado por Tua Pereda, 1995), en la cual señala que: “no cabe

duda de que la contabilidad se adscribieron a ámbitos próximos a la matemática y, en

especial, a la aritmética comercial”. No podía ser de otro modo, si tenemos en cuenta la

utilidad de ambas disciplinas en el campo de los negocios; las dos servían al

comerciante que, estaba obligado a hacer numerosos y complejos cálculos, con la

utilización abundante de las cuatro reglas, procediendo, lógicamente, al registro

ordenado y adecuado del resultado de tales operaciones y en consecuencia, la

separación entre cálculo comercial y contabilidad, en una primera etapa es muy difusa,

al considerarse ambas como disciplinas instrumentales al servicio de una todavía tosca

actividad mercantil, que sin duda no necesitaba de herramientas mas complejas.

Se ha acotado en anteriores planteamientos que la contabilidad es una ciencia

de vieja data, se remonta al año 1494 cuando Fray Luca Paciolo rompe con un secreto

bien guardado y publica su obra escribió “Summa Aritmetica, Geometria, Proportioni,

Proportionalità et Arte Maggiore”, exponiendo en treinta y seis capítulos la descripción

de métodos contables avanzados para la época (Casal,2007:18).

La Summa… es la principal enciclopedia que sobre aritmética comercial nos ha

llegado. Es uno de los primeros libros escritos en la imprenta y en lenguaje popular; lo

que lo hace incunable (libro raro, una pieza de museo), pero para los contadores

importa sobre manera los capítulos que versan sobre la contabilidad comercial a la

usanza de Venecia. (Ariza, 2000:118)

Se parte entonces, de conceptos fundamentales consolidados cuando Luca

Paciolo publica “De Computis Et Escripturi”, en el que describe el razonamiento que

sustenta la teoría del conocimiento contable, y que con el correr del tiempo sería

conocido con el nombre de la partida doble. Sobre estas bases teóricas, la contabilidad

por el método de la Partida Doble, depende de una formulación matemática y su

aplicación.

La Summa… impresa en 1494 en Venecia, comprende cinco partes principales:

la primera y la más importante y extensa se ocupa de aritmética y álgebra, la segunda

465 

 

 

aplicación de ambas a la práctica comercial, la tercera de teneduría de libros, la cuarta

de los distintos sistemas monetarios y la quinta considera la geometría pura y aplicada.

Es el primer tratado considera los números perfectos e imperfectos, su naturaleza, los

sistemas de numeración decimal, las progresiones aritméticas y geométricas, trata de

las fracciones y de las operaciones que con ellas se hacen, cómo se puede simplificar y

buscar el máximo común divisor, la teoría de las proporciones, que rige a todas las

cosas, la importancia de la proporción de la medicina, las proporciones en la mecánica,

mezcla de colores, arquitectura, proporciones en el arte militar, considera las diferentes

operaciones con los polinomios, ecuaciones de grado superior, inferior y de cuarto

grado, exponencial (Vlaemminck ,1991:107)

La Summa…, puede considerase como el origen de la escuela matemática

italiana, se considera a Paciolo “el más grande matemático y uno de los mayores genios

del siglo XV” (Melis, 1950:621). nada tiene de extraño, que la obra de Pacioli, lo fuera

fundamentalmente de matemáticas, porque incluía una sección sobre teneduría de

libros, concepción que evidentemente, procedía de épocas anteriores, como lo pone de

manifiesto el título del primer tratado de cierta importancia en el que se alude a la

Contabilidad, el Liber Abaci, de Leonardo Fibonacci, referentes a las discusiones sobre

teneduría de libros e interés compuesto, y a la convergencia de utilizar guarismo

arábigos, en lugar de cifras romanas (Roover,1955).

Hatfield (1979) al examinar la interpretación del Tractatus Particularis de

Computis et Scripturis de Paciolo, resultara ser un tratado fundamental de matemáticas,

(en especial de álgebra y aritmética), en el cual solo incluyera algunas sesiones que se

aplicarían en épocas posteriores para el desarrollo del comercio. La obra del monje

franciscano, “Summa Aritmetica, Geometria, Proportioni, Proportionalità et Arte

Maggiore” no es un tratado de contabilidad. “De hecho parece que la Summa de

Paciolo publicada en Venecia en el año 1494, fue la primera obra de matemáticas que

incluyo entre sus paginas un capitulo relativo a la contabilidad iniciativa que tuvo

abundantes imitadores” (Hernández, 1995:165)

466 

 

 

Littleton (1979) dice, que la contabilidad por el método de partida doble,

depende de una formulación matemática y su aplicación .Paciolo, estableció en su

tratado de matemáticas las bases de toda la teoría contable que versan sobre

contabilidad comercial a la usanza de Venecia, que amplía la información de las

prácticas comerciales; “la partida doble” como fundamento teórico-metodológico de la

disciplina que aún rige.

Dentro de la vinculación contabilidad y aritmética comercial se encuentran según

Melis (Citado por Biondi 1950), la siguiente nota cronológica de bibliografía contable,

limitándose al período 1494-1677; una constelación de obras tales como:

• Summa de la Art de Arismetica de San Climent (es el primer libro de matemáticas

impreso en España).

• Aritmética Mercantil, publicada en catalán publicada en el año1482. El Tratado

Subtilisimo de Arismetica (1512) de fray Juan de Ortega (fue la más importante

de las aritméticas mercantiles publicadas por un español).

• Luminario di Arithmetica, 1525, de Giovanni Antonio Tagliente, la Practica

Arithmetica et Mesurandi Singulareis, de Girolamo Cardano (Es la única obra de

contabilidad que ha sido publicada en latín).

• Summa Arithmetica Práctica y de todas Mercaderías con la orden de contadores,

publicado en Valladolid en 1556 por Gaspar de Texeda.

Hasta finales del siglo XVI no se acabaría comprendiendo la importancia del

desarrollo decimal para facilitar los cálculos aproximados con números racionales e

irracionales. El impulsor del invento fue Simón Stevin (1548-1620) de Brujas, que

escribió un libro en flamenco titulado “The thiende” (algo así como el arte decimal),

aparecido en 1585, donde explicaba el procedimiento (Belzurregui, 1997). También

podría señalarse a H. Stephens, como el verdadero iniciador pues en 1735 publico el

estudio del sistema italiano clásico, redujo a la expresión Activo = Pasivo + Capital.

También quedo explicado que las obras de W. Fulton (1800) y F. Cronhelm (1818),

467 

 

 

sobre la base de las teorías de Stephens, presentan un más acusado carácter externo

matemático.

Giuseppe Forni, autor del Trattato teorico-practico di scrittura doppia (1790) y del

Corso d'instruzcione diaria (1814) fue el primero en utilizar fórmulas algebraicas Forni

en sus obras usa las letras del alfabeto como símbolos de la partidas numéricas y de

las cuentas, con las cuales sus explicaciones se presentan en forma que, a lo menos

externamente, podía calificarse de matemática, debido a esta circunstancia, se

considera a Forni como el precursor de los que podemos denominar “Escuela

Matemática”.

Mitre publicó en 1817 la obra Nouvean Systeme de tenue de livres, en la que se

desarrolla una teoría de contabilidad algebraica. Hay otra obra con el mismo carácter

del autor ruso H. Posov, Tomsk, 1888; Rossi, publico en 1895 la obra Tratatto Della

unitá teoretica dei metodi di scrittura doppia, y en 1901 la teoría matemática Della

scritura doppia italiana. En dichas obras, Rossi explica que: la cuenta puede

considerase como elemento matemática sobre la cual pueden considerase operaciones

de calculo, por cuanto formaba de dos series entidades homogéneas, aunque de

significado opuesto y de signo contrario entre si, esto es, una parte positiva y otra

negativa, anotada en las dos partes en que la cuenta esta dividida” Toda la teoría

matemática de Rossi (1895) esta basada en la igualdad: A – P = C; En la cual A

representa el activo, P el pasivo para con terceros y C el patrimonio neto. Según Rossi,

todas las modificaciones que experimenta el patrimonio de un Empresa como

consecuencia de las operaciones que realiza, pueden quedar representadas por

ecuaciones, citando en el plano matemático, Rossi procede a efectuar, cuando así lo

exige su teoría, sumas, restas, multiplicaciones, divisiones, elevaciones a potencias,

con las cuentas. E. Leautey y E. Guilbaut en su obra la Science des comptes (1899),

establecen que la contabilidad es una ciencia matemática.

Hay algunos autores que exponen la teoría contable acudiendo a formulas

matemáticas. Constituye un ejemplo el trabajo del profesor Richard Mattessich

publicado en la revista Norteamericana Accounting Research, cuya traducción

468 

 

 

española bajo el titulo de Hacia una Fundamentación General Axiomática de la Ciencia

Contable y con el subtitulo de Introducción a la Formula Matricial de los Sistemas

Contables, publicada en el numero del mes de abril de 1958 de la revista técnica

económica, de Madrid (Boter, 1959:106 y ss.).

El trabajo de Mattessich esta correctamente desarrollado bajo el punto de vista

matemático. Dicho trabajo sirve, indiscutiblemente para demostrar que la contabilidad

también puede ser explicada sirviéndose de todo aquel imponente aparato algebraico.

En la sugerencia para una base axiomática de la contabilidad, Mattessich (1957)

recomienda: Elementos de Euclides, Principios matemáticos de Newton y Ética de

Espinoza: se presentan tres axiomas, ocho teoremas, diecisiete definiciones y siete

requisitos, desarrollados para la ciencia contable (Cuadrado y Valmayor, 1999).

¿Cuáles son las diversas concepciones y definiciones de la contabilidad a través de su evolución histórica?

La Contabilidad ha sido un tema fuertemente discutido entre los tratadistas de la

materia, en búsqueda de la verdad acerca de su condición como ciencia; apoyados en

la investigación y en los postulados que sustentan una verdadera ciencia. Por lo tanto,

existe un importante número de definiciones que intentan caracterizar a la contabilidad.

Ellas están influidas por la posición doctrinaria de sus autores en cuanto a considerar a

la contabilidad como ciencia, arte, técnica o tecnología.

Analizando el carácter y los objetivos de la contabilidad parece evidente que son

inadecuadas las definiciones que le asigna la categoría de arte, ya que la actividad

artística es principalmente creativa, librada a la imaginación del autor, sin reglas ni

límites prefijados.

En general las tendencias dominantes son las corrientes pragmáticas y

científicas, que corresponde a la doctrina anglosajona y a la europea continental,

respectivamente. En la mayoría de los casos, la doctrina anglosajona considera a la

contabilidad como una técnica por medio de la cual la información economica de una

469 

 

 

empresa es tomada en cuanta y presentada a sus usuarios. Esta doctrina resuelve los

casos que se presentan y para ello establece principios o normas que conduzcan a su

resolución práctica, aunque dicho cuerpo de normas no resulte perfectamente

articulado. En cambio, la doctrina europea continental se inclina por considerar a la

contabilidad como una ciencia que estudia a las haciendas y su patrimonio. Así

encontramos autores que consideran a la contabilidad como la ciencia del control

económico, como la administración económica de las haciendas y como la ciencia del

patrimonio.

La doctrina sudamericana, parece quedarse con aquellas definiciones que

consideran a la contabilidad como técnica, entre las que se ubican Chapman y Fowler

Newton, aunque también menciona las de Arévalo y Lisdero que la conceptualizan

como Ciencia. En los últimos tiempos ha ganado aceptación general, Chaves,

Gonzales, Pahlen y Vásquez (1997) definen a la contabilidad como una tecnología

social.

Al hacer una revisión de las aportaciones de algunos autores sobre la

justificación de la contabilidad como ciencia, se tiene que para Boter (1959) la

contabilidad es una ciencia, pero por su propia naturaleza, no puede ser incluida en el

grupo de las ciencias puras, sino parte del grupo de las ciencias aplicadas. Para el

referido autor, asi como la contabilidad es una ciencia, también es indiscutible que no

es una ciencia todo lo que esta situado dentro del ámbito de la contabilidad.

Luque de Lázaro (2001:26), enfoca su estudio, en el concepto de ciencia, para

poder entender si la contabilidad es ciencia, arte o técnica. Para el autor, ciencia es el

conjunto de conocimientos razonados, con objeto, finalidad y metodología propia.

Entonces, si la contabilidad tienen un contenido propio, es decir, un objeto, finalidad y a

su vez posee una metodología definida, no queda duda de considerar la misma como

autentica ciencia, ya que el objeto de una ciencia es simplemente un determinado

orden de hechos individualizados y, al existir el conjunto de conocimientos que estudia

estos hechos, ya se esta en presencia de una ciencia. Con base a lo antes expuesto,

sostiene que “la contabilidad es la ciencia que tiene por objeto el estudio cualitativo y

470 

 

 

cuantitativo del patrimonio de la empresa, tanto en su aspecto estático como dinámico,

con la finalidad de lograr la dirección apropiada de las riquezas que la integra”. Este

criterio patrimonialista es compartido, con mas o menos variantes por autores como

Vincenzo Masi, Francisco D’Auría, Antonio Lopes de Sa, Fernández Pirla y otros.

¿Cuáles elementos de la historia de la contabilidad desde la perspectiva tradicional, repercuten en la enseñanza de la contabilidad?

Para definir la contabilidad estamos obligados a revivir una vieja polémica de los

tratadistas de la materia sobre si la misma es una ciencia, un arte o una técnica,

polémica por lo demás que se presenta, no solo en la contabilidad sino también en

otras ramas del saber como la pedagogía.

Definición de Contabilidad. A través de la historia se ha venido repitiendo y

mejorando los procedimientos y podemos decir que las nuevas realidades económicas,

políticas impositivas, las aperturas internacionales o globalización y la complejidad

actual del mundo de los negocios, ha dado lugar a una contabilidad, cada vez más

compleja, perfeccionada y especializada, una contabilidad cada vez más exigente. Por

otra aparte, la legislación mercantil e impositiva venezolana hace imperiosa la adopción

de un sistema de contabilidad cónsono con el ramo particular de explotación o de

actividades a que se dedique la organización. Ahora bien, si tiene la contabilidad un

contenido propio, es decir, un objeto y una finalidad y a su vez una metodología

definida, no queda la menos duda de considerarla como una ciencia que tiene por

objeto el estudio del patrimonio de la empresa.

Rol del Contador Público en la Sociedad. A través del breve recuento histórico

que hicimos en el Capitulo IV se habrá podido observar que la profesión del contador

nació en el mismo instante en que el hombre se vio precisado a establecer algún tipo de

registro para controlar y administrar mejor su patrimonio.

El contador antiguo mediante curiosas técnicas registraba en voluminosos libros

las distintas operaciones de la empresa, comienza a convertirse en el individuo que

mejor conoce la misma, pues el registros histórico en cifras arábigas conlleva también

471 

 

 

un conocimiento de todas las fases de la empresa y de las actividades que la misma

desarrolla. La formación actual del Licenciado en Contaduría Publica se halla a nivel

universitario cursándose en diez semestres aproximadamente.

Relación de de la Contabilidad con otras ciencias. Resulta difícil precisar

cuales son las fronteras de cada disciplina, por ello es frecuente observar como la

contabilidad se mezcla y combina con otras disciplinas como el Derecho: el contador

requiere conocer las normas y disposiciones que se aplica específicamente en su

campo de actuación dado que la actividad economica se desenvuelve en un marco

legal.

En efecto, el Derecho Mercantil regula la actividad comercial; la contabilidad se

encarga desde el registro hasta la interpretación de esas actividades; en el Derecho

Civil se contempla las normas que regulan la propiedad y su usufructo, los contratos y

otras relaciones entre personas naturales o jurídicas; el Derecho Laboral, reglamenta

los deberes y derechos de los trabajadores, la contabilidad cuantifica tales derechos:

prestaciones sociales, vacaciones, utilidades derivados del contrato de trabajo, mientras

que el Derecho Fiscal, determina las contribuciones, gravámenes y desgravámenes,

sobre todo los beneficios o utilidades, la contabilidad cuantifica los impuestos a pagar

de las personas como de las empresas.

El contador público es un profesional universitario con conocimientos

interdisciplinarios que lo capacitan para dar fe pública de los hechos contables. La

importancia de esta profesión esta respaldada por el servicio que ésta presta a la

sociedad al suministra información para que diferentes usuarios tomen decisiones con

base en tal información. El área de actuación con la que mayormente se identifica es la

Auditoria, asi mismo, presta sus servicios básicos de contabilidad, asesoría financiera,

fiscal, costos, contabilidad especializada, planificación de sistemas de contabilidad,

docencia e investigación.

La profesión de contaduría en cada país, debe ir desarrollando una serie de

reglas, norma y acuerdos que pueden ser usados de manera obligatoria por los

contadores de un determinado país. Estos conceptos básicos de obligatoria

472 

 

 

observancia, están dirigidos a los registros, a la cuantificación de las operaciones

mercantiles y la presentación de los estados financieros. Este grupo de métodos y

normas conforman los Principios de Contabilidad de un país en particular.

Debe quedar claro que nos se trata de leyes de una nación, sino de acuerdos,

que una vez que la práctica y las condiciones tanto legales, económicas como las

contables lo convierten de aceptación general, se hacen de obligatorio cumplimiento, lo

anterior deviene de la influencia de la legislación norteamericana (APB, FASB, entre

otras) y mexicana (IMCP) en materia contable, sobre el resto de los países de

Latinoamérica.

Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. En Venezuela, quien

tiene autoridad para emitir pronunciamientos en materia de normas y principios es la

Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, (FCCPV), quien por

medio de la Comisión de Principios Contables, tiene la potestad de acuerdo a la Ley del

Ejercicio de la Contaduría Publica velara por su estricta aplicación por parte de los

contadores, por lo tanto, los principios y declaraciones emitidas por este organismo, son

de obligatorio cumplimiento para la práctica profesional en Venezuela, en el año 1997,

fue emitida la Declaración de Principios de Contabilidad Nº 0 (DPC-0), referida a

“Normas básicas y Principios de Contabilidad de Aceptación General”, en la DPC-0 l se

señalan las normas básicas, conceptos teóricos y criterios específicos en la preparación

y presentación de los estados financieros.

Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública. La profesión del contador en

Venezuela se rige por la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública y su Reglamento la

cual debe ser estudiada cuidadosamente por los estudiantes de Contaduría Publica.

Código de Ética Profesional. Desde un punto de vista Deontológico, la

profesión contable ha generado un Código de Ética Profesional o moral profesional. En

él se han definido algunos principios éticos para el ejercicio de la profesión de Contador,

algunos de los cuales pueden ser sintetizados en el siguiente esquema: a) Todo

Contador tiene un deber ante la sociedad y sus clientes, de actuar con preparación y

calidad profesional, servirles con lealtad, sostener un criterio libre e imparcial, guardar el

473 

 

 

secreto profesional y rechazar aquellas tareas que no cumplan con los cánones morales

y legales; b) Corresponde al Contador el deber de respetar a sus colegas y

colaboradores, fomentando la formación y el desarrollo profesional de ellos; al mismo

tiempo, debe asegurar la calidad de los servicios profesionales que presta, velando por

la óptima preparación, actualización y competencia profesional tanto personal como de

sus colaboradores; c) El Contador tiene el deber ante la profesión de dignificar la

imagen profesional a base de calidad y mantenimiento de las más altas normas

profesionales y de conducta, contribuyendo al desarrollo y difusión de los conocimientos

propios de la profesión, colaborando con las instituciones profesionales y participando

en la docencia e investigación ad hoc. Profesionalmente la actitud del Contador ha de

estar caracterizada por la mas absoluta imparcialidad y, en general, ha de obedecer al

“Código de Ética Profesional” de la Federación Venezolana de Contadores Públicos

Código de Comercio. En Venezuela, la Legislación Mercantil establece la

obligatoriedad del uso del libro Diario, el libro Mayor y el libro de inventarios,

adicionalmente expresa que deberán ser llevados en idioma castellano (Art. 32). En

mismo Código, señala: en el libro diario se asentarán por orden cronológico y día por

día las operaciones que ejecute el comerciante, expresando detalladamente el carácter

y circunstancias de cada una de ellas (Art. 34). Artículo 36: Se prohíbe a los

comerciantes: 1º Alterar en los asientos el orden y fecha de las operaciones descritas;

2º Dejar blancos en el cuerpo de los asientos o a continuación de ellos; 3º Hacer

interlineaciones, raspaduras o enmiendas en los mismos asientos; 4º Borrar los

asientos o partes de ellos; 5º Arrancar hojas, alterar la encuadernación y foliatura y

mutilar alguna parte de los libros. Los errores y omisiones que se cometieren al formar

un asiento se salvarán en otro nuevo en la fecha en que se notare la falta. (Art. 37); los

libros y sus comprobantes deben ser conservados durante diez años, a partir del último

asiento en el diario (Art. 44)

La empresa El estudiante de Contaduría Publica debe saber que la función

social de la empresa ha de ser la de proporcionar bienes y/o servicios, para satisfacer

necesidades de la humanidad. A cambio del esfuerzo y el riesgo de que ello signifique;

en ningún caso el beneficio ha de ser la finalidad misma de la empresa.

474 

 

 

El contrato de sociedad o registro de comercio. El Contrato de Sociedad se

define según lo dispuesto en el aquel por el cual dos o mas personas convienen en

contribuir, cada uno cosa su propiedad o el uso de la cosa, o de su propia industria, la

realización de un fin económico común.”(Artículo 1649 del Código Civil.

Diferentes formas de las sociedades mercantiles. Las formas más conocidas

que pueden adquirir las sociedades o compañías mercantiles son las siguientes:

Sociedad en Nombre Colectivo, Sociedad en Comandita, Sociedad Anónima y por

ultimo la Sociedad de Responsabilidad Limitada.

Documentos mercantiles. Las diferentes operaciones y transacciones

mercantiles que realiza una empresa se encuentran respaldadas por documentos

mercantiles. Estos constituyen la evidencia de que se llevó a cabo una transacción y

son la base para el registro de la misma en la contabilidad de la empresa. Aquí

explicaremos los que se utilizan con mayor frecuencia, atendiendo a la siguiente

clasificación común o corriente y negociable. Los primeros, son todos aquellos

documentos que sirven de base para los registros en los libros de contabilidad y la vez

probar desde el punto de vista legal la realización de una operación mercantil. Mientras

que los negociables, son todos aquellos documentos cuya característica principal es la

de poder sustituir el dinero efectivo, ya que son susceptibles de negociación. La

principal característica de los documentos negociables consiste en que, en muchas

ocasiones y por diverso motivos, sustituye al efectivo, puesto que son objeto de

negociación

La Ecuación Contable. Matemáticamente podemos expresar la Ecuación

fundamental de la Contabilidad, es como sigue: Activos = Pasivos + Capital. El equilibrio

que muestra esta ecuación en todo momento es tan perfecto que se asemeja al de una

balanza de precisión; en la cual se colocan pesas iguales en cada una de sus brazos,

de allí que, al estado financiero que lo muestra se le suele llamar Balance General.

La cuenta. Partiendo de la evolución histórica del concepto de cuenta: al

clasificar las diferentes transacciones posibles de una organización, se agrupan

aquellas de características similares, viniendo a constituir las cuentas, de esa manera

475 

 

 

se abre una cuenta para cada tipo de operación de que se desee controlar por

separado. Una vez asignado un nombre a una cuenta no se debe cambiar durante el

periodo económico. Las cuentas se llevan con el fin de recoger las alteraciones que se

producen en los elementos de Activo, Pasivo y Capital. Debe procurarse que el nombre

que se asigne sea explicito y representativo de los conceptos que registra la cuenta.

Cada operación afectara por lo menos a dos cuentas, debido a que cada una tendrá

una causa y un efecto.

El ejercicio económico. Es conveniente señalar que el periodo contable o

ejercicio económico, como también se le conoce, es el espacio de tiempo comprendido

en el resumen financiero que se prepara para determinar los resultados que ha obtenido

la empresa. En otras palabras, es el lapso de tiempo que escoge la empresa para

presentar sus estados financieros y poder determinas en consecuencia los resultados

habidos. El hecho de que algunas normas legales fijen un ejercicio económico

determinado a las empresas, no obsta para que las mismas puedan fijar internamente

periodos menores para el mejor análisis de sus operaciones. Por ejemplo, el Código de

Comercio, en su articulo 35 señala la obligación en que están los mismos de hacer al

comenzar sus giro y al fin de cada años. Para las Compañías Anónimas, el Código es

mas preciso el señalar que “cada seis meses formaran los administradores un estado

sumario de la situación activa y pasiva de la compañía y lo pondrán a disposición de los

comisarios” (Art. 265) Para las Compañías de Responsabilidad Limitada, el legislador

fue claro al indicar que “los administradores están obligados a formar, en el plazo de

tres meses, contados a partir del ejercicio social…, se entenderá que el ejercicio

termina del 31 de diciembre de cada año” (Art. 329)

Libros de Contabilidad. El Libro Diario, como lo indica su nombre, este libro

recoge las operaciones mercantiles en riguroso orden cronológico y viene a ser el libro

de entrada de los acontecimientos en la contabilidad de la empresa; es decir. El primer

registro formal, que se efectúa, de las operaciones del negocio, mientras que El Libro

Mayor, en cambio hace una clasificación de la operaciones que anteriormente el Libro

Diario en que van sucediendo, por cuentas, en folios separados; para facilitar la

interpretación de los hechos contables en forma resumida.

476 

 

 

El Libro Mayor es otro de los libros obligatorios, cuya importancia redice en su

función analítica y de selección. Si en todos lo pases de los asientos del Diario al Mayor

se observa la igualdad matemática de que la suma de los cargos igualen a los totales

de los abonos. A esta igualdad, por estar representar una situación de equilibrio entre

cargos y abonos, se le llama Balance de Comprobación.

El equilibrio matemático, indica que ha de mantenerse, indefectiblemente, en

cada operación que se registre en los Libros de Contabilidad de cualquier empresa: ello

da origen al principio de la Partida Doble, por medio del cual se puede decir que “no hay

deudor si acreedor, y acreedor sin deudor”.

La Teoría de la Partida Doble (cargo y abono). Los elementos se reconocen

como esenciales en la formación de la partida doble; si alguno de ellos no hubiera

existido, su aparición hubiera sido problemática. Si el capital o la propiedad no hubieran

estado presentes, no habría nada que registrar en libros. Sin dinero, el comercio sería

solamente un trueque; sin crédito, cada transacción se terminaría al momento de

efectuarse; sin comercio, la necesidad de registro financieros no iría más allá del

aspecto impositivo gubernamental. Si la escritura o la aritmética estuvieran ausentes, no

existiría el vehículo de la contabilidad. Estos los elementos sin los cuales no podría

existir la contabilidad por partida doble estos elementos constituyen en la parte la

materia que necesita ser reprocesada, es decir, quedar afectada a cambios lucrativos

de artículos y servicios a crédito y por la otra, proporcionan un lenguaje por medio del

cual pueden expresarse los cambios materiales que se encuentran bajo observación

activa y de control; es decir, el dinero como medio de cambio; la aritmética para calcular

valores, precios, utilidades, etc. y las escrituras como medio de preparación de los

registros permanentes.

Registro de las Operaciones Mercantiles. El uso de los libros de comercio no

era obligatorio ni estaba normado o regulado hasta la Edad Media, en la práctica se

hizo corriente que éstos fueran sellados y rubricados para dar mayor confiabilidad a los

comerciantes. Sin embargo, la técnica del registro contable y su enseñanza no estaban

a nivel de una postulación académica propiamente tal.

477 

 

 

En este período, el Ricordanze se constituyó en una especie de agenda en el

que se anotaban hechos comerciales, familiares, políticos, etc., de modo que en sus

páginas aparecen mezcladas anotaciones de una compraventa, el matrimonio de un

hijo, el resultado de una batalla o cualquier otro acontecimiento que mereciera el interés

del comerciante. durante la poca medieval, la gestión comercial y, por consiguiente, el

registro y certificación de las operaciones mercantiles, experimentó un desarrollo

trascendental como producto de innovaciones realizadas por una de las más importante

organizaciones de la época: la Orden del Temple, los templarios, a fin de poder

autofinanciar sus operaciones guerreras en Tierra Santa y, posteriormente, en las

numerosas prestaciones desarrolladas en toda Europa, dieron especial importancia a la

administración financiera de sus inmensos recursos. Tras la extinción de la Orden del

Temple, el registro contable continuó desarrollándose gracias a los comerciantes de

Florencia, Venecia, Milán y otros estados de la península itálica, mantuvieron un notable

sistema de registros contables secretos, Paciolo marcó un hito en la historia “al romper

el secreto de oficio” que tan celosamente se tenía, al dar a conocer al mundo “el

conocimiento contable”, que permanecía en poder de un selecto grupo de la sociedad,

sacerdotes en un comienzo, escribas después. El nuevo método de partida doble

permitía anotar las cuentas mediante su inscripción en secciones contrapuestas, o sea,

divididas lateralmente, con la referencia constante de las contrapartidas en todas las

anotaciones.

¿Cuáles pautas didácticas se pueden generar de los elementos antes señalados, para que los docentes del área Contable, mejoren la enseñanza de la misma?

Durante el siglo XX se han producido importantes avances en la comprensión de

las variables, las características y la naturaleza del aprendizaje. Para el constructivismo

la enseñanza, es en cambio la organización de métodos de apoyo que permitan a los

alumnos construir su propio saber. Es por tanto necesario entender que esta teoría esta

fundamentada primordialmente por tres autores: Jean Piaget, Lev Vygotsky, y David P.

Ausubel.

478 

 

 

En la investigación se asume el concepto de didáctica como la didáctica “es lo

que está relacionado con la enseñanza, lo que se quiere enseñar y más ampliamente,

propio, adecuado para enseñar o instruir” (ver Diccionario Larousse, 1999) lo que

significaría: el conjunto de medios y procedimientos que tienden a hacer conocer, a

saber algo, generalmente una ciencia, una lengua o un arte. Entonces la didáctica es el

conjunto de las técnicas que sirven a la enseñanza, por oposición al acto de enseñar en

sí. Asimismo, la didáctica se define como la disciplina científico-pedagógica que tiene

como objeto de estudio los procesos y elementos existentes en la materia en sí y el

aprendizaje, por tanto, la didáctica pretende fundamentar y regular los procesos de

enseñanza-aprendizaje. Así también se distinguen dos tipos de actividades de la

didáctica: la didáctica acción y la didáctica declaración: la primera, reúne las actividades

que buscan enseñar un conocimiento “determinado”, Igualmente, la segunda; reúne las

actividades que buscan principalmente explicar los fenómenos de la enseñanza.

Es una realidad que un número importante de los docentes están situados en el

paradigma de la escuela tradicional, en donde la memorización y el uso de reglas y

técnicas se sobreponen a la reflexión y a la crítica en el aprendizaje. La enseñanza de

la materia de contabilidad general es un ejemplo, en la que la que la instrumentación del

proceso de enseñanza- aprendizaje se realiza normalmente bajo la escuela

mencionada, lo que no es ajeno al proceso mismo de la estructuración de la

contabilidad, sin embargo detrás de las reglas y las técnicas propias de la materia

subyacen razonamientos lógicos para ser instrumentada con una didáctica reflexiva.

Sin embargo, para que un docente forme alumnos reflexivos, críticos y

transformadores, es necesario que él mismo se haya formado en la misma línea, pero la

realidad ha mostrado lo contrario, normalmente el aula no ha sido el laboratorio de

experimentación que debería ser. El docente debe aprovechar este espacio para

iniciarse como investigador. ¿De qué manera?

Para empezar, es indispensable que la comunidad docente en todos los niveles

educativos tenga una formación continua en el ámbito educativo para que pueda

479 

 

 

distinguir claramente todas las aristas que su actividad requiere vislumbrar, para formar

alumnos reflexivos y críticos.

El docente debe iniciarse en la investigación al interior del aula con un juicio

crítico hacia los programas de estudio y a la bibliografía que utiliza, adaptando los

contenidos, con los cambios necesarios para la generación de una estrategia didáctica

reflexiva, crítica y participativa que permita a los alumnos construir un aprendizaje

también reflexivo y crítico.

En el aula el docente debe interpretar la postura, la gesticulación, el enfado o el

bienestar que muestren los alumnos, descifrar si están comprendiendo o teniendo

dudas, para actuar en consecuencia.

Posteriormente y con ese entrenamiento el docente podrá ir escalando otros

niveles de investigación, produciendo artículos, participando en foros o escribiendo

libros La pegunta sigue latente: ¿Por qué no se hace investigación didáctica?

Asi mismo, un modelo de enseñanza es un plan estructurado que puede usarse

para configurar un curriculum, para diseñar materiales de enseñanza y para orientar la

enseñanza en las aulas. Puesto que no existe ningún modelo capaz de hacer frente a

todos los tipos y estilos de aprendizaje, no debemos limitarnos a un modelo único, por

atractivo que sea a primera vista. Enseñar desde una perspectiva muy general, es

comunicar algún conocimiento, habilidad o experiencia a alguien con el fin de que lo

aprenda, empleando para ello un conjunto de métodos, estrategias y técnicas. Una de

las formas de hacer significativo el proceso de enseñanza aprendizaje de la contabilidad

mediante la planificación detallada de un conjunto de métodos, técnica y recursos de

enseñanza para la presentación de la información teórica de forma real en el mundo

empresarial.

Los objetivos primordiales del cambio educativo están en lograr en los alumnos

un desarrollo amplio y profundo del conocimiento, además del desarrollo de las

habilidades, actitudes y valores.

480 

 

 

El docente es el principal actor en la transformación que ha iniciado el proceso

del rediseño y en su desarrollo es donde se sustenta el cambio en el modelo educativo.

Las habilidades para utilizar adecuadamente estrategias y técnicas didácticas son un

aspecto fundamental en ese desarrollo. Para que este cambio tenga efecto, en la

práctica se requiere que los profesores conozcan y dominen diversas estrategias y

técnicas didácticas, además del uso eficiente de las telecomunicaciones y los recursos

de información. Además del conocimiento de los diferentes recursos didácticos para el

trabajo con sus alumnos, el docente debe conocer y saber aplicar los criterios para

seleccionar la estrategia o técnica más adecuada para su curso. Incluso tener la

posibilidad de adaptar o crear y documentar sus propias estrategias y técnicas

didácticas. Esta investigación provee información sobre los criterios señalados, además

de indicaciones para documentar las técnicas didácticas que los profesores ya utilizan.

Se espera que el material aquí difundido sea de utilidad al docente y le invite a

adentrarse en el proceso de innovar y aplicar métodos, estrategias y técnicas didácticas

que le permitan cumplir con el cometido de sus cursos.

Según Ezequiel Ander Egg. (2006) llama planificación al instrumento con el que

los docentes organizan su práctica educativa, articulando el conjunto de contenidos,

opciones metodológicas, estrategias educativas, textos y materiales para secuenciar las

actividades que han de realizar.

Dentro del proceso de enseñanza-aprendizaje, muchas veces se utilizan

conceptos de manera indiscriminada, o bien, con cierta flexibilidad, lo cual trae como

consecuencia confusiones y malos entendidos en el momento de seleccionar

actividades para llevarlas a la práctica. Por lo anterior, es importante plantear algunas

distinciones que ayudaron a establecer marcos de referencia más definidos sobre estos

conceptos.

Antes de plantear una definición del concepto de estrategia se debe hacer una

primera distinción con relación al término de método, éste se utiliza con frecuencia

referido determinado orden sistemático establecido para ejecutar alguna acción o para

481 

 

 

conducir una operación y se supone que para hacerlo ha sido necesario un trabajo de

razonamiento.

El método considerado como procedimiento, como un orden razonado de actuar

sirve de guía de una actividad.

Es común que se acuda al término método para designar aquellos procesos

ordenados de acciones que se fundamentan en alguna área del conocimiento, o bien

modelos de orden filosófico, psicológico, de carácter ideológico, etc. Por lo anterior, es

factible hablar entonces de método clínico, de método Montessori, de método de

enseñanza activo, etc.

Se puede decir que con base en un método se parte de una determinada postura

para razonar y decidir el camino concreto que habrá de seguirse para llegar a una meta

propuesta. Los esos que se dan en el camino elegido no son en ningún modo

arbitrarios, han pasado por un proceso de razonamiento y se sostienen en un orden

lógico fundamentado.

El término método se utiliza de modo común en la filosofía, en el proceso de

investigación científica y también se usa para hacer referencia a la manera práctica y

concreta de aplicar el pensamiento, es decir para definir y designar los pasos que se

han de seguir para conducir a una interpretación de la realidad. El concepto de método

también ha sido muy utilizado en el ámbito pedagógico con ese mismo nombre, o bien

con el nombre equivalente de estrategia didáctica (Gimeno, 1986).

Sin embargo, el concepto de método en un sentido estricto debería reservarse a

los procedimientos que obedecen a algún criterio o principio ordenador de un curso de

acciones. En cuanto al orden que se debe seguir en un proceso, es preferible usar el

término método cuando se hace referencia a pautas, orientaciones, guías de la

investigación o de la adquisición de conocimientos que estén bien definidos.

Por otra parte en cuanto al concepto de estrategia, vale la pena hacer referencia

al significado que el término tenía en su ámbito original, es decir el contexto militar entre

los militares griegos, tenía un significado preciso: se refería a la actividad del estratega,

482 

 

 

es decir, del general del ejército. El estratega proyectaba, ordenaba y las operaciones

militares y se esperaba que lo hiciese con la habilidad suficiente como para llevar a sus

tropas a cumplir sus objetivos.

La estrategia es primeramente una guía de acción, en el sentido de que la

orienta en la obtención de ciertos resultados. La estrategia da sentido y coordinación a

todo lo que se hace para llegar a la meta. Mientras se pone en práctica la estrategia,

todas las acciones tienen un sentido, una orientación. La estrategia debe estar

fundamentada en un método. La estrategia es un sistema de planificación aplicado a un

conjunto articulado de acciones, permite conseguir un objetivo, sirve para obtener

determinados resultados. De manera que no se puede hablar de que se usan

estrategias cuando no hay una meta hacia donde se orienten las acciones. A diferencia

del método, la estrategia es flexible y puede tomar forma con base en las metas a

donde se quiere llegar.

Una estrategia según G. Avanzini (1998) resulta siempre de la correlación y de la

conjunción de tres componentes, el primero, y más importante, es proporcionado por las

finalidades que caracterizan al tipo de persona, de sociedad y de cultura, que una

institución educativa se esfuerza por cumplir y alcanzar. Esto último hace referencia a la

misión de la institución.

El segundo componente procede de la manera en que percibimos la estructura

lógica de las diversas materias y sus contenidos. Se considera que los conocimientos

que se deben adquirir de cada una presentan dificultades variables. Los cursos,

contenidos y conocimientos que conforman el proceso educativo tienen influencia en la

definición de la estrategia.

El tercero es la concepción que se tiene del alumno y de su actitud con respecto

al trabajo escolar. En la definición de una estrategia es fundamental tener clara la

disposición de los alumnos al aprendizaje, su edad y por tanto, sus posibilidades de

orden cognitivo.

483 

 

 

Una estrategia es, en un sentido estricto, un procedimiento organizado,

formalizado y orientado a la obtención de una meta claramente establecida. Su

aplicación en la práctica diaria requiere del perfeccionamiento de procedimientos y de

técnicas cuya lección detallada y diseño son responsabilidad del docente.

La estrategia didáctica hace alusión a una planificación del proceso de

enseñanza-aprendizaje, Lo anterior lleva implícito una gama de decisiones que el

profesor debe tomar, de manera consciente y reflexiva, con relación a las técnicas y

actividades que puede utilizar para llegar a las metas de su curso.

La estrategia didáctica es el conjunto de procedimientos, apoyados en técnicas

de enseñanza, que tienen por objeto llevar a buen término la acción didáctica, es decir,

alcanzar los objetivos de aprendizaje.

Finalmente, con relación al concepto de técnica, ésta es considerada como un

procedimiento didáctico que se presta a ayudar a realizar una parte del aprendizaje que

se persigue con la estrategia. Técnica didáctica es también un procedimiento lógico y

con fundamento psicológico destinado a orientar el aprendizaje del alumno, lo puntual

de la técnica es que ésta inciden un sector específico o en una fase del curso o tema

que se imparte, como la presentación al inicio del curso, el análisis de contenidos, la

síntesis o la crítica del mismo. La técnica didáctica es el recurso particular de que se

vale el docente para llevar a efecto los propósitos planeados desde la estrategia.

En su aplicación, la estrategia puede hacer uso de una serie de técnicas para

conseguir los objetivos que persigue. La técnica se limita más bien a la orientación del

aprendizaje en áreas delimitadas del curso, mientras que la estrategia abarca aspectos

más generales del curso o de un proceso de formación completo.

Las técnicas son procedimientos que buscan obtener eficazmente, a través de

una secuencia determinada de pasos o comportamientos, uno o varios productos

precisos. Determinan de manera ordenada la forma de llevar a cabo un proceso, sus

pasos definen claramente cómo ha de ser guiado el curso de las acciones para

conseguir los objetivos propuestos.

484 

 

 

Dentro del proceso de una técnica, puede haber diferentes actividades

necesarias para la consecución de los resultados pretendidos por la técnica, estas

actividades son aún más parciales y específicas que la técnica. Pueden variar según el

tipo de técnica o el tipo de grupo con el que se trabaja. Las actividades pueden ser

aisladas y estar definidas por las necesidades de aprendizaje del grupo.

La descripción de algunas técnicas de enseñanza, según Acherandio (1998)

vienen dadas por: definición, procedimientos, aplicaciones y la técnica como tal. Entre

estas se encuentran: la conferencia o exposición, el panel, la mesa redonda, la lectura

comentada, la institución programada, seminario de investigación, estudios de casos,

foros, cine, teatro y discoforo, lluvia de ideas, discusión dirigida, juegos de papeles y

experiencia estructurada pertenecen también como técnicas de enseñanzas que son

importantes dependiendo del propósito con que deben ser utilizadas. Cada técnica de

enseñanza incluye: una breve definición, los procedimientos y aplicación

Los recursos en el proceso de enseñanza- aprendizaje, son todos aquellos

elementos que utiliza el docente para facilitar el aprendizaje en sus alumnos, no son

valiosos en sí mismos, sino como medios para lograr lo propuesto en el aula de clase”.

Estos recursos según Quevedo (2004), se utilizan para manipular, ejemplificar, ejercitar,

enumerar, explicar, investigar, experimentar, observar, etc. Información en el proceso

de enseñanza-aprendizaje. Los recursos se clasifican en: Recurso Humano (Profesor,

Alumno, Observador)

El Profesor es el principal actor en la transformación que ha iniciado el proceso

del rediseño y en su desarrollo es donde se sustenta el cambio en el modelo educativo.

Las habilidades para utilizar adecuadamente estrategias y técnicas didácticas son un

aspecto fundamental en ese desarrollo. Para que este cambio tenga efecto, en la

práctica se requiere que los profesores conozcan y dominen diversas estrategias y

técnicas didácticas, además del uso eficiente de las telecomunicaciones y los recursos

de información.

El estudiante es, sin lugar a dudas, el eje central del proceso de enseñanza-

aprendizaje. En dicho proceso, el profesor deberá desempeñar eficazmente la función

485 

 

 

de facilitador del aprendizaje. Para lograr dicho objetivo, utilizará diferentes estrategias

que ayuden al estudiante a tener éxito en el salón de clases y en su carrera profesional

y en Recurso Materiales (Básicos de Trabajo, Informativo y Audiovisual). Estos deben

ser seleccionados por los docentes tomando en cuenta de los alumnos sus habilidades,

la edad, el nivel de estudio y sus intereses.

Finalmente para concluir, el profesor universitario debe esforzarse en el diseño

de las mejores estrategias metodológicas con las cuales desempeñar su función

docente, dado que tiene la gran responsabilidad de perfilar al profesional del futuro, en

el estudiante que actualmente está en las aulas de clase, en un profesional competente,

capaz de impulsar el desarrollo económico y social del país.

486 

 

 

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