12-2010

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE

JUSTICIA: San Salvador, a las ocho horas cuarenta y ocho minutos del dieciséis de mayo de dos

mil catorce.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por la sociedad

CONSTRUCTORA UNIÓN, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, del

domicilio de la ciudad de Cuscatancingo, Departamento de San Salvador, por medio de su

representante legal, señor José Othmaro Apontes Cuéllar conocido por José Othmaro Martínez

Cuéllar, impugnando la legalidad de las resoluciones pronunciadas: a) por la Dirección General

de Impuestos Internos (en adelante DGII), de fecha diez de noviembre de dos mil ocho, mediante

la cual se determinó a su cargo Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación

de Servicios, respecto a los períodos tributarios de octubre y diciembre de dos mil cinco; y b) el

Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (en adelante TAIIA), de fecha

veintisiete de noviembre de dos mil nueve, por medio de la cual se confirmó la resolución

detallada supra.

Han intervenido en el juicio: la parte actora, en la forma antes indicada; la Dirección

General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de

Aduanas, como parte demandada; y el licenciado Manuel Antonio González Portillo, en carácter

de delegado y representante del Fiscal General de la República.

I. CONSIDERANDOS:

A. ANTECEDENTES DE HECHO

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. DEMANDA

a) Acto Impugnado y autoridad demandada. La parte actora dirige su pretensión de

ilegalidad contra las autoridades y los actos enunciados en el preámbulo de esta sentencia.

b) Circunstancias. Indicó la sociedad actora que su representada tiene por giro principal

la construcción de obras de ingeniería y para ello contrata tanto con entidades públicas como

privadas tanto en calidad de proveedor de servicios de contratación como receptor de servicios y

bienes de otras empresas que por este hecho se convierten en suministrantes o proveedores.

Que en el ejercicio del giro mencionado, su representada realizó adquisiciones de bienes y

servicios a proveedores varios a fin que le suministren materiales para la realización de obras las

cuales consisten principalmente en remodelaciones a la Procuraduría General de la República y la

Clínica del Seguro Social, en la ciudad de Quezaltepeque. Que dichas transacciones y la emisión

de los respectivos documentos soporte de cada operación, se realizaron entre los períodos

tributarios comprendidos de octubre y diciembre del año dos mil cinco.

Que la Dirección General de Impuestos Internos, en ejercicio de poderes de Policía

Administrativa, procedió a ordenar fiscalización tributaria respecto de determinados períodos

tributarios, entre ellos el relacionado en el párrafo inmediato anterior.

Afirmó, que en las diferentes etapas procedimentales que estructuran el trámite de la

fiscalización, su representada, entre otros argumentos, puntualizó como defensa principal, que la

administración tributaria pretendía exigirle el cumplimiento de obligaciones tributarias

extralegales, no configuradas en la legislación especial y que existía sobrada evidencia material

de que los hechos generadores (entrega de bienes y prestación de servicios) amparados en los

documentos reparados, efectivamente existieron y por ello era legítima la deducción de las

cantidades consignadas en los mismos, en la forma en que se había realizado en la respectiva

autodeclaración.

Que no obstante lo expuesto, la DGII determinó impuesto complementario a pagar,

respecto a los períodos ya reseñados, por haberse deducido créditos fiscales por compras que a

criterio de dicha entidad son inexistentes.

Expuso, que la indicada objeción a los créditos fiscales por la Dirección General de

Impuestos Internos radica en que, a su juicio su representada no desvirtuó los hallazgos

plasmados en el informe de auditoría de fecha doce de septiembre de dos mil cinco, en el cual se

puntualizó que habían sido incorporadas en las declaraciones del referido impuesto, compras

gravadas y créditos fiscales que no son deducibles del débito fiscal, ya que supuestamente se

constató que las operaciones que dan origen a los referidos créditos fiscales, se encuentran

amparados en comprobantes de crédito fiscal emitidos por sociedades que después de efectuada

la fiscalización presentaron deficiencias o incongruencias y por la existencia de errores en los

registros operativos y contables de su representada coincidentes con el referido período tributario.

c) Argumentos jurídicos de la pretensión. La sociedad demandante hace recaer la

ilegalidad de los actos controvertidos en los siguientes apartados: a) violación al principio de

legalidad y las obligaciones tributarias; b) vulneración a los artículos 199 inciso segundo parte

final y 206 del Código Tributario.

d) Petición. La demandante solicita que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de

las resoluciones impugnadas.

2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA.

Se admitió la demanda, se tuvo por parte a la sociedad Constructora Unión, Sociedad

Anónima de Capital Variable; se solicitó a la parte demandada rindiera el informe de ley. (folio

21).

3. INFORMES DE LAS PARTES DEMANDADAS.

Las autoridades demandadas al presentar el primer informe requerido admitieron haber

emitido los actos impugnados.

Posteriormente, este Tribunal requirió a la parte demandada el informe justificativo, en el

cual la DGII señaló:

Que se ha velado por darle cumplimiento a la ley, en concreto lo dispuesto en el artículo

65-A inciso cuarto numeral 2 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la

Prestación de Servicios, puesto que los períodos objeto de fiscalización están comprendidos del

uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, regulándose para los mismos en la

ley de la materia vigente a esa época los siguientes requisitos, que la operación que los originara

estuviera debidamente documentada, que el comprobante legal emitido fuese el original y figure

la cantidad trasladada como crédito fiscal en forma separada del precio o remuneración de los

servicios o se compruebe el monto del impuesto pagado en la importación o internación de los

bienes, que estuviese todo registrado contablemente, además, que los mismos estén relacionados

con el giro ordinario del contribuyente, siendo improcedente la deducibilidad de los créditos

fiscales originados por operaciones que recayesen sobre bienes o servicios que por su naturaleza

no fueran estrictamente indispensables para el giro ordinario del contribuyente.

Que se procedió a solicitar a la sociedad impetrarte en la etapa de fiscalización, que

respaldara la existencia efectiva de las operaciones antes mencionadas, siendo el caso que ésta no

presentó la documentación que demostrara tanto la compra de los bienes como de la prestación de

servicios otorgados a su favor, proporcionando solamente argumentos sin el soporte

documentario necesario y útil para su comprobación, no siendo suficiente el que los créditos

fiscales hayan cumplido con los requisitos formales contenidos en los comprobantes de crédito

fiscal que amparan las operaciones y que además, fuesen registradas, como lo establece el

artículo 65 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de

Servicios, aplicable a las mismas, sino que además, debió comprobarse su existencia real y

efectiva.

Afirmó que, que esa Oficina realizó las indagaciones correspondientes a fin de comprobar

la existencia de las operaciones reclamadas por la sociedad fiscalizada, y que dicha sociedad no

aportó prueba suficiente que demostrara la procedencia de las deducciones en comento, por tal

motivo se reiteró que la objeción estaba sostenida en la falta de comprobación efectiva de las

operaciones antes indicadas por parte de la contribuyente social.

Agregó que la existencia de la operación gravada representaba un requisito indispensable

que fundamenta ineludiblemente la pretendida utilización de los créditos fiscales, de manera tal,

que si el mismo no existe, no es posible proceder a deducirse de crédito fiscal alguno ya que la

mera constatación objetiva del cumplimiento de los requisitos legales, no pueden hacer surgir por

sí solo, la pretensión de créditos fiscales; como requisito de ley es necesario que la operación

exista, ya que la verificación de su existencia habrá de establecer la existencia de un hecho

generador del impuesto y el consecuente traslado de la carga del mismo al adquirente de los

bienes y servicios.

Que la objeción de los comprobantes de crédito fiscal, —correspondientes a los aludidos

períodos tributarios—, se basa en que la contribuyente social, durante el procedimiento de

fiscalización, no comprobó la existencia efectiva de las compras de los bienes muebles adquiridos

del proveedor Mateinca, S.A. de C.V., ni la de los servicios recibidos del proveedor S.O.

Constructores, S.A. de C.V., amparados en comprobantes de crédito fiscal, no habiendo

proporcionado la documentación idónea que compruebe tales operaciones, así como también, que

dichas operaciones no fueron comprobadas por sus proveedores. Agregó que la objeción a las

deducciones se mantiene debido a que, es a la sociedad impetrante como adquirente de los bienes

a quien se le imputa la no demostración de tales operaciones y no a sus proveedores y por lo

tanto, la Administración Tributaria no puede compartir riesgos empresariales de las operaciones

que realicen los contribuyentes.

Expuso, que en ningún momento esa oficina se ha basado en el artículo 199 inciso final

del Código Tributario para emitir su valoración a las pruebas presentadas por la sociedad actora,

y que no está objetando la validez del documento, sino las operaciones que están contenidas en

éste, por lo que no es suficiente basarse únicamente en la buena fe, puesto que la verdad o

exactitud de un asunto debe estar enmarcado en lo estipulado por el Código Tributario, y demás

leyes de la materia, en donde se determina el proceder de los contribuyentes, en el desarrollo de

sus actividades comerciales.

Indicó que se constató durante el procedimiento que las declaraciones del Impuesto a la

Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios de los períodos de octubre y

diciembre de dos mil cinco, ofrecen dudas sobre su veracidad ya que la sociedad actora, no

comprobó la existencia de las operaciones que fueron amparadas por comprobantes de crédito

fiscal emitidos por las sociedades proveedoras —sobre la compra de determinados bienes

muebles y servicios proveídos—.

Que se solicitó a la demandante presentara el reporte de control de existencias en el que se

encuentra reflejado el ingreso de los bienes adquiridos mediante los comprobantes de crédito

fiscal, sin que proporcionara la información solicitada, por lo que no se estableció si estos fueron

recibidos materialmente y por consiguiente la existencia efectiva de las operaciones amparadas

por los comprobantes de crédito fiscal deducidos, ni el ingreso de los bienes adquiridos a las

bodegas de los proyectos ejecutados ni los servicios prestados recibidos por esta.

Así mismo señaló que los cheques emitidos a favor de las sociedades proveedoras de la

demandante, no se emitieron a éstas, ni constituyeron el monto total del valor de las operaciones

realizadas, siendo necesario localizar a las personas a quienes se emitieron los mismos, por los

supuestos pagos realizados, procediéndose a través de terceros al pago realizado, y al cobro de los

cheques, pues estos fueron endosados a terceras personas no vinculadas directamente con las

operaciones realizadas.

Finalmente señaló que la actuación de la Administración Tributaria se rige por lo

establecido en la normativa tributaria, ya que para proceder a reconocer el derecho a la deducción

de dichos documentos, debe verificarse el cumplimiento de los requisitos prescritos por el

ordenamiento jurídico, reiterando que se actuó conforme a lo dispuesto en los artículos 3 letra c)

del Código Tributario relativo al Principio de Legalidad, el artículo 206 en relación a las

deducciones y artículo 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la

Prestación de Servicios, en lo concerniente a la no deducibilidad de créditos fiscales.

Por su parte el TAIIA, en su informe justificativo expuso, que es importante aclarar que

no son los documentos "comprobantes de crédito fiscal" los que están siendo objetados por

considerarlos inexistentes, sino las operaciones que los referidos comprobantes amparan por

refutarse inexistentes, debido a que las mismas difieren de la realidad constatada por parte de la

oficina fiscalizadora.

Se constató, que los períodos objeto de fiscalización están comprendidos del uno de enero

al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; y que asimismo, para los períodos fiscalizados, en

la ley de la materia se reguló que los requisitos para efectuar la deducción de los créditos fiscales,

eran los enunciados en el artículo 65 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles

y a la Prestación de Servicios, como es el caso que la operación que los origine esté debidamente

documentada.

Que en efecto, el artículo 173 del Código Tributario expresa que la Administración

Tributaria tendrá facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para asegurar el

efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente, verificar y

examinar la documentación y registros señalados en la letra a) del mismo artículo.

Que con ello resulta claro que, para garantía del interés fiscal, la DGII puede

efectivamente verificar que la documentación presentada, efectivamente cumpla con los

preceptos legales, lo que innegablemente conlleva a la existencia real de la pretendida operación,

presupuesto sustantivo sin el cual, la simple existencia de evidencia documental no posee valor

alguno.

Que es con posterioridad que se cuestionan los mismos, dado que si bien formalmente

aparentan documentar operaciones existentes, en realidad, de la investigación realizada se obtuvo

que tales documentos carecen de sustento fáctico. Se constató que, los cheques emitidos por la

impetrante, no estaban a nombre de la sociedad proveedora de los bienes y/o servicios

supuestamente adquiridos, ni tampoco constituyen la totalidad del monto a que ascienden las

operaciones realizadas con los proveedores mencionados; además la contribuyente al efectuar el

registro de las provisiones de las operaciones vinculadas, al mismo tiempo que registraba la

deuda a nombre del proveedor por las compras en la cuenta "Proveedores"; registraba una cuenta

por cobrar a favor del mismo proveedor en la cuenta "deudores varios"; dando como resultado un

derecho y una obligación al referido proveedor por la misma operación.

Expreso, que al constatarse que la sociedad impetrante no proporcionó dentro de la

fiscalización ordenada fotocopia del folio del reporte de control de existencias, en el que se

encontrara reflejado el ingreso de los productos adquiridos, mediante los comprobantes

cuestionados, no se pudo comprobar si efectivamente los materiales adquiridos de los

proveedores fueron recibidos por la parte actora. Es así, que Constructora Unión, Sociedad

Anónima de Capital Variable, únicamente proporcionó argumentos de cómo según ella recibió

los materiales y servicios cuestionados, y no presentó la documentación probatoria de tales

explicaciones, por lo que la oficina fiscal concluyó que la contribuyente no demostró el ingreso

de los materiales adquiridos a Mateinca, S.A. de C.V. a las bodegas de cada uno de los proyectos

ejecutados por la sociedad fiscalizada, ni que la sociedad S.O. Constructores, S.A. de C.V. le

hubiera prestado servicios de construcción.

Afirmó que con la documentación proporcionada por la sociedad compulsada, no fue

posible confirmar las operaciones cuestionadas a la sociedad investigada, debido a que no

proporcionó los controles de los materiales recibidos en los proyectos, además, los comprobantes

de crédito fiscal sujetos de reparo amparan únicamente la adquisición de materiales, sin embargo,

la sociedad Mateinca, S.A. de C.V., remitió no solo lo relativo a materiales, sino documentos que

soportan prestaciones de servicios, las que no forman parte de las operaciones supuestamente

realizadas por esta última sociedad.

Que de las investigaciones efectuadas y descritas, se concluye que los pagos que la

contribuyente fiscalizada ha manifestado haber realizado por la compra de materiales a sus

proveedores Mateinca, S.A. de C.V. y S.O. Constructores, S.A. de C.V., no son reales ya que se

ha confirmado que dichos valores fueron depositados en cuentas de terceros que han manifestado

no tener operaciones de transferencia de bienes con la sociedad impetrante.

Señaló que en el procedimiento de fiscalización, Constructora Unión, S.A. de C.V.

únicamente brindó explicaciones de cómo, según ella, recibió los materiales y servicios

cuestionados, sin proporcionar documentos de soporte para fortalecer dichas afirmaciones;

asimismo, respecto de las operaciones relacionadas con Mateinca, Sociedad Anónima de Capital

Variable, ésta no comprobó la realización de tales operaciones debido a que no presentó la

documentación que demostrara la entrega de los bienes vendidos a dicha sociedad; respecto a

S.O. Constructores, Sociedad Anónima de Capital Variable, la sociedad investigada no demostró

haber recibido la prestación de servicios consignada en los respectivos documentos. —

comprobantes de crédito fiscal—.

4. TÉRMINO DE PRUEBA.

En esta etapa del proceso se dió intervención al licenciado Manuel Antonio González

Portillo, en carácter de delegado y representante del Fiscal General de la República.

El juicio se abrió a pruebas por el término de ley, la sociedad impetrante, aportó prueba

documental y la Dirección General de Impuestos Internos, solicitó se tuviera al expediente

administrativo en calidad de prueba.

5. TRASLADOS.

Posteriormente se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la

Jurisdicción Contencioso Administrativa, etapa en la cual únicamente la parte demandada reiteró

sus dichos.

La representación fiscal manifestó, que si los valores documentados en los comprobantes

de retención no constituyen la contraprestación de servicios efectivamente recibidos, adolecen de

un requisito material que fundamente su existencia, es decir, que a la Administración se le han

presentado por parte de la sociedad demandante evidencias del pago de sumas de dinero a

empresas vinculadas, por ésta, sin que haya sido posible demostrar la prestación efectiva de los

servicios recibidos

Indicó además, que el tributo de que se trata, es un impuesto del tipo valor agregado, el

cual grava mediante el mecanismo de créditos y débitos o de impuesto contra impuesto, el valor

que se adiciona en cada una de las etapas económicas de los bienes y servicios, de no existir valor

añadido, no es posible exigir la deducción de crédito fiscal alguno ya que es menester la

exigencia de la operación sin la cual ningún documento, factura, recibo, comprobante de crédito

fiscal, es capaz de fundamentar declaración jurada alguna, por lo que para la Representación

Fiscal, la Administración Tributaria, por medio de la Dirección General de Impuestos Internos,

así como también del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas ha

respetado el derecho de Defensa material de Constructora Unión, Sociedad Anónima de Capital

Variable, desde el inicio de la fiscalización ya que esta se ha realizado conforme a las leyes

Tributarias.

Agregó que en tal sentido se entiende la afirmación de la Administración Tributaria,

cuando manifestó que no basta que los comprobantes de crédito fiscal sean originales y que se

encuentren debidamente registrados, si no que debe demostrarse la existencia de las operaciones

reclamadas tal y como lo establece el artículo 65-A, inciso cuarto, numeral segundo de la Ley de

Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, lo anterior acorde

al principio de legalidad.

B. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DE LA PRETENSIÓN.

El juicio se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el

artículo 32 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, esta Sala resolverá sobre los

puntos controvertidos.

1. ACTOS IMPUGNADOS.

Los actos que se impugnan en el presente proceso son: a) resolución de fecha diez de

noviembre de dos mil ocho, mediante la cual la DGII determinó a cargo de la demandante,

Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto a los

períodos tributarios de octubre y diciembre de dos mil cinco; y b) resolución de fecha veintisiete

de noviembre de dos mil nueve, por medio de la cual el TAIIA confirmó la resolución detallada

supra.

2. DE LAS DISPOSICIONES LEGALES INVOCADAS.

La normativa legal aplicable al caso es: a) Código Tributario; y, b) Ley de Impuesto a la

Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

3. DELIMITACIÓN DE LA CONTROVERSIA.

Con la finalidad de resolver el presente proceso, es necesario fijar con claridad el objeto

de la controversia, concluyéndose que los motivos de ilegalidad se ciñen en: a) Violación al

principio de legalidad y las obligaciones tributarias; b) Vulneración al artículo 199 inciso

segundo parte final y 206 del Código Tributario.

4. ANÁLISIS DEL CASO

A) De la Violación al Principio de Legalidad y las obligaciones tributarias.

Enmarca la transgresión al referido principio en exigencias por parte de la Administración

Tributaria, que no están amparadas en la ley.

Agregó que conforme al principio de legalidad y principalmente por seguridad jurídica,

las obligaciones sean estas formales o sustantivas, deben estar expresamente señaladas en la

normativa aplicable; caso contrario, cualquier requerimiento, debe ser considerado una exigencia

extra legal, que carece de fundamento.

Manifestó que no existe norma que la obligue a verificar la información contenida en los

comprobantes de crédito fiscal, sino, solo requerir la emisión del mismo.

Y además, que no le compete verificar si los emisores de crédito fiscal están en orden con

el Fisco.

Por su parte la Administración enfatizó, que no se han objetado los comprobantes de

crédito fiscal, sino, las operaciones amparadas por dichos comprobantes por considerarse

inexistentes, debido a que, Constructora Unión, S.A. de C.V., durante el procedimiento de

fiscalización, no comprobó la existencia efectiva de las compras de los bienes adquiridos del

proveedor Mateinca, S.A. de C.V., ni la de los servicios recibidos del proveedor S.O.

Constructores, S.A. de C.V., al no proporcionar la documentación idónea que demostrará tales

operaciones, sumado a que dichas operaciones no fueron comprobadas por sus proveedores.

De lo expuesto por las partes en controversia, este Tribunal hace las siguientes

consideraciones:

El principio de legalidad consagrado en el artículo 86 de la Constitución y artículo 3 letra

c) del Código Tributario, requiere del actuar de la Administración Pública, una normativa

habilitante, es decir, se enmarca en la afirmación que la misma, única y exclusivamente puede

hacer lo que la ley le mande, faculte o habilite.

En dicho contexto señala la demandante, se le ha violentado el referido principio, debido

a que se ha exigido de su parte, actuaciones no amparadas en la ley.

En el presente caso se advierte, que la sociedad actora respaldó documentalmente créditos

fiscales a su favor y efectivamente realizó la deducción de los mismos en la declaración jurada

correspondiente, todo conforme a lo dispuesto en la Ley de Impuesto a la Transferencia de

Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

Ahora bien, la DGII en el ejercicio de su facultad de fiscalización, inspección,

investigación y control —para asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias—

de conformidad a lo regulado en el artículo 173 del Código Tributario, procedió a requerir

información, tanto a la sociedad impetrante, como a terceros, para asegurar que cada una de las

operaciones se encuentren con el respaldo material correspondiente.

Según lo sostenido por la Administración Tributaria, su objeción se dirigió a la falta de

comprobación efectiva de las operaciones de la contribuyente; ya que conforme lo expuso en su

resolución liquidatoria, la investigación efectuada confirmó el hecho que los créditos fiscales

objetados, no cumplían en realidad los supuestos legales establecidos para su deducción, es decir,

que los apuntados comprobantes no respaldaban la existencia de hecho generador alguno, pues

adolecen de los elementos sustantivos necesarios para su validez, como puede ser la

comprobación material de la recepción de los bienes y servicios.

Así mismo, esta Sala advierte, que en la presente causa, se objetó a la sociedad impetrante

los créditos fiscales por bienes y servicios recibidos de las sociedades Mateinca, S.A. de C.V. y

S.O. Constructores, S.A. de C.V., ya que la parte actora no demostró la recepción de los bienes y

servicios consignados en los citados comprobantes, pues únicamente proporcionó ilustraciones de

cómo, según ella, recibió los materiales y servicios cuestionados, sin proporcionar documentos de

soporte de dichas explicaciones.

En relación a Mateinca, S.A. de C.V.; la sociedad demandante no proporcionó la

documentación que demostrará que recibió los bienes vendidos por la referida sociedad. Respecto

a esto, la misma sociedad impetrante contestó a la DGII que como se «necesitaba la pronta y

rápida atención en el suministro de los materiales en lo que a la torre PGR se refiere, generando

entregas rápidas de materiales que en muchos casos ni pasaban por bodega sino que

directamente a los bancos de la maquila de los obreros, (...) no estimamos ni nos preocupaba en

ese momento el registro adecuado de los materiales (...)» (folio 462 expediente administrativo).

Ahora bien, con los créditos objetados por los servicios prestados por S.O. Constructores,

S.A. de C.V. no se demostró haber recibido la prestación de servicios consignada en los citados

documentos, en vista que esa proveedora no fue localizada ni a sus Administradores Únicos;

procediendo a constatar esa Dirección General que según el Sistema Integral de Información

Tributaria de esa Administración Tributaria, la sociedad en referencia no declaró operaciones

para los referidos períodos tributarios.

La Administración Tributaria en su informe de auditoría, hizo constar que la sociedad

actora en sus registros contables registraba la deuda a nombre de S.O. Constructores, S.A. de

C.V. por las compras que le realizaba, pero al mismo tiempo, registraba una deuda por cobrar a

cargo de S.O. Constructores, S.A. de C.V., dando consecuentemente como resultado un derecho y

una obligación, sin que la impetrante controvirtiera tal hallazgo.

También se consignó por parte de la DGII en su investigación que los cheques emitidos

para pagar los bienes y servicios cuestionados nunca fueron recibidos por las sociedades S.O.

Constructores, S.A. de C.V. y Mateinca, S.A. de C.V.; situación que la demandante no pudo

justificar.

Partiendo de lo expuesto, es preciso citar que el artículo 65-A, de la Ley de Impuesto a la

Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios con referencia a los créditos

fiscales no deducibles, en su inciso cuarto, número 2) regula que no constituye crédito fiscal y en

consecuencia no serán deducibles los valores documentados, cuando ocurra cualquiera de las

circunstancias siguientes: «2) Que aún estando inscrito como contribuyente el emisor del

documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios no compruebe la existencia

efectiva de la operación» (negrillas suplidas).

De todo lo expuesto, se colige, que la aseveración de la actora, al señalar que no existe

norma que la obligue a verificar la información contenida en los créditos fiscales sino, solo a

requerir la emisión del mismo, es una verdad a medias, puesto que lo consignado en el

documento, debe contener un respaldo en cuanto a la realización o recepción de la prestación de

servicios; ya que en caso se inicie posteriormente un proceso de fiscalización, si así lo requiere el

ente competente, como sujeto pasivo debe poseer los respaldos de cada una de las actuaciones

realizadas en el giro de su negocio, documentos que darán certeza a la Administración de la

legalidad de las actuaciones de la fiscalizada.

En relación al argumento de la demandante en cuanto a que no le compete verificar si los

emisores de los créditos fiscales, están en orden con el fisco, este Tribunal debe señalar que no se

ha encontrado en el expediente administrativo, ni en el transcurso del proceso, evidencias que

haga suponer que la Administración requirió a la contribuyente que realizara tal verificación.

De ahí que, esta Sala considera que no existe vulneración al principio de legalidad tal cual

lo ha planteado la sociedad actora en su demanda, ya que la Administración Tributaria ha actuado

conforme a las facultades otorgadas en el ordenamiento jurídico aplicable.

B) Vulneración al artículo 199 inciso segundo parte final y 206 del Código

Tributario.

La parte actora expone en su demanda que en el caso particular, es importante determinar

la naturaleza de la presunción aplicada por la Administración Tributaria, para después verificar si

el tratamiento procesal que se ha dado al invocarla es el correcto.

Señaló que de conformidad a la doctrina del derecho las presunciones pueden ser de dos

tipos distintos, las que admiten prueba en contrario llamadas iuris tantum, y las que no la admiten

y que se denominan presunciones de derecho.

Agregó que una presunción de derecho, es aquella que no admite prueba en contrario y es

concluyente, sin que exista medio para desvirtuarla, sea este probatorio o procesal. Este tipo de

presunciones, es cada vez más escaso en la legislación ya que su establecimiento se ha

demostrado, colisiona ordinariamente con derechos fundamentales como la presunción de

inocencia. Por el contrario, con la presunción iuris tantum, la misma es desvirtuable mediante la

prueba presentada a la administración por el indiciado. Por lo antes dicho, la utilización legítima

y correcta de esta última suerte de presunción, requiere agotar internamente las posibilidades

administrativas que llevan a desvirtuarla, previo a su invocación y en caso de ser utilizada, las

autoridades están obligadas a apreciar la prueba ofrecida por el administrado, previo a dictar una

conclusión.

Afirmó que el artículo 199 del Código Tributario bajo ninguna perspectiva incorpora una

presunción de derecho, lo que lleva a concluir en primera instancia que en todo caso es una

presunción que admite prueba en contrario, y en este caso la Administración ha ignorado las

pruebas que obran en sus manos, aun cuando posee suficientes elementos que comprueban que

las operaciones existen.

Finalmente adicionó que es justiciable el hecho de la inadecuada y automática utilización

del artículo 199 del Código Tributario, la cual queda descalificada desde el momento en que la

Administración posee contundentes pruebas de que las transacciones comerciales cuestionadas

fueron materialmente realizadas.

Bajo ese contexto, la sociedad impetrante hace referencia a los artículos 199 inciso

segundo parte final del Código Tributario, que regula la presunción de ingresos omitidos por

documentos extraviados y no informados, el cual cita: « (…) En el caso que contribuyentes

hubieren utilizado documentos, cuyo extravío o pérdida haya sido informada para amparar

costos, gastos o créditos fiscales, se presumirán que soportan operaciones inexistentes, en

consecuencia no será deducible el costo o gasto para fines de la Ley de Impuesto sobre la Renta

y el crédito fiscal para efectos de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la

Prestación de Servicios, según corresponda, sin perjuicio de la acción penal a que hubiere lugar.

Igual tratamiento se dará cuando se justifiquen operaciones registradas, con documentos

emitidos por contribuyentes no inscritos en el registro de contribuyentes de la Administración

Tributaria».

En relación a la vulneración al artículo 206 de ese mismo cuerpo legal que regula: «Para

los efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos

idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por este Código y las leyes

tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser deducibles fiscalmente.

Para que procedan las deducciones de las erogaciones que se respalden con contratos,

éstas deberán asentarse contablemente de conformidad a las estipulaciones convenidas por las

partes (...)», afirmó que la Dirección General de Impuestos Internos, ha señalado en su resolución

liquidatoria, que la base utilizada para la liquidación de oficio en el caso que nos ocupa es el de

base cierta, regulada en el artículo 184 letra a) del Código Tributario que cita: «La liquidación de

oficio podrá realizarse a opción de la Administración Tributaria, según los antecedentes de que

disponga, sobre las siguientes bases: a) Sobre base cierta, tomando en cuenta los elementos

existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador del impuesto y la cuantía

del mismo, sirviéndose entre otros de las declaraciones, libros o registros contables,

documentación de soporte y comprobantes que obren en poder del contribuyente (...)».

De ahí que la DGII expone que ha recabado la información pertinente para delimitar que

no se está objetando la validez de los documentos, si no las operaciones que están contenidas

dentro de éstos por falta de comprobación.

A efecto de comprobar que se realizaron las operaciones objetadas, la Administración

Tributaria solicitó a la sociedad impetrante presentara el reporte de control de existencias en el

que se reflejara el ingreso de los bienes adquiridos mediante los comprobantes de crédito fiscal,

sin embargo, la demandante no proporcionó la información solicitada, por lo cual fue imposible

establecer si determinados bienes y servicios fueron recibidos materialmente por la actora.

Por otra parte, esta Sala verificó de la documentación anexa al expediente administrativo

que tal como lo señaló la Administración Tributaria, los cheques emitidos por la parte

demandante a favor de Mateinca, S.A. de C.V. y S.O. Constructores, S.A. de C.V. —supuestas

proveedoras de bienes y servicios—no fueron dirigidos directamente a éstas, ni tampoco

constituyen el monto total del valor de las operaciones realizadas, y fueron emitidos a favor de

terceras personas no vinculadas directamente con las operaciones realizadas, tal cual consta a

folios 839, 846, 850, 857 y 885.

Al revisar esta Sala los expedientes administrativos relacionados con el presente proceso,

se constató que efectivamente la DGII durante todo el proceso de fiscalización solicitó

reiteradamente a la sociedad actora, que comprobara la recepción de los bienes y servicios

proveídos por parte de Mateinca, S.A. de C.V. y S.O. Constructores, S.A. de C.V.; y la recepción

material de la prestación de servicios, esto debido a que la sociedad impetrante está obligada a

comprobar la existencia efectiva de las operaciones que quiere deducirse, de conformidad al

artículo 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de

Servicios, no bastando, que los créditos fiscales cumplan con los requisitos formales a fin de

deducirse los mismos.

Determinándose, que la sociedad actora, obligada a comprobar, de conformidad a lo

requerido por la Administración Tributaria, la existencia de los bienes en los inventarios o

demostrar, la recepción de los servicios; ésta se limitó a presentar los créditos fiscales y su

registro contablemente, afirmando a la Administración Tributaria que por cuestiones de tiempo

en la ejecución de la obra, no llevaron otro tipo de registro del servicio recibido.

Por todo lo expuesto, este Tribunal advierte que la Administración Tributaria, otorgó la

oportunidad a la demandante para que aportara las pruebas necesarias que demostraran la

existencia material de las operaciones que pretendía deducirse, sin que ello fuera posible.

Puesto que, la impetrante no pudo desvirtuar las objeciones realizadas por la DGII, al no

contar Constructora Unión, Sociedad Anónima de Capital Variable con los documentos de

soporte que amparan la recepción de los materiales y servicios requeridos, la existencia de

inventarios o la misma en bodega; sumado a ello, que los proveedores de la impetrante, tampoco

aportaron documentos que ayudaran a la actora, a demostrar la realización material de las

actividades objetadas

En vista de lo expuesto, esta Sala estima, que no hay vulneración a los artículos citados en

el presente apartado, por lo que el actuar de la Administración Tributaria se encuentra revestida

de legalidad.

Por consiguiente al haberse declarado la legalidad del acto emitido por la Dirección

General de Impuestos Internos, el acto confirmatorio emitido por el Tribunal de Apelaciones de

los Impuestos Internos y de Aduanas por medio del cual se confirmó la anterior decisión,

resulta ser legal.

II. FALLO:

POR TANTO, con fundamento en lo expuesto y de conformidad a la normativa citada y

los artículos 421 y 427 del Código de Procedimientos Civiles; 31, 32 y 53 de la Ley de la

Jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República, esta Sala FALLA:

A.- Declárase legal la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos

Internos, de fecha diez de noviembre de dos mil ocho, mediante la cual se determinó a cargo de

Constructora Unión, Sociedad Anónima de Capital Variable, Impuesto a la Transferencia de

Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto a los períodos tributarios de octubre y

diciembre de dos mil cinco;

B.- Declárase legal la sentencia pronunciada por el Tribunal de Apelaciones de los

Impuestos Internos y de Aduanas, de fecha veintisiete de noviembre de dos mil nueve, por medio

de la cual se confirmó la resolución detallada supra;

C.- Condénase en costas a la parte actora conforme al derecho común;

D.- En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las partes y

a la representación fiscal; y,

E.- Remítanse los expedientes administrativos a su lugar de origen. NOTIFÍQUESE.

DUEÑAS-----------J. R. ARGUETA--------L. C. DE AYALA G.----------JUAN M. BOLAÑOS

S.------PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y LOS SEÑORES

MAGISTRADOS QUE LA SUSCRIBEN---------ILEGIBLE---------SRIO---------

RUBRICADAS.