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INFORME ESPECIAL

ANÁLISIS PRÁCTICO: FACULTAD

DISCRECIONAL PARA NO SANCIONAR

INFRACCIONES TRIBUTARIAS

Rosa Ortega Salavarría Joaquín Chávez Hurtado

Elaborado el 08/09/2020

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ANÁLISIS PRÁCTICO: FACULTAD DISCRECIONAL PARA NO SANCIONAR

INFRACCIONES TRIBUTARIAS

Fecha de elaboración: 08/09/2020

RESUMEN

Desde la declaración del estado de emergencia y el aislamiento social obligatorio, la

Administración Tributaria ha decidido correctamente optar por no aplicar sanciones

administrativas (como multas, comisión, cierre de establecimientos, entre otros) a las

infracciones tributarias que pudieran incurrir los deudores tributarias durante dicho periodo,

ello en virtud a la evidente dificultad en el cumplimiento debido y oportuno de obligaciones

tributarias la cuarentena. El mecanismo que ha usado la Sunat para no sancionar es invocar

a la facultad discrecional en determinar y sancionar que se establece en el artículo 166 del

Código Tributario, instrumentalizado a través de resoluciones de superintendencia adjuntas

de tributos internos (RSNATI). Para tributos internos a la fecha se han emitido tres: la N°

008-2020-SUNAT, N° 0011-2020-SUNAT y N° 0016-2020-SUNAT.

En el presente informe se analizará de manera práctica, iniciando por la más reciente N°

0016-2020-SUNAT, que aplica únicamente para la infracción tipificada en el numeral 10

del artículo 175 del Código Tributario (relacionada a libros y/registros electrónicos), y que

sigue generando numerosas interrogantes para entender cómo en la práctica se configura la

infracción, así como la aplicación de sanciones. Seguidamente se abordarán las RSNATI

N° 008-2020-SUNAT y N° 0011-2020-SUNAT, esta última que con la dación de la

cuarentena focalizada y sus constantes cambios, presenta muchas dudas respecto de su

aplicación.

Rosa Ortega Salavarría

Contadora Pública Colegiada, Magister en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima.

Directora de la Revista “Contadores y Empresas”. Consultora independiente en Doctrina Contable, NIIF y

su impacto o repercusiones tributarias. Docente y expositora contable – tributaria, autora de libros y

artículos sobre la especialidad.

Joaquín Chávez Hurtado

Abogado por la Universidad de San Martín de Porres. Egresado de la Maestría en Tributación y Política

Fiscal en la Escuela de posgrado de la Universidad de Lima. Graduado del programa de especialización

avanzada en tributación en la Universidad de Lima. Coordinador del área de Asesoría Tributaria de la

revista Contadores & Empresas.

I. INFRACCIÓN Y SANCIÓN APLICABLE

Artículo 175 numeral 10* Sanción

No registrar o anotar dentro de los plazos máximos de atraso, ingresos, rentas,

patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados, o registrarlos o

anotarlos por montos inferiores en el libro y/o registro electrónico que se

Multa: 0.6% de los

ingresos netos (del

ejercicio anterior o

4

encuentra obligado a llevar de dicha manera de conformidad con las leyes,

reglamentos o Resolución de Superintendencia de la SUNAT.

precedente al

anterior1).**

*Vigente a partir del 14/9/2018.

** No podrá ser menor del 10% de la ni de 25 UIT. Considerando la UIT de la fecha en que se comete o detecta la infracción.

1.1. Configuración de la infracción (tipo infractorio):

La tipicidad introducida en la norma y que configura el ilícito tributario, corresponde a lo

siguiente:

TIPOS CONCEPTOS

OMITIDOS OPORTUNIDAD LIBRO Y/O REGISTRO

NO REGISTRAR O

ANOTAR

- Ingresos

- Rentas

- Patrimonio

- Bienes

- Ventas

- Remuneraciones

- Actos gravados

Dentro de los

plazos máximos

de atraso

En el libro y/o registro

electrónico, que se encuentra

obligado a llevar de dicha

manera de conformidad con las

leyes, reglamentos o

Resolución de Superintendencia

de la SUNAT.

REGISTRAR O

ANOTAR POR

MONTOS

INFERIORES

Obsérvese que a efectos que se configure la infracción debe producirse necesariamente la

omisión total o parcial de los conceptos antes indicados en el libro y/o registro electrónico

que se encuentra obligado a llevar, dentro de los plazos máximos de atraso establecido por

Sunat.

A mayor abundamiento en el Informe N° 013-2020-SUNAT/7T00002 se expresa el

criterio siguiente: “Siendo ello así, en el numeral 10 del artículo 175° del Código Tributario se establece como

una de las conductas infractoras, entre otras, aquella en la que el deudor tributario no

registra o anota dentro de los plazos máximos de atraso establecidos por la SUNAT los

ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados en su libro

y/o registro electrónico”.

En consecuencia, si no se configura la conducta tipificada en la norma positiva no

surgiría una conducta sancionable.

1.2. Oportunidad de la comisión de la infracción:

Sobre el particular, en el Informe N° 115-2019-SUNAT/7T0000, la Sunat ha señalado:

1 Si la comisión o detección de las infracciones ocurre antes de la presentación o vencimiento de la Declaración Jurada

Anual, la sanción se calculará en función a la Declaración Jurada Anual del ejercicio precedente al anterior. 2 Publicado en el portal web de Sunat el 14 de febrero de 2020.

5

“Según fluye del tenor del citado numeral, la mencionada infracción se configurará, entre otros,

cuando el obligado a llevar sus libros y/o registros de manera electrónica no cumple con registrar o

anotar en ellos, en parte o en su totalidad, ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones

o actos gravados, al vencimiento de la fecha máxima de atraso establecida por la SUNAT; incluso

si con posterioridad a dicha fecha cumple con registrarlos o anotarlos.”

Respecto a la fecha máxima de atraso en los libros y registros electrónicos, se concluye en

el Informe N° 013-2020-SUNAT/7T0000 que:

“Con relación a los plazos, en el artículo 7° de la RS del SLE-PLE se dispone que el Generador en el

SLE-PLE3 utilizará el PLE y enviará el Resumen4 del Libro y/o Registro teniendo en cuenta los

plazos establecidos en el Anexo N.° 2 de la Resolución de Superintendencia N.° 234-2006/SUNAT y,

respecto del Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de Compras Electrónico, en el plazo que la

SUNAT establezca mediante resolución de superintendencia. Además, en su artículo 9° se señala

que de emitirse la Constancia de Recepción5 fuera de los mencionados plazos, se considerará que

el registro se ha efectuado con atraso mayor al permitido.

(…)

De esta manera, si la Constancia de Recepción del libro y/o registro electrónico se emite fuera de los

plazos que establece la SUNAT mediante resolución de superintendencia, a partir de la vigencia del

Decreto Legislativo N.° 1420, en dicho supuesto el sujeto obligado habrá incurrido en la

infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 175° del Código Tributario, al no haber

cumplido con registrar y/o anotar en su libro y/o registro electrónico sus ingresos, rentas,

patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados en los plazos máximos de atraso

establecidos por la SUNAT.”

Se reitera que la infracción del numeral 10 no se consumaría solo al generarse los libros y/o

registros electrónicos fuera del plazo máximo de atraso, dado que ello no se condice con la

conducta infractora, sino al omitirse (total o parcialmente) en el libro y/o registro

electrónico el debido registro de ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas,

remuneraciones y actos gravados dentro del plazo máximo de atraso.

En síntesis, la configuración de la conducta ilícita y el momento en que se configura se da

cuando:

Configuración de

conducta ilícita

Debiendo anotarse no se anota o se anota por montos inferiores los

conceptos detallados en el numeral 10 art. 175.

Se envía el libro después de la fecha de vencimiento del plazo y por lo

tanto se emite la constancia de envío (fuera de plazo).

Oportunidad en que se

incurre en la infracción Día siguiente del vencimiento del plazo.

3 Nota 4 en el informe: Según el inciso f) del artículo 1° de la RS del SLE-PLE, se denomina generador al deudor

tributario que ha optado por afiliarse al SLE-PLE o al que es incorporado a este por la SUNAT. 4 Nota 5 en el informe: Documento Electrónico generado por el PLE que contiene determinada información según el tipo

de Libro o Registro y que es enviado a la SUNAT, según lo señalado en el inciso m) del artículo 1° de la RS del SLE-

PLE. 5Nota 6 en el informe: Documento electrónico con el cual la SUNAT confirma la recepción del Resumen y que cuenta

con un mecanismo de seguridad, de acuerdo con el inciso d) del artículo 1° de la RS del SLE-PLE.

6

Cabe indicar que el cómputo de intereses moratorios es desde el día siguiente del

vencimiento para el envío según cronogramas de envío o atraso máximo hasta el día del

pago.

1.3. Principales cuestiones controvertidas en la aplicación de la infracción

Sobre este punto hemos recogido algunas de las dudas que se presentan en la aplicación de

la infracción, así como desarrollamos algunos comentarios a considerarse.

• ¿Se aplica una multa por cada Libro/Registro enviado con atraso?

De una lectura literal del tipo infractorio descrita en la norma no queda claro6. Sin embargo,

según se desprende de uno de los “considerandos” incluido en la RSNATI N° 0016-2020-

SUNAT y que constituye una especie de motivación dada por el legislador en virtud a la

cual se aplica la discrecionalidad para no sancionar, sí se aplicaría por cada libro y/o

registro no enviado dentro de los plazos máximos de atraso.

“Que la infracción regulada en el numeral 10 del artículo 175 antes mencionado implica la

aplicación de una multa por cada libro y/o registro electrónico en que no se hubiera

efectuado el registro o anotación de las operaciones del periodo dentro de los plazos máximos

de atraso, o en que dicho registro o anotación se hubiera efectuado por montos inferiores;

Que un contribuyente podría incurrir, en uno o más meses, en más de una infracción

mencionada en el considerando anterior, siendo que de aplicarse a cada una de ellas la

sanción establecida, equivalente al 0.6% de los ingresos netos, el pago de la suma total del

importe de las multas correspondientes resultaría muy oneroso para los contribuyentes;”

Cabe señalar que esta pregunta era una de las controversias frecuentes que se generaba

entre los contribuyentes, por lo cual en virtud a los considerandos quedaría definida la

aplicación de la multa por cada libro y/o registro. No obstante, ello genera mayor

preocupación dado lo oneroso que puede resultar según los libros y/o registros electrónicos

que no se hayan enviado al vencimiento del plazo máximo de atraso, resultando importante

que se haya previsto la aplicación de la discrecionalidad.

• ¿La infracción aplicaría para anotaciones en el Registro de Compras electrónico?

Se cuestiona si respecto al Registro de Compras electrónico se produce un supuesto de

omisión de alguno de los conceptos detallados en el tipo infractorio que origine la

infracción del numeral 10 del artículo 175. Ello, dado que en este registro se anotan las

adquisiciones con la finalidad de controlar el IGV que otorga derecho a crédito fiscal y

este supuesto “adquisiciones” propiamente no se encontraría comprendido en el tipo

infractorio (ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados).

6 El método de la literalidad es una de los primeros métodos de interpretación normativa.

7

Al respecto, consideramos que a la fecha se sigue manteniendo la controversia planteada.

Por tanto, la Sunat debería precisar con claridad si este registro se enmarca o no en la

infracción del numeral 10 y bajo qué supuesto omitido le resultaría aplicable.

• ¿Se configuraría la infracción, incluso cuando no hay información u operaciones

qué anotar en el libro y/o registro?

Bajo el entendido que no se ha producido propiamente una omisión total o parcial de los

conceptos detallados en el numeral 10 del artículo 175 (ingresos, rentas, patrimonio, bienes,

ventas, remuneraciones o actos gravados), apreciaríamos que razonablemente no se

configuraría el tipo infractorio.

• ¿Resultan aplicables a los libros y/o registros electrónicos las infracciones tipificadas

en los numerales 2, 3 y 5 del artículo 175?

Procede indicar que la incorporación y modificaciones efectuadas en el artículo 175 por el

D. Leg. N° 1420, propiamente no ha excluido a los libros y/o registros electrónicos de la

aplicación de las infracciones tipificadas en los numerales 2, 3 y 5 de dicho artículo.

No obstante, en la exposición de motivos del referido decreto, se expresa que la

incorporación del numeral 10 del artículo 175 comprende de acuerdo a su tipificación las

infracciones de los numeral 2, 3 y 5 respecto a los libros y/o registros electrónicos.

En función a ello, procedería considerar que las infracciones de los numerales 2 y 5 del

artículo 175 sí resultarían aplicables a los libros y/o registros electrónicos, pero en la

medida que las conductas infractorias no tipifiquen en el numeral 10. Por el contrario,

consideramos que la infracción del numeral 3 por los conceptos que comprende y que

resultan similares al numeral 10, no resultaría aplicable a los libros y/o registros

electrónicos.

Así, en función a la pregunta anterior, si en un periodo tributario no se ha tenido

operaciones (por ejemplo, ventas) y no se envía el registro de ventas electrónico dentro del

plazo máximo de atraso, no se configuraría la infracción del numeral 10 pero si se

tipificaría la del numeral 5.

Igualmente, si se omite anotar comprobantes de pago anulados en el registro de ventas

electrónico, ello implicaría que no se está llevando de acuerdo a la forma y condiciones,

pero no se tipificaría la infracción del numeral 10 al no haber omitido ingresos, ventas o

actos gravados. En tal supuesto, se configuraría la infracción tipificada en el numeral 2.

Sin perjuicio de lo expuesto, consideramos que SUNAT debería pronunciarse sobre este

tópico y que siempre genera dudas entre los contribuyentes.

8

II. DISCRECIONALIDAD APLICABLE A LA MULTA POR LA INFRACCIÓN DEL

NUMERAL 10 DEL ARTÍCULO 175

A través de la RSNATI N° 0016-2020-SUNAT (emitida el 28/8/2020), se determina la

aplicación de la facultad discrecional por parte de SUNAT respecto de la infracción

tipificada en el numeral 10 del artículo 175.

Al respecto, en forma previa al análisis de sus alcances, resulta importante tener en

consideración que para su aplicación deben haberse producido los supuestos siguientes:

i) Configuración material de infracción: lo que implica que incurra en la infracción y

desencadene la sanción.

ii) Oportunidad en que se incurre en la infracción: fecha en la que se comete o detecta.

iii) Verificar si se cumplen los criterios para aplicar o no la discrecionalidad.

1. Reglas aplicables

Asimismo, se debe considerar:

➢ Será aplicable a las infracciones incurridas antes de la emisión de esta resolución

(28/08/2020), en la medida que no se haya cancelado la multa y se cumplan con los

criterios ya indicados.

ANTES DE QUE SURTA EFECTO LA NOTIFICACIÓN

DEL DOCUMENTO DE LA SUNAT CON EL QUE SE

COMUNICA AL INFRACTOR QUE HA INCURRIDO

EN INFRACCIÓN:

DESPUÉS DE QUE SURTA EFECTO LA

NOTIFICACIÓN DEL DOCUMENTO DE LA SUNAT

CON EL QUE SE COMUNICA AL INFRACTOR QUE

HA INCURRIDO EN INFRACCIÓN:

Criterios Criterios

• Si el infractor ha incurrido en más de una infracción en el

mismo mes, se le sancionará con una sola multa.

Ej. Enviar fuera del plazo varios libros en el mes = 1

multa

• Si el infractor ha incurrido en más de una infracción en el

mismo mes, se le sancionará con una sola multa.

Ej. Enviar fuera del plazo varios libros en el mes = 1

multa

• Se aplicará 1 multa por cada mes, si el infractor ha incurrido

en una o más infracciones en diversos meses.

Ej. Enviar fuera del plazo varios libros en varios meses =

1 multa x mes involucrado

• Si el infractor ha incurrido en varias infracciones en diversos

meses comprendidas en el documento, se le aplicará una

sola multa por mes.

Ej. Enviar fuera del plazo varios libros en varios meses =

1 multa x mes involucrado que figura en el documento

(detección de Sunat)

• No se aplicará la multa si el infractor subsana todas las

infracciones del mes.

Ej. Regularización de envío de todos los libros/registros

omitidos en el mes o meses = No multa

• Si subsana todas las infracciones detalladas en el

documento, solo se le aplicará la multa más antigua.

Ej. Regularización de envío de todos los libros omitidos

detectados por Sunat = 1 multa (la más antigua)

9

➢ No da derecho alguno a devolución o compensación

➢ No comprenden a las infracciones en las que se aplique las Resoluciones de

Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos N.os 008-2020-SUNAT/700000 y

011-2020-SUNAT/70000, que están referidas a la facultad discrecional de no aplicar

sanciones a infracciones cometidas o detectadas durante el estado de emergencia.

2. Algunos supuestos especiales en la aplicación de discrecionalidad

- ¿Qué implica la “subsanación”?

Según lo dispuesto en el Anexo II del reglamento de gradualidad7 se subsana la

referida infracción: “Registrando o anotando en el periodo respectivo y en el libro o

registro electrónico correspondiente los ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas,

remuneraciones o activos gravados omitidos.”

Es importante precisar que la “Nota 15” del referido anexo señala que: “En caso el

libro o registro electrónico del periodo al que corresponde la omisión haya sido

generado con anterioridad, la subsanación se hace realizando anotando o

registrando lo omitido en el mes abierto (por generar) en la forma y condiciones

establecida en las normas correspondientes.”8

- ¿Existe límite temporal para aplicar la discrecionalidad?

De la lectura de la referida RSNATI, no se evidencia un plazo límite para su

aplicación, y por el contrario, se otorga una aplicación hacia el pasado

(“retroactividad”) de la referida facultad discrecional. Es decir, que involucraría

incluso infracciones incurridas desde 14/09/2018 en adelante (salvo durante la

aplicación de las RSNATI N° 008 –cometidas o detectadas entre el 16/03/2020 y el

30/06/2020- y la RSNATI N° 011 en las zonas donde se aplica la cuarentena

focalizada), y que no hayan sido pagadas.

- Una vez que se ha definido que se ha configurado la infracción del numeral 10 del

artículo 175, ¿En general, si se cumple con la “subsanación voluntaria”, en

cualquier caso no habría la aplicación de multas?

De una lectura razonable de la resolución, así debería ser.

3. Casuística aplicada

Caso práctico 1 – Omisión anotación de factura en Registro de Venta Electrónico

Planteamiento:

7 Regulado por la Resolución de Superintendencia 063-2017/SUNAT y normas modificatorias. 8 Para mayores alcances sobre la operatividad de la subsanación, se sugiere revisar el artículo “Estado de las operaciones

en los registros de Ventas e Ingresos y Compras llevados de manera electrónica”, publicado en la 2da. quincena de julio

2020, página 21 y siguientes.

10

✓ RUC del contribuyente: 20154324532

✓ Período tributario: Febrero 2020

✓ Ingresos netos anuales 2019: Superan 2300 UIT

✓ Libros y registros electrónicos se llevan a través del SLE - PLE

✓ Fecha según cronograma para enviar registros electrónicos: 16.03.20209

Supuestos:

- Se omite registrar una factura electrónica en el Registro de Ventas, ascendente a S/

5,000.

Cuestionamientos:

¿Cuál es la infracción tributaria incurrida?

¿Se aplica la facultad discrecional?

Análisis y solución:

- Tipo infractorio: En el registro de ventas electrónico del periodo febrero 2020,

dentro del plazo máximo de atraso, se omitió parcialmente ventas o ingresos

- Infracción incurrida: Numeral 10 artículo 175

- Fecha en que se comete la infracción: 17 de marzo 2020 (día siguiente del plazo

máximo de atraso)

Conclusión

Se aplica la facultad discrecional prevista en la RSNATI N° 008-2020-SUNAT/700000

(no se aplica la RSNATI N° 016-2020-SUNAT/700000) y por tanto no se aplicará la

sanción.

Caso práctico 2 – Envío de libros electrónicos fuera del plazo máximo de atraso

Planteamiento:

✓ RUC del contribuyente: 20134562310

✓ Período tributario: Marzo 2020

✓ Ingresos netos anuales 2019: No superan 5,000 UIT

✓ Tipo de contribuyente: No es principal contribuyente

✓ Domicilio fiscal al 26.6.2020: Lima

✓ Libros y registros electrónicos se llevan a través del SLE - PLE

Supuestos:

- El libro diario y mayor electrónico del periodo marzo 202010 se envió el 20 de julio

2020, dado que se consideró que le resultaba aplicable la prorroga prevista en la

Resolución de Superintendencia N° 099-2020/SUNAT.

Cuestionamientos:

¿Se ha incurrido en infracción tributaria?, ¿De haberse incurrido en infracción tributaria,

cual le resultaría aplicable?

¿Se aplica la facultad discrecional?

Análisis y solución:

9 En virtud a la Resolución de Superintendencia 055-2020/SUNAT y normas modificatorias, en función al nivel de

ingresos netos del ejercicio 2019, no le resulta aplicable la prórroga del periodo febrero 2020. 10 La empresa optó por no llevar el libro caja y bancos, electrónico.

11

- Prorroga prevista en la RS 099-2020/SUNAT: Se dispuso en el ítem i) literal c)

artículo 3 que para aquellos que no calificaran como principal contribuyente, se

prorrogaba hasta el 20 de julio 2020 los plazos máximos de atraso de los LRVAT que

originalmente vencían para dichos sujetos desde el 16 de marzo de 2020 y hasta el

mes de junio de 2020.

- Libros y registros electrónicos del periodo marzo 2020: El plazo máximo de atraso

es de 3 meses computados desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas

las operaciones, por lo cual se iniciaba el 1 de abril 2020 y se cumplía el 1 de julio

2020. Por tanto, no le resultaba aplicable la prorroga prevista en la RS 099-2020/SUNAT y

en consecuencia sí se ha incurrido en infracción tributaria.

- Infracción tributaria: Se configura la infracción tipificada en el numeral 10 del

artículo 175, dado que se ha omitido anotar los conceptos mencionados en dicho

numeral dentro del plazo máximo de atraso en el libro diario y mayor electrónico.

Se incurre en infracción por cada libro.

- Fecha en que se incurre en las infracciones: 2 de julio 2020 (día siguiente del plazo

máximo de atraso).

- Fecha en que la empresa subsanó voluntariamente las infracciones incurridas:

20 de julio 2020

Conclusión:

Se aplica la facultad discrecional prevista en la RSNATI 016-2020-SUNAT/700000 y

dado que la empresa subsanó voluntariamente, no se aplicarán sanciones.

No le resulta aplicable la RSNATI 008-2020-SUNAT/700000 (solo aplica para

infracciones cometidas hasta el 30/6) y tampoco la RSNATI 011-2020-SUNAT/700000

(dado que su domicilio fiscal se encuentra en la ciudad de Lima).

III. ANÁLISIS DE LA APLICACIÓN DE LAS RSNATI 008-2020-SUNAT/700000 Y

RSNATI 011-2020-SUNAT/700000

1. Facultad discrecional según la RSNATI N° 008-2020/SUNAT/700000 11

En la referida resolución se dispone:

Aplicar la facultad discrecional de no sancionar administrativamente las infracciones tributarias en que

incurran los deudores tributarios durante el Estado de Emergencia Nacional declarado por el Decreto

Supremo Nº 044-2020-PCM, incluyendo las infracciones cometidas o detectadas entre el 16 de marzo

de 2020 y la fecha de emisión de la presente resolución.

1.1 Aplicación de la discrecionalidad

11 Emitida y publicada el 18/03/2020

12

- Se aplicaría a todos los deudores tributarios a nivel nacional, sin considerar la

ubicación de su domicilio fiscal (cuarentena nacional).

- Resulta aplicable a todas las infracciones tributarias incurridas (detectadas o

cometidas) entre el 16/03/2020 y el 30/06/202012.

En síntesis, se puede graficar de la siguiente manera:

1.2. Algunos supuestos especiales en la aplicación de la discrecionalidad

• ¿Se aplica incluso cuando la subsanación de la infracción se realiza después del

30/06/2020?

Considerando que del texto de la resolución no hay referencia alguna a la subsanación para

aplicar la discrecionalidad, consideramos que esta aplicaría incluso cuando la infracción se

subsane después del 30/06/2020.

2. Facultad discrecional según la RSNATI N° 011-2020/SUNAT13

2.1. Aplicación de la discrecionalidad y el DS. Nº 116-2020-PCM

Uno de los considerandos de la norma señala:

“Que, teniendo en cuenta que el aislamiento social obligatorio (cuarentena) solo se mantiene en los

departamentos de Arequipa, Ica, Junín, Huánuco, San Martín, Madre de Dios y Áncash y que

progresivamente se están reanudando las actividades económicas, se estima que los deudores

tributarios no van a tener mayores dificultades para cumplir sus obligaciones tributarias formales,

excepto aquellos cuyo domicilio fiscal se encuentra ubicado en los departamentos antes

mencionados, por lo que resulta conveniente limitar la aplicación de la discrecionalidad a estos

últimos deudores;”

Del extracto citado quedaría claro que el fundamento para recurrir a la facultad discrecional

es básicamente la dificultad para cumplir con sus obligaciones tributarias a causa de la

cuarentena. En ese sentido, en el artículo 2 de la RSNATI N° 011-2020/SUNAT se

describe el criterio para aplicar la facultad discrecional de la siguiente manera:

12 La RSNATI N° 011-2020-SUNAT, confirma que: Lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta

de Tributos Internos Nº 008-2020-SUNAT/700000 se aplica a las infracciones cometidas o detectadas, según corresponda,

entre el 16 de marzo de 2020 y el 30 de junio de 2020. 13 Emitido el 30/06/2020 y publicado el 1/07/2020

16/03/2020 30/06/2020

Infracciones incurridas: No sancionadas

13

Se dispone aplicar la facultad discrecional de no sancionar administrativamente las infracciones

tributarias en que incurran los deudores tributarios cuyo domicilio fiscal al 26 de junio de 2020 se

encuentra ubicado en los departamentos en los que se aplica la medida de aislamiento social obligatorio

(cuarentena) establecida por el Decreto Supremo Nº 116-2020-PCM, desde el 1 de julio de 2020 hasta que

concluya la referida medida.

De lo antes expuesto, consideramos que se pueden desprender principalmente dos

interpretaciones:

Interpretación 1

Solo aplica a los contribuyentes cuyo domicilio fiscal al 26/06/2020 se encuentren

ubicados en los “departamentos” indicados en el Decreto Supremo Nº 116-2020-PCM:

Arequipa, Ica Junín Huánuco San Martín, Madre De Dios, Ancash.

- Podría ser poco razonable considerando que en los mismos considerandos de la

norma, se expone que se quiere beneficiar a los que justamente tienen dificultades

para cumplir sus obligaciones tributarias a causa de la cuarentena focalizada.

Interpretación 2

La discrecionalidad también aplicaría a las zonas incorporadas (departamentos y/o

provincias) en los D.S. N° 129-2020-PCM, N° 135-2020-PCM, N° 139-2020-PCM, y N°

146-2020-PCM.

- Si bien en la RSNATI N° 011-2020-SUNAT se hace referencia al D.S. Nº 116-2020-

PCM, los sucesivos D.S. que amplían las zonas y prorrogan la cuarentena focalizada

(según cada caso), lo hacen, modificando el numeral 2.2. de artículo 2 del D.S. Nº 116-

2020-PCM (es decir, los D.S. no son normas independientes, sino que modifican

algunos artículos de la primera).

Por ejemplo, en el último DS N° 146-2020-PCM14, se señala:

“Artículo 2.- Modificación del numeral 2.2 del artículo 2 del Decreto

Supremo Nº 116-2020-PCM, modificado por Decretos Supremos Nº

129-2020-PCM, Nº 135-2020-PCM y Nº 139-2020-PCM”

- En conclusión, lo anterior se puede interpretar, de la siguiente manera:

Si bien la RSANTI 011-2020-SUNAT hace referencia al D. S. Nº 116-2020-PCM, esta última sigue

vigente, sin embargo ha sufrido modificaciones posteriores, por lo que la RSNATI N° 011-2020-SUNAT

aplica para D. S. Nº 116-2020-PCM, y sus modificatorias15.

14 Publicada el 28/08/2020. 15 Similar criterio se aplico en la discrecionalidad RSNAO 008-2020/SUNAT, que hacía referencia al DS. N° 044-2020-

PCM, y no a las prorrogas. Luego la SUNAT lo valido primero mediante comunicados y posteriormente a través de la

RSNATI 011-2020/SUNAT.

14

2.2. Las modificaciones a las zonas de cuarentena focalizada y la discrecionalidad

La incorporación de zonas a la cuarentena focalizada se ha dado de manera progresiva entre

01/7/2020 al 30/09/202016. En el ANEXO A, al final del presente informe, se podrá

encontrar un cuadro resumen que hemos elaborado donde se puede verificar de manera

práctica los departamentos y provincias incluidas dentro de la cuarentena focalizada en

virtud a los decretos supremos emitidos.

2.3. Supuestos especiales que pueden surgir de la aplicación de la interpretación 2

De la interacción de las normas relativas a la cuarentena focalizada publicadas hasta el

28/08/2020, y la discrecionalidad de Sunat en la aplicación de sanciones, se pueden

desprender diversas dudas. En tal sentido, presentaremos las que consideramos las más

representativas:

• ¿Cómo se aplicaría la discrecionalidad para las zonas incorporadas, posteriormente al

D.S. N°116-2020-PCM?

Postura 1: (conservadora)

Los contribuyentes deben haber mantenido un domicilio fiscal al 26/06/2020 ubicado

en los departamentos y/o provincias incorporadas a la cuarentena focalizada.

- Considerando la literalidad de la RSANTI N° 011-2020-SUNAT, y que los D.S. Que

incorporan nuevas zonas modifican la D.S. N° 116-2020-PCM, se debe cumplir con

la regla de ubicación del domicilio fiscal a dicha fecha.

- La discrecionalidad solo aplicaría a partir de la vigencia del D.S. que la incorporó y

hasta su exclusión, o término de la cuarentena focalizada.

Por ejemplo:

En el caso de la incorporación a la cuarentena focalizada de la provincia de Abancay en el

departamento de Apurimac, a partir del 01/08/2020, para gozar de la discrecionalidad de no

aplicación de sanciones, el deudor tributario debe haber tenido su domicilio fiscal en dichas

zonas al 26/06/2020.

Asimismo, solo aplicará para las sanciones incurridas desde la vigencia de su inclusión

dentro de la cuarentena, ya que en es justamente por tales motivos que le dificultan el

cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que se le exime de sanciones.

16 A través de los Decretos Supremos N° 129-2020-PCM, N° 135-2020-PCM, N° 139-2020-PCM, y N° 146-2020-PCM.

15

Postura 2: (razonable)

Los contribuyentes deben contar con el domicilio fiscal en la zona designada dentro de

la cuarentena focalizada al momento de la publicación de cada D.S. que la incorpora.

- La necesidad de que el domicilio fiscal se encuentre ubicado en determinada zona al

26/06/2020, se hace en el contexto que en dicha fecha se publicó el D.S. N° 116-

2020-PCM17 y siendo que la facultad discrecional dispuesta en la RSNATI N° 011-

2020-SUNAT se publicó posteriormente el 01/07/2020, se necesitaba una fecha de

“corte”, eligiéndose aquella.

- En ese sentido, se puede interpretar que la disposición toma como primera

referencia el 26/06/2020, pues en esa fecha se publica la norma que por primera vez

designa zonas de cuarentena focalizada, sin prever que posteriormente se

incorporarán más.

- La discrecionalidad solo aplicaría a partir de la vigencia del D.S. que la incorporó y

hasta su exclusión, o término de la cuarentena focalizada.

Por ejemplo:

En el mismo caso de la incorporación a la cuarentena focalizada de la provincia de

Abancay en el departamento de Apurimac, a partir del 01/08/2020, para gozar de la

discrecionalidad de no aplicación de sanciones, el deudor tributario debe haber tenido su

domicilio fiscal en dichas zonas al 31/07/2020.

Asimismo, solo aplicará para las sanciones incurridas desde la vigencia de su inclusión

dentro de la cuarentena, ya que en es justamente por tales motivos que le dificultan el

cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que se le exime de sanciones.

17 No obstante su vigencia es a partir del 1/07/2020.

30/09/2020

26/06/2020

D.S. N° 135-2020-

PCM: incorpora a

Abancay-Apurimac,

a la cuarentena

focalizada

31/07/2020 01/08/2020

Aplicación de Facultad

discrecional: No se aplican

sanciones

Domicilio fiscal en

Abancay-Apurimac

16

• Una vez se incorpora una zona a la cuarentena focalizada, ¿la discrecionalidad puede

aplicar para infracciones incurridas antes de su incorporación?

Postura 1: (razonable)

La discrecionalidad solo se aplica a las infracciones incurridas durante la vigencia del

DS (o su ampliación) que incorpora la zona a la cuarentena focalizada.

- Partiendo del entendido que la facultad discrecional debe beneficiar solo a aquellos que

se vean en dificultad de cumplir con sus obligaciones tributarias a causa de la

cuarentena focalizada, solo debe beneficiar a los que se afecten por la inmovilización

obligatoria que ello implica.

- Por su parte, podemos encontrar que en el artículo 168 del Código Tributario se señala

que “Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones

tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en

ejecución.”

- Sin perjuicio de lo anterior, si bien la RSNATI es una norma que pone en manifiesto la

facultad discrecional de determinar y sancionar de la Sunat, cualquier disposición de

una aplicación hacia el pasado debería encontrarse expresa18.

Por ejemplo:

En el mismo caso de la incorporación a la cuarentena focalizada de las provincias de

Abancay, Andahuaylash del departamento de Apurimac, a partir del 01/08/2020, las

infracciones incurridas entre el 1/07/2020 al 31/07/2020, en principio sí serían

sancionables19.

18 Como el caso de la RSANATI N° 016-2020-SUNAT. 19 Salvo aplique la RSNATI N° 016-2020-SUNAT, referida a la infracción del 175.10. O que por aplicación del régimen

de gradualidad la sanción goce de una rebaja del 100% o no se aplique la sanción. .

30/09/2020

D.S. N° 135-2020-

PCM: incorpora a

Abancay-Apurimac,

a la cuarentena

focalizada

31/07/2020 01/08/2020

Aplicación de Facultad

discrecional: No se aplican

sanciones incurridas en

este periodo

Domicilio fiscal en

Abancay-Apurimac al

31/07/2020

26/06/2020

Publicación D.S. N°

116-2020-PCM

17

Postura 1: (Riesgosa)

La discrecionalidad se puede aplicar incluso a las infracciones incurridas antes de la

incorporación de determinada zona a la cuarentena focalizada.

- Se podría apelar a una aplicación general a los principios de la facultad sancionadora

administrativa prevista en el artículo 248 de la Ley N° 27444 (Ley de Procedimiento

Administrativo General), en el cual se encuentra el de “retroactivadad benigna”, que

consagra que “Las disposiciones sancionadoras producen efecto retroactivo en cuanto

favorecen al presunto infractor o al infractor”.

- Sin embargo, es importante tener en cuenta que conforme lo establecido en la Quinta

Disposición Complementaria Final del DL. N° 1311, el referido artículo 248, no aplica

a la SUNAT, el Tribunal Fiscal y otras Administraciones Tributarias, los cuales se

deben sujetar a los principios de la potestad sancionadora previstos en los artículos 168

y 171 del Código Tributario20.

Por ejemplo:

En el mismo caso de la incorporación a la cuarentena focalizada de la provincia de

Abancay del departamento de Apurimac, a partir del 01/08/2020, las infracciones incurridas

entre el 1/07/2020 al 31/07/2020, no serían sancionables.

3. Conclusión

En nuestra opinión, respecto a las dudas planteadas, apreciamos que correspondería

considerar las Posturas Razonables que han sido planteadas.

20 Artículo 168.- IRRETROACTIVIDAD DE LAS NORMAS SANCIONATORIAS

Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las

que se encuentren en trámite o en ejecución.

Artículo 171.- PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA

La Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad,

tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.

18

ANEXO A

RESUMEN CUARENTENA FOCALIZADA

Decreto Supremo

116-2020-PCM

(26/06/2020)

Decreto Supremo 129-

2020-PCM (25/07/2020)

Decreto Supremo 135-

2020-PCM (31/07/2020)

Decreto Supremo 139-

2020-PCM (12/08/2020)

Decreto Supremo 146-

2020-PCM

Aplicable del 01/07/2020

al 31 /07/2020

Aplicable desde el 26

/07/2020 al 31/07/2020

Aplicable del 1/08/2020 al

31/08/2020

Aplicable del 13/08/2020

al 31/08/2020

Aplicable del 01/09/2020

al 30/09/2020

DEPART

AMENTO PROVINCIAS PROVINCIAS PROVINCIAS PROVINCIAS PROVINCIAS

Arequipa Todas Todas Todas Todas Camaná, Islay, Cailloma

Castilla

Ica Todas Todas Todas Todas Ica, Pisco, Nasca, Palpa

Junín Todas Todas Todas Todas Huancayo, Satipo,

Chanchamayo

Huánuco Todas Todas Todas Todas Huánuco, Leoncio Prado.

Puerto Inca. Humalies

San Martín Todas Todas Todas Todas -

Madre de

Dios Todas Todas Tambopata Todas Tambopata

Ancash Todas Todas Santa, Casma, Huaraz Santa, Casma, Huaraz Santa, Casma, Huaraz,

Huarmey

Cajamarca - Cajamarca, Jaén, San

Ignacio

Cajamarca, Jaén, San

Ignacio

Cajamarca, Jaén, San

Ignacio Cajamarca, Jaén

Cusco - La Convención La Convención, Cusco

La Convención Cusco,

Anta, Canchis, Espinar

Quispicanchis

Todas

Moquegua - - Mariscal Nieto, Ilo Mariscal Nieto, Ilo Todas

Tacna - - Tacna Tacna Todas

Puno - - San Román, Puno San Román, Puno Todas

Huancaveli

ca - - Huancavelica

Huancavelica, Angaraes

Tayacaja

Huancavelica, Angaraes

Tayacaja

Amazonas - - Bagua, Condorcanqui

Utcubamba

Bagua, Condorcanqui

Utcubamba

Bagua, Condorcanqui

Utcubamba, Chachapoyas

Apurimac - - Abancay, Andahuaylas Abancay, Andahuaylas Abancay

Ayacucho - - - Huamanga, Huanta Huamanga, Huanta

Lucanas, Parinacochas

La

Libertad - - -

Virú, Pacasmayo, Chepén

Ascope

Virú, Pacasmayo, Chepén

Ascope, Trujillo

Sánchez Carrión

Lima - - - Barranca, Cañete, Huaura,

Huaral

Barranca, Cañete, Huaura,

Huaral

Pasco - - - Pasco Pasco, Oxapampa

***