INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES

INFORME SOBRE EL IMPACTO DEL COMERCIO ELECTRNICO EN LA FISCALIDAD ESPAOLA

MINISTERIO DE HACIENDA

SECRETARA DE ESTADO DE HACIENDA

COMISIN PARA EL ESTUDIO DEL IMPACTO DEL COMERCIO ELECTRNICO EN LA FISCALIDAD ESPAOLA

OCTUBRE 2000

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COMISIN PARA EL ESTUDIO DEL IMPACTO DEL COMERCIO

ELECTRNICO EN LA FISCALIDAD

MINISTERIO DE HACIENDA SECRETARA DE ESTADO DE HACIENDA

Octubre 2000

Depsito Legal: M-39840-2000 I.S.B.N.: 84-476-0461-6 N.I.P.O: 101-00-123-6 Edicin: Instituto de Estudios Fiscales

Avda. Cardenal Herrera Oria, 378 C.P. 28035 Madrid (Espaa)

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PRESENTACIN DEL SECRETARIO DE ESTADO DE HACIENDA

no de los ejes de la poltica del Gobierno consiste en favorecer elUdesarrollo de la sociedad de la informacin en Espaa (Iniciativa estratgica INFO XXI: la Sociedad de la Inform@cin para todos, de

diciembre de 1999). Se trata ste de un objetivo de primordial importancia, que ha sido elevado, adems, al primer nivel dentro de la Unin Europea desde marzo de 2000. La razn es evidente: estamos asistiendo al nacimiento de un nuevo modelo de relaciones econmicas y sociales basado en el uso intensivo de las nuevas tecnologas de la informacin y de la comunicacin. Por primera vez, en Espaa reunimos las condiciones para participar desde el comienzo en las oportunidades y desafos que nos presenta el futuro.

Son mltiples las facetas de la sociedad de la informacin siendo una de ellas el desarrollo del comercio electrnico. Pero son an ms numerosas las incertidumbres que genera, no escapando de esta percepcin los modos en que todos los Gobiernos diseamos y gestionamos actualmente los sistemas fiscales. Esto es as porque nos encontramos todava en un estadio inicial de las potencialidades de su desarrollo y no nos podemos anticipar al futuro. Conscientes de estas limitaciones, en los ltimos aos han ido apareciendo informes que examinaban las distintas implicaciones en el mbito tributario de un fenmeno insisto naciente.

Espaa no poda quedar al margen del debate internacional que se iba suscitando. Al mismo tiempo, resultaba preciso analizar los perfiles caractersticos de la situacin espaola, habida cuenta que todos los sistemas tributarios son distintos entre s, y los problemas de uno pueden constituir ventajas del otro. Con estas apreciaciones, me correspondi, en mi etapa como Director General de Tributos, proponer, ante el entonces Secretario de Estado de Hacienda, Juan Costa Climent, la creacin de una Comisin administrativa de formacin multidisciplinar que elaborase un informe pormenorizado de las implicaciones del comercio electrnico sobre la fiscalidad espaola.

Constituye ahora para m una gran satisfaccin poder presentar los frutos de este trabajo de anlisis iniciado a comienzos de 1999.

Me consta que los autores realizaron un gran esfuerzo personal para la preparacin de este Informe. Su dedicacin fue adicional al normal desempeo de sus obligaciones laborales. Por estos motivos, les expreso aqu mi doble reconocimiento y, en particular, a su Presidente, por su empeo y constante labor de impulso.

A lo largo de su elaboracin y como consecuencia de mis funciones, he tenido la oportunidad de seguir regularmente la trayectoria de esta Comisin. Por eso, me consta que su trabajo ha culminado en un Informe de gran calidad,

mailto:Inform@acin

que, sin duda, supondr una valiosa aportacin al debate nacional e internacional sobre estas cuestiones.

Precisamente, correspondiendo a la vocacin pedaggica con que se ha elaborado el Informe, para facilitar la difusin de sus contenidos, el Informe completo se encuentra tambin a disposicin de todos los interesados en la pgina de Internet del Ministerio de Hacienda (www.minhac.es), en un formato que incluye accesos directos a distintas referencias y documentos, que se citan a lo largo del Informe o que complementan la informacin vertida en el mismo. Esta caracterstica constituye una importante novedad y facilita la consulta a un gran volumen de informacin.

Lo ms destacable del Informe son las 231 recomendaciones que incluye. Son recomendaciones de muy diversa factura, como bien queda reflejado en el cuadro final, que expresan el parecer mayoritario e independiente de los miembros de la Comisin. Corresponde ahora a los centros directivos concernidos el estudio y valoracin de cada una de ellas, para poder extraer las conclusiones pertinentes y orientar as la labor futura de preparacin y adecuacin de nuestro sistema tributario al nuevo contexto; e incluso poder anticiparse a los acontecimientos.

Me gustara subrayar que la labor de esta Comisin no ha terminado en este Informe. Ha habido diversas iniciativas, dentro de la Secretara de Estado de Hacienda, que se han desarrollado a la luz de los trabajos emprendidos por esta Comisin.

Pero, sin duda, el fruto ms destacable de esta labor de concienciacin puede encontrarse en algunas de las medidas aprobadas en el Real Decreto-ley 3/2000, de 23 de junio. En concreto, las que persiguen incentivar fiscalmente aquellas actuaciones de nuestras empresas para mejorar su acceso y presencia en internet, desarrollar el comercio electrnico y, en suma, ayudarlas a incorporar las tecnologas de la informacin y de las comunicaciones, aspectos stos que se contemplaban en algunas recomendaciones.

En el mundo en que vivimos los acontecimientos a veces siguen un ritmo vertiginoso, y ms si tienen que ver con la evolucin de la sociedad de la informacin. As, este informe, que se cerr en mayo, no ha podido recoger la propuesta de Directiva sobre el rgimen del IVA aplicable a algunos servicios prestados por va electrnica, presentada en junio pasado.

Ello demuestra el riesgo de obsolescencia que tiene este tipo de informes. No obstante, estoy convencido que su lectura ser de gran utilidad y aportar luces sobre el camino por el que discurrimos.

Enrique Gimnez-Reyna Rodrguez Secretario de Estado de Hacienda

http:www.minhac.es

NOTA DE PRESENTACIN DEL PRESIDENTE DE LA COMISIN SOBRE LA FISCALIDAD DEL COMERCIO ELECTRNICO

ivimos en el albor de una nueva era, donde el msculo es sustituido por el Vconocimiento, la presencia fsica de un objeto por lo intangible y la materialidad del papel por la realidad virtual. Esta nueva era del

conocimiento supone una transformacin radical de los entornos socioeconmicos y, particularmente, tecnolgicos en los que se desenvuelve la actividad humana y con ella el comercio.

El comercio electrnico es una manifestacin ms de esta nueva era que la Unin Europea ha denominado, asimismo, sociedad de la informacin. Aunque con una definicin todava no precisada (por ejemplo, incluye el comercio electrnico a las operaciones con tcnicas EDI o slo se refiere a las transacciones realizadas por medio de Internet?), gran diferenciacin entre sus modalidades e informacin sobre su importancia econmica real ms que discutible; lo cierto es que algunas de sus caractersticas principales: comercio sin presencia fsica, utilizando medios telemticos, en particular Internet, transmitiendo rdenes por medio de impulsos informticos entre sujetos eventualmente mviles y sin localizacin e identificacin precisa e, incluso, desmaterializando productos que antes posean una realidad tangible (libros, discos o programas de ordenador), generan una frmula comercial adaptada totalmente a la sociedad del conocimiento. De ah, su dinamismo y su crecimiento exponencial, as como su poder simblico como elemento de modernidad en la vida socio-econmica, por lo que no puede ninguna empresa mantenerse al margen de su inclusin en este tipo de operaciones, si desea seguir en el mercado.

Su carcter novedoso supone, lgicamente, un reto para la fiscalidad por varias razones. Por un lado, la internacionalizacin de la actividad econmica, pues la mayora de los servidores estn localizados en los Estados Unidos e, incluso, no tienen una localizacin precisa. En esta cuestin el denominado ciberespacio acrecienta las contradicciones entre un sistema tributario centrado en la jurisdiccin y soberana nacionales y unas bases tributarias totalmente globalizadas. Por otra parte, los sujetos que intervienen en la operacin pueden no estar identificados, y es fcil camuflar, encriptar o, al contrario, utilizar otra identidad para operar en la Red, por lo que las posibilidades de control por parte de la Administracin Tributaria disminuyen; asimismo, el proveedor no tiene un topos determinado desde el que surtir los bienes, sino que puede hacerlo desde cualquier lugar del mundo, usando cualquier servidor, llegando a no disponer de fbricas tradicionales, pero construyendo o fabricando cosas.

Otros problemas para la Hacienda Pblica se aaden ante esta nueva forma de comerciar: prdida de controles clsicos (vgr. documentos en

papel, facturas,...), facilidad para la ocultacin, tcnicas sofisticadas de encriptado, gran movilidad de los operadores, difuminacin de distinciones clsicas (as, cuando adquiero un libro electrnico que se lee en la pantalla de mi ordenador, compro un bien o me prestan un servicio?), puesta en duda de la vigencia de conceptos clsicos de la fiscalidad internacional (como la idea de establecimiento permanente), etc...

Ante estas dificultades, cabe adoptar posturas diferenciadas. Para algunos Internet abre una era de libertad en todos los rdenes, incluyendo el fiscal. Otros matizan este planteamiento, sobre todo, desde la perspectiva norteamericana, afirmando que, mientras no se establezca un consenso sobre el tratamiento fiscal de las operaciones por Internet (consenso que requiere un acuerdo internacional, dado el carcter mundializado de este fenmeno), slo cabe una moratoria o franquicia fiscal.

Otra corriente de opinin sustenta que, dada la novedad de la Red, lo que no sirve es el Ordenamiento Tributario clsico y, en consecuencia, lo que debe impulsarse, es la aparicin de nuevos gravmenes apropiados a esta realidad diferente.

Por ltimo, otros afirmamos que ni la realidad es tan novedosa (no es una especie evolucionada del comercio a distancia?), ni puede permitirse, aunque slo sea por razones de seguridad y para evitar la competencia desleal con el comercio tradicional, que no existan gravmenes sobre estas transacciones, por lo cual lo necesario es adaptar los conceptos, tributos e instrumentos fiscales vigentes al comercio electrnico.

Es ms, el comercio electrnico no slo genera nuevas bases imponibles, sino que proporciona otros instrumentos de control: auditoria informtica, factura electrnica,...; reduce los costes de gestin tributaria (declaraciones telemticas); hace aparecer nuevos intermediarios de los cuales obtener informacin con relevancia fiscal y, por ltimo, permite una Administracin Tributaria ms gil y moderna.

Las instituciones internacionales ms relevantes en el plano fiscal como son el Comit de Asuntos Fiscales de la OCDE y la Comisin Europea han puesto en marcha programas para crear un marco tributario, partiendo del existente, que incorpore la problemtica del comercio electrnico y dote de seguridad jurdica a los operadores en el mismo. Por idnticas razones, la Administracin Tributaria espaola, como otras Administraciones avanzadas en esta materia, puede contemplar sin temores esta realidad, considerando que las nuevas tecnologas son la clave del desarrollo econmico y que la fiscalidad no puede asfixiar al comercio electrnico sino que debe apoyarse en sus instrumentos; de ah, el empuje dado por la Agencia Tributaria a las declaraciones por medios telemticos, el reconocimiento mundial a esta labor y la preparacin por la Secretara de Estado de Hacienda de este Informe.

Pues bien, en las pginas que siguen, se encuentra el resultado de este proceso de investigacin/reflexin realizado dentro de la Administracin Tributaria espaola: el Informe de la Comisin para el Estudio del Impacto del Comercio Electrnico en la Fiscalidad Espaola. En el Informe sus autores pretendemos dar respuestas a las interrelaciones, complejas y cambiantes, del comercio electrnico con el sistema tributario y la Administracin Tributaria espaola. A travs de sus pginas y de sus 231 Recomendaciones pretendemos no slo manifestar la postura que la Administracin Tributaria podra asumir ante los retos que el comercio electrnico produce en la fiscalidad, sino, de forma ms amplia, sealar caminos para hacer frente y aprovechar el impacto de las nuevas tecnologas en la normativa tributaria y en la gestin, impulsando su uso en la prctica de nuestra Administracin Tributaria y de nuestras empresas; ya que lograr una plena implantacin de la nueva economa en la sociedad espaola resulta imprescindible (como indica expresamente la Iniciativa del Gobierno INFO XXI) para obtener mayores niveles de bienestar y crecimiento econmico en Espaa.

Este Informe intenta reflejar, asimismo, el inters de nuestra Administracin Tributaria por mantenerse al da y ofrecer respuesta a cualquier desafo que la evolucin de los entornos econmicos, sociales y polticos produce en la Poltica Fiscal espaola. Siendo este desafo caracterizadamente gil y cambiante, como lo es la tecnologa que lo sustenta, el Informe se plantea como algo abierto y susceptible de constantes actualizaciones. Abierto a las crticas de otros sectores, personas e instituciones interesadas e imbricadas en la sociedad de la informacin y necesitado de actualizaciones, porque el dinamismo tecnolgico y las discusiones en la doctrina tributaria al respecto del comercio electrnico obligan a renovar, casi constantemente, los contenidos de un Informe de esta naturaleza, que recoge la situacin a mayo de 2000.

En estas condiciones, no es de extraar la aparicin posterior de documentos, realidades, normativa, otros Informes nacionales, etc., que inciden en la problemtica del comercio electrnico y la fiscalidad, tal y como es descrita y analizada en el Informe. Entre estas novedades, conviene destacar tres:

a) La adopcin de la Directiva 2000/31/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 8 de junio de 2000, relativa a determinados aspectos jurdicos de los servicios de la sociedad de la informacin, en particular el comercio electrnico en el mercado interior (Directiva sobre el comercio electrnico), que se examina en el Informe en la fase anterior a su adopcin formal.

b) La incorporacin en el Real Decreto-ley 3/2000, de 23 de junio, de un conjunto de incentivos fiscales para fomentar la introduccin de las

nuevas tecnologas y la formacin de personal de las empresas en las mismas.

Asimismo, el proyecto de ley de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, aprobado por el Gobierno el 6 de octubre, extiende a los empresarios, personas fsicas, en rgimen de estimacin objetiva la deduccin por fomento del uso de las nuevas tecnologas.

Estos incentivos tributarios, centrados significativamente en las PYMEs, son una temprana respuesta de nuestra Administracin Tributaria a alguno de los problemas mencionados en el Informe, como es el retraso por parte de las empresas espaolas, especialmente las de pequea dimensin, en la incorporacin de las nuevas tecnologas y del comercio electrnico.

c) La publicacin oficial, en forma de propuesta de modificacin de la Sexta Directiva del IVA, de las medidas de la Comisin Europea para hacer frente a los problemas que plantea el IVA aplicable a algunos servicios prestados por va electrnica.

Aunque las ideas a las que responde esta Propuesta y alguno de los debates en los que surge la misma se analizan en el Informe, su fecha de publicacin es posterior a la terminacin del mismo y, por su importancia, parece conveniente darla a conocer, aunque sea en sus rasgos esenciales.

Por ello, y sin perjuicio de que una posterior actualizacin y modernizacin de este Informe incorpore stas y otra documentacin ms novedosa, se ofrecen como ANEXOS 1 y 2 de esta nota introductoria los rasgos ms importantes de las dos ltimas medidas mencionadas, en la creencia de que esta novedosa informacin acrecentar el inters de la opinin pblica y de los profesionales implicados en esta materia por conocer y evaluar sistemticamente las relaciones y los efectos del comercio electrnico, las nuevas tecnologas y la fiscalidad.

DOMINGO CARBAJO VASCO

Presidente de la Comisin para el estudio del impacto del comercio electrnico en la fiscalidad espaola.

ANEXO 1

MEDIDAS DEL REAL DECRETO-LEY 3/2000, DE 23 DE JUNIO, PARA FOMENTAR LA INCORPORACIN DELAS TECNOLOGAS DE LA INFORMACIN Y LAS COMUNICACIONES EN LAS EMPRESAS

Deduccin para el fomento del uso de las nuevas tecnologas por lasempresas de reducida dimensin.

Con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-ley (25-6-2000), se aade un nuevo artculo 33 bis en la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, segn el cual las empresas cuyo importe neto de cifra de negocios en el perodo impositivo anterior sea inferior a 3 millones de euros (499.158.000 ptas.) podrn aplicarse una deduccin en la cuota ntegra del 10% del importe de las inversiones y gastos del perodo relacionados con la mejora de su capacidad de acceso y manejo de informacin de transacciones comerciales a travs de Internet, as como con la mejora de sus procesos internos mediante el uso de tecnologas de la informacin y de la comunicacin, que se especifican a continuacin:

- Acceso a Internet

- Presencia en Internet

- Comercio electrnico

- Incorporacin de las tecnologas de la informacin y de las comunicaciones a los procesos empresariales.

En estos conceptos queda incluido, por regla general, tanto la adquisicin de terminales, perifricos, software y gastos de instalacin de los mismos como la formacin del personal de la empresa para su uso. Los gastos para la presencia en Internet incluyen adems la realizacin de trabajos para el diseo y desarrollo de pginas web. Respecto del comercio electrnico, quedan comprendidas tanto las redes externas (Internet) como las redes cerradas formadas por agrupaciones de empresa, clientes y proveedores.

Esta deduccin ser incompatible para las mismas inversiones o gastos con las dems deducciones existentes para incentivar la realizacin de determinadas actividades. Asimismo la parte financiada con subvenciones no dar derecho a deduccin.

Deduccin por gastos de formacin del personal en el uso de lasnuevas tecnologas

Con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-ley (25-6-2000), se aade un nuevo apartado 3 en el artculo 36 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, segn el cual la deduccin por gastos de personal tambin se aplicar por los gastos efectuados para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas. Quedan incluidos los gastos realizados para financiar tanto su conexin a Internet como los equipos para el acceso a Internet, incluso cuando el uso de los mismos por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo. Estos gastos no se considerarn como rendimientos del trabajo para el empleado.

Cabe recordar que los gastos de formacin no slo resultan deducibles como gasto en las rentas empresariales, sino que se benefician de la deduccin en la cuota ntegra del 5% (que ser del 10% sobre la parte que exceda a la media de los dos aos anteriores).

o O o

Al contrario que la deduccin antes mencionada del artculo 33 bis, esta deduccin es aplicable a todas las empresas que tributan por el Impuesto sobre Sociedades. Y como la anterior, tambin es aplicable por las personas fsicas que realicen actividades econmicas en rgimen de estimacin directa.

Por otra parte, conviene sealar que el Real Decreto-ley permite elevar el lmite del 35% de la cuota ntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin y las bonificaciones hasta el 45%, cuando el importe de las deducciones prevista en los artculos 33 (Deduccin por I+D+I) y 33 bis (uso de las nuevas tecnologas por las PYMEs) que correspondan a los gastos efectuados en el perodo impositivo exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada por los mismos conceptos.

ANEXO 2

PRINCIPALES CONTENIDOS DE LA PROPUESTA DE DIRECTIVA SOBRE EL RGIMEN DEL IVA APLICABLE A ALGUNOS SERVICIOS PRESTADOS POR VA ELECTRNICA [COM(2000)349 FINAL]

Esta propuesta fue presentada el 7 de junio de 2000. Va acompaada de una propuesta de Reglamento para modificar el Reglamento (CEE) 218/92 sobre la cooperacin administrativa en el mbito de los impuestos indirectos (IVA).

La propuesta de Directiva persigue adecuar la Sexta Directiva IVA a las conclusiones formuladas por el Consejo ECOFIN sobre los principios generales de aplicacin del IVA a los servicios prestados por va electrnica y respecto de los servicios de radiodifusin y teledifusin de pago.

El enfoque seguido consiste en modificar el artculo 9 de la Directiva, de tal manera que dichas transacciones estn sujetas al IVA en la Comunidad Europea (CE) cuando el servicio se preste para su consumo dentro de la CE y que no estn sometidas al IVA cuando se presten por un operador de la CE para su consumo fuera de su mbito territorial. Se proponen adems algunas medidas complementarias con el fin de facilitar la gestin del impuesto en un entorno electrnico, tanto para las empresas como para las Administraciones Tributarias. Estas medidas reforzarn tambin el sistema de informacin y control.

A continuacin se exponen sus principales aspectos:

Lugar de imposicin

SERVICIOS PRESTADOS POR EMPRESAS COMUNITARIAS: A otras empresas comunitarias

- Regla vigente: tributacin en destino - Regla propuesta: tributacin en destino

A particulares domiciliados en la Unin Europea

- Regla vigente: tributacin en origen - Regla propuesta: tributacin en origen

A empresas de terceros pases

- Regla vigente: tributacin en destino - Regla propuesta: tributacin en destino

A particulares domiciliados en pases terceros

- Regla vigente: tributacin en origen - Regla propuesta: tributacin en destino

SERVICIOS PRESTADOS POR EMPRESAS DE TERCEROS PASES:

A empresas comunitarias.

- Regla vigente: tributacin en destino - Regla propuesta: tributacin en destino

A particulares domiciliados en la Unin Europea

- Regla vigente: tributacin en origen - Regla propuesta: tributacin en destino

Tipo impositivo

La Comisin propone que a los servicios de pay per view se les pueda seguir aplicando el tipo reducido. El resto de las prestaciones de servicios tendran que ser gravadas obligatoriamente al tipo general.

Registro nico

Un prestador de servicios no comunitario, cuyo volumen de negocio en la CE supere los 100.000 euros (16.638.600 ptas.), estar obligado a registrarse en uno solo de los pases de la Comunidad donde opere. A partir de entonces, todas las operaciones que realice con particulares europeos se localizarn en aquel pas.

Franquicia para los operadores no comunitarios

La Comisin propone una franquicia de 100.000 euros (16.638.600 ptas.) para los operadores no comunitarios que prestan estos servicios. Las empresas no establecidas en la CE que no superen dicho volumen de negocios en la Comunidad, no habrn de registrarse en ningn Estado miembro. Sus prestaciones de servicios estarn exentas.

Exencin de responsabilidad

Cuando el destinatario de estas operaciones es un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro distinto de aqul en el que est establecido el prestador, el prestador no repercute el IVA sino que es el destinatario el que autorrepercute el impuesto (inversin del sujeto pasivo). Por el contrario, cuando el destinatario es un particular, el proveedor debe repercutirle el IVA correspondiente.

Para permitirle al prestador del servicio discernir si es sujeto pasivo o particular, la Comisin propone permitir a estas empresas consultar la base de datos VIES (VAT Information Exchange System) en el momento de la transaccin. ste es el objeto de la propuesta de Reglamento. De esta manera, si el prestador consulta el VIES y el NIF/IVA comunicado por su cliente est all, y adems, el prestador no dispone de datos que pongan en entredicho la cualidad de empresario de su cliente, la Comisin propone excluir la responsabilidad del prestador por la deuda que pudiese surgir.

Portada.pdf1: Portada2: Contraportada

Portada.pdf1: Portada2: Contraportada

Nota Presidente.pdfDOMINGO CARBAJO VASCO