Resumenfinalteorico

RÉGIMEN TRIBUTARIO DE EMPRESAS - 1er PARCIAL TEÓRICO

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1. EL PRESUPUESTO ESTATAL.

TERMINOLOGÍA .

El conjunto de las actividades f inancieras del Estado se concreta en el documento l lamado presupuesto (P). Const ituye una ley cuyo contenido se divide en dos partes: autorización de gastos y previsión de recursos.

SU NATURALEZA JURÍDICA Y POLÍTICO-ECONÓMICA.

En los países de occidente, donde r igen los principios del Estado de derecho, se considera como un punto fundamental y cumbre del proceso polí t ico de la democracia, la aprobación del presupuesto por parte del Poder Legislat ivo. El presupuesto es el plan de la economía del Sector Público. Un plan de erogaciones tendientes a lograr determinados f ines con la indicación de los recursos correspondientes. De ahí su carácter obligatorio para todos los poderes públ icos que deben cumplir con dicho plan.

Su contenido normativo es diferente de la mayoría de las leyes, pero su esencia es la de un marco legal dentro del cual debe desarrol larse la acción del gobierno. No hay pues contradicción entre el enfoque polí t ico-económico y el punto de vista jurídico del presupuesto.

FUNCIONES DEL PRESUPUESTO.

Determinar en ci fras y por un periodo de t iempo la futura act ividad del Estado para el cumplimiento de los cometidos que ha asumido.

Permit ir el conocimiento y el control, por parte de la opinión pública y del Poder Legislat ivo, de la actividad f inanciera del gobierno.

Evidenciar el cálculo económico de la actividad f inanciera del Estado a través del cotejo de los gastos y los recursos.

Coordinar el plan económico del sector público con el plan económico general.

PRINCIPIOS GENERALES DEL PLAN PRESUPUESTARIO.

PUBLICIDAD: el conocimiento general y part icularizado del Plan Presupuestario es condición fundamental para el control de la acción del Estado por la opinión pública y para que el sector pr ivado ajuste sus propias actividades en función de la economía del Sector Públ ico.

CLARIDAD: el conocimiento del presupuesto se malogra si las previsiones presupuestarias no son claras.

EXACTITUD: que las previsiones del presupuesto, tanto en lo referente a los gastos como a los recursos, sean lo más exactas posible. Los errores cometidos involuntariamente o por causas económicas exigen, por el principio de exact itud, proponer y sancionar una ley modif icatoria del presupuesto.

INTEGRALIDAD o UNIVERSALIDAD: la exigencia que el presupuesto contenga, por separado todos los gastos y todos los recursos. COROLARIOS: a) Que los gastos y recursos se registren en bruto (sin deducciones ni

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compensaciones), b) Que no haya afectación directa de uno o más recursos para cubrir ciertos gastos (la afectación de un R para un determinado G, crea una f inanciación rígida y conspira contra la economía de la producción del servicio en cuest ión), c) En el caso que exista un régimen de part icipación de los recursos del Estado Federal a estados miembros, puede adoptarse el método de presupuestar el recurso recaudado por su monto neto con deducción del importe part icipado, d) Se plantea un problema análogo en el caso de la dest inación de recursos determinados para la creación de fondos especiales destinados a obras públ icas o mantenimiento de el las, e) Los gastos y recursos de las empresas del Estado y de las otras repart iciones técnicas descentral izadas pueden no f igurar por separado en el presupuesto general.

UNIDAD: expresa la exigencia que todos los gastos y recursos estén reunidos en un solo presupuesto, por la razón que la separación en dos o más presupuestos, además de conspirar contra la clar idad, impide el juicio polít ico de valoración de la magnitud global del Sector Público y di f iculta la adecuación de la act ividad f inanciera a un cálculo económico. En las doctr inas f inancieras modernas se efectúa la división en dos presupuestos: el de gest ión (gastos inherentes a la administración del Estado y los servicios públ icos en general) y el de inversiones o de capital. Se busca la coordinación del P estatal con el plan económico nacional y la homogeneización de las previsiones de dicho P con las correlat ivas cuentas nacionales.

ANTICIPACIÓN: el presupuesto debe ser sancionado con anterior idad al comienzo del periodo para el cual ha de regir. No implica que no se pueda recti f icar durante el curso del periodo presupuestario por haberse incurrido en algún error de est imación. Las soluciones a la falta de sanción del presupuesto a su debido t iempo son: a) La prórroga automática del presupuesto del año anterior, b) El sistema de los duodécimos y c) La adopción provisional del proyecto preparado por el Poder Ejecutivo.

ESPECIFICACIÓN: el aspecto cual itat ivo es el que propicia la especif icación detal lada de las di ferentes part idas del gasto y la respectiva asignación de los recursos. El pr incipio de especif icación en el aspecto cuant itat ivo exige que se contraigan o se realicen gastos sólo hasta el importe de los recursos previstos para el los en el presupuesto. En el aspecto temporal exige que los gastos deben ser contraídos, asignados y pagados dentro del periodo para el cual hayan sido votados. Puede l legar a admiti r de antemano la transferencia de los gastos a otros periodos mediante normas presupuestarias.

ANUALIDAD: exige la f i jación para el presupuesto de un periodo anual que puede coincidir o no con el año calendario, pero puede haber excepciones en vir tud de consideraciones de polí t ica f inanciera o económica (presupuestos plurianuales).

EQUILIBRIO: en un aspecto formal o contable, el presupuesto ha de estar siempre equi l ibrado, en el sent ido que los gastos efectuados siempre han de contar con la f inanciación por algún recurso. Son en cambio muy signif icat ivos para los f ines de polí t ica económica el equil ibr io o desequil ibr io del iberado del presupuesto.

PRESUPUESTO EQUILIBRADOLos gatos y recursos deben estar equi l ibrados. Las normas del derecho

presupuestario dicen que cualquier nuevo gasto no podrá ser aprobado si no se aprueba también su correspondiente recurso (doctr ina f inanzas clásicas). Ya no es así. El presupuesto estatal puede ser uti l izado como instrumento de corrección de las f luctuaciones cícl icas o de compensación de la disminución de carácter secular de las inversiones privadas, o de estabi l ización automática de la economía.

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Una primera corr iente moderna, mantiene el objetivo general del equi l ibrio, pero lo ext iende más allá del período anual para abarcar todo un período cícl ico.

Una segunda corriente moderna, part iendo de la premisa del estancamiento secular de las economías modernas, aboga por un déf ici t permanente, con excepción de las épocas de inflación, o de peligro de inflación.

Una tercera corr iente, adopta en épocas de alto nivel de ocupación y del ingreso nacional, de cuotas imposit ivas que permitan no solo la cobertura de los gastos sino también la amortización de una parte de la deuda pública. Se mantienen los impuestos en ese nivel de manera que se cree en épocas de auge un superávit que se compensará con la merma delas recaudaciones en la disminución de los ingresos en las épocas de decl inación.

PRESUPUESTO DESDOBLADO

Anteriormente a la doctr ina moderna de las f inanzas se había planteado una tendencia hacia la escisión del Presupuesto en dos partes: el presupuesto ordinario y el presupuesto extraordinario (en conexión con la guerra). La di ferencia entre estos dos estr ibaba en la división entre gastos ordinarios a cubrir con recursos ordinarios y gastos extraordinarios con recursos extraordinarios. La práct ica de la act ividad f inanciera no convalidaba esta división.

Las f inanzas modernas no usan esos conceptos de ordinario y extraordinarios por carecer de signif icación funcional en el proceso polí t ico-f inanciero.

El gasto no recurrente puede ser f inanciado con recursos genuinos en la medida en que se quiera evitar la inf lación. Los gastos ordinarios pueden ser cubiertos con endeudamiento si estamos ante un caso de recesión con paro forzoso de factores.

Jarach no aboga por desdoblar. También discute el desdoblamiento del presupuesto entre corr iente y de capital, desde el punto de vista que si las inversiones en bienes beneficiasen a generaciones futuras, es justa la cobertura con deudas, cuya carga recae también sobre las generaciones futuras. Pero no se puede af irma si beneficiaran o no al futuro, ni que las deudas serán o no una carga para el las. Concluye Jarach que el presupuesto desdoblado no t iene fundamentación valedera y solo encubre una tendencia a just i f icar mayores gatos con más fáci l f inanciación por endeudamiento, sin que se den las circunstancias que le den sustento. Lo que sí se puede hacer en lugar de desdoblar, es una clasif icación agregada a cada erogación de gasto corr iente o de inversión, a los efectos de la homogeneización con las cuentas nacionales y la armonización del presupuesto estatal con el plan económico nacional.

PRESUPUESTO POR PROGRAMASEs el resultado de una técnica presupuestaria más sofist icada y que revela,

mucho más que el presupuesto tradicional, el carácter del presupuesto como plan de la economía del sector público. Se prepara un l istado de las di ferentes part idas, secciones y anexos y se dist inguen los gastos en personal y otros gastos (erogaciones para adquir ir b ienes y servicios) y también la forma en que deben afluir los recursos para estos gastos. Este no debe reemplazar al presupuesto tradicional sino que debe acompañarlo.

PRESUPUESTO FINANCIERO Y PLAN ECONÓMICO NACIONAL.Dos ideas sirven de base a la integración del presupuesto f inanciero del estado

con el Plan económico nacional: Las f inanzas públ icas son el sistema económico propio del estado

(actividad de los estados miembro en los sistemas federales), y que se integra en mutua dependencia con el sistema económico del mercado, del cual también part icipa.

La concepción de la doctrina moderna según la cual la act ividad f inanciera no sólo abarca la producción de bienes y servicios públ icos, sino

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también redistr ibuyendo los ingresos y actuando como estabil izador del sistema de mercado o como promotor del desarrol lo económico.

Cuanto más amplia sea la intervención estatal en la economía de mercado y más coercit ivos los programas dest inados a la acción del sector privado, tanto más se irán integrando el plan económico nacional y el presupuesto f inanciero.

LA POLÍTICA FINANCIERA

La actividad f inanciera es la act ividad económica del Estado, de doble orientación. La primera es la act ividad interna de la economía del sector público y se caracteriza por su contenido fundamental sobre: producción de bienes y servicios públ icos mediante el mecanismo: recursos y gastos. La segunda es la proyección de la actividad económica del estado sobre el sistema económico del mercado con el propósito y la intención de modif icar el equi l ibrio de dicha economía para alcanzar otro más satisfactorio en términos de bienestar. Tiene interferencias en el sector pr ivado ya que sus gastos se efectúan en el mercado y por los recursos porque la mayoría los obt iene del sector pr ivado (tr ibutos). La conciencia que tengan los responsables del sector públ ico de las modif icaciones que producen en la act ividad f inanciera sobre la economía de mercado, les permite elegir las medidas esenciales del proceso recursos-gastos en la forma que, modif icando el equi l ibrio de la economía de mercado, produzca los ajustes más conformes con los f ines del estado. Esta es la compatibi l ización de la actividad f inanciera con la act ividad económica general. Se elegirán los recursos que cumplan con los requisitos de equidad y justicia sin perturbar la act ividad económica.

Un paso más es ut i l izar el mecanismo recursos-gastos para el logro de los f ines del Estado sin la producción de servicios: “ f inanza extra-f iscal” cuyos propósitos son logro y mantenimiento de la plena ocupación y control de la inf lación y la promoción y desarrol lo económico y social y redistr ibución ingresos. El inconveniente de estos es que serán incompatibles entre sí los dist intos propósitos de polí t ica presupuestaria y en la pract ica uno o varios de estos propósitos deberán ser sacrif icados para lograr otros.

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2. FINANZAS DE MÚLTIPLES NIVELES DE GOBIERNO.

INTRODUCCIÓN.

FINANZAS PÚBLICAS: están consti tu idas por la act iv idad económica del Estado en una especie de asociación con la economía del mercado. Esto ocurre porque no es concebible la economía de mercado sin la existencia de un marco ambiental donde la sociedad y todos los componentes disfruten de la seguridad inter ior, hospita les, etc. Los bienes y servic ios públ icos son una condición ineludib le para que funcione la economía de mercado. El Estado es una inst i tución humana que de acuerdo a las fuerzas pol í t icas que lo gobiernen, va a tener di ferentes f ines. La existencia de esta organización impl ica la necesidad de proveerla de bienes y servic ios para poder subsist i r . Ejemplos de necesidades públ icas: segur idad, defensa, h igiene, instrucción, etc. Esta provis ión de bienes y servic ios, es real izada, a veces, en forma exclusiva por e l Estado y otras en concurrencia con la act iv idad pr ivada, pero son públ icas porque el Estado las asume las necesidades como propias, y se dispone a sat isfacer las dentro de un marco legal. Esto no impl ica que el par t icular, en algunos casos, deba pagar un precio para conseguir las. La existencia de f ines y el reconocimiento de que hay que sat isfacer las necesidades va a generar en los d ir igentes la sensación de insat isfacción que se define como necesidad públ ica.

NECESIDADES PÚBLICAS: son las que siente el Estado como consecuencia de su existencia y de sus f ines. Son públ icas porque es Estado las asume como propias y para sat isfacer las va a producir o a hacer producir b ienes, tanto mater ia les como inmater ia les (b ienes públ icos). En general van a predominar los BI ( l lamados servic ios públ icos) . Estos bienes son adquir idos por e l Estado en el mercado o bien producidos por é l . Si e l Estado da una concesión de un servic io, s igue siendo públ ico, s ino, no habría concesión. El Estado logra adquir i r los b ienes y factores product ivos necesarios para br indar los servic ios públ icos, a t ravés del gasto públ ico.

GASTO PUBLICO: son todas las erogaciones que real iza el Estado para adquir i r b ienes intermedios y FP o para adquir i r productos terminados en el mercado, dest inados a cumpl i r la función de bienes y servic ios públ icos. También incluye, a veces, a la d istr ibución.

La convivencia de la act iv idad económica del Estado con la economía de mercado, está dada porque el Estado al adquir i r los bienes en el mercado para br indar b ienes y servic ios públ icos es un demandante más.

RECURSOS: es el otro componente además del GP. Le permiten al Estado la obtención del poder de compra necesario para que el Estado real ice sus gastos. El Estado obt iene recursos a t ravés de: impuestos, tasas, emisión de moneda, deuda públ ica, explotación de bienes, etc.

FINANZAS DE MÚLTIPLES NIVELES DE GOBIERNO.

El problema se da cuando el Sector Públ ico está compuesto por organismos de di ferentes niveles. En el caso del Estado Federal : Nación, Provincias y Municipal idades.

El problema es el reparto de atr ibuciones entre cada uno de los d i ferentes niveles respecto de los recursos y de los gastos. Las di ferentes soluciones t ienen que ver con la coordinación f inanciera y se ref ieren a la d istr ibución entre los d i ferentes niveles, ya sea de los recursos o de sus fuentes.

PROBLEMA TEORICO: es el de la coordinación de las f inanzas, esto es de la economía del Sector Públ ico, cuando este se compone de organismos estatales de diversos niveles. Se ref iere a t res niveles: a) Estado (federal o uni tar io), b) Provincias (estados miembros o ent idades terr i tor iales (ET) descentra l izadas de nivel intermedio), c) Municipios (ET descentra l izadas de nivel infer ior) . El problema consiste en el reparto de atr ibuciones y tareas entre las entidades si tuadas en los d ist intos niveles abarcando tanto el aspecto de los recursos como el de los gastos.

PRINCIPIOS PREVIOS.

Distribución de recursos y gastos: consiste en el reparto de los recursos y de los gastos entre las ent idades públ icas de los d ist intos niveles, de modo tal de asegurar e l

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mejor cumpl imiento de las funciones de la organización estata l . Recursos y gastos son interdependientes en cada uno de los niveles de la organización estatal como también en la d istr ibución ver t ical entre los di ferentes niveles. Se debe determinar la cal idad y el volumen de los gastos y recursos asignables a cada nivel de la organización estata l . Este pr incipio conduce a opt imizar la asignación de los recursos.

Factores históricos e institucionales: la determinación de ciertas funciones para cierto nivel de la organización estatal la encontramos ya efectuada por los poderes anter iores del Estado y en el anál is is actual deben asumirse como asignaciones a pr ior i , tanto en el campo de los gastos como en el de los recursos.

Respecto a los principios de igualdad y equidad: se debe adecuar la carga indiv idual a la capacidad contr ibut iva de cada uno, teniendo en cuenta los gravámenes locales y los nacionales recaudados en su terr i tor io, como también la igualdad de t ratamiento en todo el terr i tor io nacional de los habi tantes de di ferentes jur isdicciones.

Redistribución de ingresos: entre los d i ferentes sectores, no sólo en el aspecto geográf ico, s ino también en el sent ido socia l .

Estabil ización económica y pleno empleo: se busca que la coordinación f inanciera asegure la estabi l idad económica en el nivel deseado de ocupación (p lena) y renta nacional.

Desarrollo económico y social: la CF debe contr ibuir a promover a t ravés del s istema adoptado el desarrol lo económico y social que la pol í t ica f inanciera asume en la doctr ina y en la pract ica actual como uno de sus objet ivos pr incipales. Por e jemplo mediante la real ización de inversiones o la prestación de servic ios fundamentales.

Adaptación a postulados polít icos preexistentes: a el los se debe adaptar la coordinación f inanciera. Factores pol í t icos, h istór icos o inst i tucionales predeterminan la naturaleza de las funciones y comet idos asignados a cada nivel , y a menudo también predeterminan las fuentes de recursos que corresponden al Estado federal y a los Estados miembros.

La reforma del reparto de recursos implica la evaluación de los cometidos y objet ivos contradictorios en la CF: si se pretende modi f icar , cuant i tat ivamente, e l monto tota l de ingresos que corresponden a un determinado nivel de organización estata l , en desmedro o en benef ic io, de otro nivel de dicha organización, e l proceso racional para lograr ese f in, debe consist i r en una evaluación también cuant i tat iva de los comet idos que se asignan a los dos niveles. La posibi l idad de objet ivos contradictor ios, t iene la consecuencia que las soluciones al ternat ivas no pueden sat isfacer todos los aspectos del problema de la mejor forma.

SISTEMAS DE COORDINACIÓN FINANCIERA.

CONCURRENCIA: no existe ningún t ipo de coordinación, todos los niveles de gobierno van a tener l ibertad absoluta para acceder a todas las fuentes generadoras de recursos t r ibutar ios. Es una decis ión posi t iva a favor de la l ibre concurrencia en las medidas f inancieras de las ent idades de los d ist intos niveles. Ventajas: 1) Cada nivel de gobierno, como puede acceder a la fuente que más le convenga, tendrá acceso a las más r icas y de rendimiento más f lexible. 2) Responsabi l idad de cada poder legis lat ivo o del iberat ivo en la elección de los instrumentos t r ibutar ios. Desventajas: 1) Ut i l ización excesiva y no sistemát ica de cier tos impuestos por dos o más niveles de la organización estata l (superut i l ización) , provocando un desequi l ibr io relat ivo por la ut i l ización excesiva de ciertas fuentes y poca o nula ut i l ización de otras. 2) Mult ip l icación de administraciones f iscales y para los contr ibuyentes, sujeción a repet idas f iscal izaciones. 3) Entre las d i ferentes regiones encontramos di ferencias muy marcadas en cuanto a la presión t r ibutar ia. 4) Destrucción de la unidad del s istema tr ibutar io.

SEPARACIÓN: consiste en asignarle a cada nivel determinado fuentes de recursos para que sean ut i l izados exclusivamente. Este s istema puede ser racional y adecuado

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para cumpl ir con los múlt ip les f ines de la coordinación f inanciera sólo en los casos en que los gastos públ icos sean muy reducidos, pero hoy en día las funciones del Estado son cada vez mayores y t ienen que hacer f rente a gastos muy elevados, por eso es muy di f íc i l hacer una separación de fuentes tan ta jante que le permi ta a cada nivel poder hacerse cargo de sus gastos. Distr ibuye fuente.(2º lugar en autonomía)

PARTICIPACIÓN: t iene dos formas (Jarach no lo d iv ide) : 1) Se reparte el producto de cada impuesto por separado, 2) Con los recursos se forma una masa de impuestos y luego se distr ibuyen en función a di ferentes cr i ter ios. No distr ibuye fuente sino recursos (e l producto). Ventajas: 1) Se evi tan las superposic iones, 2) Se evi tan las múlt ip les administraciones y f iscal izaciones, 3) Permi te a los niveles provincia l y municipal poder obtener recursos que se or ig inaron en las fuentes más r icas. Desventajas: 1) Le qui ta a las provincias y municip ios la l ibertad de estructurar sus propios impuestos. Se puede atenuar con la elaboración de índices de distr ibución de l ibre adhesión por par te de las provincias.

CUOTAS ADICIONALES: el Estado central va a ser e l encargado de dictar la norma y los organismos de menor jerarquía van a establecer porcentajes (cuotas par te) en más, sobre los montos determinados por e l pr imero. Normalmente se f i jan topes a los porcentajes adic ionales. Si se lo compara con el s istema de la concurrencia, t iene en común con este la ut i l ización en var ios niveles de la organización estata l de las mismas fuentes de recursos. Pero se di ferencia porque la estructura de los gravámenes es uni tar ia. Ventajas: 1) Tienen en común con la part ic ipación la ventaja de la unic idad de la administración y de las f iscal izaciones, 2) Se evi tan superposic iones, 3) Se permi te el aprovechamiento de las mejores fuentes, 4) Las provincias van a tener mayor autonomía que en el s istema de par t ic ipación, por que son el los los que deciden esos porcentajes en más sobre lo que determinó el gobierno centra l . Desventajas: 1) La di f icul tad consiste en la técnica de asignación a di ferentes estados de la facul tad de sobreimponer, cuando los hechos económicos sujetos al t r ibuto, se ver i f ican en var ias jur isdicciones.

ASIGNACIONES GLOBALES: se dist inguen las asignaciones de los estados miembros al Estado federal y las del Estado federal a los estados miembro (prevalecen éstas). Se dist inguen también las asignaciones globales de las condicionadas. Las pr imeras son entregas de fondos sin afectación a gastos determinados ni v inculadas al cumpl imiento de ninguna tarea ni creación de servic io. Ventajas: 1) Se el imina la superposic ión, a l el iminar la mult ip l icación de administraciones y f iscal izaciones. 2) La distr ibución va a ser en base a las necesidades del organismo de manera jerárquica. 3) Se puede lograr f inal idades de redistr ibución de ingresos, estabi l ización económica y desarrol lo. Desventajas: 1) Es casi nula la autonomía de los n iveles más bajos. Se expl ica la d i ferencia entre part icipaciones (d ist r ibución de un impuesto determinado o de var ios impuestos, pero cada uno de acuerdo con cr i ter ios part iculares), las uniones tr ibutarias ( la d istr ibución de una masa de medios f inancieros resul tantes de la recaudación de var ios impuestos) y las asignaciones globales (d ist r ibución de medios f inancieros obtenidos de los recursos del Estado en general , desvinculados del producto de uno o más impuestos).

ASIGNACIONES CONDICIONADAS: estas van a estar sujetas al cumpl imiento por parte de los n iveles más bajos de ciertas tareas (mantener c ier to servic io públ ico, obras públ icas, etc.) . Ventajas: 1) Son comunes a este s istema las de las asignaciones globales, 2) Tiene una ventaja más acentuada con respecto a la sat isfacción de los f ines de pol í t ica f iscal . Desventajas: 1) Suprimir la autonomía de las provincias, porque el Estado centra l va a ser quien ordene en qué van a tener que inver t i r los organismos de menor jerarquía (esto se puede atenuar s i los organismos de menor jerarquía part ic ipan de las decis iones del Estado central ) . 2) Habrá un control p leno de la act iv idad f inanciera del Estado miembro por e l Estado federal y de las municipal idades por los Estados.

CONCLUSIONES DE LA RESEÑA DE LOS SISTEMAS DE COORDINACIÓN.

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En Alemania predomina la par t ic ipación, en Canadá se ha reforzado el s istema de asignaciones globales, Brasi l ha consagrado su predi lección por la separación de fuentes, EEUU se incl inó hacia las asignaciones condicionadas y la Argentina ha reunido en un solo t ipo de part ic ipación el régimen de los impuestos nacionales.

Elegido el s istema de la PARTICIPACIÓN como el más adecuado para contemplar de la mejor manera las complejas cuest iones de la CF, se debe sin embargo reconocer parcialmente, la mejor apt i tud del s istema de las ASIGNACIONES CONDICIONADAS cuando se deba lograr no sólo la coordinación de la pol í t ica de recursos sino también la pol í t ica de gastos.

Con la elección del s istema de la PARTICIPACIÓN no termina al l í el problema de la CF, puesto que debe acometerse la tarea compl icada y al tamente conf l ict iva de establecer las pautas o cr i ter ios de par t ic ipación de los f iscos interesados.

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3. LOS GASTOS PÚBLICOS.

PREMISA Y CONCEPTO DE GASTOS PÚBLICOS.

Const i tuyen las erogaciones que efectúa el Estado para adquir i r b ienes instrumentales o intermedios y factores para producir bienes y servic ios públ icos; o para adquir i r bienes de consumo a distr ibuir gratu i tamente o contra e l pago de una retr ibución directamente a los consumidores; o b ien para transfer i r e l d inero recaudado con los recursos a indiv iduos o empresas, s in ningún proceso de producción de bienes o servic ios.

CLASIFICACIÓN DE LOS GASTOS PÚBLICOS.

GASTOS ORDINARIOS Y EXTRAORDINARIOS: la doctr ina f inanciera clásica dist ingue los gastos ordinarios (o sea, corr ientes, per iódicos, nacidos de la normal producción de los servic ios públ icos, los cuales deberían ser f inanciados con recursos ordinar ios, o sea, t r ibutos, tar i fas de empresas públ icas o producto de monopol ios f iscales) de los extraordinarios (como los or iginados por guerras, calamidades, o catástrofes naturales, los cuales deberían ser f inanciados con recursos del crédi to o con gravámenes de emergencia, como el impuesto al capital ) . Hoy t iene más que ver con la s i tuación económica del país.

GASTOS PRODUCTIVOS Y DE TRANSFERENCIA: los productivos son los que corresponden a la adquisic ión de bienes intermedios y factores para la producción de los bienes y servic ios públ icos. Tales gastos producen un aumento de la renta nacional. Los de transferencia son los que consisten en el pago de una suma a determinadas personas, s in ninguna retr ibución al Estado y no generan un aumento de la renta nacional, s ino sólo una di ferente distr ibución de la misma.

CLASIFICACIÓN FUNCIONAL DE LOS GASTOS: agrupa los gastos públ icos según el t ipo de servic ios a los que sirve: educación, defensa, seguridad, salud públ ica, segur idad socia l , just ic ia, etc.

Gastos Corrientes y Gastos de Inversión: es la c lasi f icación con cr i ter io económico que prevalece en la doctr ina moderna. Los corr ientes se div iden en: Gastos Corrientes de Consumo: son todos aquel los que sirven para la producción

de los servic ios del Estado. No se considera vál ida esta c lasi f icación. (No vál ido) Gastos Corrientes de Transferencia: son aquel las erogaciones del Estado que no

sirven para la producción de servic ios públ icos, s ino que sólo d istr ibuyen a determinados benefic iar ios e l d inero extraído de otros sujetos. Const i tuyen ejemplos: Los servic ios de la deuda públ ica, para el pago de los intereses y de la

amort ización de la deuda. Benef ic ios del s istema de Seguridad Socia l ( jubi laciones, pensiones, renta por

inval idez, renta a desocupados involuntar ios, pago de gastos de cargas de fami l ia, etc.) .

Subsidios o subvenciones no inclu idos en el s istema seguridad social . Pago de los premios del juego de azar explotado por e l Estado.

Gastos de Inversión: es la erogación estatal dest inada a la adquisic ión o producción de bienes instrumentales o de capita l , que incrementen el act ivo f i jo del Estado y s i rvan como instrumentos de producción, para el propio Estado, de los bienes y servic ios públ icos (obras de urbanización, acueductos, c loacas, cal les, rutas, diques, embalses, d ist r ibución de gastos, etc.) .

CRECIMIENTO DE LOS GASTOS PÚBLICOS.

CRECIMIENTO APARENTE: la comparación de los gastos públ icos de un determinado país a t ravés del t iempo exige que los valores a comparar sean homogéneos. La causa más importante del aumento aparente de los gastos públ icos es la desvalor ización de la moneda de papel. No lo son si var ía el cr i ter io contable en dist intos períodos y también si d isminuye el valor del d inero (s i aumentan los gastos públ icos en valor nominal hay que ver s i en valor real también lo h ic ieron)

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CRECIMIENTO REAL: el aumento real de los gastos públ icos se debe a:

Aumento del Territorio: puede t ratarse de una ampl iación pol í t ica del terr i tor io del Estado como consecuencia de una guerra v ictor iosa o de la incorporación de nuevas t ierras. Trae consigo el aumento de los gastos públ icos por la necesidad de proveer a la organización pol í t ica y administrat iva de las nuevas regiones, así como inversiones básicas en las mismas.

Aumento de la población: el crecimiento demográf ico tanto vegetat ivo como inmigrator io.

Aumento de la Renta Nacional: permite a l Estado sat isfacer las necesidades públ icas ya asumidas o asumir otras nuevas, esto ocurre en todos los n iveles, en el municipal (a lumbrado, paseos públ icos), en el provincial (v ial idad y tur ismo) y en el nacional ( fuerzas armadas). El aumento por las tres causas antedichas produce un aumento absoluto de los gastos públ icos. También se debe examinar s i existe un aumento relativo evaluando, por e jemplo, gastos públ icos por unidad de superf ic ie terr i tor ia l , por habi tante, por unidad de renta nacional, etc. Puede produci rse un aumento por motivaciones pol í t icas, económicas y socia les, como ser, los gastos públ icos en t rabajos dest inados a absorber mano de obra ociosa, una polí t ica económica del iberada de plena ocupación, subsid ios, etc.

Ampliación de las funciones del Estado y planif icación: en la época entre las dos guerras mundiales fue acentuándose la tendencia hacia la creación de empresas públ icas. La inf luencia del socia l ismo en el gobierno provoca la estat ización de los FFCC, bancos, servic ios sanitar ios, t ransportes en general , radiotelefonía y luego la te levis ión. Surgen las nuevas necesidades socia les y los nuevos servic ios que el Estado moderno debe producir , atr ibuyendo especia l importancia a la seguridad social , a la instrucción gratui ta, a los servic ios de salud, etc. Este proceso desemboca en el crecimiento masivo de la economía del Sector Públ ico y en la creación de un sistema económico, como una forma nueva de economía mixta del sector pr ivado y del Sector Públ ico, con mayor importancia de éste ú l t imo.

Armamentismo y Guerra: se suele considerar a l armament ismo como una de las causas del aumento de los gastos públ icos. Se t rata de un aumento real y no sólo absoluto s ino también relat ivo. Los conf l ictos armados provocan una brusca elevación de los gastos y que terminada la guerra, la reducción de el los no signi f ica el retorno al n ivel de crecimiento anter ior a la guerra.

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4. EFECTOS DE LOS GASTOS PUBLICOS

OBSERVACIONES PRELIMINARES.

Los efectos de los GP consisten en los efectos de suministro de los b ienes y servic ios a sus destinatar ios.

En el enfoque delas f inanzas redistributivas: son medidas destinadas a lograr modi f icaciones en la d istr ibución de los ingresos entre los d ist intos sectores. En el enfoque de las f inanzas estabilizadoras y como instrumento de promoción y desarrol lo, en el aumento del ingreso y de la ocupación hasta pleno empleo.

CLASIFICACIÓN DE LOS GASTOS Y FORMAS DE FINANCIACIÓN..

GASTOS PARA LA PRODUCCIÓN DE BIENES Y SERVICIOS: Financiados con recursos tr ibutarios: producen la sat isfacción de las necesidades públ icas. Permit i rá a l Estado comparar la ut i l idad del GP con el sacr i f ic io del recurso. Si se decide un gasto como instrumento de producción de un bien o servic io públ ico, aunque la decis ión no esté inf lu ida por un propósito de redistr ibución de ingreso ni de estabi l ización o desarrol lo, la erogación provocará un efecto redistr ibut ivo. Se acentúa el efecto s i el impuesto es progresivo a la renta o al patr imonio. Provocará también un aumento de la renta nacional por un importe igual a l gasto. En plena ocupación si e l recurso afecta a sectores de rentas bajas, e l gato puede provocar recesión y desocupación, s i la disminución del gasto pr ivado es mayor a l aumento en el gasto públ ico. Si hay desocupación el aumento GP provocará un aumento en la renta nacional y ocupación que será tanto mayor s i los t r ibutos afectan a los sectores de rentas al tas. Financiados con recursos del crédito: el efecto de la sat isfacción de las necesidades públ icas consideradas por e l Estado como pr ior i tar ias se ver i f ican sin que se pueda contar con una ópt ima asignación de los medios disponibles para produci r bienes y servic ios. Aparte es di f íc i l determinar la incidencia del endeudamiento estatal según las d ist intas clases socia les y generaciones presentes y futuras. Los GP pueden tener también efectos redistr ibut ivos si su ut i l idad benefic ia en mayor medida a los sectores dist intos de aquel los que deberán afrontar e l endeudamiento. Sin que se quiera los GP provocarán el efecto del aumento de la renta nacional, en cuanto los recursos para f inanciar lo no provoquen una disminución del gasto pr ivado igual o mayor que aquel los. Los efectos del gasto en tanto no sean compensados por los efectos de los recursos signi f icaran un aumento de la ocupación y de la renta nacional, l levando a pleno empleo si la economía se encuentra en depresión. Si la economía se encuentra en auge o pleno empleo, se producirá inf lación, salvo que la deuda sea colocada en pequeños ahorr istas. Promoverá el desarrol lo s iempre que el gasto f inanciado con endeudamiento produzca bienes de inversión y que no disminuya la inversión pr ivada. Financiados con emisión de moneda: produce su efecto de sat isfacción de necesidades que el b ien motiva. Pero queda descartada la posib i l idad de lograr e l ópt imo en la asignación de recursos ya que la emisión puede producir var iaciones en el nivel general de precios >> esto en los casos de plena ocupación. Si es en época de depresión y desocupación la ut i l idad del gasto se sumará a los benef ic ios de la react ivación económica y crecimiento de la renta nacional. Puede producir redistr ibución si el benefic iar io del gasto es di ferente del que debe soportar e l efecto negat ivo de la emisión. Si el país esta en época de depresión y desocupación >>> genera est ímulo y act ivación económica. Si el país esta en auge >>> genera inf lación.

GASTOS PARA LA REDISTRIBUCIÓN DE LOS INGRESOS: Financiados con recursos tr ibutarios: Surten los efectos redistr ibut ivos deseados si los t r ibutos elegidos inciden sobre categoría de personas dist inta de los benef ic iar ios del gasto. La redistr ibución será progresiva, s i los benef ic iar ios del gasto son de ingresos más bajos que sobre los que incide el t r ibuto. La redistr ibución será regresiva si pasa lo contrar io. La redistr ibución puede tener efectos para la estabi l idad del n ivel de precios en plena ocupación. En este caso la redistr ibución progresiva t iene efectos expansivos en el gasto pr ivado. Si es regresiva no (por menor proporción marginal a consumir) . En épocas de depresión y desocupación tendrán efectos posi t ivos para la react ivación si ésta es progresiva.

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Financiados con recursos del crédito: e l efecto redistr ibut ivo se logrará si los benef ic iar ios son dist intos a los que soportan la carga del endeudamiento. Efecto t ransferencia acá es doble: hay una entre los suscr iptores dela deuda públ ica y los benef ic iar ios del gasto, y otra entre los que pagan el tr ibuto que cubren los servic ios de la deuda y los tenedores de los t í tu los. En plena ocupación si la redistr ibución es progresiva t rae un efecto inf lacionario. En épocas de depresión y desocupación la redistr ibución progresiva favorecerá la react ivación. Financiados con emisión de moneda: logrará efectos redistr ibut ivos en tanto los benef ic iar ios no se vean perjudicados por sus efectos. Si hay pleno empleo, una redistr ibución progresiva produci rá inf lación, s i es regresiva no. Si hay depresión y desocupación se produci rá un efecto de react ivación mayor a l caso de endeudamiento, s i las t ransferencias benef ic ian a sectores de bajos ingresos. Si éstas benef ic ian a sectores de ingresos al tos la redistr ibución será menor. Si los benef ic iar ios pueden aumentar la product iv idad de sus empresas, puede ser favorable s iempre que las consecuencias negat ivas de la inf lación no neutra l icen o superen dichos efectos.

GASTOS PARA ESTABILIZACIÓN DEL NIVEL DE PRECIOS: Financiados con recursos tr ibutarios: el aumento en la renta nacional por efecto del gasto será igual a l monto neto de GT. El efecto expansivo del gasto se verá compensado por los efectos restr ict ivos del recurso tr ibutar io. La ef icacia cuant i tat iva del gasto para la estabi l ización a nivel de plena ocupación será mayor con un presupuesto equi l ibrado que con uno def ic i tar io. En pleno empleo t rae efectos inf lacionar ios. En épocas de desocupación, deberá ser progresivo sino es contraproducente. Si hay época de desocupación genera una presión excesiva sobre la economía (se añaden t r ibutos a los que ya existen). También se producen efectos redistr ibut ivos si los t r ibutos recaen sobre sectores de al tos ingresos y los gastos benef ic ian a los de ingresos bajos. Si por e jemplo, se quiere hacer un dique f inanciado con impuestos: puede contr ibuir al desarrol lo de la zona o del país. Pero la f inanciación con impuestos incide sobre los sectores de al tos ingresos afectando la formación de ahorros o disminuyendo la inversión pr ivada. Financiados con recursos del crédito: provocarán react ivación que será tanto mayor s i la deuda se coloca en bancos siempre que éstos no disminuyan el crédi to al sector pr ivado. En cambio una colocación de deuda en consumidores que reduzcan sus consumos (alentados por la rentabi l idad de la colocación) no tendrá efectos expansivos, ya que disminuirá la demanda de bienes. Si hay plena ocupación y hay que evi tar la inf lación, e l Estado deberá recurr i r a l públ ico para, así , disminui r el consumo. (no deberá hacerlo a bancos.) Financiados con emisión de moneda: acá se logra el máximo efecto de react ivación ya que esta forma de f inanciación no afecta a las d isponibi l idades del públ ico para el consumo. El pel igro dela inf lación no existe en los pr imeros tramos pero a medida que nos acercamos al pleno empleo pueden empezar los cuel los de botel la, con efectos en aumentos de precios. Si hay plena ocupación o auge económico, produce efectos inf lacionarios. En épocas de depresión no se ve afectada la producción de bienes y servic ios públ icos ni la redistr ibución del ingreso.

GASTOS PARA EL DESARROLLO ECONÓMICO Y SOCIAL: Financiados con recursos tr ibutarios: ( ídem caso de gastos para producción de bienes y servic ios). Son gastos en inversión. Este t ipo de f inanciación impl ica una disminución de la renta disponible para los gastos del sector pr ivado, para aumentar los bienes públ icos para el crecimiento sostenido de la renta per cápi ta. Hay un di lema: inversión públ ica o inversión pr ivada? La pol í t ica de desarrol lo puede consist i r en la elección de impuestos que reduzcan la demanda de bienes de consumo para f inanciar las inversiones públ icas y de lugar a la sust i tución de consumos por inversión>>ahorro forzoso. Financiados con recursos del crédito: en épocas de plena ocupación puede provocar inf lación cuando la colocación se real ice en bancos (porque le qui tamos al banco la l iquidez). Esto pone en pel igro la inversión estata l . Si se emprende en épocas de depresión y desocupación, la producción de bienes de inversión y servic ios pueden l levar a la p lena ocupación y desarrol lo (que cuando se alcanza produce un brote

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in f lacionar io en plena ocupación pero puede no obstacul izar el crecimiento económico hasta que se agudiza y ahí s i) . Financiados con emisión de moneda: Si estamos en época de depresión y desocupación ésta contr ibuirá a la plena ocupación y desarrol lo. Pero si hay auge y plena ocupación los gastos para desarrol lo que se agreguen a los gastos públ icos y pr ivados ya existentes tendrán efectos inf lacionarios. (será mas o menos vio lento) .

NIVEL OPTIMO DE GP: no hay una posib i l idad óptima de hal lar la d imensión ópt ima del sector públ ico en relación con el sector pr ivado.

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5. RECURSOS.

CONCEPTOS Y CONSIDERACIONES PRELIMINARES.

Son la pr imera contrapart ida del gasto públ ico. Son procedimientos a t ravés de los cuales el Estado logra su poder de compra para poder efectuar todas las erogaciones necesarias para l levar a cabo su act iv idad f inanciera.

En el proceso de la act iv idad f inanciera la determinación de los gastos no es previa a la de los recursos ni v iceversa, necesariamente, las dos son interdependientes. Los recursos pueden dist inguirse por connotaciones económicas, pol í t icas, jur ídicas o técnicas.

CLASIFICACIÓN DE LOS RECURSOS.

RECURSOS ORDINARIOS Y EXTRAORDINARIOS: la doctr ina moderna ha refutado la corre lat iv idad entre gastos y recursos ordinarios y gastos y recursos extraordinarios.

RECURSOS ORIGINARIOS Y DERIVADOS: los originarios son aquel los obtenidos por e l Estado de su propio patr imonio o del e jercic io de act iv idades comercia les, industr ia les, mineras, agrícola-ganaderas, bancar ias, etc. Los que son extraídos del patr imonio ajeno por el poder de imperio del Estado son l lamados derivados. En esta categoría debe inclu irse no sólo a los recursos t r ibutar ios, s ino también a los procedentes del crédi to. No se incluye a la emisión ya que lo emi te el estado por medio del Banco Central .

RECURSOS REGIDOS POR EL DERECHO PRIVADO Y POR EL DERECHO PÚBLICO. Es muy controver t ido: Originar ios regido por e l derecho pr ivado pero no todos.

DIFERENTES GÉNEROS DE RECURSOS.

RECURSOS ORIGINARIOS O PATRIMONIALES.

Concepto: son los que obt iene el Estado por el aprovechamiento económico de su patr imonio. Son ejemplos: el producto de t ierras de propiedad del Estado, a través de su explotación di recta o por arrendamiento, e l resul tado de venta de t ierras públ icas, e l producto de las empresas del Estado, las explotaciones turíst icas, explotación de los juegos de azar , los frutos de la part ic ipación estatal en empresas mixtas. Todos estos, económicamente son precios.

Evolución histórica: tuvieron importancia pr imordia l en el Estado absoluto anter ior a la Revolución f rancesa, pero en la época de los estados const i tucionales, se marca el f in de estos recursos y el ascenso de los t r ibutar ios. Sin embargo, los pr imeros han resurgido en nuestros días, después de la gran depresión de los años 30.(provocados por el aumento de las empresas estata les)

La nueva concepción de la función del Estado: no l lega a la propiedad colect iva de todos los medios de producción, pero no se mant ienen las l imitaciones clásicas de la época l iberal .

El nuevo papel de los recursos patrimoniales: se debe rescatar la importancia de los recursos patr imoniales, su signi f icación cual i tat iva como la cuant i tat iva, han crecido. (pr incipal los t r ibutos) También recursos patr imoniales coerci t ivos, por e jemplo monopol io, tener act iv idades def ic i tar ias y solventar los con los t r ibutos.

La teoría gradual de los recursos patrimoniales hasta l legar a los tr ibutarios: los recursos patr imoniales const i tuyen precios que el Estado percibe por la prestación de servic ios en el mercado, pero aunque sea un operador en la economía de mercado, e l Estado no pretende obtener precios que logren las máximas ganancias, hay una prevalecencia de los f ines pol í t icos sobre las connotaciones económicas. Acá div ide entre:

Precios totalmente privados : los que el estado obt iene por los b ienes y servic ios que ofrece en el mercado comportándose como un sujeto cualquiera.

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Precios quasi-privados : precio se determina según las reglas de mercado, pero asoma un f ina públ ico (ejemplo explotación de bosques).

Precios públicos : precios or iginados por la venta de productos o servic ios en el mercado pero con f ines públ icos. ( ferrocarr i les, correos, te légrafos)

Recursos patrimoniales y tr ibutarios, l ímites de separación: los recursos or ig inar ios son precios en los que la f inal idad del Estado de produci r c ier tos servic ios es cada vez más importante que la necesidad indiv idual que los servic ios mismos sat isfacen

Los precios de los servicios y los subsidios encubiertos a los consumidores: la f inal idad públ ica que mueve al Estado a prestar un servic io es tan importante que el Estado subsidia a los usuarios, haciéndoles pagar precios infer iores a los que se formarían l ibremente en el mercado, o aumentando la demanda para cubri r la brecha en lugar de l imitar la oferta (subsid ia, entonces aumenta la oferta y a lcanza). Subsid io es un gasto de t ransferencia. Pero las pérdidas ocasionadas al estado por una explotación inef ic iente no pueden just i f icarse a poster ior i con el argumento del que el servic io sat isface una necesidad públ ica y que debe cubrirse con otros recursos. Tampoco es admisible ut i l izar este argumento para just i f icar todos los v ic ios de la organización de las empresas públ icas.

Monopolios f iscales: el Estado puede crear empresas con carácter de monopol ios por expresas disposic iones legales. La característ ica sal iente de los monopol ios f iscales consiste en el e jercic io de la act iv idad económica para obtener como recurso toda la ganancia que pueda. Por ejemplo: tabaco, lotería. Estos recursos son simi lares a dejar que produzca una empresa pr ivada y apl icar un t r ibuto a la venta al consumidor. Elegir entre una acción u otra es elección del Estado que para De Vit i de Marco “s i e l costo para el Estado es mayor o igual a l costo para la empresa pr ivada, que lo haga la empresa pr ivada y e l Estado apl ica un t r ibuto a l consumo. Si e l costo es menor, conviene que lo produzca el Estado (monopol io f iscal )

Juegos de Azar: se fundamenta dic iendo que por t ratarse de un vic io se just i f ica su monopol io estatal , para volcar los recursos f iscales que se obtengan en benef ic io de la sociedad, la just i f icación es fáci lmente revocable (prost i tución).

Empresas mixtas: son también recursos patr imoniales del estado los que obtenga de su par t ic ipación en empresas mixtas o de part ic ipaciones accionarias en sociedades con mayoría pr ivada en el capi ta l . Puede ser aleator ia. Las empresas a veces t ienen pérdidas y otras veces ganancias. La exper iencia muestra que a lo largo se t ransforman todas en empresas del Estado.

RECURSOS DEL CRÉDITO: histór icamente fue considerado un recurso extraordinario, al que solamente había que recurr i r en caso de una catástrofe, una guerra, etc. Actualmente no es así , hay que tener en cuenta la s i tuación del país en el momento en que decide emit i rse un emprést i to, ya que es necesario y saludable que exista un ahorro nacional suf ic iente y que se lo ut i l ice para prestar lo.

EMISIÓN MONETARIA: está dada por el derecho que t ienen los estados a emit i r moneda, que const i tuye también una forma de obtener ingresos. En este caso el Estado cubre défic i t presupuestar ios con la emisión. Cuando se lo usa con estos f ines y en el caso de que no sea acompañada por un incremento proporcional de bienes a disposic ión de los consumidores, va a producir inf lación. Así , unos pocos se benef ic ian ( los que poseen moneda extranjera, los comerciantes, etc.) , otros están en una si tuación media y la mayoría va a sufr i r ( los sueldos no se incrementan en la cuantía que lo hacen los precios).

RECURSOS TRIBUTARIOS: son aquel los que obtiene el Estado a t ravés de su poder de imperio, es decir , a t ravés de leyes que crean obl igaciones a los sujetos. El recurso tr ibutar io por excelencia es el impuesto. El poder coerci t ivo que se le reconoce al Estado sólo puede ejercerse con los l ímites y las garant ías de la Const i tución. Los recursos t r ibutar ios nacen del poder del Estado, pero les acompañan desde el propio nacimiento las l imitaciones de la Const i tución.

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Paradoja de correlación entre Estados Absolutos y recursos patrimoniales u ofrendas voluntarias y entre Estados constitucionales y recursos coercit ivos: en el Estado moderno const i tucional y en la economía l iberal fundada en la propiedad pr ivada y la in ic iat iva indiv idual, prevalecen los recursos t r ibutar ios, frutos del poder de imperio del estado.Contraste:

Estado absoluto : monarquías del s istema feudal : recursos patr imoniales y ofrendas al poder públ ico.

Estado constitucional : recursos coerci t ivos. Los recursos t r ibutar ios nacen del Poder del estado, pero les acompañan desde el propio

nacimiento las l imi taciones que la Const i tución Nacional crea al e jercic io del dicho poder y las garant ías que el la establece.

Concepto Jurídico económico y polí t ico de los recursos tr i butar ios: No existen di ferencias. El concepto del fenómeno tr ibutar io no puede ser s ino el que comprende a las inst i tuciones del mundo real y estas son creación del ordenamiento juríd ico-

Dentro de los recursos t r ibutar ios encontramos:

Los Impuestos: serán anal izados en forma detal lada poster iormente.

Las Tasas: son tr ibutos cuyo hecho generador está dado por un servic io públ ico indiv idual izado a un sujeto pasivo. Algunos autores consideran que la tasa consti tuye la contraprestación por un servic io públ ico indiv idual izado y que si el servic io no se presta, no es obl igator io el pago de la tasa. La jur isprudencia d i jo que no es necesaria la real prestación del servic io s ino que es suf ic iente la potencial idad (e j . : servic io de control e inspección de locales, igual se paga la tasa aunque no se inspeccione el local durante un periodo f iscal) . Sólo por exist i r la posibi l idad. Const i tuyen ejemplos de tasas: la tasa de just ic ia que se paga al d ivorciarse, la l icencia de caza, inscr ipción en el registro c iv i l a l nacer, inscr ipción de inmuebles en su registro, pago de sociedades al IGJ, etc. La tasa es un recurso obl igator io cuya fuente es la ley y t iene carácter coerci t ivo, no t iene carácter de precio. Es un fenómeno f inanciero cuya importancia presupuestar ia es escasa. Hay quienes niegan el carácter coerci t ivo sosteniendo que el contr ibuyente acepta el pago de la tasa por la prestación del servic io y otros que sost ienen que en real idad el sujeto no t iene al ternat iva ni opción. La universal idad del presupuesto exige que lo recaudado por tasas se vuelque a la masa de los recursos. Se l lega a la conclusión que si la prestación del servic io es preponderante, se t rata de una tasa y s i lo preponderante es el pago del usuar io, se t rata de un precio (esto se creía antes) . Ahora se sost iene la teoría Valdés Costa que dist ingue a la tasa del precio por cuanto en la pr imera la naturaleza del servic io impl ica la gratuidad, s iendo necesaria la ley para imponer la obl igación de la tasa , a la vez que los servic ios económicos son por su naturaleza remunerables.

Tasas acopladas a otros tr ibutos: hay casos en los que la tasa se incl ina hacia e l impuesto, como ser los casos de registros, patentes, l icencias, etc. También puede ocurr i r que se reúna en un solo tr ibuto var ias especies, como en el ejemplo del impuesto a la propiedad inmueble.

Tasa sin contraprestación efectiva del servicio al usuario: es el caso de la potencia l idad. La fundamentación jurídica de la tasa es la contraprestación de un servic io indiv idual izado. Si no se presta el servic io la tasa sería inconst i tucional, según algunos autores. Pero hay otos autores más la jur isprudencia que dicen que no es necesar ia la real prestación del servic io indiv idual izado con respecto al sujeto pasivo determinado, s iendo suf ic iente la organización del servic io que “potencia lmente” puede afectar a l sujeto. (Ejemplo, la Tasa de inspección general de just ic ia)

Función económica de la Tasa: las tasas t ienen en común con los precios el carácter de contraprestación, como también la función l imitadora del uso de los servic ios. Muchos servic ios públ icos que por la importancia de las necesidades a sat isfacer podrían ser gratui tos, son sujetos a la apl icación de una tasa para l imitar su demanda. La función l imi tadora de las tasas permite la ef ic iencia del servic io y su carácter regresivo puede ser atenuado con exenciones para los usuarios más pobres

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(educación, just ic ia, etc.) . Cuant i tat ivamente, las tasas como recurso del presupuesto del Estado t ienen poca importancia, pero son más signi f icat ivas para las provincias o municipal idades.

Contribuciones Especiales: son los t r ibutos pagados por los dueños de inmuebles que sufren un incremento en el valor de sus propiedades en razón de una obra públ ica o gasto públ ico efectuado por el Estado. Esa qui ta de dinero va a estar relacionada con una ventaja para el que paga y por eso teór icamente va a tener c ierta predisposic ión psicológica a pagarla. Existen t r ibutos que son pagados por un grupo de habitantes que gozan de ciertos benef ic ios, no por una obra públ ica sino por la prestación de un servic io públ ico que no es indiv idual izado hacia determinados sujetos, pero no obstante eso, los benef ic ia indirectamente (ver caso del a lumbrado públ ico con t rato di ferencial) . No se comparte la teoría que incluye como contr ibución especial a los aportes y contr ibuciones de la seguridad socia l , estos son considerados como impuestos ( t r ibutos a cargo de los empleadores).

Contribución de Mejoras: se l lama así cuando los benefic ios que se obt ienen se producen a través de una obra públ ica (pavimentación, rutas, desagües, etc.) . Es importante que el valor que se exi ja como contraprestación sea proporcionado al presunto benef ic io que se obt iene. Los pr incipales problemas para determinar e l valor del t r ibuto son:

Parte del costo de la obra a f inanciar con la contribución: será una decis ión de orden pol í t ico determinar qué par te del costo tota l se quiere f inanciar con impuesto y qué parte con la CM. En esta elección puede inf lu ir e l consenso de los propietar ios benef ic iados y el grado de ut i l idad para los usuar ios.

Determinación de la zona beneficiada: depende de la naturaleza de la obra públ ica, la determinación de las zonas de inf luencia de cada obra t iene un carácter discrecional .

Determinación del beneficio obtenido por cada inmueble: se efectúa mediante la comparación del valor del inmueble antes y después de ejecutada la obra, a f in de determinar e l mayor valor adquir ido como consecuencia de aquel la. Con la salvedad de que dicho valor puede estar inf luenciado en sent ido posi t ivo o negat ivo por muchos otros factores estructurales o coyunturales. Normalmente se t iende a determinar ese mayor valor a t ravés de presunciones (no compart ido por el autor) . Normalmente estas di f icul tades hacen que las CM sean remplazadas por los impuestos a las ganancias de capital . Sólo se mantiene porque es un medio adecuado ( las CM) para las provincias y municip ios. Además no t ienen el mismo propósito.

Porcentaje del beneficio a pagar como contribución.

Los Empréstitos Forzosos: pueden ser incluidos también en los recursos del crédi to. Se t rata de emprést i tos que por fuerza de ley deben suscr ibi r los habitantes de un determinado país cuando se encuentren en las s i tuaciones de hecho que la propia ley def ine. Esta dispone con carácter obl igator io e l t ipo de interés que se pagará a los tenedores de t í tu los y la forma de amort ización y reembolso del capi ta l . La di ferencia entre e l empréstito forzoso y e l impuesto consiste en que en el pr imero y no en el segundo, e l gobierno asume las obl igaciones referentes a intereses, amort ización y ext inción de la deuda a su vencimiento. Está en la Ley.

Regalías Mineras y Similares: son obl igaciones a cargo de las empresas de extracción de minerales, incluyendo el petró leo, a favor del Estado medidas en función de la cant idad o valor del mineral extraído. El derecho a las regalías mineras puede considerarse como un recurso or ig inar io ya que se extraen minerales de las t ierras del estado.

Recursos Paraf iscales: algunos lo consideran tr ibuto, otros no. Son exacciones de dinero recaudadas por c iertos entes públ icos para asegurarse su f inanciamiento autónomo. Tienen característ icas propias: 1) Afectación específica a un determinado

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f in, no se incluye su producido en los presupuestos estatales ( lo cobra el ente, para bancar a l ente) , 2) La administración y la recaudación es a t ravés de organismos dist intos a los de la administración f iscal , 3) No ingresan a las arcas estatales s ino en los entes recaudadores y administradores de fondos (adherentes a cámaras agr ícolas, consejos profesionales, centros de cinematograf ía, etc.) . Los que lo consideran fuera de los recursos tr ibutar ios lo hacen para just i f icar la t rasgresión de algunos pr incip ios fundamentales de las f inanzas.

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6. TEORÍA GENERAL DEL IMPUESTO.

DEFINICIÓN DE IMPUESTO.

CONCEPTO: se l lama impuesto al t r ibuto que se establece sobre los sujetos en razón de la valor ización pol í t ica de una manifestación de la r iqueza objet iva (s in considerar las c ircunstancias personales) o subjetiva ( teniendo en cuenta tales c i rcunstancias). Es un t r ibuto exigido por ley por el Estado a quienes se hal lan en las s i tuaciones que la propia ley considera como hecho imponible, s iendo estos ajenos a toda act iv idad estatal relat iva a lo obl igado. La base para los impuestos es la capacidad contr ibut iva.

El precio de los monopolios fiscales: el precio de los b ienes sujetos a éste régimen, en la medida que excede el costo de producción más un benef ic io normal, puede asimi larse a un impuesto, lo cual no signi f ica que sea un impuesto, s igue siendo un precio.

La emisión monetaria: la inf lación const i tuye un impuesto y afecta a los contr ibuyentes “al azar”, como consecuencia de la d isminución de los ingresos reales. La inf lación, a d i ferencia de los impuestos, no t iene base en la capacidad contr ibut iva.

Caracterización del impuesto: se caracter iza el impuesto por su naturaleza de t r ibuto que responde al pr incip io de capacidad contr ibut iva. Los impuestos pueden ser dest inados tanto a la f inanciación de los servic ios indivisibles (van a favorecer a numerosos componentes de la sociedad, pero existe la imposibi l idad práct ica de efectuar una part icular ización, como ej . : segur idad, defensa ant i -ataques, etc.) , como de los divisibles (s i bien son út i les a toda la sociedad, se real izan en forma tal que las act iv idades pueden ser determinadas y concretas en relación a los part iculares a quienes atañe el servic io, como ej . : la instrucción públ ica, la emisión del DNI, etc.) por la porción, o la total idad del costo no f inanciado por los usuarios. Para algunos autores el impuesto nace puramente del poder de imper io y s in un cr i ter io inspirador determinado. No se puede asimi lar al precio. La f inal idad puede no exist i r . Para Griz iot t i y Gerlof f , “concepto de impuesto: solo el t r ibuto que se funda sobre el pr incip io de la capacidad contr ibut iva como presunción de la part ic ipación del contr ibuyente en los benef ic ios de servic ios públ icos generadores y especia les. Jarach no comparte la idea que el t r ibuto caracter izado por e l pr incipio de la capacidad contr ibut iva sea impuesto solo s i se considera la capacidad contr ibut iva. Hay que tener en cuenta todos los t r ibutos, f iscales y extraf iscales.

CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS.

IMPUESTOS DIRECTOS e INDIRECTOS.

Un primer criterio considera D aquel los que se recaudan periódicamente de contr ibuyentes registrados como ta les, e I a los que se recaudan accidentalmente de personas no registradas. Ventajas: absoluta c lar idad y faci l idad de apl icación. Desventajas: poca ut i l idad, un mismo impuesto podría pertenecer a ambas clases ( impuesto a la renta de Argentina, que en general es un impuesto di recto, pero para los t rabajadores es I . ) .

Un segundo criterio de clasi f icación considera D a los que son soportados efect ivamente por los contr ibuyentes designados como tales por la ley, e I a los que se t rasladan a sujetos dist intos del contr ibuyente de derecho. Ventajas: este cr i ter io parece más sól ido y profundo. Desventajas: no hay impuestos que por su naturaleza se t rasladen o no, la t rasladabi l idad depende de muchos factores (naturaleza del impuesto, cuantía del gravamen, régimen de mercado, etc.) .

Un tercer criterio de clasi f icación considera D a los que gravan las mani festaciones directas de la capacidad contr ibut iva (o sea la renta y e l patr imonio) y como I a los que gravan manifestaciones indirectas ta les como el consumo, las t ransferencias de bienes, e l volumen de negocios, etc. Ventajas: es c laro y preciso. Desventajas: suponer que los impuestos a la renta o al patr imonio gravan

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mani festaciones directas de la capacidad contr ibut iva es admit i r implíc i tamente la no t rasladabi l idad.

La clasificación de los impuestos en D e I se usa para: 1) Atr ibuir a los D una incidencia progresiva y a los I una incidencia regresiva, 2) Determinar la incidencia di ferencial de los I respecto de los D, 3) Determinar e l ingreso nacional a valores de mercado, 4) Determinar e l carácter progresivo o regresivo del s istema tr ibutar io en su conjunto, 5) Asignar las potestades tr ibutar ias a la Nación y a las provincias en la Argentina.

IMPUESTOS REALES Y PERSONALES.

Un primer criterio denomina P a los impuestos en los que el contr ibuyente colabora con el f isco mediante una act iv idad que se expresa en declaraciones juradas o inscr ipción en registros, s iendo los R aquel los que prescinden de esa colaboración administrat iva.

Un segundo criterio l lama P a los impuestos cuyas leyes ponen en evidencia la persona del contr ibuyente al lado del aspecto objet ivo del hecho imponible y R a aquel los en los que la ley no enuncia n i def ine al sujeto pasivo. Como ejemplos: P (e l impuesto a la renta de las PF y las sociedades), R ( los derechos aduaneros, impuestos a la propiedad inmueble, etc.) .

Un tercer criterio def ine como R a los impuestos cuyas obl igaciones estén provistas de una garantía real sobre los b ienes comprendidos en el objeto de los hechos imponibles y como P a los que carecen de dicha garant ía.(cr i ter io juríd ico) Un cuarto criterio c lasi f ica como P a aquel los que buscan determinar la capacidad contr ibut iva de las PF, discr iminando la cuantía del gravamen según las c ircunstancias económicas personales del contr ibuyente. Se clasi f ican como R los que el igen como hechos imponibles manifestaciones objet ivas de la r iqueza prescindiendo de las c ircunstancias personales del contr ibuyente. La di ferencia entre impuestos personales y reales no siempre es absoluta. La personal idad de los t r ibutos t iende a perfeccionar e l pr incipio de la capacidad contr ibut iva como fundamento de aquel los. Además impide o di f icul ta la t raslación.

IMPUESTOS GENERALES Y ESPECIALES.

Se denomina G a los que gravan todas las mani festaciones de r iquezas de una determinada naturaleza, sea en forma personal o real . Se consideran E. Los que gravan sólo una determinada especie de manifestación de r iqueza. Como ejemplos: G ( los impuestos sobre las ventas de bienes y servic ios) . Esta c lasi f icación t iene como propósi to anal izar la t raslación e incidencia. Son generales los impuestos sobre las ventas de bienes y servic ios que se efectúan en la ú l t ima etapa dela negociación o en todas con el IVA. 2 Advertencias: 1) en la práct ica es di f íc i l conseguir un impuesto que sea general . Siempre hay exenciones. 2) un impuesto para ser general debe ser también uni forme, o sea no discr iminar a favor o en contra de ninguna industr ia o comercio. Cada discr iminación es un impuesto especial .

IMPUESTOS PERIÓDICOS e IMPUESTOS POR UNA SOLA VEZ.

El impuesto puede apl icarse por una sola vez aun cuando el hecho imponible sea permanente o periódico, s i el Estado el ige ese impuesto para cubr ir necesidades extraordinarias que se l imitan a un momento determinado. También puede el impuesto gravar acontecimientos o fenómenos económicos ais lados y ocasionales. Esta c lasi f icación sirve para anal izar la incidencia.

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7. CARACTERES DEL SISTEMA IMPOSITIVO.

EL IMPUESTO ÚNICO. ANTECEDENTES: la doctr ina f isiocrát ica sostenía el impuesto único a la t ierra.

Pasando por Hobson y Griziott i que propugnan impuestos sobre todas las rentas diferenciales y sobre los incrementos de capital, hasta l legar a la doctrina de autores franceses que abogan por el impuesto único a la energía.

Argumentos adversos al impuesto único: se observó que un solo impuesto, por amplia que fuere la materia imponible, no bastaría para producir la recaudación necesaria para cubrir los gastos presupuestarios, puesto que los al tos porcentajes provocan una fuerte evasión y tendrían también efectos no deseables sobre la economía, como desincentivantes de las inversiones. Otra razón en contra: es la ut i l ización de varios t ipos de impuesto, para lograr f ines extraf iscales, posibi l idad que desaparecería si se adoptara el impuesto único. Otra razón en contra: Un impuesto único no agotaría la capacidad contribut iva. Se postulan por el lo que haya varios impuestos, para que todas las rentas individuales queden gravadas por igual.

EL SISTEMA TRIBUTARIO.Se requiere la implantación de un nuevo sistema totalmente racionalizado, es

decir, que adopta algunos postulados y luego elige los recursos adecuados, teniendo presente el cotejo sobre uti l idades y costos en orden de prelación (números ordinales), como también el cotejo cuant itat ivo relat ivo que se expresa con los términos mayor, igual y menor. Es muy dif íci l su implementación, solo puede hacerse por etapas y con una cont inuidad de gobiernos.

Los principios fundamentales de la imposición se desplazan del impuesto singular al sistema. (por ejemplo la igualdad)

El sistema tr ibutario ha de lograr la suf iciente recaudación que de él se espera como instrumento dest inado a la cobertura de los gastos presupuestarios.

En la polít ica f iscal tendiente a lograr la estabi l idad económica, el sistema tr ibutario debe ser apto para disminuir el poder de compra de los part iculares en la cuenta y en el t iempo necesarios para evi tar la inf lación y debe tener la f lexibi l idad necesaria para adaptarse a las cambiantes situaciones.

Mayores gastos necesitan mayores recursos, generalmente de otras fuentes para no recargar la presión sobre las actuales.

PRESIÓN TRIBUTARIA.

CONCEPTO: la comprobación que la fuente en la cual normalmente se surte el sistema tr ibutario es la renta nacional, da ocasión a la búsqueda de la relación cuant itat iva entre el producto total de los tr ibutos y la renta nacional: P = T. / R , siendo P la presión, Tributo los tr ibutos y R la renta. Con esta expresión se busca obtener algún elemento de juicio macroeconómico sobre el grado de la carga de los tr ibutos sobre la renta nacional, buscando un límite a la imposición de los tr ibutos y comparar la presión en diferentes países en un periodo determinado.

LA RECAUDACIÓN FISCAL: representa el total de los tr ibutos que el Estado recauda en un determinado año. De este concepto se deriva que han de ser excluidos del cómputo los recursos originarios, que son precios y no representan una carga del Estado sobre la renta nacional. Además, podría adicionarse en el numerador, alguna cant idad por la inf lación causada por la expansión monetaria. A su vez debería restarse del monto de los tr ibutos la parte en que su peso ha disminuido por la desvalorización de la moneda, así como correspondería excluir las tasas y las contribuciones especiales. (esto no es así). Ahora si suponemos que toda la f inanciación de los servicios públ icos se efectúa mediante impuestos, el costo de los servicios y su ut i l idad se igualan al monto total de los tr ibutos, siendo el numerador igual a cero y también cero la presión tr ibutaria. Se deben también restar las tasas y

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contribuciones especiales con prestación de servicios (si lo que se paga es mayor, es impuesto esa diferencia no se resta, ya que es impuesto)

LA RENTA NACIONAL: se plantea el interrogante sobre la magnitud a elegir para determinar la r iqueza sobre la que presiona la tr ibutación. Siendo la determinación de la PT un instrumento destinado a las comparaciones en el t iempo y en el espacio, no es muy importante la precisión absoluta del denominador, si se supone una constancia en las relaciones entre los tr ibutos y la renta nacional. Para determinar dicho valor se suele aconsejar la renta neta a los precios de mercado. Un segundo aspecto del denominador es la deducción de una cantidad correspondiente al costo de vida. (sustento de la población)

CONCLUSIONES ACERCA DE LA VALIDEZ e IMPORTANCIA DE LA PT: la senci l la fórmula que vimos omite considerar elementos y factores que contr ibuyen a sembrar dudas sobre cualquier conclusión que se quiera obtener de la relación. Se cree que la PT debe ser abandonada como instrumento de anál isis macroeconómico. Tiene mayor signif icación si se ut i l iza como cri ter io básico de la investigación.

ELASTICIDAD Y FLEXIBILIZACIÓN DEL SISTEMA TRIBUTARIODoctr ina moderna: el concepto de productividad ya no juega un papel de cubrir totalmente el porcentaje previsto de los gastos, y la elasticidad ya no t iene el signif icado de ajustarse a las necesidades en aumento o disminución de los gastos dest inados a la producción de bienes y servicios. (enfoque clásico). En el enfoque de las f inanzas modernas la product ividad indica la idoneidad de los instrumentos tr ibutarios para cubrir las necesidades tanto de la producción de bienes y servicios públ icos como de la redistribución del ingreso, como f inalmente dela estabil ización y el desarrol lo. Elasticidad Fiscal: ya no se trata de establecer la correspondencia entre el monto

en aumento de los gastos y la capacidad del sistema imposit ivo para adaptarse a las nuevas exigencias de los gastos para f ines dist intos a los de producción de bienes y servicios. En lugar de elasticidad se habla de f lexibi l idad dentro del sistema y de los impuestos que la componen en relación con las modif icaciones del PBI. En lugar de recurr ir a los cambios legislativos de los parámetros de impuestos y gastos, se puede ut i l izar la apti tud que ciertos recursos poseen de variar en relación con las modif icaciones de la renta nacional. Hay GP que de por sí están estructurados para una acción anticícl ica, como el subsidio a desempleo.

Flexibil idad fiscal: Flexibil idad Intrínseca : esta adaptación de ciertas f iguras tr ibutarias para frenar automáticamente tanto la def lación como la inf lación. Flexibil idad de fórmula : es el temperamento por el cual las modif icaciones en los t ipos imposit ivos, en los niveles de gasto o ambos se predisponen por ley anterior a su empleo para entrar en vigor en cuanto se produzcan cambios específ icos en la renta. Análisis: F.I . : puede no l legar a ser suficiente para compensar las f luctuaciones del sector pr ivado.

F.F : grave di f icultad para encontrar un arreglo concebido de antemano para resolver problemas diferentes que aun no se han producido.

Ver si va lo de las formula de elasticidad etc.

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8. IMPUESTOS FIJOS, GRADUALES, PROPORCIONALES, PROGRESIVOS Y REGRESIVOS.

SEGÚN LA FORMA EN QUE SE ESTABLECE EL MONTO DEL IMPUESTO EN RELACIÓN CON EL MONTO IMPONIBLE.

IMPUESTOS FIJOS: son los impuestos que se establecen en una suma invar iable por cada hecho imponible, cualquiera fuera el monto de la r iqueza involucrada en este. Impl ica una desigualdad respecto del producto de la renta o del patr imonio de los d i ferentes sujetos alcanzados por el gravamen. Tiene escasa signi f icación y práct icamente no se usa. Este t ipo de impuesto se ver i f ica en el impuesto por capi tación, como ser: una patente f i ja por e l ejercic io de algún comercio, of ic io, profesión, etc.

IMPUESTOS GRADUALES: varían en re lación con una graduación de la base imponible, dentro de cada rango, el impuesto no varía. Tiene el defecto de profundas desigualdades por el carácter d iscont inuo de la graduación, por t ratar igual a contr ibuyentes en si tuaciones muy desiguales (ambos extremos del rango) y un trato desigual para sujetos en condiciones no tan desiguales (ul t imo de un rango y pr imero del otro) . Tiene escasa signi f icación. Más común en impuestos locales o municipales.

IMPUESTOS PROPORCIONALES: se establece el monto del impuesto como una al ícuota constante de la base imponible. Son ejemplos: e l impuesto proporcional a la renta, a las ventas, al gasto, a l patr imonio, a los benefic ios de las empresas, etc. Una característ ica importante en el caso del impuesto a la renta global de las PF es su neutra l idad, en el sent ido de dejar invariadas en su apl icación las posic iones relat ivas de los contr ibuyentes entre sí . No sat isface el pr incip io e l pr incipio de igualdad.

IMPUESTOS PROGRESIVOS Y REGRESIVOS: se denominan P a los establecidos con una al icuota creciente del monto imponible y R aquel los cuya al ícuota es decreciente a medida que crece el monto imponible. El impuesto P más importante es el impuesto P a la renta total de las PF. La progresión es una medida adecuada de la capacidad contr ibut iva en los impuestos personales, que toman como hechos reveladores de esa capacidad, la renta, o el patr imonio, o e l gasto tota l del contr ibuyente, mientras que no es adecuada para los casos de impuestos reales, que gravan mani festaciones ais ladas de la r iqueza.

Progresividad de los impuestos: debe dist ingui rse la progresión de la ef icacia progresiva de la Renta Nacional. Un impuesto progresivo al consumo de bebidas alcohól icas puede tener un efecto regresivo, o sea, incid ir más sobre los grupos de contr ibuyentes de menor renta.

Técnicas de Progresión:

Por Categorías o Clases: consiste en agrupar a los contr ibuyentes en categorías o c lases, según el monto tota l de la r iqueza que const i tuye la base imponible, en orden creciente y apl icar sobre cada categoría o c lase una al ícuota del monto total . Ventajas: todo el monto imponible está sujeto a una sola al ícuota, adecuada a dicha capacidad. Desventajas: en los l ími tes de cada categoría o c lase, se produce un sal to de al ícuota, y así contr ibuyentes si tuados en el l ímite infer ior de una clase y que antes del impuesto tenían un mayor monto imponible que otros si tuados cerca del l ímite super ior de la c lase infer ior, se encuentran después del impuesto con menor r iqueza neta que éstos (ver e jemplo 15/03). Este método produce el desal iento de los contr ibuyentes si tuados cerca del l ímite superior de una categoría para incrementar su renta o patr imonio superando dicho l ími te, u ocul tando su patr imonio.

Por Grados o Escalones: consiste en subdivid ir e l monto imponible de cada contr ibuyente en partes o escalones y apl icar sobre cada uno de estos, en forma creciente, una al ícuota o porcentaje. Ventaja: evi ta los sal tos de las a l ícuotas. Desventajas: los contr ibuyentes de mayor r iqueza están somet idos a las mismas al ícuotas que los de menor r iqueza hasta los escalones superiores. Si la renta gravada después del impuesto resul ta infer ior a l costo marginal necesario para produci r la, e l método provoca un desal iento al esfuerzo product ivo. (ver e jemplo 15/03).

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Por deducción en la base: consiste en la deducción del monto imponible de una suma f i ja (que se declara no imponible MNI) y en la apl icación de una al ícuota constante sobre el remanente. Representa una corrección del impuesto proporcional. Es combinable con cualquiera de los demás métodos de progresión. Si e l monto del impuesto es muy elevado, la d i ferencia entre la al ícuota nominal y la real o efect iva es muy pequeña. (ver e jemplo 15/03) .

Progresión Continua: consiste en establecer sumas de impuestos crecientes por cada monto imponible creciente. Es un método de progresión por c lases o categorías, en el que la ampl i tud de cada clase está reducida al mínimo. Por cada peso de di ferencia de monto imponible corresponde un monto creciente de impuesto. No se ut i l iza.

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9. LOS PRINCIPIOS DE LA IMPOSICIÓN. 10.

Deben considerarse como pr incip ios de la imposic ión aquel los postulados que se asumen como l imi tadores u or ientadores de las decis iones estatales en cuanto a la adopción de determinados impuestos y su conf iguración. Algunos pr incip ios los estableció la doctr ina pero muchos otros fueron receptados por la const i tución.

PRINCIPIO DE LEGALIDAD: emana en oposic ión a los Estado absoluto, af i rmando la necesidad de la aprobación par lamentar ia de los impuestos para su val idez. El pr incipio se funda en el postulado: no taxat ion without representat ion, es deci r , que todo impuesto debe ser aprobado por ley. Confluyen en esta sentencia e l pensamiento económico l iberal , que considera al impuesto como una restr icción del derecho de propiedad y e l pensamiento jurídico-polí t ico contractual ista, que exige el consentimiento del pueblo. Comprende los s iguientes corolarios: 1) La necesidad de la ley como acto del par lamento, para la existencia del impuesto, 2) La indelegabi l idad en el Poder Ejecut ivo de la facul tad parlamentar ia de crear impuestos y excepciones, 3) La necesidad que la ley def ina todos los e lementos const i tut ivos de la obl igación t r ibutar ia, 4) Se ha considerado como inderogable por acuerdo de partes la obl igación imposit iva de los contr ibuyentes de derecho y los de hecho.

PRINCIPIO DE IGUALDAD: la igualdad se estructura en el pr incipio de la capacidad contr ibut iva, concebida dentro del marco de una polí t ica económica de bienestar. Por ende se identi f ica e l pr incipio de igualdad con el de capacidad contr ibut iva ( la valoración pol í t ica de una real idad económica) . Los impuestos parcia les (que sólo afectan a la renta de fuentes determinadas) son desiguales, así como lo son aquel los que dan t rato desigual a los iguales o trato igual a los desiguales, dentro de una misma categoría de renta ( impuestos que gravan consumos o transferencia de bienes). Se considera el pr incipio de capacidad contr ibut iva no como una medida objet iva de la r iqueza de los contr ibuyentes, s ino como una valoración pol í t ica de la misma.

PRINCIPIO DE ECONOMÍA: según A. Smith, consiste en lograr que los impuestos impongan al contr ibuyente la menor carga posib le por encima del monto que efect ivamente ingrese al f isco. Los ejemplos de los v ic ios a que se expone este pr incip io son: 1) La compl icación de las l iquidaciones de impuestos, las exigencias de una compleja contabi l idad f iscal y necesidad de asesoramiento técnico profesional para el cumpl imiento de las obl igaciones f iscales, 2) La carga excedente que ciertos impuestos provocan por la al teración de la oferta, la demanda y los precios de mercado. Puede ser incompat ib le con el de igualdad.

PRINCIPIO DE NEUTRALIDAD: signi f ica que el impuesto debe dejar inal teradas todas las condiciones del mercado o no provocar d istorsiones de la oferta, de la demanda y de los precios, no sólo en las t ransacciones de bienes gravados, s ino de todos los bienes y servic ios. Es propugnado por las f inanzas l iberales. Hoy en día, el pr incipio s igue vigente, pero ya no postula que el impuesto no debe provocar d istorsiones en el mercado, s ino que aclara que el impuesto no debe provocar en el mercado otras modif icaciones que las intencionales, en re lación con los f ines de la pol í t ica f iscal para los cuales ha sido elegido. La neutral idad se logra haciendo mínima la carga excedente.

PRINCIPIO DE LA COMODIDAD EN EL PAGO DEL IMPUESTO: pregona que todo impuesto debe ser recaudado en el t iempo y en el modo en que con mayor probabi l idad sea conveniente para el contr ibuyente pagar lo. Impl ica atenuar los efectos del impacto o percusión del impuesto.

PRINCIPIO DE EVITAR LA APLICACIÓN DE IMPUESTOS SOBRE ACTIVIDADES QUE SE INICIAN (poco aplicable): “no se debe matar a la gal l ina de los huevos de oro”. El f isco debe buscar como fuente de recursos a las empresas ya consol idadas, evi tando que una imposición de gravámenes demasiado temprana, debi l i te las empresas en sus comienzos. Se t rata de un pr incip io de incent ivación de las act iv idades product ivas.

PRINCIPIO DE PRODUCTIVIDAD (poco aplicable): consiste en que el legis lador a l elegir e l t ipo de impuesto a establecer , ha de dar preferencia a aquél que est imule y no desal iente las act iv idades product ivas de la economía pr ivada. El problema que se plantea es el de la sat isfacción de los demás pr incip ios, el de igualdad y ef ic iencia (opt ima asignación de recursos) .

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PRINCIPIO DE DISCRIMINACIÓN ENTRE RENTAS GANADAS Y NO GANADAS: está fundado en premisas de equidad y d ice que debe ser más atenuada la imposic ión que recae sobre ingresos que der ivan total o preponderantemente del t rabajo personal, en comparación con los que se or ig inan tota l o prevalentemente del capital ( incluyendo la t ier ra) . Se han esbozado di ferentes motivaciones de este pr incipio:

1. Equidad: es justo que la renta obtenida por el esfuerzo product ivo de indiv iduo no sea gravada de igual manera que la renta obtenida sin sacr i f ic io del contr ibuyente por or ig inarse de capitales o eventos for tu i tos.

2. Capita l : El que t iene capi ta l t iene a su disposic ión el capi ta l que le puede sustentar una renta.

3. Capacidad de ahorrar : el contr ibuyente que t iene solo una renta proveniente de su t rabajo t iene menor capacidad de ahorrar mientras que el poseedor de capital puede ahorrar el capital , teniendo la posib i l idad de proveer sustento con su trabajo personal.

Otras formulaciones:

Samuelson: propone metas de la pol í t ica f iscal estrechamente re lacionadas con los pr incipios de la imposic ión:1. Estructura que proporcione la tasa de crecimiento más rápida2. Sistema que permita e l mas al to nivel presente3. Estructura que nos inmunice contra las osci laciones de nivel empleo y de precio4. Estructura que aproxime mas al sent ido de just ic ia y equidad de la sociedad.5. Estructura que tenga los mínimos efectos perturbadores sobre el uso de los recursos

económicos Neumark: los pr incipios de Neumark son reunidos en grupos como sigue:

1. Fines pol í t icos-socia les: general idad, igualdad, capacidad contr ibut iva, redistr ibución2. Fines pol í t icos-económicos: evi tar e l d ir ig ismo, minimizar la intervención tr ibutar ia en

la esfera pr ivada y en la l ibre disponibi l idad económica, evi tar distorsiones en la competencia y favorecerla, ef ic iencia en la provis ión de recursos, capacidad de incrementacion de los ingresos necesarios, f lexibi l idad act iva y pasiva, favorecer e l desarrol lo.

3. Fines técnico- tr ibutar io: congruencia y s istemat ización, t ransparencia, fact ib i l idad, cont inuidad, economicidad, comodidad.

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11.LOS PRINCIPIOS DE LA IMPOSICIÓN EN EL DERECHO CONSTITUCIONAL ARGENTINO 12. NATURALEZA DE LOS PRINCIPIOS DE LA IMPOSICIÓN.

En el derecho argent ino, la interpretación de la doctr ina y de la jur isprudencia ha sido constante en considerar que los pr incipios const i tucionales son normas posi t ivas cuyos dest inatar ios son los poderes del Estado y que ninguno de el los ( legis lat ivo, e jecut ivo y judic ial ) pueden infr ingir los so pena de inval idez de sus actos. De ahí que dichos pr incipios const i tuyen l ímites al e jercic io del poder f iscal .

PRINCIPIO DE LEGALIDAD: en el art ículo 4 la CN establece la forma de integrar el Tesoro Nacional (con que recursos se sustenta el estado). Luego de enumerar algunos recursos menciona “ las demás contr ibuciones que equitat iva y proporcionalmente a la población imponga el congreso nacional” . En forma indirecta establece que el ejercic io del poder f iscal corresponde al congreso nacional o a las legis laturas provincia les. En el art ículo 17 consagra el pr incip io de inviolabi l idad de la propiedad como derecho indiv idual y lo proclama. También establece que “sólo e l Congreso impone las contr ibuciones que se expresan en el art ículo 4” . El pr incip io de legal idad es el resul tado del encuentro y combinación de dos pr incip ios: el pr imero ref le ja la exigencia de una ley formal en mater ia t r ibutar ia y el segundo la representación del pueblo en las tareas legis lat ivas. Tiene los s iguientes corolarios: 1) Es el Congreso el t i tu lar del poder f iscal en la esfera de la creación del impuesto o de las exenciones. El lo excluye la legal idad del impuesto creado por un gobierno de facto. 2) Impl ica la necesidad que el Congreso establezca en el texto legal todas las normas que def inen el hecho imponible en sus aspectos objet ivo, subjet ivo, cuant i tat ivo, temporal y espacial . 3) Es inconsti tucional la retroact iv idad del impuesto y de las exenciones. 4) Siendo el derecho t r ibutar io mater ia de ley y no de equidad, sus normas deben ser interpretadas l i teralmente. 5) Impl ica la obl igación para el legis lador de no reconocer o conceder a la administración o a la just ic ia facul tades discrecionales en mater ia de impuesto. 6) Las obl igaciones imposit ivas nacidas por ley no pueden ser derogadas por acuerdo de partes. Luego se aprobaron dos recomendaciones (1970 – 1975): 1) El establecimiento de incent ivos t r ibutar ios debe dejar a salvo el pr incip io de legal idad, tales incent ivos sólo pueden ser creados por e l legis lador, pero en casos excepcionales, cuando la consti tución lo permite, el los pueden ser establecidos por el Poder Administrador. 2) Los incent ivos t r ibutar ios deben apl icarse con carácter temporal , los benef ic ios previstos por los incentivos por t iempo determinado, deben mantenerse, a pesar de la modi f icación o derogación de la ley, por e l lapso por e l cual fueron establecidos.

PRINCIPIO DE IGUALDAD: ha sido consagrado en el art ículo 16 que dispone que la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públ icas. Este pr incip io ha sido interpretado como un verdadero l ímite a l poder f iscal y a su ejercic io por par te del Poder Legislat ivo con la consecuencia que si éste lo v io la, el Poder Judic ial , puede inval idar la ley que infr inja este pr incipio.

Significado de igualdad: la ley misma debe dar un t ratamiento igual y t iene que respetar las igualdades en mater ia de cargas tr ibutar ias, es decir , son los legis ladores los que deben cuidar que se les dé un t rato igual i tar io a los contr ibuyentes. Por lo tanto, el pr incip io de igualdad es un l ímite para el legis lador. Se puso de rel ieve la desigualdad de los impuestos a los IB abogando por e l cambio al impuesto a los ingresos netos. Se puede af i rmar que un impuesto es igual a otro cuando el Poder Judic ia l part ic ipa de la misma conciencia juríd ico-social y pol í t ica del legis lador. En este caso, los d ist ingios que hace el legis lador, fundados en di ferentes capacidades contr ibut ivas, concuerdan con las apreciaciones del poder judic ia l y por lo tanto, los impuestos resul tan iguales.

Evolución de la jurisprudencia: los impuestos reales son desiguales porque no t ienen en cuenta la s i tuación personal del contr ibuyente y lo son doblemente cuando son progresivos, porque establecen una progresión sin tener en cuenta la s i tuación del contr ibuyente que no posee r iqueza en el terr i tor io, pero la posee en otra jur isdicción. La evolución de la jur isprudencia ha establecido la posib i l idad de la formación de

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dist ingos y categorías de contr ibuyentes, s iempre que sean razonables, por consiguiente, los impuestos deben ser iguales en igualdad de capacidad contr ibut iva.

Principio de igualdad e incentivos: se ha considerado que los incentivos t r ibutar ios consti tuyen disposic iones que favorecen a categorías o sectores del mundo económico mediante excenciones o rebajas o subsid ios, lo que impl ica una desigualdad y una vio lación de dicho pr incipio. Al lado de la igualdad como base de los impuestos, aparece el propósi to de la redistr ibución del ingreso o el del mantenimiento de la p lena ocupación y del crecimiento sostenido de la renta nacional. La doctr ina más reciente t iende a ident i f icar al pr incip io de igualdad con el de la capacidad contr ibut iva.

PRINCIPIO DE EQUIDAD: se hal la expresado incidentalmente en el art ículo 4 como condición del uso del Poder Fiscal por e l Congreso Nacional. El Poder Judic ia l no puede contro lar s i existe la necesidad del recurso y la equidad en cuanto a la magni tud del gravamen.

PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD: en el art ículo 4 d ice “ . . . las demás contr ibuciones que, equitat iva y proporcionalmente a la población imponga el Congreso General . . . ” y en el ar t ículo 67 inciso 2 d ice “ . . .proporcionalmente iguales. . . Este pr incip io s igni f ica que todos debemos contr ibui r en forma proporcional a sostener el estado. En la Argent ina se interpretó como que la proporcional idad requerida por la Const i tución no signi f ica la prohib ic ión de los impuestos progresivos y que no se exigía una proporción respecto del número, s ino de la r iqueza de los habitantes.

PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD: en el art ículo 17 dice que la confiscación de bienes queda el iminada del Código Penal. Con respecto a los impuestos, no se dice que no puedan ser conf iscator ios, sólo se af i rma que el Congreso establece los impuestos. La prohib ic ión de las conf iscaciones es l imi tada a la verdadera conf iscación de bienes del Código Penal. La Corte manif iesta que no se puede permit i r que por vía del impuesto el Poder Legislat ivo venga a pr ivar a los c iudadanos del derecho de propiedad. El ejemplo más t íp ico es el del impuesto a la t ransmisión gratui ta de bienes, e l cual grava sobre la sustancia patr imonial que afecta d irectamente a la propiedad. En la Argent ina, la reforma del derecho t r ibutar io ha el iminado dicho gravamen en 1973. Vale aclarar que un impuesto es conf iscator io cuando afecta a l capita l o la renta de la persona (no con conf icator ios los impuestos al consumo ej : IVA)

PROHIBICIÓN DE LOS IMPUESTOS QUE LIMITAN EL LIBRE EJERCICIO DEL DERECHO A

TRABAJAR Y EJERCER INDUSTRIAS LÍCITAS: la Corte ampara la garantía establecida en el ar t ículo 14, en el sent ido que condena por inconsti tucionales todos los impuestos que en alguna forma impidan o prohiban el ejercic io de industr ias, comercios o t rabajos l íc i tos y amparados por la CN.

FACULTAD EXCLUSIVA DEL CONGRESO PARA REGLAR EL COMERCIO INTERNACIONAL Estado INTERPROVINCIAL: el art ículo 67 inciso 12 establece que corresponde en forma exclusiva al Congreso Nacional reglar el comercio con las demás Naciones y de las provincias entre sí . Esta norma impone una importante l imitación a la potestad f iscal de las provincias.

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13.EFECTOS ECONÓMICOS DE LOS IMPUESTOS. 14. INTERÉS DE ESTUDIO.

La necesidad de anal izar los efectos económicos de la pol í t ica f iscal y su compat ibi l ización con los efectos de los impuestos en su función dentro de las f inanzas clásicas (¿Qué efecto produce en el mercado el establecimiento de un impuesto?)

ESQUEMA TRADICIONAL – EFECTOS.

PERCUSIÓN: es el efecto que produce el impuesto en aquél sujeto que debe efectuar e l ingreso de la obl igación t r ibutar ia. Los impuestos son pagados por los sujetos a quienes las leyes imponen las obl igaciones correspondientes. El pago del impuesto impone al sujeto (contr ibuyente de derecho) la necesidad de disponer de las cant idades l íquidas para efectuarlo, lo que involucra, a veces, la necesidad de acudir a l crédi to en sus diversas formas (= Efecto Financiero). La percusión es un efecto económico del impuesto. Es el acto por el cual e l impuesto recae sobre aquel que en razón de la existencia de una disposic ión legal está obl igado al pago del impuesto. Si este sujeto soporta efect ivamente la carga del impuesto por no poder t rasladar lo se dice que el percutido es a la vez incidido . Al percut ido también se lo l lama contr ibuyente de derecho (es al que la ley le d ice “pagá el impuesto” , vendría a ser e l sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia). El percut ido es aquel que t iene que i r a pagar e l impuesto, pero si a la vez lo soporta económicamente, es también el incid ido, (e jemplo: autónomos).

TRANSFERENCIA O TRASLACIÓN: el contr ibuyente de derecho t ratará de t ransfer i r la carga del impuesto por vía de los precios del mercado en el que actúa. Esta t ransferencia podrá ver i f icarse por la d isminución de la ofer ta de productos o de la demanda de factores, producida por la desapar ic ión de los productores marginales, para quienes los precios del mercado resultan infer iores a su costo incrementado por e l impuesto, t ratándose del mercado de productos. En el mercado de factores, e l contr ibuyente percut ido no podrá disminuir su demanda para lograr la d isminución de los costos, or ig inándose costos adic ionales que no hacen rentable la permanencia en el mercado de los productores marginales. En régimen de monopol io el contr ibuyente puede restr ingi r su oferta de productos o su demanda de factores aumentando así e l precio de los productos o disminuyendo el precio de los factores y compensando así todo el impuesto. El proceso de al teraciones de los precios de la demanda de los factores o de la ofer ta de los productos, por el cual se t ransf iere a otros sujetos (contr ibuyente de hecho) la carga del impuesto, se denomina t raslación del impuesto. Es el fenómeno por e l cual el percut ido consigue t ransfer i r e l peso del impuesto sobre otra persona. Esta t ransferencia va a estar demorada por la economía y se va a dar o no, con prescindencia de disposic iones legales que expresamente facul ten el t raspaso de la carga imposit iva. (Ejemplo: e l IVA, porque el peso del t r ibuto se t ransf iere a l consumidor f inal , el percut ido es el comerciante y el incid ido es el consumidor f inal . ) . .

INCIDENCIA: es el fenómeno por e l cual c iertos sujetos que han sufr ido la t raslación del impuesto y que no pueden, a su vez, t rasladarlo a otros, razón por la cual soportan la carga del mismo, o sea que desembolsan la suma correspondiente conjuntamente con el precio de las mercaderías y los servic ios que adquieren o ven disminuido el precio que han de recib ir por sus ventas de los factores o bienes intermedios.

El caso en el cual coincide el sujeto percudido e incid ido: impuesto a los bienes personales.

DIFUSIÓN: Se puede definir como los efectos que se producen en el mercado en cuanto a la oferta y la demanda de bienes por la apl icación del impuesto . La incidencia impl ica una disminución del ingreso del sujeto incidido, o s i e l ingreso es menor que la carga imposit iva que se le t ransf iere, una disminución de su patr imonio, los efectos ul ter iores se denominan di fusión y estos son: 1) Disminución del consumo, 2) Disminución del ahorro, 3) Enajenación de parte de su patr imonio, 4) Aumento de su oferta de t rabajo para compensar la d isminución del ingreso debido a la incidencia del impuesto.

AMORTIZACIÓN: uno de los efectos de los impuestos, de carácter part icular de los impuestos reales que gravan permanentemente el rédi to de los capitales durablemente inver t idos. La apl icación de un impuesto sobre bienes muebles o inmuebles que generan

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renta produce la d isminución de la renta y por lo tanto del bien. (Disminuye el valor de la renta, entonces disminuye el del b ien y por ende su patr imonio) .

CAPITALIZACIÓN: es el fenómeno que abarca todos los cambios, posi t ivos o negat ivos, en el valor del capital por efecto de una nueva imposición sobre el producto de la inversión o por una l iberación tota l o parcia l del impuesto. La supresión o d isminución de un impuesto que gravaba inmuebles o b ienes que generan renta, la incrementa y por lo tanto incrementa el valor del b ien.

OTROS ESQUEMAS DE ANÁLISIS.

MUSGRAVE: la creación de un nuevo impuesto produce la obl igación de pagar lo para el contr ibuyente de derecho, esto const i tuye el impacto del impuesto.

Incidencia específica y diferencial: se def ine como incidencia el cambio resul tante en la distr ibución de la renta disponible para uso pr ivado como consecuencia de una modif icación de la pol í t ica presupuestar ia. Si se asume un cambio en la pol í t ica imposit iva, quedando inal terados los gastos públ icos en términos reales, las a l teraciones resul tantes const i tuyen la incidencia específ ica del impuesto. Si se considera además un presupuesto equi l ibrado y se sust i tuye un impuesto por otro, a paridad de rendimiento, los cambios distr ibut ivos resul tantes de la comparación consti tuyen la incidencia di ferencial del impuesto.

Traslación y ajuste general: la t raslación debe ser reemplazada por el concepto de “proceso general de ajuste en respuesta a un cambio en la pol í t ica presupuestar ia” englobando todos los a justes y los efectos sobre la distr ibución y sobre la producción, di rectos o indi rectos.

HICKS: dist ingue entre la incidencia formal (es la porción de ingresos indiv iduales pagados al f isco en un periodo determinado, a los f ines de la contabi l idad social) , y la incidencia efect iva (es el resul tado de todos los ajustes económicos a t ravés del t iempo y del espacio, or ig inados por un impuesto part icular) .

ENFOQUE DEL COSTO TOTAL: incluye, además de los rubros habi tuales de costos f i jos y costos var iables, un benef ic io normal y los impuestos, s in exclui r e l impuesto real y e l impuesto personal a la renta.

OPINIÓN DE JARACH.

Concordamos con Musgrave en que: a) No t iene signi f icado la búsqueda del contr ibuyente f inal donde se detendrían los procesos de t raslación, a lcanzándose de esta manera la incidencia del impuesto y b) No hay porque suponer que el proceso de t raslación se detenga y que de al l í en adelante empiecen los efectos de los impuestos.

No comparte la posic ión en el sentido en que los efectos de los impuestos no pueden prescindir de los efectos del gasto públ ico.

EFECTOS DE LOS IMPUESTOS.

PERSECUCIÓN O IMPACTO DE LOS IMPUESTOS: (ya visto).

TRASLACIÓN: el proceso de traslación consta de las s iguientes etapas:

El contr ibuyente de derecho (percutido) consigue restr ingi r su oferta del b ien que produce y/o vende en el mercado, con la consecuencia del aumento del precio a cargo de su comprador ( t raslación hacia delante o protraslación.) .

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El CD (percut ido) consigue disminuir su demanda de factores o bienes intermedios logrando así una disminución del precio de dichos factores o bienes que adquiere ( t raslación hacia atrás o retrotraslación) .

Puede haber también un proceso de traslación obl icua hacia delante, cuando el CD logra t rasladar el impuesto a t ravés del aumento del precio, como consecuencia de una disminución de la oferta, no del b ien gravado, s ino de otro bien de producción conjunta.

Análogamente puede haber una t raslación obl icua hacia atrás.

ELEMENTOS DETERMINANTES DE LA TRASLACIÓN.

El Monto del impuesto: cuando el impuesto es de escaso monto en re lación con la magnitud de las operaciones económicas, puede ocurr i r que éste no considere la carga f iscal tan importante como para al terar su posic ión en el mercado.

El Régimen del mercado: la d i ferencia fundamental entre los efectos del impuesto en el régimen de competencia per fecta y en los demás regímenes, es la imposibi l idad que el contr ibuyente pueda al terar el precio de venta ya que no t iene signi f icación alguna su conducta en el mercado por su dimensión inf ini tamente pequeña. La mayor l iber tad de acción del productor f rente a la creación del impuesto es la del monopol ista absoluto, por cuanto puede modif icar la ofer ta de sus productos al terando el precio de los b ienes. Otros regímenes de mercado en los que la creación del impuesto puede al terar las condiciones de equi l ibr io preexistentes son el o l igopol io, la competencia monopól ica o imperfecta.

Tipos de impuestos: los d i ferentes t ipos de impuestos inf luyen sobre los procesos de traslación:

Se establece en una suma f i ja, independientemente de las var iables del mercado.

Impuesto específico: se mide en función de la producción en unidades, volumen o peso, pero es independiente de los precios.

Impuesto ad valorem: varía según la producción o ventas medidas según sus precios.

Impuestos generales sobre los consumos, las ventas o capitales, los benef ic ios de todas las industr ias, los patr imonios y sobre la renta de las personas f ís icas.

Impuestos especiales sobre los consumos, las ventas, los capitales o sobre los benef ic ios de una industr ia determinada, sobre bienes patr imoniales o sobre ciertas ganancias de las PF.

Impuestos por una sola vez: pueden ser absorbidos por los contr ibuyentes percut idos.

Impuestos periódicos: por su sola existencia legal promueven los ajustes en el mercado, que junto con otros factores producen la traslación.

Impuestos sobre las rentas excedentes: no se t rasladan. Impuestos sobre los réditos normales: los impuestos que gravan las retr ibuciones normales de los factores, incluyendo el benef ic io normal del empresario, son t rasladables.

Impuesto progresivo: aludimos a los casos del impuesto a la renta global de las PF, como así mismo al impuesto al gasto y a l patr imonio neto de las PF.

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Régimen de costos de la Industria: in f luye sobre la t raslación en el caso en que el impuesto puede ser considerado como un acrecentamiento de los costos, por ejemplo, cuando el impuesto es una suma f i ja en función de la producción. Se dist inguen los costos constantes (el aumento de los precios es igual a l monto del impuesto), costos crecientes (en los que el aumento del precio debido al impuesto se neutra l iza en parte por la disminución de los costos) y costos decrecientes (e l aumento del precio se suma al mayor costo correspondiente a las menores cant idades vendidas) .

Elasticidad de la demanda o de la oferta: la e last ic idad de la D inf luye sobre la t raslación hacia delante, la de la O sobre la traslación hacia atrás. Cuanto menos elást ica sea la D, será mayor el sacr i f ic io que el impuesto t rae al adquirente y menor e l que soporta e l productor. Cuanto mayor sea la r ig idez de la O será mayor e l sacr i f ic io que soporta la O de los factores o de los b ienes intermedios y menor e l de la empresa percut ida.

Factor Tiempo: hay pr imero t raslación en un plazo brevísimo o “ t raslación en el per iodo de mercado”, se ver i f ica la t raslación a t ravés de la modif icación de los precios de O de las exigencias de las mercaderías l is tas para su entrega. Hay t raslación a corto plazo en los casos en que las var iaciones de la O y de los precios dependen de la disponibi l idad de las insta laciones y equipos product ivos y de su grado de ut i l ización. Hay t raslación a largo plazo que depende de la existencia o no de factores de producción disponibles en gran medida o en cant idad l imitada.

Situación Coyuntural: en el caso de si tuaciones de eufor ia económica, acercándose a la s i tuación de plena ocupación y de precios crecientes, la t raslación hacia delante se verá faci l i tada por cuanto los aumentos de precios de los productos por el impuesto se esconderán en los aumentos debidos al alza en general . Resultará di f íc i l la t raslación hacia atrás sobre los precios de los factores, puesto que el auge económico promueve la mayor e last ic idad de la O de los capita les o del t rabajo. En una si tuación de recesión y tendencia hacia la depresión resultará más di f íc i l la t raslación hacia delante y más fáci l la traslación hacia atrás.

Elasticidad o rigidez de la oferta de dinero por parte del sistema bancario: t ratándose de un nuevo impuesto, la f inanciación exige que el s istema bancar io en general responda a los nuevos requer imientos de l iquidez: Si ese sistema no expande suf ic ientemente el suministro de dinero, podrá verse frenado el proceso de t raslación y v iceversa.

REMOCIÓN DEL IMPUESTO: es un efecto a l ternativo con la traslación, en el sentido que si hay traslación, no hay remoción y ésta presupone la incidencia. Puede ocurr i r , s in embargo, que ese impuesto sufra una traslación y aun repet idas traslaciones hasta incid ir sobre el contr ibuyente de hecho y que éste no pudiendo, a su vez, trasladar lo, real ice los cambios de su comportamiento económico que dan lugar a la remoción. Se debe dist inguir la remoción de la t raslación hacia atrás ( t raslación hacia atrás cuando disminuye la demanda de determinados factores o insumos). Hay remoción en todos los a justes de la empresa que no tengan como instrumentos las restr icciones de la oferta de productos ni de la demanda de factores e insumos. En los casos opuestos hay t raslación. Ej : Asalar iado que se le ha disminuido su salar io por la incidencia de un gravamen, s in posib i l idad de t rasladar, decide aumentar sus horas de t rabajo con el f in de rest i tui r su renta.

DIFUSIÓN DEL IMPUESTO: si el impuesto incide sobre sectores de la población de bajos o medianos ingresos, cuya propensión marginal a consumir es elevada, e l efecto de la incidencia f iscal será una disminución de la demanda de bienes de consumo . Si , en cambio, el impuesto incide a los contr ibuyentes de al tos ingresos, serán los ahorros los que mermarán por efecto de la incidencia. La disminución del consumo, s i se ver i f ica en una si tuación de plena ocupación, evi ta el efecto expansivo del nuevo gasto públ ico. Cualquiera que fuere el dest ino del gasto públ ico, se produci rá un brote inf lacionario.

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AMORTIZACIÓN O CAPITALIZACIÓN DEL IMPUESTO: consiste en la disminución del valor patr imonial de los bienes instrumentales durablemente invert idos, como efecto del impuesto, en el momento de su creación, que grava la renta de dicho capital .

El fenómeno se ver i f ica en todos los casos de impuestos reales permanentes sobre los productos de capita les durablemente invert idos.

El impuesto debe ser especial , o sea, gravar sólo la fuente de productos, o di ferencial , o sea mayor para una clase de inversiones que para otra.

El fenómeno debe considerarse como un efecto de la incidencia que se ver i f ica cuando no hay t raslación del impuesto ni hacia delante ni hacia atrás.

La doctr ina moderna no comparte la necesidad que el impuesto deba ser per iódico y tampoco admite la condición que sea especia l o d i ferencia l y af i rma la posib i l idad que la amort ización se ver i f ique respecto de un impuesto general .

Diversos enfoques del Derecho Tributario

Llamamos al derecho t r ibutar io al conjunto de normas y pr incip ios del derecho que atañe a los t r ibutos, impuestos.

El enfoque administrativo y el derecho tr ibutario sustantivo

La doctr ina del derecho t r ibutar io esta d iv id ida en dos enfoques:

1. El pr imer enfoque t iene como punto depart ida la existencia de una rama de la administración públ ica acompañada, a veces, por cuerpos pol ic ia les o mi l i tares especia l izados en la mater ia t r ibutar ia. Este enfoque t iende a la recaudación del tr ibuto.2. El segundo enfoque toma como punto de par t ida el fenómeno de los recursos estatales dentro de los cuales se destacan los impuestos, cuyo pago y administración const i tuyen el propósi to fundamental de las leyes f iscales. El t r ibuto es un recurso que el estado obt iene por su poder de imper io.

Subdivisiones del derecho tr ibutario

Derecho t r ibutar io const i tucional: normas const i tucionales que se ref ieren a los t r ibutos, y en los países que no posean const i tuciones escr i tas, las normas y pr incip ios fundamentales de la organización estata l . Del imita e l e jercic io de poder estatal y d istr ibuye las facul tades entre los di ferentes niveles y organismos de la organización estata l .

Derecho t r ibutar io Interestatal : convenios y normas provenientes de acuerdos entre los entes que ejercen el poder f iscal .

Derecho t r ibutar io sustantivo o Mater ia l : conjunto de normas que def inen los supuestos de las obl igaciones t r ibutar ias, Los sujetos de las relaciones jurídicas t r ibutar ias regidas por el derecho sustant ivo o mater ial son los acreedores y los deudores de los t r ibutos y de las obl igaciones accesorias. Derecho t r ibutar io formal Administrat ivo: conjuntos de normas y pr incipios que r igen la act iv idad de la administración públ ica en lo referente a los t r ibutos. Los sujetos de estas re laciones son la administración y los súbdi tos.

Derecho t r ibutar io Penal: Conjunto de normas que definen las infracciones, o sea, las v io laciones de las obl igaciones tanto del derecho sustant ivo como el derecho administrat ivos.

Derecho Procesal: const i tuyen las normas y pr incipios que gobiernan los procesos que derimen de las controversias que surgen entre sujetos act ivos y pasivos de las relaciones jurídicas-t r ibutar ias.

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Derecho t r ibutar io Internacional : Los t ratados y acuerdos concertados entre estados soberanos en el orden internacional, con miras a evi tar las dobles imposic iones y asegurar la existencia y la colaboración de los f iscos respect ivos para combat ir la evasión f iscal .

Contenido del Derecho Tributario Sustantivo

Objeto principal. La relación jurídica-tr ibutaria

La relación jur ídica tr ibutar ia se puede definir como la relación t r ibutar ia pr incipal que t iene como objeto la obl igación de pagar un t r ibuto (=obl igación de dar). No es dejan afuera las obl igaciones accesorias como los intereses, suplementos de impuestos, etc.

Naturaleza jurídica de la relación jurídica tr ibutaria sustantiva

Dicha naturaleza puede resumirse en las s iguientes proposic iones:

1. La re lación jur ídico tr ibutar ia es una relación de carácter personal y obl igacional y no es real . Son impuestos reales aquel los en los que se prescinde de las condiciones personales del contr ibuyente y del tota l de su patr imonio o renta, apl icándose el impuesto sobre una mani festación objet iva y a is lada de r iqueza o capacidad contr ibut iva. Es decir , def inan la mater ia imponible pero no hablan del sujeto pasivo y ponen en re l ieve el objeto.

2. La re lación jur ídico tr ibutar ia comprende obl igaciones y derechos tanto del estado hacia los part iculares como de éstos hacia e l estado.

3. La re lación jur ídica tr ibutar ia es una relación simple no compleja (s imple re lación obl igacional) .

4. La re lación jur ídica tr ibutar ia es una relación de derecho y no una relación de poder. La teoría que sost iene que la relación jurídica t r ibutar ia es una relación de poder considera que le estado pr iva su interés sobre el de loas part iculares, debiendo estos quedar somet idos a su voluntad

Sujetos que integran la re lación jurídico- tr ibutar ia: sujeto act ivo t i tu lar del crédi to f iscal , es decir , la pretensión del t r ibuto y los contr ibuyentes que están obl igados al pago de esa prestación.

Nacimiento de la relación Jurídica-Tributaria

La relación jur ídica t r ibutar ia exige como requisi to fundamental para su nacimiento que se ver i f ique en la real idad fáct ica el hecho o los hechos def inidos en la ley como supuestos de la obl igación.

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Este presupuesto se compone de di ferentes elementos:

1. Hechos objet ivos def in idos en la def in ic ión del presupuesto

2. Determinación subjet iva del sujeto que resulten obl igados al pago del gravamen y el momento de v inculación del presupuesto de hecho con el sujeto act ivo de la imposic ión

3. Base imponible: adopción de parámetros que sirvan para valorar cuanti tat ivamente los hechos cuya ver i f icación or igina la obl igación

4. Limitación en el espacio y en el t iempo de esos hechos

5. Definic ión de al ícuota apl icable a esa base imponible

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15.EL HECHO IMPONIBLE: CONCEPTO Y NATURALEZA.

CONCEPTO.Es un hecho que aparece en la ley, que en caso de ocurr i r va a generar la obl igación de pago de un impuesto.Es el presupuesto legal que cuando se ver i f ica va a generar la obl igación t r ibutar ia. El hecho imponible es jurídico porque es un hecho que por ley va a producir efectos. Cuando el legis lador enuncia un hecho imponible debe indicar precis iones, debe describi r lo, deci r cuando va a estar gravado y en qué lugar.La ley no puede generar la obl igación si la existencia en la v ida real del hecho imponible concreto que pueda subsumirse en la def inic ión legal del hecho imponible abstracto. El hecho imponible no crea por sí solo la obl igación, s ino que lo hace a través de la ley. El hecho imponible es un hecho jurídico.Encontramos como pr incipio fundamental del hecho imponible el de la capacidad contr ibut iva o capacidad de pago.

ASPECTOS DEL HECHO IMPONIBLE: encontramos varios aspectos:

Aspecto Material: va a estar dado por la descr ipción objet iva del hecho concreto que real iza el contr ibuyente o la condición en la que se encuentra. Siempre va a tener como presupuesto un verbo, normalmente en inf in i t ivo, por ejemplo: vender, ganar, recibi r , obtener, etc.

Aspecto Espacial: def ine en forma exacta el lugar en el cual e l dest inatar io legal realce el hecho y en este caso nos vamos a encontrar que pueden estar obl igados todos aquel los “nacidos en. . .” , “domici l iados en el país”, “que tengan rentas en el país”, etc. Los hechos imponibles deben ser l imitados terr i tor ia lmente para abarcar solamente aquel los que se ver i f ican en el ámbito espacia l que establece la ley misma.

Aspecto Temporal: def ine en que momento se va a conf igurar esa descr ipción del hecho imponible o aquel momento que el legis lador e l i ja como para considerar lo conf igurado u ocurr ido. Aunque a veces el legis lador deba recurr i r a f icciones, esto ocurre s i e l hecho es de ver i f icación instantánea o de ver i f icación periódica. La razón por la que es importante f i jar lo es para una serie de aspectos que están re lacionados con la debida apl icación de la ley tr ibutar ia. Ejemplos: 1) En los juegos de azar, no es necesar io crear una f icción porque su ver i f icación es instantánea, 2) e l hecho imponible se produce en forma continua pero la ley necesi ta una f icción, es decir , lo va a tener por configurado al hecho imponible e l 31/12 para las PF y a l c ierre de ejercic io para las empresas. Los hechos imponibles pueden ser de ver i f icación instantánea (t ransferencia de bienes) o abarcar un determinado proceso que se desarrol la en el t iempo ( impuesto a las ganancias). Aspecto Subjet ivo del hecho imponible: jur ídicamente, la ident i f icación de los sujetos depende de la atr ibución del hecho imponible a los sujetos según cr i ter ios instrumentales para la mayor ef icacia de la recaudación. Hay una sola obl igación t r ibutar ia que nace de la ley para la ver i f icación en la real idad fáct ica del hecho imponible. El sujeto pasivo obl igado por excelencia es el que comúnmente se denomina contribuyente. Se presentan dos problemas acerca de la determinación de este sujeto pasivo: No siempre las leyes tr ibutar ias a l def in ir e l hecho imponible, ponen de re l ieve no solo e l aspecto objet ivo sino también su atr ibución al sujeto pasivo. Esto ocurre con los t r ibutos que se cal i f ican como reales u objet ivos. Tanto en el caso en que la ley no mencione al sujeto pasivo como en el caso en que enumere y determine di ferentes sujetos obl igados, debe dist ingui rse entre aquél que real iza el hecho imponible o al cual este hecho es atr ibuib le por naturaleza, de todos aquel los otros a los cuales la responsabi l idad por e l impuesto der iva únicamente de un precepto legal que así lo establece. El contr ibuyente es ta l tanto en el caso en el que la ley lo establezca expresamente, como en el que la ley no diga nada al respecto. Por el contrar io, los demás sujetos pasivos son ta les sólo en vir tud de una expresa disposic ión legal. El sujeto pasivo pr incipal es aquél que posee la capacidad contr ibut iva que const i tuye el fundamento del hecho imponible.

La doctr ina t r ibutar ia dist ingue dos clases de sujetos pasivos: la pr imera es la de sujetos pasivos responsables por una deuda propia y la segunda es la de los responsables por una deuda ajena. Esta dist inción se funda sobre la separación entre la deuda y la responsabi l idad. Estos conceptos sirven para establecer una di ferenciación entre e l verdadero contr ibuyente y los demás sujetos.

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La LEY 11683 establece en el art ículo 15 la obl igación de pago del impuesto para todos aquel los que sean contr ibuyentes según las leyes tr ibutar ias respectivas. Igual obl igación incumbe a los herederos y legatar ios, de acuerdo con las d isposic iones del Código Civi l . La ley no establece quienes son los contr ibuyentes de los di ferentes impuestos, s ino quienes pueden serlo. La responsabi l idad por la deuda t r ibutar ia a jena está def in ida en los art ículos 16 y 18. Salvo en el caso de los agentes de retención , todos los responsables enumerados en el ar t ículo 17 t ienen responsabi l idad personal y sol idar ia con los contr ibuyentes. Esta responsabi l idad consiste en responder con su propio patr imonio de las obl igaciones de los contr ibuyentes. Con respecto a los agentes de retención, su responsabi l idad está determinada en el inciso c) del art ículo 18. El los también, como los demás responsables por deuda ajena, deben satisfacer el impuesto que corresponde al contr ibuyente con los fondos de éste que hayan retenido. El art ículo 18 contempla, además, otros dos t ipos de sujeto pasivo por deuda ajena: 1) El sucesor a t í tu lo part icular en la t i tular idad de empresas o explotaciones consideradas por las leyes imposit ivas. 2) Terceros que, s in tener obl igación de carácter formal o sustant iva hacia e l f isco, hayan favorecido por culpa o dolo la evasión f iscal de los contr ibuyentes.Se creó la f igura del agente de percepción cuya obl igación hacia e l f isco consistía en percib ir de los compradores, junto con el precio de los bienes vendidos, también un impuesto. La ley 11683 consagró la existencia y nombre de este sujeto.La doctr ina t r ibutar ia reconoce también otra f igura de sujeto pasivo por deuda ajena, es la del sustituto tr ibutario que consiste en un sujeto pasivo al cual la ley le impone la obl igación de sat isfacer a l f isco la deuda del contr ibuyente como pr imer y pr incipal obl igado.La diferencia fundamental entre e l agente de retención y e l sust i tuto t r ibutar io consiste en que el pr imero t iene la obl igación de retener y pagar al f isco la suma retenida, sólo e l incumpl imiento de una de las dos obl igaciones refer idas hace nacer su responsabi l idad patr imonial , en cambio, en el caso del sust i tuto, la obl igación de pagar e l impuesto incumbe di rectamente al sust i tuto.Todos los AR t ienen la obl igación de retener, que impl ica la de pagar a los acreedores la suma debida con detracción del importe que éstos deban al Estado en concepto de tr ibuto.Un caso de verdadera responsabi l idad sust i tut iva es el que establece el art ículo 20 de la ley del IVA, establece a cargo de los vendedores la obl igación de pagar, como impuesto que corresponde a dichos comerciantes o industr iales, una sume determinada presuntivamente por la ley.

Base de Medición o Base imponible: representa uno de los e lementos consti tut ivos del hecho imponible y responde a la necesidad de cuant i f icar dicho presupuesto de hecho a f in de apl icar sobre esa cantidad el porcentaje o la escala progresiva cuya ut i l ización dará como resul tado el importe del impuesto. En los impuestos en general , estas unidades de medida se apl ican di rectamente sobre el objeto mater ial , o sea, sobre el aspecto objet ivo de los hechos imponibles. Es característ ica del impuesto, la casi ident idad de entre hecho imponible y base imponible. Por e jemplo, en el impuesto a las ganancias se encuentra e l hecho imponible y la base imponible, porque la propia renta es una expresión numér ica o de cant idad. Existen casos en los que la base de medición no se apl ica directamente sobre el objeto del hecho imponible y la ley toma algún índice o cant idad como medida del hecho imponible s in una re lación di recta con éste ( impuesto provincial o de la municipal idad de la Capita l Federal sobre los ingresos brutos). La base imponible puede consist i r en cualquier parámetro, como ser : volumen, unidades, peso o valor monetar io. Cuando la ley adopte la base del valor monetar io, esta puede denominarse “monto imponible” .

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16. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

Es el vínculo jurídico que se da entre dos sujetos, uno act ivo y otro pasivo. El sujeto act ivo es el Estado que va a actuar a t ravés del Poder Legislat ivo y del Ejecutivo (por los decretos reglamentar ios), también pueden ser e l sujeto act ivo las provincias y municipal idades en general .

Existen dos t ipos de sujeto pasivo: 1) Sujeto pasivo del tr ibuto que es aquel sobre el cual se ver i f ica e l hecho imponible, es decir , e l contr ibuyente. 2) Sujeto pasivo de la obligación tr ibutaria, que es aquel sujeto l lamado por ley para ingresar e l tr ibuto, “responsable sust i tuto”.Ejemplos: a) En el impuesto a los bienes personales no afectados a la act iv idad profesional, aquel que supera los $ 102000 en bienes, deberá pagar el impuesto él mismo, entonces es sujeto pasivo del tr ibuto y de la obl igación t r ibutar ia. b) Con los sueldos en IG hay dos sujetos pasivos, e l empleado y e l empleador, que es el que paga.

FUENTES DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: es la ley a través del legis lador quien va a descr ibir e l hecho imponible y gracias a esto va a hacer que se genere la obl igación. La ley s iempre va a tener que atenerse a lo dispuesto por la CN y parale lamente el Poder Judic ia l va a ser e l encargado de velar para que eso se cumpla.

FORMAS DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: la obl igación t r ibutar ia es una obl igación “de dar” (es la obl igación de pagar e l impuesto), la forma de ext inción por naturaleza es el pago, pero existen otras formas que el derecho t r ibutar io extrae del Código Civi l :

Compensación: se produce cuando dos personas t ienen a la vez la cal idad de deudor y acreedor en forma paralela. En la legis lación argentina, los contr ibuyentes pueden compensar los saldos a favor s iempre y cuando la DGI ya los hubiera tenido acreditados. Compensan sus deudas, t iene ciertas restr icciones. La compensación puede ser hecha por el contr ibuyente por sí mismo o por e l f isco de of ic io. Produce la ext inción de ambas deudas hasta el valor de la más pequeña y queda por pagar el saldo de la restante.

Novación: sucede cuando se ponen en práct ica “ leyes de regulación patr imonial” . Es el caso de que existan deudas t r ibutar ias que no fueron canceladas en t iempo y forma, van a quedar ext inguidas si e l contr ibuyente se acoge a este t ipo de planes. El contr ibuyente declara los t r ibutos omit idos pero le va a surgir una deuda que es menor a la que hubiera correspondido en el caso de haber pagado sus t r ibutos cuando lo tenía que hacer. La novación impl ica la t ransformación de una deuda en otra, se sust i tuye una obl igación por otra y trae como consecuencia la ext inción de la pr imera. (Ejemplos: morator ia, presentaciones espontáneas, etc.) .

Confusión: sucede cuando el sujeto act ivo, como consecuencia de la transmisión de derechos o de bienes que están sujetos a pagos de gravámenes queda colocado en una posic ión de deudor. Esto no es f recuente, casi improbable, se va a dar en el caso de que el Estado reciba como donación o herencia un bien que debía impuestos.

Prescripción: el deudor queda l iberado de la obl igación a raíz de la fa l ta de acción por parte del Estado durante un periodo determinado. El f isco no real izó acciones tendientes a que el contr ibuyente regular ice sus obl igaciones t r ibutar ias. Para impuestos en general , la prescr ipción opera a los 5 años y para el caso de los recursos de la seguridad social es de 10 años.

CAPACIDAD JURÍDICO-TRIBUTARIA.

Esto indica quienes pueden ser sujetos pasivos de la obl igación t r ibutar ia. En general son las PF capaces o no para el derecho pr ivado, las personas juríd icas, a l margen de si el derecho pr ivado les da o no la cal idad de sujetos.El punto fundamental está en ver s i t ienen autonomía patr imonial . No todas las personas que poseen CJT para ser contr ibuyentes, pueden serlo en todos los t r ibutos (Ejemplo: en impuesto sobre los b ienes personales, sólo las PF o SI t ienen CJT.

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CJT es la apt i tud para ser sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia s in considerarse la r iqueza que tenga el contr ibuyente.CAPACIDAD CONTRIBUTIVA es la apt i tud económica para poder l levar a cabo el pago sin importar s i posee o no CJT. (Ejemplo: un mendigo posee CJT pero NO capacidad contr ibut iva).Por eso se dice que no siempre las dos capacidades van juntas, pero en general es muy raro que aquel que t iene CAPACIDAD CONTRIBUTIVA no tenga CJT.

TIPOS DE RESPONSABLES.

RESPONSABLES SOLIDARIOS: consiste en colocar junto al sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia a otro sujeto que en real idad es ajeno a la ver i f icación del hecho imponible, pero se le asigna también la cal idad de sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia. El pr imer sujeto se denomina responsable por deuda propia y e l 2° se l lama responsable por deuda ajena. De esta manera va a aparecer un “doble vínculo obl igacional” cuyo objeto es único, el ingreso del t . Estos dos vínculos son autónomos, entonces el órgano f iscal va a tener potestad para exigir en forma indist inta a cualquiera de los dos, la prestación, no obstante esto, hay un vínculo de interdependencia, porque cuando se ext ingue la obl igación para uno se ext ingue para el otro.

RESPONSABLES SUSTITUTOS: va a ser una persona ajena a la ver i f icación del hecho imponible y va a ocupar e l lugar que tendría que haber ocupado el real izador del hecho imponible, por lo tanto lo va a desplazar de la obl igación t r ibutar ia. El RS no queda obl igado “al lado de” como el responsable sol idar io, s ino “en lugar de”. Se hace para faci l i tar e l cobro del t r ibuto. Ejemplo: impuesto a los premios, quien obtiene el premio queda afuera de la obl igación t r ibutar ia, el vínculo estará dado entre el sujeto act ivo y e l organizador el juego (sust i tuto) , esto faci l i ta e l cobro.

CARACTERÍSTICAS EN COMÚN:

Tanto RSO como RSU, el hecho imponible es ajeno a el los.

Existe entre ambos un nexo o unión (económica o jurídica) con aquel en cuya cabeza se ver i f icó e l hecho imponible (paternidad, retención en juegos de azar). De la única manera que pueden ser creados los RSO o los RSU es a través de la ley.

Ni el RSO ni el RSU van a tener que soportar económicamente la carga, ya que en general en las leyes va a estar previsto que se pueda dar alguna forma de resarcimiento.

AGENTES DE RETENCIÓN Y AGENTES DE PERCEPCIÓN.

Ambos son sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia por deuda ajena. El AR es aquel deudor del contr ibuyente que en razón de ser lo va a estar en contacto con algún monto de dinero del contr ibuyente y por lo tanto va a tener la posibi l idad de tomar una par te e ingresarlo al f isco El sujeto pasivo del tr ibuto es al que se le ret iene y el AR es el sujeto pasivo de la obl igación t r ibutar ia.AP son aquel los que se encuentran en una si tuación tal que les va a permi t i r , cuando reciben dinero del contr ibuyente, hacerse de un poco más (sumar un adic ional) , es decir , reciben un monto adic ional para luego ingresarlo al f isco.El objeto de la creación de estos sujetos es el de recaudar antes, como así también para evi tar la evasión al haber dos responsables (en el IVA hay AR y AP).

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17. EL IMPUESTO A LA RENTA O A LOS RÉDITOS.

PREMISA TERMINOLÓGICA: la renta o rédi to ha surgido como la base de imposición más representat iva de la capacidad contr ibut iva en los Estados modernos y también como índice de part ic ipación del contr ibuyente en los benef ic ios que deparan los servic ios públ icos. El término renta se ut i l iza para indicar e l ingreso neto total de una persona , pero también se lo emplea para designar los productos netos de fuentes determinadas, ta les como renta del suelo, de capita les y t í tu los mobi l iar ios, del t rabajo, etc. El término renta es equivalente al concepto de ingreso neto global. El término rédito se usa en la doctr ina y en la legis lación tr ibutar ia para designar e l producto neto de una fuente determinada y en la denominación del impuesto global a la renta, se lo emplea, también en plural , para hacer resal tar la suma de los rédi tos de dist intas fuentes.

Impuesto a los rédi tos es sinónimo de impuesto a la renta.

El término ganancia es usado también para indicar ingresos netos de determinadas fuentes, en plural , o para indicar la renta neta global , en singular.

Los términos réditos y ganancias son sinónimos de productos, como rendimientos netos de fuentes determinadas.

El término beneficios se usa para designar los rédi tos de las empresas agrícola-ganaderas, comerciales, industr ia les, etc. , como también para las ganancias accidentales o de capita l . Es equivalente a benefic ios e l término uti l idades.

CONCEPTO DE RENTA.

TEORÍA DE LAS FUENTES: se hace una dist inción entre lo que es capital y lo que es renta , el capital es todo bien corporal o incorporal y durable capaz de generar una ut i l idad al t i tu lar. La renta es la ut i l idad que se obt iene del capital . Ambos conceptos están l igados. La renta va a ser e l producto per iódico y neto que se obt iene de una fuente capaz de producir lo y reproduci r lo, esta fuente es el capita l y como es permanente se trata de una fuente product iva y durable. (Ejemplo: el árbol es el capital y las frutas son la renta.) .

Esta teor ía asimi la el concepto de renta o rédi to al producto neto per iódico de una fuente permanente, deducidos los gastos necesar ios para producir lo y para conservar intacta la fuente product iva. Se suelen agrupar estas rentas en rentas del capital puro, rentas del trabajo puro y rentas mixtas del capital y del trabajo.La crít ica consiste en que no t iene sent ido, desde el punto de vista de la igualdad que esté somet ido al impuesto el producto del trabajo y no lo esté la ganancia eventual u ocasional .A favor se sost iene que se producir ía una desigualdad por la apl icación de las al icuotas progresivas sobre las ganancias ocasionales y no periódicas.Una mención especial merece el problema de las rentas de las empresas, existe la tendencia a considerara a la misma empresa como fuente y dar a todas las ganancias, per iódicas o no, el mismo tratamiento como rentas imponibles. Esto se conoce como teoría del balance .

TEORÍA DEL INCREMENTO PATRIMONIAL NETO MÁS CONSUMO: va a englobar, además de las rentas periódicas de fuentes permanentes, las ganancias ocasionales (donaciones, herencias, etc.) . Para obtener la renta producto sumo todas las ut i l idades del capita l . Para obtener la renta incremento del patrimonio neto tengo que comparar e l patr imonio al c ierre del ejercic io con el patr imonio al c ierre del ejercic io s iguiente teniendo en cuenta todos los b ienes que consumió.

Si se adopta en la estructura legal del impuesto la deducción del mínimo de subsistencia y cargas de famil ia y gastos para la salud y la educación en cant idades signi f icat ivas, queda l imitada la imposic ión a la renta ahorrada y parcialmente a la consumida.

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El concepto de renta según esta teoría comprende además de los productos per iódicos de fuentes permanentes, todos los ingresos de ganancias ocasionales (“ganancias de capi ta l”) .

TEORÍA DE IRVING FISHER: incluye al ahorro y no solo los ingresos monetar ios s ino también el goce de los bienes que posee el contr ibuyente ( inmuebles, autos, bienes suntuar ios, etc.) . El goce es muy di f íc i l de medir, se hacen presunciones. Es más abarcat iva que la TIPN+C y ésta a su vez abarca más que la TF.

Consiste en que el ingreso o la renta se define como el f lu jo de servic ios que los b ienes de propiedad de una persona le proporcionan en un determinado periodo. Surgen dos consecuencias: 1) Deben inclu irse en el concepto de renta, no sólo los ingresos monetar ios, s ino también el goce de los b ienes en poder del contr ibuyente. 2) No se consideran como renta los montos ingresados y no dest inados al consumo, s ino al ahorro, ya sea para consumo futuro o inversión.Fisher demuestra que la exención del ahorro en el momento en que se produce y su inclusión en el impuesto sucesorio, permite a l contr ibuyente incrementar la formación del capita l , con apreciable ventaja para él y para la economía nacional .

SISTEMAS DE IMPOSICIÓN A LA RENTA O A LOS RÉDITOS.

IMPUESTOS REALES O CEDULARES: los dist intos t ipos de rentas van a estar sujetos a al ícuotas dist intas y por lo tanto no voy a poder compensar las ganancias y las pérdidas entre el las. No voy a gravar las rentas del contr ibuyente en su conjunto y por lo tanto me voy a encontrar con rentas que no puedo ubicar en ninguna categoría. En este s istema no voy a poder apl icar deducciones por MNI ni por cargas de famil ia.

Los di ferentes rédi tos están sujetos cada uno a un impuesto di ferente, la del imitación entre las di ferentes clases es obra del legis lador. Son ejemplos: el impuesto sobre las rentas inmobi l iar ias, urbana y rural , un impuesto sobre los inmuebles edi f icados, sobre los inmuebles rurales, impuesto sobre los benef ic ios o ut i l idades del comercio, etc.Las característ icas del s istema cedular son:

Cada clase de rédi tos está sujeta a un impuesto por separado, no hay compensación entre rédi tos y pérdidas de di ferentes categorías.

No cabe la apl icación de al ícuotas progresivas, ya que el lo equivaldría a una desigualdad.

Tampoco caben deducciones por mínimo de subsistencia, cargas de famil ia, gastos para la salud y la educación.

El s istema se presta para una adecuada administración por la precisa indiv idual ización de las rentas y de las deducciones pert inentes.

Pueden quedar afuera de cualquier gravamen, rédi tos no clasi f icables en ninguna de las categorías def in idas por ley.

El s istema se presta a la real ización del pr incip io de discr iminación de las rentas, o sea un t ratamiento f iscal d i ferenciado para las rentas según el mayor o menor esfuerzo personal para su obtención.

SISTEMA INDICIARIO: el valor de la renta va a estar medido a través de presunciones o indic ios. (Ejemplo: en Francia se pagaba por la cantidad de ventanas de las casas).

SISTEMA UNITARIO O GLOBAL: grava las rentas del contr ibuyente en su conjunto, no interesa el t ipo de renta, van todos juntos en una. Tiene una desventaja: t rata de idéntica forma a todas las rentas que obtiene el contr ibuyente, esto provoca si tuaciones injustas porque no es bueno t ratar de la misma manera a las rentas que surgen como consecuencia del t rabajo personal de aquel las que derivan del capital , en este caso voy a poder apl icar al ícuotas progresivas.

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Las característ icas del s istema son las s iguientes:

Hay un solo impuesto que grava la renta neta tota l de las PF, compensándose los resul tados posi t ivos y negativos de di ferentes fuentes o c lases de rédi tos.

Pueden deduci rse el mínimo de sustento, por cargas de fami l ia y por gastos de salud y educación.

Puede apl icarse la progresión de al ícuotas en forma racional.

El impuesto uni tar io y personal exige para su coherencia, que se graven tanto las rentas obtenidas en el país donde se domici l ia e l contr ibuyente, como las de fuente extranjera. Entran así en col is ión los pr incipios de universalidad del impuesto por su carácter personal y el de territorial idad.

SISTEMAS MIXTOS: es una combinación del cedular con el global , consiste en la apl icación de un sistema de impuestos cedulares sobre cada una de las categorías. A cont inuación las sumo y sobre ese valor se apl ica el impuesto complementar io, por lo tanto va a aceptar las deducciones por e l MNI, cargas de famil ia y le voy a poder apl icar al ícuotas progresivas.

Este sistema adopta un sistema de impuestos cedulares sobre las rentas de di ferentes fuentes, y lo integra con un impuesto complementar io personal sobre el conjunto global de las rentas.Al lado del impuesto uni tar io y personal sobre la renta de las PF surge el impuesto real sobre las ut i l idades de las sociedades de capital . También han sido creados impuestos reales sobre determinados ingresos que por su naturaleza podrían evadir e l impuesto personal a la renta, como ocurre con las erogaciones no documentadas.También encontramos impuestos reales sobre los d iv idendos e intereses de tí tulos valores al portador o pagados a contr ibuyente residentes en el exter ior .La coexistencia de estos impuestos reales con el impuesto personal a la renta de las PF conf igura un sistema mixto, d i ferente del s istema de IC más el complementar io.

EFECTOS ECONÓMICOS DEL IMPUESTO A LA RENTA.

INFLACIÓN: este impuesto es nefasto en épocas de inf lación porque muchas de las que aparentan ser ganancias, son en real idad ganancias f ict ic ias, porque el capital va a estar sobrevaluado, entonces, aparentemente, voy a obtener ingresos mayores a los verdaderos. Sin embargo, en su momento ( inf lación en la Argent ina) se t rató de contrarrestar este efecto negat ivo a t ravés de la apl icación del ajuste por inf lación imposit ivo (con medianos resultados) .

AHORRO Y CAPITALIZACIÓN: este impuesto a la renta va a ser un obstáculo al ahorro y la capita l ización de las empresas y va a disminuir en los contr ibuyentes el deseo de producir más, porque cuanto más produzco y más vendo, gano más, y cuanto más gano más t r ibuto. No obstante eso, las decis iones pol í t icas en cuanto al tema tr ibutar io pueden hacer que este problema disminuya, bajando la progresiv idad de las al ícuotas como al ic iente a produci r más.

INVERSIONES: el IR puede tender a que las rentas se envíen al exter ior ( i legalmente a algún paraíso f iscal) para buscar mercados donde la t r ibutación sea menor al re invert i r . No obstante eso, nuestro país no es el de mayor tr ibutación, no son las tasas más al tas del mundo. El rendimiento de este impuesto es muy al to y es senci l lo incrementar los ingresos del f isco a t ravés de aumentos en la a l ícuota.

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18. EL IMPUESTO A LOS RÉDITOS DE LAS SOCIEDADES DE CAPITAL.

ORIGEN DEL IMPUESTO.

ANTECEDENTES: nace en los países que adoptaron el s istema cedular de imposic ión a los rédi tos, en el seno del impuesto sobre los rédi tos de las empresas.En cambio, en los países que adoptaron el modelo de impuesto uni tar io personal a la renta neta de las PF, el or igen y el propósi to de la imposic ión real sobre las sociedades de capi ta l son dist intos. Por un lado se quiere captar la renta procedente de las act iv idades agropecuar ias, mineras, industr ia les, comerciales o de servic ios en su fuente. Por otro lado, se quiere cerrar el camino hacia la evasión f iscal con respecto a las ut i l idades de las sociedades de capital , que éstas no distr ibuyen a sus accionistas ni a los componentes de sus órganos direct ivos y que se acumulan bajo di ferentes formas en las sociedades.

CONCEPCIÓN DOCTRINARIA: hay dos concepciones:

La que considera que el pr incipio de capacidad contr ibut iva t iene signi f icado sólo con referencia a las PF, s iendo las personas juríd icas ent idades reconocidas como ta les por el derecho, pero sin que el lo inf luya en la sustancia económica.

La que considera que es una tendencia de la economía moderna la evolución de las empresas hacia formas asociat ivas cada vez más complejas.

CATEGORÍAS DE ACCIONISTAS: hay tres:

Accionistas-Empresarios: son aquel los accionistas que además de haber contr ibuido con sus aportes a la formación del capi ta l social , d ir igen las act iv idades de la sociedad como si se t ratara de un negocio propio.

Accionistas-Inversores: estos, s in querer o poder e jerci tar el gobierno de la sociedad, han inver t ido en el la sus ahorros, con el propósi to pr imordia l de obtener ganancias razonables con el monto de capi ta l inver t ido.

Especuladores: son personas que aprovechan la negociabi l idad de las acciones para lucrar con las d i ferencias del valor de venta y de compra en operaciones al contado o de futuro.

PERSONALIDAD SOCIETARIA: la personal idad de la sociedad de capita l es una real idad. El la ocupa en la v ida económica una posic ión propia, la que le otorga la posesión de un patr imonio propio y una act iv idad en la producción o negociación de bienes con la consecuencia del logro de ganancias. La real idad de la personal idad juríd ica y económica de la sociedad de capita l der iva de la heterogeneidad de los grupos de accionistas que la componen, lo que plantea la imposibi l idad de la ident i f icación de los intereses socia les con los de todos los accionistas.

EL POSTULADO DE LA IGUALDAD.

SUPERPOSICIÓN DEL IR DE LAS SOCIEDADES Y EL IR DE LOS ACCIONISTAS: surge el problema de la posible v iolación del pr incip io de igualdad si e l IR de la sociedad se superpone con el IR de los accionistas.

LA EXENCIÓN DE LOS DIVIDENDOS Y UTILIDADES DISTRIBUIDOS A LOS ACCIONISTAS: se infr inge el pr incip io de igualdad cuando la imposic ión absoluta se acopla con la l iberación de los d iv idendos o de las ut i l idades de la sociedad que f luyen al patr imonio de los accionistas.

TRASLACIÓN e INCIDENCIA DEL IR DE LAS SOCIEDADES DE CAPITAL: podemos adoptar la presunción que el impuesto en cuest ión se t raslade un 50% sobre los precios (hacia delante)

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y sobre los suministros de factores, salvo el aporte de capi ta l accionario (hacia atrás) en el restante 50%.

DOBLE IMPOSICIÓN DE LAS UTILIDADES: una medida dest inada a el iminar de l leno la doble imposic ión puede consist i r en l imitar la base imponible del impuesto sobre los rédi tos de las SC a las ut i l idades no repart idas como div idendo a los accionistas, con el corolar io del reembolso del impuesto, cuando las ut i l idades acumuladas que ya t r ibutaron se repartan poster iormente.Otra forma de evi tar la doble imposic ión consiste en mantener la imposic ión de la ut i l idad tota l a nivel societar io y las de los accionistas sobre las ut i l idades repart idas acreditando a los accionistas, como pago a cuenta de su impuesto a la renta, e l impuesto pagado por la sociedad sobre las ut i l idades tota les.La coordinación entre e l impuesto personal a la renta de la PF y e l IRSC puede tener dos soluciones: 1) La negación de la capacidad contr ibut iva de la sociedad como ta l , se consideran como rédi tos de los accionistas tanto las ut i l idades distr ibuidas como las retenidas por la sociedad. Tales rédi tos contr ibuyen a formar la renta global de los accionistas somet idos al impuesto personal y progresivo. Las objeciones a esta posic ión son múlt iples.2) La solución opuesta consiste en desconocer toda vinculación entre la ut i l idad de la sociedad, somet ida al impuesto como manifestación de capacidad contr ibut iva propia de la ent idad, y el div idendo repart ido a los accionistas, que consti tuye renta imponible de éstos.

COORDINACIÓN DE LA IMPOSICIÓN A LA RENTA DE LAS SOCIEDADES Y DE LAS PF.

Encontramos los s iguientes problemas:

DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS EN ESPECIE: el problema es la valuación de éstos. Parece apropiado que el valor del d iv idendo esté dado por el valor de mercado de los b ienes distr ibuidos. El valor del div idendo debe considerarse como una ut i l idad de la sociedad, puesto que ésta solo puede, por ley, repart i r sólo ut i l idades l íquidas y real izadas. El mayor valor de los bienes a la fecha de la distr ibución respecto del valor de adquisic ión o del valor de l ibros, se había formado para la sociedad y había entrado a formar parte de su patr imonio antes de disponer el pago del div idendo. Se debe considerar ese mayor valor como renta imponible para la sociedad.

DIVIDENDOS EN ACCIONES LIBERADAS: no t iene nada que ver con la d istr ibución, como div idendo, de acciones emit idas por otra sociedad, que estaban en cartera. Esta hipótesis plantea problemas de la valuación de dichas acciones y la inclusión de su mayor valor como renta imponible de la sociedad, amén del impuesto personal a la renta de los accionistas.Hay dos teor ías. 1) La distr ibución de div idendos en acciones no const i tuye un rédi to imponible para los accionistas, o s i se admite lo contrar io, no está real izado, por lo cual hay que esperar que se cumpla el requis i to de la real ización para someter lo al gravamen.2) La tesis de la imponibi l idad de las acciones l iberadas recib idas en pago de div idendos, t iene su fundamento en que la imposic ión en el momento de la d istr ibución es necesaria para evi tar que la misma quede en suspenso por un t iempo cuya duración queda l ibrada al cr i ter io uni lateral del accionista de real izar la ganancia mediante la venta de las acciones, s i y cuando mejor le parezca.El accionista empresario no considera como imponibles las acciones l iberadas recib idas como div idendo. Por el contrar io, los accionistas capital istas consideran al d iv idendo en acciones como un acrecentamiento de su patr imonio y es por lo tanto una renta imponible desde el momento en que se ponga a disposic ión del accionista. Para los especuladores el d iv idendo en acciones será considerado como una ganancia s i el mismo aumenta la di ferencia de valor entre el costo y el valor de cot ización o de venta de las acciones.

El legis lador debe optar por d i ferentes soluciones:

1) Puede considerar las acciones l iberadas como renta del accionista que las recibe en concepto de div idendo por e l valor de la úl t ima cotización.2) Puede disponer que las acciones l iberadas sean t ratadas como div idendo imponible por su valor nominal.

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3) Puede eximir del IR personal a las acciones l iberadas recib idas como div idendo, manteniendo sujeto a dicho impuesto el resul tado de la enajenación poster ior de dichas acciones.

PRIMAS DE EMISIÓN DE ACCIONES: t ienen como objeto evi tar un enriquecimiento de los nuevos accionistas a expensas de los v ie jos, cuando las acciones de éstos por acumulación de ut i l idades y por e l mayor valor de los b ienes que componen el act ivo, t ienen también un mayor valor con respecto al VN.En algunos países se l legó en la doctr ina a la conclusión que esa pr ima no consti tuía una ganancia de los accionistas vie jos, ya que sólo servía para equiparar e l aporte de los accionistas nuevos. Tampoco se t rataría de una ganancia para la sociedad que recibe el importe de la pr ima en concepto de capital o s imi lar.La tesis opuesta hace hincapié en que el patr imonio de la sociedad se acrecienta en una suma que no es propiamente capita l .

DIVIDENDOS DE ACCIONES QUE PIERDEN VALOR CAPITAL POR EFECTO DE LA DISTRIBUCIÓN DEL DIVIDENDO: no siempre el div idendo pagado por una sociedad a sus accionistas, aún cuando sea dinero en efect ivo, representa una ganancia para el accionista. En todos los casos el d iv idendo no representa un rédi to igual a su monto, ya que debe adic ionársele, o en su caso, restársele e l mayor o menor valor de la acción.

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