CAPTULO13Inventariosy costode los bienesvendidos

Despus de estudiar este captulo, usted podr: Describir la naturaleza de los inventarios y el costo de los bienes vendidos. Describir los documentos, registros y cuentas que conforman los ciclos de compra y de produccin (conversin). Identificar y explicar los controles fundamentales sobre inventarios, compras y produccin. OBJETIVOS DEL CAPTULODisear pruebas tpicas de controles utilizadas por los auditores para evaluar la efectividad de los controles sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos. Explicar los objetivos de los auditores en la auditora de inventarios y del costo de los bienes vendidos. Describir la naturaleza de los procedimientos de auditora para lograr los objetivos de los auditores en la auditora de inventarios y del costo de los bienes vendidos.

La interrelacin entre inventarios y costo de los bienes vendidos hace lgico que estos dos temas sean considerados a la vez. Los controles que aseguran la valoracin apropiada de los inventarios se encuentran en el ciclo de compras (o de adquisiciones). Estos controles incluyen los procedimientos para la seleccin de proveedores o dis-

tribuidores. pedidos o compras de mercanca o materiales, inspeccin de bienes recibidos, registro de la obligacin frente al proveedor y autorizacin y realizacin de los desembolsos de efectivo. En un negocio de manufactura. la valuacin de inventarios est afectada tambin por el ciclo de produccin (o de conversin). en el cual los diversos costos de manu-

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INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS

factura se asignan a inventarios y el costo de inventarios se trasfiere luego al costo de los bienes vendidos.La seleccin de un mtodo de valuacin y la consistencia en su aplicacin afectan tambin los inventarios y el costo de los bienes vendidos. Durante periodos de inflacin, las limitaciones del costo histrico afectan tanto la relevancia del costo de los bienes vendidos como los inventarios. Por tanto, no es sorprendente que la FASB experimentara con la exigencia de una revelacin complementaria del costo de reposicin corriente de los inventarios'. Aunque ya no se exige que las compaas revelen esta informacin, muchas incluyen un anlisis de los efectos de la inflacin en "Discusin y anlisis de la gerencia acerca de la condicin financiera", una seccin exigida en la forma 10-K anual de una compaa, presentada ante la SEC.Fuentes y naturalezade los inventarios y los costos de los bienes vendidosEn este captulo el trmino inventarios incluye 1) bienes disponibles listos para la venta, bien sea la mercanca de una empresa comercial o los bienes terminados de un fabricante; 2) bienes en proceso de produccin; y 3) bienes que sern consumidos directa o indirectamente en la produccin, consistentes en materias primas, partes compradas y suministros.Los inventarios han recibido bastante atencin en la literatura de contabilidad y de auditora, lo mismo que en las discusiones entre contadores profesionales. Las razones para la importancia especial atribuida a los inventarios es clara:1. Con frecuencia los inventarios constituyen el activo corriente ms representativo de una empresa y son muy susceptibles de grandes errores y de fraude.2. La profesin de contadura aprueba diversos mtodos alternos de valuacin de inventarios, y pueden utilizarse diferentes mtodos para las diversas clases de inventarios.3. La determinacin del valor del inventario afecta directamente el costo de los bienes vendidos y tiene un impacto grande en la utilidad neta duranteel ao.4. La determinacin de la calidad, condicin y valor del inventario es inherentemente una labor ms compleja y difcil que la que acompaa la mayo-El requisito de una revelacin obligatoria de la informacin de costo corriente fue revocado por la Declaracin FASB No. 89, "Presentacin de informes financieros y cambios de precios".

ra de los elementos de la posicin financiera. Muchos renglones, como gemas preciosas, partes electrnicas complejas y construcciones en progreso, presentan problemas significativos de identificacin y valuacin.Enfoque de los auditores en relacin con la auditora de inventarios y del costo de los bienes vendidosLos objetivos de los auditores en la auditora de inventarios y del costo de los bienes vendidos son:1. Considerar el control interno sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos.2. Determinar la existencia de los inventarios.3. Establecer la inclusin completa de los inventari s.4. Establecer si el cliente tiene derechos sobre los inventarios registrados.5. Establecer la precisin numrica de los registros y las planillas de soporte para los inventarios y el costo de los bienes vendidos.6. Determinar si la valuacin de los inventarios y del costo de los bienes vendidos se ha hecho mediante los mtodos apropiados.7. Determinar si la presentacin y la revelacin de los inventarios y el costo de los bienes vendidos son adecuadas, incluidos la revelacin de las clasificaciones de inventarios, los mtodos contables y cualquier inventario pignorado como garanta colateral por los prstamos.En unin con la auditora de los inventarios y del costo de los bienes vendidos, los auditores obtendrn tambin evidencia sobre las cuentas de compras, ventas, devoluciones de compras y devoluciones en ventas relacionadas.Las responsabilidades de los auditores independientes con respecto a la validez de los inventarios pueden entenderse mejor considerando el caso espectacular de fraude de McKesson & Robbins Inc. Las audiencias realizadas por SEC en 1939 revelaron que los estados financieros auditados de McKesson & Robbins, Inc., una compaa de drogas registrada en la Bolsa de Nueva York, contenan activos ficticios por valor-de-$19 -millonesralrededor de-una-cuarta-parte de los activos totales que aparecan en el balance general. Los activos ficticios incluan $10 millones en inventarios no existentes. Cmo fue posible que los auditores independientes hubieran realizado una auditora y que hubieran emitido un informe no calificado, sin descubrir este fraude gigantesco? El programa de auditora seguido para los inventarios en este caso estaba en concordancia con la prctica de auditora acostumbrada de la dc la de 1930. El

398 1 AUDITORIA

punto significativo es que en ese periodo era costumbre limitar el trabajo de auditora de inventarios a unexamen de los registros solamente; las normas de ese entonces no requeran observacin alguna, conteo fsico u otro contacto real con los inventarios. Hasta el momento del caso McKesson & Robbins,Inc., los auditores haban evitado responsabilizarse de la verificacin de la precisin de las cantidades deinventario y de la existencia fsica de los bienes. Con lgica cuestionable, muchos auditores haban argumentado que ellos eran expertos en el manejo de cifras y en el anlisis de registros contables, pero que no estaban calificados para identificar y medir la gran variedad de materias primas y bienes manufacturados encontrados en las fbricas, bodegas y edificios de almacenamiento de sus clientes.El caso de McKesson & Robbins, Inc. condujo a un final rpido de esos enfoques limitados de las responsabilidades de los auditores. En 1939, las primeras normas de auditora formales emitidas por el AICPA, en las Declaraciones sobre procedimientos de auditora 1 y 2, reafirmaron la importancia de la observacin de los inventarios fsicos por parte de los auditores, pero autorizaron la sustitucin de otros procedimientos de auditora bajo ciertas circunstancias. La SAS 1 (AU 331.09.11), que recodific la serie anterior de Declaraciones sobre procedimientos de auditora, contina distinguiendo entre compaas que determinan las cantidades del inventario solamente mediante un conteo fsico anual (un sistema de inventario peridico) y las compaas con registros de inventario permanente bien llevados. Estas ltimas compaas tienen con frecuencia un control interno slido sobre los inventarios y pueden emplear tcnicas de muestreo para verificar los registros mediante conteos de prueba ocasionales en el trascurso del ao, en lugar de un conteo anual completo de todo el inventario. Para esos clientes, la observacin del inventario fsico por parte de los auditores puede estar limitada a los conteos que ellos consideren apropiados, y estos conteos pueden ocurrir durante el periodo que est siendo auditado o al final de ste.El enfoque de los auditores en relacin con la verificacin de los inventarios y el costo de los bienes vendidos debe ser consciente de la posibilidad de fraude, al igual que de la ocurrencia de un error accidental-en- l dtrniinacin de las cantidades y montos del inventario. Con frecuencia, los errores fraudulentos en el inventario han sido empleados para evadir los impuestos sobre la renta, para ocultar faltantes que surgen de diversas tretas ilegales, y para engaar a los accionistas u otros propietarios inactivos sobre las utilidades y la posicin financiera de la compaa.

Control interno sobre inventarios y costo de los bienes vendidos

111...,e1..:1_,,11,.,.:.t.La importancia de un control interno adecuado sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos, desde el punto de vista de la gerencia y de los auditores, difcilmente puede ser sobreenfatizada. En algunas compaas, la gerencia enfatiza los controles sobre el efectivo y los ttulos-valores, pero presta poca atencin al control sobre inventarios. Puesto que muchos tipos de inventario se componen de elementos particularmente no susceptibles de robo, la gerencia puede considerar que los controles son innecesarios en esta rea. Esta forma de pensar ignora el hecho de que los controles de los inventarios afectan casi todas las funciones involucradas en la produccin y disposicin de los productos de la compaa. La compra, recepcin, almacenamiento, distribucin, procesamiento y despacho son las funciones fsicas conectadas directamente con los inventarios; el sistema de contabilidad de costos y los registros de inventario permanente conforman las funciones de registro. Puesto que los auditores estn interesados en los productos finales de las funciones de registro, es necesario que ellos entiendan y evalen el sistema de contabilidad de costos y los registros de inventario permanente, al igual que los diversos procedimientos y los documentos originales implcitos en la preparacin de la informacin financiera.La funcin de compra. Un control interno adecuado sobre las compras exige, en primer lugar, una es-tructura organizacional que delegue a un, departamento separado de la compaa autoridadexclusiva para efectuar todas las compras de mate-riales y servicios. Las funciones de compra, recibo y registro deben estar claramente separadas y mante-nidas en departamentos separados. En las compaaspequeas, este tipo de operacin por departamentos puede no ser posible; pero aun en las empresas muy pequeas, generalmente es factible responsabilizar auna persona para que supervise apropiadamente todas las transacciones de compra.Una transaccin de compra empieza con la emisin de una solicitud de compra o pedido aprobadaapropiadamente por el departamento de almacena-miento u otro departamento que necesita los bienes o servicios. Una copia de la solicitud se enva al de-partamento de compras, con el fin de proporcionar una base para preparar el pedido de compra serial-mente numerado. La solicitud debe incluir una descripcin precisa del tipo y cantidad de los bienes o servicios deseados.Deben enviarse copias de la orden de compra a los departamentos de contabilidad y de recepcin. Las

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS399lt)CASO: LUSTRATIVO La necesidad de un control apropiado sobre la funcin de compras se ilustra en forma dramtica mediante un caso, en el cual dos CoMpradores de ls hoteles Sheraton supuestamente manipulaban la oferta de los productos alimenticios, entregando a un proveedor informacin sobre una oferta competitiva.-Con esta informacin, el proveedor obtuvo un diverso nmero de contratos ofreciendo la cotizacin ms baja. A cambio, supuestamente, los compradores recibieron cientos de miles de dlares en pagos de soborno, recibidos mensualmente del proveedor en forma de efectivo pagado por fuera de las oficinas de los compradores.La naturaleza "no contabilizada" de los sobornos Kace que stos sean particularmente difciles de detectar por parte de los CPA. En este caso, los dos compradores fueron arrestados como parte -de una investigacin fedral-de-corrupcin en los mercados de productos alimenticios de la ciu-dad_actores que podran indicar la existencia de sobornos incluyen: Un ernpleada_de compras que parece estar viviendo en un nivel que sobrepasa sus medios. Una base inapropiada o cuestionable para seleccionar lo5:proveedores. La seleccin de-tin'proveedor con precios altos, o a precios que han aumentado significativa-mente desdeque-el-proveedor-fue-seleccion.acio inicialmente.

Registro de compras .que indica que una compaa "gana contratos consistentemente" por cotizar ms bajo, con frecuencia por un margen relativamente pequeo. Compras continuas de un proveedor que ofrece productos de calidad cuestionable. Propinas de otros empleados.cantidades que aparecen en la copia enviada a recepcin deben estar resaltadas para aumentar la posibilidad de qu el personal de recibo efecte conteos independientes de la mercanca recibida. Aunque el comprador puede realmente hacer un pedido por telfono, el pedido de compra formal debe prepararse67467500Perfect Manufacturing Co.Solicitud de compra

Departamento: Depsitos (almacenes)Fecha: 10 de mayo, 19XX

Fecha requerida: 5 de junio, 19XX

de materias primas

CantidadDescripcin

9,000

hojashojas de acero de 2x8, 1/2" #278473

Aprobado por: Casey Robe

y enviarse. En muchas organizaciones grandes, se expiden pedidos de compra solamente dshus de cumplir con otros procedimientos amplios para 1) determinar la necesidad del artculo, 2) obtener ofertas competitivas y 3) obtener aprobacin del aspecto financiero del compromiso.AA09847ORDEN DE COMPRAPerfect Manufacturing Co.1212 Belaire Blvd.Houston, TX 77062Para: Carson Steel Co.Fecha: 12 de mayo, 19XX

Calle 21 No.1671a travs de: 2/10, n/30Entrega SOS

Houston, TX 77021Despachado

Trminos:Ingrese nuestro pedido de:

CantidadDescripcinPrecioTotal

9,000 hojashojas de acero de 2x8, 1/2"#278473$21.00$189,000

Perfect ManufacturingPor:Co.[,inda _Iones

_5874983Perfect Manufacturing Co.Informe de entradaRecibido de:Carson Steel Co.Fecha: 5 de junio, 19XXCalle 21 No. 1671Houston, TX 77021Pedido No: AA09847Trasportador: entrega SOSCantidadDescripcin9,000 hojashojas de acero de 2x8, 1/2" #278473Recibido por: Don WalrenLa funcin de recepcin. Todos los bienes recibidos por la compaa, sin excepcin, deben pasar por un departamento de recepcin que es independiente de los departamentos de compra, almacenamiento y despacho. El departamento de recepcin es responsable por 1) la verificacin de las cantidades de bienes recibidos, 2) la deteccin de mercanca daada o defectuosa, 3) la preparacin de un informe de entrada y 4) la trasmisin pronta de los bienes recibidos al departamento de almacenamiento.La funcin de almacenamiento. A medida que los bienes se envan a los almacenes o depsitos, stos son contados, inspeccionados y notificados como recibidos. El departamento de almacenamiento notificar entonces al departamento de contabilidad de la cantidad recibida y puesta en existencias. Al realizar estas funciones, el departamento de almacenamiento hace una contribucin importante al control global de inventarios. Al firmar por los bienes, ste fija su propia responsabilidad, y al notificar el departamento de contabilidad acerca de los bienes realmente almacenados, ste proporciona verificacin del trabajo del departamento de recepcin.La funcin de distribucin. El departamento de almacenamiento, al ser responsable por todos los bienes bajo su control, tiene razn en insistir que sea emitida una solicitud prenumerada para todos los elementos que pasan por sus manos, que sirva como. recibo firmado del departamento que acepta los bienes. Generalmente, las solicitudes se preparan por triplicado. El departamento que elabora la solicitud conserva una copia; otra sirve como recibo para el4503945Perfect Manufacturine Co.Solicitud de materialesOrden de produccin: 8576409Departamento:torneado #23Fecha: 10 de junio. 19XXFecha requerida: 10 de junio, 19XXCantidadDescripcinCosto

unitarioCosto

total350 hojashojas de acero de 2x8, 1/2"#278473532.40$11,340.00Aprobadopor:John Ifiestdepartamento de almacenamiento, y la tercera es un aviso al departamento de contabilidad para distribucin de costos. Para evitar la elaboracin indiscriminada de solicitudes para fines cuestionables, algunas organizaciones establecen polticas que exigen que las solicitudes se elaboren solamente bajo la autoridad de una cuenta de materiales, una orden de ingeniera* o una orden de ventas. En las empresas mayoristas y detallistas, las rdenes de despacho, en lugar de las solicitudes de la fbrica, sirven para autorizar los retiros de las bodegas.La funcin de produccin (conversin). La produccin global debe ser controlada mediante un programa de produccin maestro que presenta las necesidades de produccin bruta durante un periodo particular. Debido a que el programa se desarrolla con base en pronsticos de demanda para los productos de la compaa, ste ayuda a asegurar que la compaa satisfar las necesidades de sus clientes, sin tener un inventario en exceso de productos particulares. El programa de produccin maestro asegura tambin que haya disponibilidad de materiales y de trabajo, en forma oportuna, para satisfacer las demandas de produccin durante el periodo. Una vez se determina que los recursos requeridos estn disponibles, se preparan rdenes de produccin para autorizar la produccin de productos especficos.La responsabilidad sobre los bienes en produccin debe ser establecida generalmente sobre super-*N. de R.T.: u orden de trabajo.400 I AUDITORA

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS I 4U1

Perfect Manufacturing Co.Tarjeta de tiempo de trabajoOrden de produccin: 8576409fecha: 18/06/XXDept. No. 13_ Dept. TorneadoEmpleadoNo.Nombre2954Larry CobbTarifa por hora$22.50OperacinCortado de acuerdo con formaTiempo de iniciacin 6:00 a.m.Tiempo de

finalizacin

11:30 a.m.Horas totales 5.5Trabajo total Dlares $123.75Cantidad terminada: 350 bases de vlvulaAprobado por: Chee ChowConsignado a: Flour Valve Co.DOCUMENTO54654566DE EMBARQUEPerfect Manufacturing Co.1212 Belaire Blvd.Houston, TX 77062Fecha: 21 de octubre 19XXCalle 1 No. 5485Pedido No. 6779938Kansas Citv, MO 66220Despachador: Union PacificCantidadDescripcinPeso150Vlvulas de desage 9' #29883887845Empacado por: Leon JonesRecibido por: John Caer

visores o superintendentes de fbrica. Las solicitudes de materiales y tiquetes de desplazamiento documentan el flujo de los bienes y la responsabilidad relacionada, a medida que ellos progresan a travs del proceso de produccin. Por tanto, desde el momento en que los materiales son despachados a la fbrica hasta que los bienes son terminados y enviados a una bodega de bienes terminados, debe haber un supervisor nombrado en control y estar preparado para responder por su ubicacin y disposicin.Las tarjetas de tiempo de trabajo se preparan para documentar el trabajo o las horas-mquina dedicadas a un trabajo de produccin particular. Cada tarjeta de tiempo de trabajo debe ser revisada y aprobada por el departamento supervisor antes de que sta sea ingresada al sistema de contabilidad de costos.Los controles sobre los bienes en produccin incluyen generalmente procedimientos de inspeccin regular para revelar trabajo defectuoso. Esto ayuda a revelar ineficiencias en el sistema productivo y tambin tiende a evitar la inflacin del inventario de los productos en proceso mediante la acumulacin del costo de los bienes que eventualmente sern desechados. Si los materiales desechados-tienen-un-valor-de salvamento sustancial, los materiales deben ser divididos, controlados e inventariados.La funcin de despacho. El despacho de los bienes debe hacerse solamente despus de haber recibi.-do la autorizacin apropiada. Normalmente, esta autorizacin ser un pedido de ventas aprobado por el departamento de crdito, aunque la funcin de despacho incluye la devolucin de bienes defectuosos a

los proveedores. En este ltimo caso, la autorizacin tomar la forma de una autorizacin de despacho de un ejecutivo del departamento de compras.El departamento de despacho preparar manualmente, o mediante el sistema de computador, un documento de despacho prenumerado indicando los bienes despachados. Una copia del documento de despacho debe ser conservada por el departamento de despacho como evidencia del envo; una segunda copia debe ser enviada al departamento de facturacin donde ser utilizada, con el pedido de compra del cliente y el pedido de venta, como la base para facturar al cliente; y una tercera copia debe ser incluida como un volante de empaque con los bienes, cuando stos son despachados. El aspecto de control de este procedimiento se ve fortalecido por el hecho de que una persona externa, el cliente, inspeccionar generalmente el volante de empaque y notificar a la compaa de cualquier discrepancia entre esta lista. los bienes pedidos y los bienes realmente recibidos.Cuando los bienes son enviados utilizando un tras-portador comn, se entrega al trasportador una cuarta copia -del-documento-de-despacho,. que en-este caso- resulta ser el conocimiento de embarque. La copia enviada para facturacin incluir entonces evidencia adicional del despacho: las cuentas del trasporte por camin, los recibos de los trasportadores y las cuentas de carga. Esto facilita la auditora posterior mediante la agrupacin de los documentos que muestran que los despachos fueron autorizados y realizados apropiadamente.

04Ul< I .1Para todo tipo de despachos, deben seguirse rutinas de despacho establecidas, incluidos la venta dematerial desechable, la devolucin de bienes defectuosos y el envo de materiales y partes a los subcontratistas.El sistema de contabilidad de costos. Para controlar y registrar el uso de las materias primas y su-ministros, para determinar el avance y el valor de los bienes e inventario en proceso y para calcular el inventario de bienes terminados es necesario un sistema de contabilidad de costos adecuado. Este sistema comprende todos los registros, pedidos y solicitudes requeridos para la contabilidad apropiada del uso de los materiales, a medida que ingresan al flujo de produccin y continan a travs de la fbrica en el proceso de convertirse en bienes terminados. El sistema de contabilidad de costos tambin sirve para acumular los costos laborales y los costos indirectos que contribuyen a los inventarios de bienes en proceso y de bienes terminados. Por tanto, el sistema de contabilidad de costos forma parte integral del control interno sobre los inventarios.Las cifras producidas por el sistema de contabilidad de costos deben ser controladas por las cuentas del mayor general. Los costos de los materiales directos y de la mano de obra son registrados en cuentas de bienes (trabajo) en proceso individuales para cada orden o proceso de trabajo. En forma peridica, se aplican gastos generales de manufactura a los trabajos o procesos y se registran en las cuentas.Implcito en este nivel superior de control entre los registros de la fbrica y el mayor general hay un sistema de rdenes de produccin, solicitudes de materiales, tarjetas de trabajo u otras distribuciones laborales y distribuciones de gastos generales de la fbrica. El control es afectado por diversos procedimientos que verifican la precisin de los registros de produccin. Las asignaciones de materiales y de los costos laborales directos* son recalculadas y conciliadas con los registros de materiales y de nmina. Los costos generales de manufactura que se aplican utilizando tasas predeterminadas se ajustan a los costos reales al final del periodo.Muchas compaas han establecido sistemas de costos estndar para ayudar a identificar las causas de la inefectividad y del desperdicio mediante un estudio de las variaciones entre los costos reales y estndar: Estos sistemas-proporcionan la fijacin gil de los precios del inventario y del control de las operaciones. Todos los diversos tipos de sistemas de contabilidad de costos son similares, en el sentido de que estn diseados para contribuir al control interno efectivo mediante el seguimiento a la ejecucin de*N. de R.T.: conocida como Mano de Obra Directa (MOD).

las directrices gerenciales en la fbrica, proporcionando cifras de inventario confiables y salvaguardando los activos de la compaa.El sistema de inventario perpetuo (permanente). Los registros del inventario perpetuo constitu-yen una parte muy importante del control interno.Estos registros, al mostrar en todo momento la cantidad de bienes disponible, proporcionan informa-cin esencial para la compra, ventas y polticas inteligentes de la planificacin de la produccin. Con registros como stos es posible guiar la adquisicin de materiales estableciendo puntos de cantidades mnimas y mximas para cada artculo estndar almacenado.El uso de un sistema de inventario perpetuo (permanente) permite a las compaas controlar los altos costos de mantener inventario excesivo, a la vez que se minimiza el riesgo de quedar sin existencias. La compaa puede controlar inventarios a travs de puntos para reordenamiento o compra de materiales y lograr economa en las cantidades pedidas, incluidos los sistemas de pedidos justo a tiempo (just in time), en los cuales los niveles de inventario se mantienen en un mnimo.Para que los registros de inventario perpetuo produzcan el control implcito en su naturaleza, es deseable que se lleven registros auxiliares, tanto en cantidades como en cifras monetarias para todas las existencias, que los registros auxiliares sean controlados por el mayor general y que sean preparados balances de prueba a intervalos razonables. Adicionalmente,-siempre que se efecten conteos fsicos, tanto los registros detallados como las cuentas de control del mayor general deben ser ajustados para que concuerden.Los registros de inventario permanente desesti-mulan el robo y el desperdicio del inventario, puesto que quienes cuidan las bodegas y otros empleados son conscientes de su responsabilidad sobre los bienes, establecida mediante este registro continuo de los bienes recibidos, distribuidos y disponibles. Los registros, sin embargo, deben ser verificados peridicamente a travs del conteo fsico de los bienes.El control interno y el computadorUn sistema de inventario computarizado facilita bastante al cliente la labor de mantener el control sobre los inventarios, las compras y los procesos de manufactura. El computador puede generar automticamente solicitudes y rdenes de compra cuando los niveles de inventario alcanzan determinados puntos para generar nuevos pedidos. El sistema de compras del cliente puede estar vinculado al sistema de sus proveedores, permitiendo que el intercambio de datos

INVENTARIOS Y COSTO DE LoS BIENES VENDIDOS I 403

electrnico (EDI) coordine completamente la produccin v la compra. El sistema por computador tambin mantiene registros de responsabilidades por los bienes. a medida que ellos pasan a travs del proceso de produccin. Se ingresan detalles de la mano de obra directa y del uso de materiales, y el computador asigna estos costos directos a los trabajos o procesos, aplica costos generales de manufactura con base en tasaspredeterminadas-y lleva registros permanentes de los

costos de bienes en proceso, de los terminados y de los vendidos. El computador genera tambin diversos informes financieros, incluidos los informes de responsabilidad contable que indican los costos reales, los costos estndar y las variaciones respectivas.El buen control interno en los sistemas por computador exige la separacin normal de las funciones de compra, recepcin, almacenamiento, procesamiento y despacho. Adicionalmente, el cliente debe establecer controles apropiados en el computador que promuevan la precisin de la informacin en la forma como sta es ingresada al sistema, y conserven su integridad despus de que sta es ingresada.Papeles de trabajo de auditora para los inventarios y el costo de los bienes vendidosLos auditores pueden preparar una gran variedad de papeles de trabajo en su verificacin de los inventa-rios y del costo de los bienes vendidos. La forma de estos papeles de trabajo vara-en un rango que va desde comentarios escritos sobre la manera como el inventario fsico fue tomado hasta anlisis elaborados de los costos de produccin de los bienes terminados y de los bienes en proceso. Papeles de trabajo seleccionados sern ilustrados junto con los procedimientos de auditora que sern descritos en secciones posteriores de este captulo.El PROGRAMA DE AUDITORA PARA INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS

g. Evaluar el riesgo de control y disear pruebas adicionales de controles para los inventarios y el costo de los bienes vendidos.3. Realizar pruebas de controles adicionales para aquellos controles que los auditores piensan considerar para soportar sus niveles evaluados y planificados del riesgo de control, como:a. Examinar aspectos significativos de una muestra de transacciones de compras.b. Probar el sistema de contabilidad de costos.4. Revaluar el riesgo de control y modificar pruebas sustantivas para los inventarios y el costo de los bienes vendidos.B. Realizar pruebas sustantivas de los inventarios y de las transacciones del costo de los bienes vendidos5. Obtener listados de inventario y conciliar con los mayores.6. Evaluar la planificacin del cliente del inventario fsico.7. Observar la toma del inventario fsico y realizar conteos de prueba.8. Revisar el corte de fin de ao de las transac-ciones de las compras y de las ventas.9. Obtener una copia de un inventario fsico terminado, probar su precisin numrica y hacer seguimiento a los conteos de prueba.10. Evaluar las bases y mtodos de fijacin de precios de inventarios.11. Probar la fijacin de precios de inventarios.-12. Realizar procedimientos analticos.13. Determinar si hay inventarios pignorados y revisar los compromisos de compras y de ventas.14. Evaluar la presentacin en los estados financieros de los inventarios y del costo de los bienes vendidos, incluida la revelacin adecuada.La figura 13-1 relaciona los objetivos de las principales pruebas sustantivas de inventarios y el costo de los bienes vendidos con los objetivos principales de auditora.

Los siguientes procedimientos de auditora para la verificacin de los inventarios y el costo de los bienes

vendidos, sern analizados endetalle_eh Jas_pginas siguientes. El programa es apropiado para una compaa manufacturera que realiza un inventario fsico completo, para verificar los inventarios permanentes al cierre de cada ao fiscal.A. Considerar el control interno sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos1. Obtener un conocimiento del control interno sobre el inventario y el costo de los bienes vendidos.

A. Considerar el control interno sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos1.Obtener una comprensin del control interno.Co. nio. se indic anteriormente, la consideracin de los controles puede involucrar el diligenciamiento de un cuestionario, la redaccin de memorandos descriptivos o la preparacin de diagramas de flujo que describen la estructura organizacional y el flujo de materiales y documentos. Al obtener una comprensin del control interno sobre el inventario, los auditores deben familiarizarse completamente con los procedimientos de compra, recepcin, almacena-

Los costos directos e indirectos de desarrollo de los animales criados para una funcin productiva son acumulados en forma precisa hasta que los animales llegan a la madurez, punto en el cual los costos son depreciados durante la vida productiva estimada de los animales, y Despus de que los auditores han obtenido un conocimiento de los controles relacionados con los efec-tos por cobrar y las ventas, considerarn los tipos deerrores que pueden ocurrir. La figura 13-2 proporciona ejemplos de errores de ventas (y de efectos por co-brar) que pueden ocurrir, debido a debilidades en el control interno. Adicionalmente, la figura 11-4 en la pgina 319 presenta un diverso nmero de debilidades relacionadas con los errores de ventas que pueden involucrar tambin un error en los inventarios.Evaluar el riesgo de control y disear pruebas de controles adicionales.Despus de obtener un conocimiento del control interno del cliente sobre los inventarios y el costo de los bienes vendidos, los auditores determinan sus niveles evaluados y planificados del riesgo de control para las diversas afirmaciones de los estados financieros. Para apoyar estas evaluaciones, los auditores deben obtener evidencia adicional de la efectividad de operacin de los controles del cliente diseando pruebas de controles adicionales. Al disear estas pruebas, los auditores deben decidir cules darn como resultado reducciones suficientes en las pruebas sustantivas para justificar el tiempo gastado en realizarlas.Realizar pruebas adicionales de controles.Las pruebas dirigidas hacia la efectividad de los controles ayudan a evaluar el control interno del cliente y a determinar si los auditores pueden soportar sus niveles evaluados y planificados del riesgo de control para las afirmaciones sobre las cuentas del inventario y del costo de los bienes vendidos. A medida que los auditores obtienen un conocimiento del control interno del cliente, se realizan ciertas pruebas de controles; estas pruebas fueron descritas en nuestroanlisis de ese proceso. Los siguientes son ejemplosde pruebas adicionales tpicas.a. Examinar aspectos significativos de una muestra de transacciones de compras. El registro apropiado de las transacciones de compra y de los desembolsos de efectivo es esencial para que los registros de contabilidad sean confiables. Por consiguiente, los auditores prueban los procedimientos de control clave en el ciclo de transacciones deSe acumulan los costos directos e indirectos del desarrollo de animales criados para la venta, con el fin de asegurar la precisin del inventario y del costo de los animales vendidos.

compra del cliente. Las pruebas de este ciclo pueden incluir los siguientes pasos:1) Seleccionar una muestra de las transacciones de compras.2) Examinar la solicitud de compra u otra autorizacin para cada transaccin de compra en la muestra.3) Examinar la factura del proveedor, el informe de entrada y el cheque pagado relacionados para cada orden de compra en la muestra. Hacer seguimiento a las transacciones hasta los registros del comprobante y del cheque.4) Inspeccionar las facturas de los proveedores para aprobacin de precios, trminos de carga y de crdito y distribucin de cuenta. y calcular nuevamente operaciones aritmticas y totales de columnas.5) Comparar cantidades y precios en la factura, rdenes de compra e informe de entrada.6) Hacer seguimiento de los traslados desde el registro en comprobantes hasta el mayor general, y hasta cualquier mayor auxiliar aplicable.b. Probar el sistema de contabilidad de costos.En el caso de un cliente en el campo de la manufactura, los auditores deben familiarizarse con el sistema de contabilidad de costos del cliente. Se encontrar una gran variedad de prcticas para el costeo de las unidades terminadas. Los registros de contabilidad de costos pueden ser controlados por las cuentas del mayor general, o manejados independientemente del sistema de contabilidad general. En el ltimo caso. el costo de las unidades terminadas. puede ser difcil o imposible de verificar y puede ser simplemente una conjetura bien razonada. Debido a que los mtodos de contabilidad de costos varan tanto, aun entre empresas manufactureras en la misma industria, deben disearse procedimientos de auditora para los sistemas de contabilidad de costos que encajen en las circunstancias especficas encontradas en cada caso.En cualquier sistema de contabilidad de costos, los tres elementos del costo de manufactura son los costos de materiales directos, los costos de mano de obra directa y los gastos generales de manufactura. Los sistemas de contabilidad de costos pueden acumular, bien sea los costos reales o los costos estndar, de acuerdo con los procesos o trabajos. Las pruebas de los auditores del sistema de contabilidad_ de costos del cliente son diseadas para determinar si los costos asignados a trabajos o procesos especficos son compilados apropiadamente.Para alcanzar este objetivo, los auditores comprueban si las cantidades de materiales directos y los costos unitarios, las horas laborales directas y las tarifas por hora y la aplicacin de los gastos generales y bases de asignacin son apropiadas. Las cantidades de

Prueba sustantivaObjetivos principales

de auditora

Obtener listados de inventario y conciliar con mayoresPrecisin numrica

Evaluar la planificacin del cliente del inventario fsico Observar la toma del inventa- rio fisicoExistencia y derechos Inclusin completa Valuacin

Revisar el corte de fin de ao de las transacciones de compras y de ventasObtener una copia del inventario fsico terminado y probar su precisinExistencia y derechos Inclusin completa Precisin numrica

Evaluar las bases y mtodos de fijacin de precios de inventariosProbar la fijacin de precios de inventariosValuacin

Realizar procedimientos anal- ticosExistencia y derechos Inclusin completa Valuacin

Determinar si hay inventarios pig- norados y revisar compromisosValuacinPresentacin y revelacin

Evaluar la presentacin y revelacin de los estados financie- rosPresentacin y revelacin

Figura 13-1 Objetivos de pruebas sustantivas importantes de inventarios y del costo de los bienes vendidos.miento y distribucin de bienes, y controlar la produccin y obtener un conocimiento del sistema de contabilidad de costos y de los registros de inventario permanente.Los auditores deben considerar tambin la proteccin fsica de los inventarios. Cualquier deficiencia en las instalaciones de almacenamiento, en el servicio de guarda o en el manejo fsico que puede conducir a prdidas por mal clima, incendio, inundacin o robo, pueden merecer la atencin de la gerencia.Los aspectos que deben ser investigados en la consideracin que hacen los auditores de los controles sobre el inventario y el costo de las ventas estn bien identificados por las siguientes preguntas: Se llevan registros -de- inventario -permanente para -cada clase de inventario? Se verifican los registros de inventario permanente mediante inventarios fsicos por lo menos una vez cada ao? Incluyen los procedimientos para inventarios fsicos el uso de etiquetas o tarjetas prenumeradas, en donde se controla que todas las etiquetas o tarjetas estn completas? Son investigadas las diferencias entre los conteos de inventa

rio fsico y los registros de inventario permanente antes de ajustar los registros permanentes? Es responsable un departamento de compras independiente por la compra de todos los materiales, suministros vequipo? Procesa un departamento de recepcinin-dependiente todos los despachos que ingresan? Se mantienen todos los materiales y suministros bajo custodia de un departamento de almacenamiento y son distribuidos solamente mediante recibo de solicitudes aprobadas apropiadamente?

Enfoque en la agroindustriaLa explicacin del inventario de un productor agrcola constituye un buen ejemplo de la necesidad de acudir a expertos de la industria; al obtener un conocimiento del control interno de un cliente sobre el inventario. Los auditores de los productores agrcolas, dedicados a la cra de animales, deben prestar especial atencin a la efectividad del control interno del productor agrcola, incluido si:trtb-p-dfciriiY "iiiforit acin pitti-sa sobre cantidades y costos de los animales en crianza,Los registros de nmina son lo suficientemente sofisticados para permitir que el costo laboral sea asignado al componente animal apropiado del inventario.ContinaDespus de que los auditores han preparado un diagrama de flujo (u otra descripcin) del control interno, ellos deben determinar si el cliente est utilizando esos procedimientos. es decir, determinar si se han puesto en aplicacin los controles. Esta informacin puede obtenerse a travs de indagaciones al personal de la entidad, la inspeccin de documentos y la observacin de las actividades. A medida que los auditores obtienen su conocimiento de los controles, observarn si hay una separacin apropiada de funciones e indagarn sobre quin realiz las diversas funciones en el trascurso del ao. Tambin inspeccionarn diversos documentos, como solicitudes de compra, rdenes de compra, solicitudes de materiales, tarjetas de movimiento, tarjetas de tiempo y notas de despacho y revisarn los archivos de documentos para determinar si el cliente est controlando apropiadamente la secuencia de los documentos prenumerados. Sern examinados los informes de inventario, la produccin y responsabilidad contable, y los auditores revisarn la evidencia de seguimiento sobre las variaciones de los costos estndar. Estos procedimientos pueden proporcionar a los auditores evidencia suficiente para evaluar el riesgo de control de ciertas afirmaciones de los estados financieros sobre los inventarios y costo de los bienes vendidos en un nivel inferior al mximo.

406 i,\ i) iToRIADescripcin del error

Ejemplos

Debilidades del control interno o factores que aumentan el riesgo del error

Error en los costos del inventarioFraude: Error intencional en los costos de produccin asignados al inventario. Error intencional en los precios de inventario. Junta directiva, comit de auditora funcin de auditora interna ineficaces; "actitud en la direccin" que no favorece la conducta etica; presin indebida para satisfacer objetivos de ganancia.

Errores: Asignacin imprecisa de costos laborales directos, costos directos de materiales, o gastos generales de fbrica a artculos del inventario. Fijacin errnea de precios del inventario. Sistema de contabilidad ineficaz en trminos de costos; incapacidad de actualizar los costos estndar en forma oportuna. Controles ineficaces de vatclacin de entradas en la base de datos de los costos de inventario;Supervisin ineficaz del personal que ingresa los costos en el programa de inventario final.

Error en las cantidades del inventarioFraude: Artculos robados sin una entrada de diario que refleje el robo. Cantidades de inventario en lugares no visitados por los auditores, son sobrestimadas sistemticamente. Sobrestimacin del inventario por la gerencia en sitios no observados por los auditores. Controles fsicos ineficaces sobre los inventarios. Junta directiva, comit de auditora funcin de auditora interna ineficaces; "Actitud en la direccin" que no favorece la conducta tica; presin indebida para satisfacer los objetivos de ganancia.

Controles o supervisin de' inventario fsico ineficaces.Error: Mal tonteo del inventario por el personal involucrado en el inventario fsico.

Reconocimiento anterior (posterior) de compras: "problemas de corte.

Fraude: Registro intencional de compras en el periodo siguiente. Junta directiva, comit de auditora funcin de auditora interna ineficaces; "actitud en la direccin" que no favorece la conducta etica; presin indebida para satisfacer los objetivos de ganancia.

Error: Registro de compras del periodo actual, en el periodo siguiente. Procedimientos de contabilidad ineficaces que no vinculan las compras regiltradas a la informacin recibida.

Figura 13-2 Errores potenciales: inventario*.* Vase tambin la figura 12-4, errores de ingresos, puesto que hay una diversidad de errores de los ingresos que comprenden un error en el inventario.

los materiales directos cargadas a los trabajos o procesos son comprobadas con las solicitudes de materiales y se hace seguimiento de los costos unitarios de los materiales hasta los registros de inventario permanente de materias primas o facturas de compra. Los auditores examinan las tarjetas de tiempo de trabajo o los resmenes de tiempo que soportan

las acumulaciones directas de horas laborales y hacen seguimiento de las tarifas por hora de la mano de obra directa hasta los contratos de sindicato o hasta los archivos personales de empleados individuales.Los auditores deben reconocer que hay una diversidad de mtodos generalmente aceptados para la aplicacin de los gastos generales de manufactura

Ts/S.71, I 1 k.).1Poltica o procedimiento

de control internoPruebas tpicas para la poltica

o procedimiento de controlExistencia u ocurrenciaInclusin completaDerechos y obligacionesValuacin o asignacinPresentacin y revelacin i

Separar las funciones de compras de la de cus- todia de inventariosObservar y hacer indagaciones sobre el desempeo de las diversas funcionesXXXX

Utilizar solicitudes prenumeradas, rdenes de compra e informes de entrada y dar cuenta de la secuencia de documentosObservar y hacer indagaciones sobre el uso de do- cumentos prenumerados e inspeccionar la eviden-cia de control de la secuenciaX

Establecer procedimientos para autorizar tran- sacciones de compra, conciliar facturas de com- pra con rdenes de compra e informes de entrada y verificar la precisin numrica de las facturas de compraObservar y hacer indagaciones sobre los procedimien- tos de compra y probar una muestra de transacciones de compra, inspeccionando evidencia de autorizacio-nes y conciliaciones, comparando los detalles con las rdenes de compra autorizadas e informes de entrada, y recalculando las cifras de las facturasXXX

Establecer un control del mayor general de in- ventarios de materias primas, bienes en proceso y bienes terminados y conciliar peridicamente con los registros de produccinInspeccionar los registros de contabilidad y de pro- duccin y las conciliaciones seleccionadasXX

Establecer controles para el sistema de tonta- bilidad de costos que acumula los costos de inventario sobre una orden de trabajo o una base de costo de proceso, como revisiones in- dependientes de acumulaciones de costoInspeccionar evidencia de revisiones independientes de acumulaciones de costo, recalcular costos de ma-teriales mediante referencia a las solicitudes y factu-ras de compra; de los costos laborales directos, mediante referencia a los registros de tiempo y de nmina y las tasas de aplicacin de gastos generalesX

Analizar variaciones de los costos estndarInspeccionar los informes de inventario y examinar evidencia de seguimiento sobre las variacionesXXX

Utilizar registros permanentes para controlar los inventariosIndagar sobre los procedimientos del inventario per- ma riente y probar los registros mediante referencia a las facturas de compra, informes de entrada y registros de produccinXXX

Utilizar procedimientos apropiados para la toma del inventario fsicoRevisar las instrucciones para la toma del inventa- rio y observar el proceso de toma fisicaXXXX

Establecer los controles f.sicos apropiados so- bre los inventariosObservar e indagar sobre las polticas y procedimien- tos de control fsicoXX

Figura 13-3 Evaluar el riesgo de control para inventarios, produccin y compras.

(--6:- -Evaluar la planificacin del cliente para el in-

ventario fsico.La realizacin eficiente y efectiva de un inventario requiere una planificacin anticipada cuidadosa. La cooperacin entre los auditores y el personal del cliente al formular los pro-Objetivos principales de la auditora:Existencia121Inclusin completaDerechos2

Valuacincedimientos que sern seguidos evitar la confusin innecesaria y ayudar a asegurar un conteo completo y bien controlado. Un primer paso es el nombramiento por parte de la gerencia del cliente de un empleado individual. con frecuencia un representante del contralor, para asumir la responsabilidad por el inventario fsico. Esta responsabilidad empezar por el bosquejo de los procedimientos y llegar hasta la

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS409

determinacin final del valor en cifras monetarias de todos los inventarios.Al planificar el inventario fsico, el cliente debe considerar muchos factores, como a) seleccionar la fecha o fechas mejores, b) suspender la produccin en ciertos departamentos de la planta, c) separar los bienes obsoletos o defectuosos, d) establecer un control sobre el proceso de conteo mediante el uso de etiquetas u hojas de inventario. e) alcanzar el corte apropiado de las transacciones de venta y de compra y f) contratar servicios de ingenieros o de otros especialistas para determinar la cantidad o calidad de algunos bienes o materiales.Una vez que el plan ha sido desarrollado, ste debe ser documentado y comunicado en forma de instrucciones escritas al personal que realiza el inventario fsico. Estas instrucciones sern expedidas normalmente por el cliente y revisadas por los auditores,

quienes juzgarn si son adecuadas. En la figura 13-4 se muestra un conjunto de instrucciones preparadas por el contralor de una tienda grande de ropa, que deben ser utilizadas por los supervisores. Al evaluar si las instrucciones son adecuadas, los auditores deben considerar la naturaleza y materialidad de los inventarios, lo mismo que el control interno existente. Normalmente, los auditores insistirn en que se haga inventario en la fecha del balance general o cerca de sta. Sin embargo, si el cliente tiene un control interno efectivo, incluidos registros permanentes, los auditores pueden estar satisfechos al observar los conteos de inventario realizados durante el ao. Si el cliente piensa utilizar una tcnica de muestreo estadstico para estimar las cantidades de inventario, los auditores evaluarn la validez estadstica del mtodo de muestreo, y si el riesgo de muestreo y la tolerancia para este riesgo son apropiados.

GLEN HAVEN DEPARTMENT STORES, INC.Instrucciones para la toma del inventario fsico,

Agosto 5, 199XA TODOS LOS SUPERVISORES:Un inventario fsico completo de todos los departamentos* en cada depsito se realizar el domingo 5 deagosto de 199X, empezando a las 8:30 a.m. y continuando hasta su terminacin. Los empleados deben reportarse a las 8:15 a.m. para recibir sus instrucciones finales, las cuales se anexan a esta circular.En el trmino de una semana, antes del 5 de agosto, los supervisores deben asegurarse de que la mercanca en losdepartamentos est bien organizada. Toda la mercanca con el mismo nmero de existencia debe estar en el mismo lugar. La mercanca que est daada debe ser aislada para efectuar un listado separado en hojas de inventario.Cada equipo de conteo debe ser formado e iniciado por un supervisor y debe ser observado peridicamente por ese supervisor para asegurarse de que se estn cumpliendo las instrucciones en los procesos de conteo y listado.Un bloque de hojas de inventario secuencialmente prenumeradas ser entregado a cada supervisor a las 8:00 a.m. el 5 de agosto, para una entrega posterior a los equipos de conteo. Cada supervisor debe responder por todas las hojas usadas, no usadas o anuladas. Adicionalmente, se entregar a cada supervisor un listado de los equipos de conteo bajo su supervisin.Cuando un equipo de conteo reporta la terminacin de un departamento, ese supervisor de equipo debe acompaar al representante de los auditores independientes, McDonald & Company, a realizar conteos de prueba. En cada hoja de inventario se asigna un espacio para la firma del supervisor como revisor. Cuando los auditores independientes han "completado" un departamento, el supervisor responsable debe tomar posesin de las hojas de conteo. Todas las hojas de conteo terminadas deben ser ordenadas en secuencia numrica y devueltas a m cuando todo el inventario haya sido terminado.Antes de que los supervisores y empleados dejen los depsitos o bodegas el sbado en la noche del 4 de agosto,deben asegurarse de que "la organizacin" en cada departamento est completa y de que toda la mercanca lleve un tiquete de precio.Si tiene preguntas sobre estas instrucciones o cualquier otro aspecto del inventario fsico, por favor contcteme.J. R. AdamsJ. R. Adams ContralorJulio 24. 199X

Figura 13-4*N. de R.T.: Entindase como bodegas. reas en donde se encuentren inventarios de materias primas, productos en proce-so, o productos terminados.

41U1)1.() l< I \7.Observar la toma del inventario fsico y efec-tuar conteos de prueba.No es funcin de los auditoresde la auditora:realizar el inventario o contro- lar o supervisar su realizacin;Existenciacompleta 2 sta es responsabilidad de laDerechos2 gerencia. La responsabilidadviatim:ion2 de los auditores es observar latoma de inventario Sin embargo, la observacin de

la toma de inventario implica un papel mucho ms activo que el de un simple espectador. La observacin por los auditores incluye determinar si todo el inventario utilizable de propiedad del cliente es incluido en el conteo y si los empleados del cliente cumplen con las instrucciones escritas relacionadas con la toma fsica del inventario. Como parte delPara asegurar el-uso eficiente del tiempo de los miembros del personal de auditora durante la realizacin de un inventario, es necesaria tambin una planificacin adelantada por parte del auditor senior encargado. El auditor encargado debe averiguar las fechas de los conteos. la extensin de los conteos de prueba, la necesidad de ayuda de parte del cliente, el nmero de auditores requerido en cada sitio y el tiempo requerido estimado. Cuando hay sitios mltiples involucrados, los auditores deben determinar si los niveles evaluados de riesgo inherente de control pueden justificar la omisin de observacin en algunos sitios. Solamente cuando deben observarse ciertos sitios, los auditores deben considerar el no informar al cliente los sitios especficos por adelantado. Adicionalmente. la observacin debe ser planificada para asegurar que los empleados del cliente no sean conscientes de la naturaleza exacta de todos los elementos o productos que sern objeto de con-teo de prueba por los auditores. CASO ILUSTRATIVO En 1992 se report que las auditoras de Phar-Mor Inc., una cadena de drogas de descuento, no detectaron una sobrestimacin de inventario en $50 millones. Se afirma que las sobrestimaciones fraudulentas ocurrieron en los depsitos en los cuales el--cliente-.saba SU' antemano que los (PA nn tenan intencin de observar conteos de inventario. El cliente se abstuvo de hacer ajustes fraudulentos en los depsitos donde saba que los CPA observaran los inventarios. En otro caso, se informa que los auditores permitieron a los altos ejecutivos de la compaa seguirlos y registrar el lugar donde se tomaron conteos de inventario de prueba; posteriormente, los gerentes falsificaron los conteos de los elementos o productos de inventario que no haban sido objeto de conteo de prueba por parte de los auditores.

La planificacin por anticipado puede revelar tambin a los auditores una necesidad de depender del consejo de un especialista para descargar su responsabilidad de efectuar pruebas sobre el inventario. Por ejemplo, los auditores de una joyera detallista podran contratar un experto independiente en gemas para ayudar a identificar las piedras y metales preciosos in-

cluidos en el inventario del cliente. En forma similar, los auditores de un productor qumico podran depender de la opinin experta de un qumico independiente sobre la identidad de los componentes de los inventarios del cliente. En el captulo 5 se presenta una gua para el uso del trabajo de un especialista.Cuando la firma de auditora prepara instrucciones escritas para uso de su personal en un contrato particular, estas instrucciones no se ponen a disposicin del cliente. Su propsito es ayudar a asegurar que todos los auditores entiendan sus tareas y puedan, por consiguiente, trabajar en forma eficiente durante el inventario fsico: la figura 13-5 proporciona un ejemplo de esas instrucciones.

CASO ILUSTRATIVO Durante su observacin del inventario de repuestos en la primera auditora de un cliente de una agencia automotriz, los auditores observaron un gran nmero de nuevos guardabarros de un diseo y forma no utilizados en los automviles de modelo actual. El examen de los registros de inventario permanente revel que solamente uno de estos guardabarros haba sido vendido durante los dos ltimos aos. El distribuidor de automviles acept que pocas, si--acaso7unidaclesdeestemodefodegttar-d a ba rros seran vendidas alguna vez, y acept rpidamente las sugerencias de los auditores de que los guardabarros fueran valorados por su valor de desecho.

Ohjethos principales

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS

~1111=111111MCDONALD AND COMPANY

Contadores pblicos certificadosGlen Haven Department Stores, Inc.

Instrucciones de observacin de inventario para

el personal de auditora

1' de agosto de 199XSe observar la toma de inventario fsico en las siguientes tiendas de Glen Haven Department Stores, Inc., el 5 de agosto de 199X.AlmacnGerente de almacntiendao tiendaWilshireJ. M. BakerCrenshawRoberta BryanValleyHugh ReminetonNuestro personalJohn Rodgers, Faye Arnold Weldon Simpkins Roger DawsonPresntense a los almacenes puntualmente a las 8:00 a.m. Anexas a la presente hay copias de las instrucciones detalladas dadas por la compaa a los empleados que deben tomar los inventarios fsicos y a los supervisores que deben estar a cargo. Estas instrucciones parecen estar completas y ser adecuadas; nosotros debemos quedar satisfechos mediante la observacin de que han sido seguidas las instrucciones.Toda la mercanca contada ser enumerada en hojas o tiquetes de conteo de inventario prenumerados. Seelaborarn conteos de prueba de aproximadamente 5% de los artculos en existencia para asegurar la precisin de los conteos fsicos. La mayora de los conteos debe realizarse sobre las existencias de alto valor, en la forma descrita en el listado anexo. Los conteos de prueba deben registrarse en los papeles de trabajo, incluida la siguiente informacin:Nmero del departamento/reaNmero de hoja de inventarioNmero de existenciasDescripcin del artculoCantidadPrecio de venta, segn etiqueta de precio -Nos aseguraremos de que se mantenga un control adecuado sobre las hojas de inventario prenumeradas entregadas. Adems, se debe preparar un listado de los ltimos nmeros utilizados para trasferencias, bajas y alzas de precios en los diversos departamentos o tiendas. Las hojas o etiquetas de inventario slo deben ser retiradas de los departamentos despus que los hayamos "completado"; no retrasaremos esta operacin.Los papeles de trabajo de cada miembro del personal deben incluir una opinin sobre qu tan adecuada es la toma del inventario. Los papeles deben incluir tambin un resumen del tiempo invertido en la observacin.Ningn procedimiento de corte de efectivo o de otros cortes debe realizarse en forma conjunta con la observacin del inventario.

Figura 13-5

r

Lproceso de observar la toma del inventario fsico, los auditores estarn alerta a la inclusin de cualquier mercanca-obsoleta o-daada-en -el inventario. El exceso de polvo o de xido en artculos del inventario de materias primas puede indicar obsolescencia o venta poco frecuente. Esa mercanca debe ser separada por el cliente y su valor realizable neto contable debe ser ajustado.Los auditores tambin registrarn el nmero serial consecutivo de los documentos finales de recibo y de despacho emitidos antes de la toma del inventario, de

manera que pueda determinarse la precisin del corte en una fecha posterior. Los despachos o recibos de bienes o productos que-tienen-lugar-durante el---proceso de conteo deben ser observados de cerca y debe hacerse cualquier conciliacin necesaria. En la observacin del inventario fsico por parte de los auditores tambin se enfatiza en determinar si el cliente est controlando apropiadamente las etiquetas u hojas de inventario. Estas deben prenumerarse de manera que se controle que todas las etiquetas u hojas estn completas.

44 I deU 1) 1 1 1) 1 1Durante la observacin del inventario, los auditores harn los conteos de prueba de artculos seleccionados del inventario. La extensin de estos conteos de prueba variar ampliamente, dependiendo de los niveles de riesgo inherente y riesgo de control, y de la materialidad del inventario del cliente. Un nmero representativo de los conteos de prueba debe ser registrado en los papeles de trabajo de auditora para una comparacin posterior con el listado de inventario terminado.Durante la toma de un inventario fsico. generalmente las etiquetas o tiquetes de conteo de inventario serialmente numerados se adhieren a cada lote de bienes. El diseo de la etiqueta o tiquete de conteo y los procedimientos para utilizarlos tienen por objeto prevenir varios problemas comunes: a) omisin accidental de bienes en el conteo y b) doble conteo de bienes.Muchas compaas utilizan equipos o grupos de dos empleados para contar los inventarios. A cada equipo se le proporciona una secuencia de etiquetas numeradas serialmente y se le exige devolver al supervisor de inventario fsico cualquier etiqueta anulada o no utilizada.El conteo real, el diligenciamiento de las etiquetas de inventario y su retiro son realizados por los empleados del cliente. Aunque las etiquetas de inventario estn an adheridas a los bienes, los auditores pueden hacer esos conteos de prueba como lo consideren apropiado en cada circunstancia. Los auditores harn una lista en sus papeles de trabajo de los nmeros de las etiquetas de los cuales se efectuaron conteos de prueba. Los empleados del cliente slo recogern (retirarn) por lo general las etiquetas del inventario despus que los auditores indiquen que estn satisfechos con la precisin del conteo.Al comparar sus conteos de prueba con las etiquetas de inventario, los auditores estn alerta de errores no solamente en las cantidades, sino tambin en los nmeros de partes, descripciones, unidades de medida y todos los dems aspectos del artculo inventariado. Para los conteos de prueba de inventario de bienes en proceso, los auditores deben asegurarse de que el procentaje o etapa de terminacin indicado en la etiqueta de inventario sea el apropiado.Si los conteos de prueba realizados por los auditores indican discrepancias, los bienes son inmediatamente recontados de nuevo por los empleados del cliente, y el error es corregido. Si se encuentra un nmero excesivo 'de-errores, el-inventario -de td-el departarriento o aun de toda la compaa debe ser contado nuevamente. Con frecuencia, el cliente trasfiere la informacin enumerada en las etiquetas de inventario a hojas de in-. ventano serialmente numeradas. Estas hojas se utilizan en la fijacin de precios del inventario y en el resumen de las cantidades en cifras monetarias involucradas. Despus de haber recogido las etiquetas de inventario, el

empleado del cliente que supervisa el inventario determinar si las etiquetas estn completas, mediante revisin del nmero serial. Los auditores deben asegurarse de que se mantenga un control numrico sobre las etiquetas y sobre las hojas del inventario.

walm.CASO ILUSTRATIVO Gerencias inescrupulosas han utilizado una diversidad de mtodos para presentar inventados' errados. Un mtodo utilizado consisti en el registro de inventario ficticio, algunas veces en cantidades tales que el inventario resultante total excedi la capacidad-de almacenamiento de la compaa. - Otro mtodo consisti en la labor de colocar los materiales de desecho en cajas de---productos-para que,fueran-contadas como-inventario. OtroS dos mtodos consistieron en la conservacin de artculos en el inventario, aun cuando hubieran sido registrados como ventas (tretas de facturar y conservar), y registro del inventario despachado entre las bodegas de la compaa en los totales de inventario de ms de una bodega.Las formas como la gerencia ha evadido las pruebas de los auditores tambin ha va-nado. Hubo un caso en el que fueron creadas hojas de conteo ficticio. En otra situacin el personal del cliente se enter de los elementos o productos que seran probados por-;:-los auditores y aumentaron las cantidades rlgistradas-de-etros-element-s-e-produdos-noobados.Finalmente,el pes sortal del t_

obtuvo acceso 'real a los papeles de trabajo de los auditores Y los alter para soportar el inventario ficticio. Estos casos ilustran la necesidad de tener un cuidado extremo por parte de los auditores al planificar y realizar los procdimientos de inventario fsico.Los clientes que utilizan un equipo de computador pueden facilitar el conteo y resumen del inventario a travs de etiquetas de inventario que puedan ser ledas por una mquina. Con anterioridad al inventario fsico, deben codificarse las etiquetas con nmeros de etiqueta, nmeros de partes, descripciones y precios unitarios. Despus del inventario fsico, se ingresa la informacin de las etiquetas al computador, el cual multiplica la cantidad por el precio unitario para cada rengln del inventario e imprime un resumen completo del inventario.

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cliente para investigar posibles almacenes de depsito yevaluar el desempeo de almacenes de depsitoque tienen la custodia de los bienes del cliente. Losauditores deben considerar tambin la obtencin de los informes de los contadores sobre los controles delos almacenes de depsito relacionados con la custo-dia de los bienes almacenados. Si las cantidades son muy significativas, o si existe alguna duda, los audi-tores pueden decidir visitar los almacenes de depsito y observar un inventario fsico de la mercanca del cliente almacenada en stos.La verificacin de los bienes en manos de los consignatarios puede iniciarse convenientemente obte-niendo del cliente una lista de todos los consignatarios y copias de los contratos de consignacin. Las disposiciones de los contratos relacionadas con el pago de carga y otros cargos de manejo, la prrroga del crdito, el clculo de comisiones y la frecuencia de los informes y remisiones requieren mucha atencin. Despus de revisar los contratos y los registros del cliente de los despachos y cobros en consignacin, los auditores deben comunicarse directamente con los consignatarios y obtener una informacin escrita completa sobre el inventario consignado, los efectos por cobrar, los ingresos no remitidos y los gastos y las comisiones acumulados a la fecha del balance general.Con frecuencia, el cliente puede poseer materias primas que son procesadas por un subcontratista. antes de ser utilizadas en el proceso de produccin del cliente. Los auditores deben solicitar al subcontratista la confirmacin de las cantidades y descripciones de los materiales de propiedad del cliente en posesin del subcontratista.Verificacin del inventario cuando los auditores son contratados despus del final del ao. Una compaa que desea una auditora independiente debe contratar a los auditores mucho antes del final del ao, de manera que puedan participar en la planificacin adelantada del inventario fsico y estar preparados para observar el proceso del conteo real. Ocasionalmente, sin embargo, los auditores slo son contratados despus del final del ao y, por consiguiente, encuentran imposible observar la toma del inventario al final del ao. Por ejemplo, la enfermedad o muerte de un CPA auditor profesional independiente de una compaa hacia finales del ao podra conducir a la contratacin de nuevos auditores poco despus de la fecha del balance general.Bajo estas circunstancias, los auditores pueden concluir que no puede obtenerse suficiente evidencia competente relacionada con los inventarios, para permitirles expresar una opinin sobre la razonabili-dad global de los estados financieros. Por otra parte, bajo otras circunstancias, los auditores pueden que-aaaLos conteos de-prueba y los nmeros de etiqueta enumerados por los auditores en sus papeles de trabajo sern objeto de seguimiento posterior, hasta ]legar a las hojas resumen de inventario del cliente. Una discrepancia no Ser considerada como un error en el conteo, sino como un error en la copia de informacin de las etiquetas, una alteracin deliberada de una etiqueta o la creacin de una etiqueta ficticia.Durante la observacin de los inventarios fsicos,los auditores deben hacer indagaciones para asegurarse sobre si alguno de los materiales o bienes disponibles son propiedad de otros, como son los bienes recibidos en consignacin o materiales de propiedad del cliente enviados para un proceso de mquina u otro procesamiento.Los procedimientos de auditora aplicables a losbienes recibidos en consignacin en poder del cliente pueden incluir una comparacin del inventario fsico con los registros del cliente de bienes recibidos en consignacin disponibles, la revisin de contratos y la correspondencia con los consignadores, y una carta de confirmacin directa con los consignadores para corroborar la cantidad y el valor de los bienes tenidos en la fecha del balance general, y para revelar cualquier obligacin del cliente por ventas no remitidas o por la incapacidad de hacer efectivas cuentas por cobrar en consignacin.Cada auditor que participa en la observacin delinventario preparar papeles de trabajo. Estos papeles de trabajo deben indicar la extensin de los con-teos de prueba, describir cualquier deficiencia observada y expresar una conclusin sobre si el inventario fsico fue desarrollado apropiadamente, en concordancia con las instrucciones del cliente. El auditor encargado debe preparar un memorando resumen conciso, indicando la extensin o alcance general de la observacin y el porcentaje o valor del inventario cubierto por las pruebas de auditora. El memorando puede incluir tambin comentarios sobre la consideracin dada a los factores de calidad y condicin de las existencias, el tratamiento de los bienes consignados disponibles y el control de despachos y recibos durante el proceso del conteo. La figura 13-6 ilustra este tipo de memorando.Inventarios en almacenes de depsito y en consignacin. El examen de los recibos de bodega no 1--______es.una verificacin suficiente de bienes almacenadosen los almacenes de depsito. El AICPA ha recomen-dado la confirmacin directa por escrito con personas externas que custodian los inventarios, y procedimientos complementarios cuando las cantidades involucradas representan una parte significativa de los activos corrientes o de los activos totales de una empresa. Estos procedimientos complementarios incluyen una revisin de los procedimientos dela1

THE WILSHIRE CORPORATIONComentarios sobre la observacin del inventario fsicoD-931 de diciembre, 199X1. Planificacin adelantada del inventario fsico.Un inventario fsico fue realizado por el cliente el 31 de diciembre de 199X. Dos semanas antes de esta fecha, revisamos las instrucciones escritas del inventario preparadas por L. D. Frome, contralor. Estas instrucciones parecan completamente adecuadas y reflejaban la experiencia obtenida durante los conteos de aos anteriores. El plan peda un cierre completo de la fbrica el 31 de diciembre, puesto que el conteo del ao anterior haba sido obstaculizado por movimientos de material productivo durante el proceso de conteo. Frome realiz euniones de capacitacin para todos los empleados asignados para participar en el inventario; en estas reuniones se explicaron y analizaron las instrucciones escritas.2. Observacin del inventario fsico.

Estuvimos presentes en el trascurso de la realizacin del inventario fsico el 31 de diciembre, 199X. Con anterioridad al conteo, todos los materiales haban sido ordenados cuidadosamente, rotulados y separados por tipo o clase. Se utilizaron equipos o grupos de inventario de dos empleados; un empleado contaba y lea las cantidades y descripciones; el otro empleado llenaba los datos en las etiquetas de inventario serialmente numeradas. A medida que los bienes eran contados, el equipo de conteo sazga la parte de "primer conteo" de la etiqueta de inventario. Un segundo conteo fue realizado despus por otro equipo que trabajaba independientemente del primero; este segundo equipo registraba la cantidad de su conteo en la parte de la etiqueta de "segundo tonteo".Se efectuaron conteos de prueba de los diversos elementos o productos, cubriendo aproximadamente 60% del valor total del inventario. Estos conteos fueron registrados en nuestros papeles de trabajo y utilizados en la forma anotada en seguida. Nuestra observacin en toda la planta indic que tanto el primero como el segundo conteos requeridos por las instrucciones del inventario fueron realizados en una forma sistemtica y meticulosa. La actitud cuidadosa y alerta de los empleados indic que las reuniones de capacitacin que precedieron el conteo haban sido bastante efectivas en la creacin de comprensin de la importancia de un conteo preciso. Antes de.retirar las partes de las - etiquetas dl "segundo conteo", visitamos todos los departamentos en compaa de Frome y quedamos satisfechos en relacin con el conteo y etiquetado de todos los bienes.Ningn bien fue despachado el 31 de diciembre. Nos aseguramos de que se prepararan informes de entrada sobre todos los bienes llevados al departamento de recepcin en este da. Registramos los nmeros seriales del ltimo informe de entrada y la ltima nota de despacho para el ao 199X. (Vase D-9-1). Comparamos las cantidades de acuerdo con el conteo y con los registros de inventario permanente, y no encontramos discrepancias significativas.3. Calidad y condicin de los materiales.Algunas partes obsoletas haban sido retiradas de las existencias con anterioridad al conteo y fueron a ajustadas a un valor contable como desechos. Con base en nuestra observacin personal y preguntas dirigidas a los supervisores, no tenemos razn para creer que algn material o producto obsoleto o defectuoso permaneci en el inventario. Durante el curso de la observacin de inventario, se prob la razonabilidad de las cantidades de 10 artculos, que representaban 40% del valor del inventario, comparando la cantidad disponible con la cantidad utilizada en meses recientes; en ningn caso se encontr que la cantidad, en inventario excediera su uso normal-de-tres meses.V.M.H.Enero. 3, 9X

Figura 13-6

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS41E

dar satisfechos e relacin con los inventarios mediante procedimientos de auditora alternos. Estas circunstancias favorables podran incluir la existencia de un control interno slido, registros de inventario permanentes, disponibilidad de instrucciones y otros registros que muestran que el cliente ha realizado un inventario fsico bien planificado al final del ao o en fecha cercana a ste, y la realizacin de conteos de prueba por auditores asignados recientemente. Si los auditores expresan una opinin no calificada, su investigacin de los inventarios debe incluir algn contacto fsico con los artculos del inventario y debe estar lo suficientemente completa para compensar el hecho de que que no estuvieron presentes cuando se realiz el inventario fsico. El hecho que esos procedimientos de auditora alternos sean factibles y permitan a los auditores quedar satisfechos depende de las circunstancias del contrato particular.

18. Revisar el corte de fin de ao de las transacciones de compras y ventas.

Objetivos principales de la auditora:ExistenciaInclusin completa 2 DerechosPrecisin numrica [2Un corte preciso de las compras es uno de los factores ms importantes al verificar la existencia e inclusin completa del inventario de fin de ao. Suponga que un despacho de bienes que cuesta $10,000 es recibido de un proveedor el 31 de diciembre, pero la factura de compra slo llega el 2 de enero y es ingresada como una transaccin de enero. Si los bienes se incluyen en el inventario fsico del 31 de diciembre, pero no hay un asiento a diciembre para registrar la compra y la obligacin, el resultado ser una sobrestimacin de la utilidad neta durante el ao y de las utilidades retenidas, y una subestimacin de las cuentas por pagar, cada error por un monto total de $10,000 (sin incluir los impuestos sobre la renta).Puede surgir una situacin opuesta si se recibe una factura de compra y se registra a 31 de diciembre, pero la mercanca cubierta por la factura slo se recibe muchos das despus y no es incluida en el inventario fsico tomado al final del ao. El efecto sobre los estados financieros de registrar una compra sin incluir los bienes en el inventario es subestimar la utilidad neta, las ganancias retenidas y el inventario.Cmo pueden determinar los auditores si la obligacin-con los_proveedores ha_sido registrada _paratodos los bienes incluidos en el inventario? El enfoque que ellos utilizan consiste en examinar, con base en pruebas, las facturas de compra y los informes de.en-trada para muchos das antes y despus de la fecha del inventario. Cada factura de compra en los archivos tiene adjunto un informe de entrada; si una factura registrada a finales de diciembre est acompaada por un informe de entrada fechado el 31 de diciembre o

antes de esa fecha, los bienes deben haber estado disponibles y deben haber sido incluidos en el inventario fsico de final de ao. Sin embargo, si el informe de entrada llevaba una fecha de enero, los bienes no estaban incluidos en el conteo fsico hecho el 31 de diciembre.Un enfoque complementario a la asociacin de las facturas de compra y de los informes de entrada consiste en examinar los registros del departamento de recepcin. Para cada despacho recibido cerca del final del ao, los auditores deben determinar si la factura de compra relacionada fue registrada en el mismo periodo.El efecto sobre los estados financieros de no incluir una compra de final de ao en trnsito como parte del inventario fsico con frecuencia no es grave, siempre y cuando el pasivo relacionado sea registrado slo en el periodo siguiente. En otras palabras, un aspecto principal al realizar un corte preciso de las compras es que ambos lados de una transaccin de compra deben estar reflejados en el mismo periodo contable. Si se incluye un despacho determinado en el inventario fsico de final de ao del comprador, debe hacerse un asiento debitando los Inventarios y acreditando las Cuentas por pagar. Si el despacho no est incluido en el inventario fsico de fin de ao del comprador, la factura de compra slo debe ser registrada el periodo siguiente.Los ajustes para alcanzar un corte preciso de las compras deben, por supuesto, ser hechos por el personal del cliente; la funcin de los auditores debe ser revisar el corte y determinar si se han hecho los ajustes necesarios.El captulo 12 incluye un anlisis de los procedimientos de auditora para determinar la precisin delcorte de ventas. El corte de ventas se menciona nuevamente en este punto para enfatizar su importancia al determinar la razonabilidad del inventario del cliente y el costo de los bienes vendidos. lo mismo que las cuentas por cobrar y las ventas.9. Obtener una copia del inventario fsico terminado, su precisin numrica y hacer seguimiento a los conteos de prueba.

Objetivos principales de la auditora:ExistenciaInclusin completa 0 -Derechos------------Precisin numrica 2Las pruebas aritmticas y de verificacin de totales sobre el listado del inventario final pueden revelar errores en el inventario _fsico. Con frecuencia, _esta _ prueba consiste en la "verificacin visual de totales" aproxi-mada a cifras en cientos o miles ms cercanos de los listados del inventario. Para probar las operaciones aritmticas y el cuadre de totales tambin puede utilizarse el software de auditora generalizado.Al probar las operaciones aritmticas, los auditores deben estar alerta sobre dos fuentes de errores

sustanciales: los puntos decimales mal colocados y una operacin aritmtica incorrecta de las unidades de conteo por unidades de precio. Por ejemplo, un listado de inventario que multiplica 1,000 unidades por $1C (por cien) como $1,000 estar sobrestimado en $990. Una operacin aritmtica de inventario de 1,000 hojas de acero por S1 por libra estar sustancialmente subestimado si cada hoja de acero pesa ms de una libra.Los auditores tambin deben hacer seguimiento a sus conteos de prueba llevados a cabo durante laobservacin del inventario fsico hasta llegar al inventario fsico terminado. Durante este seguimiento, los auditores deben estar alerta de cualquier indicacin de alteracin de las etiquetas de inventario, o de que se hayan creado etiquetas de inventario ficticias. Los auditores tambin concilian la secuencia del nmero de etiquetas del inventario en el listado del inventario fsico con los nmeros de etiqueta observados en sus papeles de trabajo de auditora para la observacin del inventario. Este procedimiento est diseado para determinar si el cliente no ha omitido elementos o productos de los inventarios en el listado, o si ha incluido productos o elementos adicionales que no existan durante el inventario fsico.Otra prueba de la precisin numrica del inven-tario fsico terminado es la conciliacin de los con-teos fsicos con los registros del inventario. Tanto las cantidades como los valores de los renglones deben compararse con los registros permanentes de la compaa. Los totales de las diversas secciones del inventario deben compararse tambin con las cuentas de control correspondientes. Todas las discrepancias sustanciales deben ser investigadas completamente. El nmero, tipo y causa de las discrepancias revelados por esas comparaciones son bastante significativos al evaluar el riesgo de control para los inventarios.10. Evaluar las bases y mtodos para la fijacin de precios del inventario.

Objetivo principal de la auditora:ValuacinLos auditores son responsables de determinar si las bases y los mtodos para la fijacin de los precios del inventario estn en concordancia con los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados. La investigacin sobre la fijacin de precios del inventario enfatizar con frecuencia-las tres-preguntas-siguientes: ---1. Qu mtodo utiliza el cliente para la fijacin deprecios?2. Es igual el mtodo para la fijacin de precios a aquel utilizado en aos anteriores?3. Ha sido aplicado el mtodo seleccionado por el cliente en forma consistente y precisa en la prctica?

Para la primera pregunta, un mtodo para la fijacin de precios, hay una lista larga de alternativas posibles, incluidos mtodos como el costo; el menor entre el costo y el mercado; el mtodo al detal, y el precio de mercado citado (como sucede con los bienes bsicos, como metales y materias primas transa-dos en bolsas organizadas). El mtodo de costos, por supuesto, incluye muchos sistemas diversos, como ltimo en entrar, primero en salir (UEPS o LIFO); primero en entrar, primero en salir (PEPS o FIFO); la identificacin especfica; el promedio ponderado y el costo estndar.La segunda pregunta planteada en esta seccin se relaciona con un cambio en el mtodo para la fijacin de precios del inventario de un ao al siguiente. Por ejemplo, digamos que el cliente ha cambiado del mtodo PEPS al mtodo UEPS. La naturaleza y justificacin del cambio en el mtodo de valuacin del inventario y su efecto sobre el ingreso deben ser reveladas en concordancia con las disposiciones de la Opinin No. 20, de la APB, "Cambios contables". Adicionalmente, los auditores deben incluir en el informe de auditora un prrafo explicativo relacionado con la falta de consistencia entre los dos aos.La tercera pregunta planteada est relacionada con una aplicacin precisa consistente en la prctica del mtodo de valuacin adoptado por el cliente. Para responder esta pregunta los auditores deben probar el mtodo para la fijacin de precios de un nmero representativo de artculos del inventario.11. Comprobar la fijacin de precios de los in-sentarlos. ---

La prueba de precios aplicada a inventarios de materias primas, partes compradas y suministros por una compaa manufacturera es similar a la prueba de precios de mercanca en un negocio comercial. En ambos casos el costo de los artculos del inventario, bien sea UEPS, PEPS, promedio ponderado o identificacin especfica, es fcilmente verificado remitindose a las facturas de compra. En la figura 13-7 se presenta una ilustracin de un papel de trabajo computarizado preparado por un auditor al efectuar pruebas de precios de un inventario de materias primas y partes compradas.Los procedimientos de auditora para verificacin de los valores de inventario asignados a bienes enObjetivo principal de la auditora:Valuacinproceso- y-biatertetminadds no son tan- siMples y concluyentes como en el caso de las materias primas o la mercanca para la cual existen facturas de compras fcilmente disponibles. Para determinar si el mtodo de valuacin de inventario utilizado por el cliente ha sido aplicado apropiadamente, los auditores deben hacer pruebas de fijacin de precios de artculos seleccionados de bienes terminados y de bienes en

INVENTARIOS Y COSTO DE LOS BIENES VENDIDOS417The Wilshire CorporationPrueba para la fijacin de precios: materias primas y partes compradas31 de diciembre. 199XD-5

Parte No.SZ 182 SZ 195K1125 K1382Segn

inventarioDe acuerdo con la factura del proveedor

Descripcincantidad precioProveedorFechaNo.Cantidad @ precio

Aluminio 48 x 144 x .025910 hojas @ 10.10Hardy & Co.Dic. 18, 9X54151000 @ 10.10

Aluminio 45'72 x .032SO4 hojas @ 9.01Watson Mfg. Co.Nov. 28, 9X32015000 @ 9.01

Dic. 22, 9X3456400 @ 9.01

Acero inoxidable .025 x 2380,625 Iba .80Ajax Steel Co.Dic. 3, 9XK1S2100,000 @ .80y

Acero inoxidable .031 x 1765,212 lb @ .82Ajax Steel Co.Dic. 3, 9XK18275,000 @ .82y

XL392510 H.P. Motor electrnico50 unidades @ 400.00 Cronyn Mfg. Co.Nov. 18, 9XD2532100 @ 400.0000XJ38243/4 H.P. Motor electrnico645 unidades @ 30.50 Long & Co.Dic. 29, 9XE9215650 @ 30.50 yValor del inventario de materias primas y partes compradas seleccionadas para la prueba de precios: $301,825.56Porcentaje de las materias primas totales y partes compradas seleccionadas para la prueba de precios $301,825.56/S503,615.10 = 60%Vase programa de auditora en B-4 para el mtodo de seleccin de materias primas y partes compradas para prueba de precios.y = conciliado con los precios en la factura del proveedor.Conclusin:Con base en nuestras pruebas, la fijacin de precios de las materias primas y partes compradas es materialmente correcta.01113 4/119XFigura 13-7 Prueba para la fijacin de precios de los inventarios.

proceso. La fijacin de precios de estos artculos debe ser probada en relacin con los registros de contabilidad de costos del cliente de material directo acumulado, mano de obra directa y costos generales de manufactura. Artculos de un gran valor total sern seleccionados para la prueba, de manera que stas cubrirn una parte significativa de la cantidad en cifras monetarias de los inventarios.Prueba del precio ms bajo entre el costo y el valor del mercado. Como regla general, no deben llevarse inveatarios pcyr_un monto.que_exceda el-valor realizable neto. La regla del precio ms bajo entre el costo y el valor del mercado es un medio comn de medir cualquier prdida de utilidad en los inventarios. Una prueba del precio ms bajo entre el cost y el valor del mercado comprende generalmente la comparacin del costo registrado de una muestra de artculos de inventario con los valores realizables netos de los artculos.

12. Realizar procedimientos analticos.Objetivos principalesLos errores materiales del in-de la auditora:ventario pueden ser revelados

ExistenciaInclusin completa 2Derechos21Valuacin21por procedimientos analticos diseados para establecer la ra-zonabilidad general de las cifras del inventario. Por ejemplo, pueden identificarse e investigarse casos de aumentos o disminuciones importantes en las cantidades de diversos tipos o clases de inventarios, en compara-.cin con las cantidades del ao anterior.En ciertas lneas de negocios, particularmente las compaas de minoristas y mayoristas, los mrgenes de utilidad bruta pueden ser bastante uniformes de un ao a otro. Cualquier diferencia importante entre el inventario final estimado mediante el mtodo de porcentaje de utilidad bruta y el tonteo del inventario al final del ao debe ser investigada a cabalidad. Si el cliente tiene inventario en un diverso nmero

La verificacin de los inventarios incluye una determinacinpor parte de los auditores sobresi los bienes han sido pignorados o estn sujetos a un embargo de alguna clase. La pignoracin de inventarios para asegurar prstamos bancarios puede descubrirse al confirmar lqs saldos y las deudas con los bancos.Generalmente, hay registros de los compromisos de compra vigentes fcilmente disponibles, puesto que esta informacin es esencial para la gerencia, al mantener un control diario de la posicin de inventario y del flujo de efectivo de la compaa.En algunas lneas de negocios, se acostumbra firmar contratos por la compra de mercanca o de materiales mucho antes de las fechas de entrega programadas. La comparacin por parte de los auditores de los precios de lista en esos contratos con los precios-comunes de los proveedores vigentes-en-111U cha del balance general puede indicar prdidas sustanciales, si los contratos firmados por compra no estn protegidos por contratos de venta firmados. Esas prdidas deben reflejarse en los estados financieros.Las cantidades de los contratos de compra pueden ser revisadas a la luz de una demanda corriente y probable, en la forma indicada por las operacionesde tiendas, algunos de los cuales no fueron visitados por los auditores, la comparacin de la utilidad bruta por tienda puede revelar sobrestimaciones en aquellas no visitadas.Otra prueba til es el clculo de las ta