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Relatoria > Jurisprudencia 1 > SENTENCIA EXP. 200900315 DE 26 DE ABRIL DE 2012

Jurisprudencia 1: SENTENCIA EXP. 200900315 DE 26 DE ABRIL DE 2012

TtuloSENTENCIA EXP. 200900315 DE 26 DE ABRIL DE 2012

PonenteGloria Isabel Caceras Martnez

No nico de Radicacin11001333103920090031501

Fecha de Expedicin26/04/2012

EntidadTribunal Administrativo de Cundinamarca - Seccin Cuarta

SeccinCuarta

Tipo de PonenteMagistrado Ponente

Tipo de DocumentoSentencia

ActorNIPRO MEDICAL CORPORATION

Normas Demandadas

Concepto del ICDTNo Aplica

TemaImportacionesMercancasExencionesEquipos de Infusin LiquidaClasificacin ArancelariaExencionesNo Procede

Texto del DocumentoTRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCASECCIN CUARTASUBSECCIN "A"Bogot D.C., veintisis (26) de abril de dos mil doce (2012).-MAGISTRADA PONENTE: DRA. GLORIA ISABEL CCERES MARTNEZACCIN: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHORADICACIN: 11001- 33-31-039-2009-00315-01DEMANDANTE: NIPRO MEDICAL CORPORATIONDEMANDADO: U.A.E. DIANSENTENCIA SEGUNDA INSTANCIAProcede la Sala a resolver el Recurso de Apelacin interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de fecha 12 de septiembre de dos mil once (2011), proferida por el Juzgado Treinta y Nueve (39) Administrativo del Circuito Judicial de Bogot, adscrito a la Seccin Cuarta, mediante la cual se denegaron las pretensiones de la demanda.I. ANTECEDENTES1. LA DEMANDALa Sociedad NIPRO MEDICAL CORPORATION, presenta demanda de Nulidad y Restablecimiento del Derecho contra la DIAN, tendiente a obtener las siguientes,PRETENSIONES"1. Que se declare que la Liquidacin Oficial de Correccin contenida en la Resolucin No. 03-241-201-639-3001-00-0913 del 20 de abril de 2009 de la Divisin de Gestin de Liquidacin de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot es nula.2. Que se declare que la Resolucin No. 03326-408-602-0007111 del 14 de Agosto de 2009 del Jefe de la Divisin de Gestin Jurdica de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot es nula.3. Que como consecuencia de lo anterior y, a ttulo de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la declaracin de importacin del 9 de enero de 2007 de NIPRO MEDICAL CORPORATION, identificada con autoadhesivo No. 0767926000015714. Que se condene a la entidad demandada al pago de las costas y agencias en derecho " (fl. 77).HECHOSLa sociedad demandante basa sus pretensiones en los siguientes hechos:El Agente de Aduanas "Custom International SIA S.A." actuando a nombre del importador NIPRO MEDICAL CORPORATION present la Declaracin de Importacin identificada con el autoadhesivo No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 bajo la modalidad de importacin ordinaria de mercanca consistente en equipo de infusin desechable identificado con la referencia IS-01 A/A-2 IG/NV, lote 101506AS007, mercanca clasificada en la partida arancelaria 9018.90.90.00 que corresponde a "Los dems instrumentos y aparatos mdicos"; pagando por gravamen arancelario la suma de $4.563.860 y por concepto de IVA no se efectu pago alguno por tratarse de bienes excluidos de conformidad con el artculo 424 del E.T.Sostiene que el 29 de diciembre de 2008 la Divisin de Gestin de Fiscalizacin Aduanera de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot profiri Requerimiento Especial Aduanero No. 01-03238-419-434-2-006651, por medio del cual seala que las mercancas objeto de declaracin de importacin clasificadas en la subpartida arancelaria 90.18.90.90.00 no estn excluidas del IVA y por lo tanto, su importacin causa dicho gravamen a la tarifa general del 16%, proponiendo un valor a pagar de $15.334.569. Requerimiento que fue contestado en tiempo por la sociedad accionante, oponindose al mismo.Sostiene que la DIAN, a pesar de los argumentos expuesto en la respuesta al requerimiento especial decidi formular Liquidacin Oficial de Correccin, mediante la Resolucin No. 03-241-201-639-3001-00-0913 del 20 de abril de 2009, decisin contra la cual la sociedad demandante interpuso recurso de reconsideracin, el cual fue rechazado por la Divisin Jurdica Aduanera de Bogot, a travs de la Resolucin 03-236-407-602-0007111 del 14 de agosto de 2009, bajo el argumento que el mismo tena presentacin personal ante notario y no ante el mismo funcionario de la entidad que lo iba a resolver (fls. 77-78).NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACINLa demandante considera que con la expedicin de los actos acusados se violan las siguientes normas:Artculos 6 y 29 de la Constitucin Nacional.Artculo 35 del Cdigo Contencioso AdministrativoArtculo 424 del Estatuto TributarioArtculo 264 de la Ley 223 de 1995Artculo 245 de la Ley 100 de 1993Artculos 20 y 28 del Decreto 4048 de 2008Concepto Especial DIAN 41109 de 21 de mayo de 2001Concepto DIAN 0001 de 2003Concepto DIAN 00031 del 14 de junio de 2006Oficio DIAN 04016 de enero de 2007Oficio DIAN 016530 de febrero de 2008Oficio DIAN 058567 del 16 de julio de 2008La parte actora desarrolla el concepto de violacin de la siguiente manera:1. VIOLACIN DEL DEBIDO PROCESORespecto de este cargo precisa la demandante que el Requerimiento Especial Aduanero que se le notific fue dirigido a la Sociedad de Intermediacin Aduanera CUSTOM INTERNACIONAL SIA S.A., lo cual es violatorio del debido proceso, por cuanto no se le puede imponer una sancin econmica como consecuencia de un procedimiento administrativo que se adelant contra otra persona, sin embargo, al momento de dar respuesta al requerimiento la sociedad dej la constancia de dicha vulneracin.2. INDEBIDA MOTIVACIN - LA MERCANCA AMPARADA CON LA DECLARACIN DE IMPORTACIN No. 032007000014142-5, Y CLASIFICACIN POR LA SUBPARTIDA 90.18.90.90.00, NO SE ENCUENTRA EXPRESAMENTE SEALADA POR LA LEY COMO EXCLUIDA DEL IMPUESTO A LAS VENTASSobre este cargo de nulidad seala la sociedad demandante que la actuacin administrativa que origin la presente demanda tuvo como fundamento el artculo 424 del E.T. que seala que slo se hayan excluidos del impuesto sobre las ventas los equipos de infusin de lquidos y filtros para dilisis renal de la sub-partida 90.18.39.00.00 y no los equipos de infusin de lquidos clasificados por la partida 90.18.90.90.00; no obstante, debe recordarse que por medio del artculo 27 de la Ley 633 de 2000 se adicion el artculo referido, adicionando como bienes excluidos del IVA en la importacin y venta los equipos de infusin de lquidos y los filtros para dilisis renal; y posteriormente con la reforma tributaria del ao 2002, el artculo 424 del E.T. fue modificado por el artculo 30 de la Ley 788 de dicho ao.Sostiene que la DIAN mediante el Oficio 04016 del 18 de enero de 2007, el Concepto 06841 de septiembre de 2007, indic que los equipos de infusin de lquidos, independientemente de la subpartida arancelaria en la que estn clasificados, estn excluidos del impuesto a las ventas, siempre y cuando sean empleados para el suministro de lquidos o medicamentos por va parenteral, puesto que la Subdireccin Tcnica de la DIAN ha calificado a estos equipos en la subpartida 90.18.90.90.00 y no en la 90.18.39.00.00, que es la que est descrita en la norma para referirse a filtros para dilisis renal. Respalda adems dicha posicin el concepto de la Oficina Jurdica de la DIAN contenido en el Oficio 016530 de febrero de 2008 y el Oficio 058567 del 16 de julio de 2008.Expone que la lectura del artculo 424 del E.T. sera que la subpartida arancelaria 90.18.39.00.00 aplica exclusivamente a los filtros para dilisis renal y el conector "Y" que une a "los equipos de infusin de lquido" y a los "filtros para dilisis renal" no hace extensiva la subpartida arancelaria 90.18.39.00.00 a los equipos de infusin de lquidos, adems, la misma Administracin ha dicho que estos equipos estn clasificados en la subpartida arancelaria 90.18.90.90.00; por lo tanto, los equipos de infusin de lquidos desechables importados por Nipro Medical Corporation, amparados en la declaracin de importacin objeto de discusin, que corresponden a equipos de infusin de soluciones parenterales (lquidos, medicamentos, sangre y plasma) para pacientes de cuidados intensivos, salas de ciruga, hospitales y diversas reas de la salud, se encuentran excluidos de IVA. Adems, en la descripcin del equipo se observa que los mismos son de infusin, es decir, que corresponde a un equipo de administracin intravascular que consiste de un entubado con una pinza de rodillo a lo largo, un empaque luer lock o luer slip en un extremo y un ventilado subconjunto de infusin sin filtro en el otro, un dispositivo estril, libre de pirgenos, una cmara transparente, con una capacidad de infusin de 20 gotas/ml aproximadamente.Explica que el trmino infusin es descrito por la revista Panace@ como poner dentro de un lquido una o ms sustancias medicinales o la introduccin de algunas sustancias medicinales en las venas, as mismo que el trmino parenteral hace referencia a la va de administracin de los frmacos, que es atravesando una o ms capas de la piel o de las membranas mucosas mediante una inyeccin.Cita el Concepto Especial DIAN 41109 de 21 de mayo de 2001 que describe la clasificacin arancelaria de los equipos de infusin. En ese sentido, los equipos importados por Nipro Medical objeto de la declaracin de importacin que se analiza es un equipo mdico conformado por partes, tales como tubo, empate luer, sition de inyeccin, pinza cmara de goteo, y su propsito es la infusin de soluciones parenterales (lquidos o medicamentos) a pacientes de cuidados intensivos, salas de ciruga y hospitales.3. AUSENCIA DE COMPETENCIA FUNCIONAL Y AUSENCIA DE MOTIVACINSobre este cargo de nulidad expone la demandante que la Divisin de Gestin de Fiscalizacin de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot no es competente para definir qu tipos de bienes pueden ser considerados como equipos de infusin de lquidos a los que se refiere la norma tributaria para aplicar la exencin del impuesto a las ventas (IVA), por cuanto los entes que definen la naturaleza de los productos de conformidad con los parmetros tcnicos y caractersticas especiales son el Instituto Nacional de Vigilancia de Medicamentos y Alimentos (INVIMA) y, en materia arancelaria, la Subdireccin de Gestin Tcnica Aduanera de la DIAN. Adems, el INVIMA es la entidad competente para determinar la naturaleza de los productos que estn sometidos a su control y vigilancia y establecer dicha naturaleza mediante el registro sanitario respectivo. Cita como respaldo de dicha afirmacin los artculos 28 del Decreto 4048 de 2008 y 245 de la Ley 100 de 1993, as como la sentencia proferida por el Consejo de Estado -Seccin Cuarta en el expediente identificado con el radicado No. 15262 de 2006.Expone que la Divisin de Gestin de Fiscalizacin de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot careci de un concepto tcnico que hubiese definido si los productos importados por la accionante correspondan o no a un equipo de infusin de lquidos, adems, en el Requerimiento Especial slo se limit a describir conceptos tcnicos referentes a bolsas para colecta, procesamiento e infusin de sangre que se clasifican por la sub-partida 90-18.90.90.00, pero no menciona oficio alguno de la Subdireccin de Gestin Tcnica Aduanera para equipos de infusin de lquidos con las mismas caractersticas de los importados por la accionante.Afirma que al no estar soportado en debida forma el Requerimiento Especial Aduanero No. 01-03-238-419-434-2-006651 del 29 de diciembre de 2008, esto es, estar fundamentado en un concepto tcnico, la Divisin de Gestin de Fiscalizacin de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot no se encontraba facultada para iniciar vlidamente un procedimiento dirigido a determinar una correcta determinacin de tributos aduaneros.4. LA DIAN ESTA ACTUANDO CONTRA SUS PROPIOS ACTOS -CONCEPTOS DE LA ADMINISTRACIN DE IMPUESTOS UNA GARANTA PARA LOS CONTRIBUYENTESExpone que la DIAN al sancionar a Nipro Medical Corporation y proferir Liquidacin Oficial de Correccin est desconociendo los criterios establecidos en los conceptos emitidos por la entidad en cuanto a la exclusin del Impuesto a las Ventas para los equipos de infusin de lquidos y que la sociedad accionante adopt como gua de sus actuaciones. Adems, viola el principio de buena fe de rango constitucional y el de confianza legtima, puesto que cuando se ha sealado a un particular un criterio para actuar, no es apropiado desconocer la actuacin cumplida al amparo de sus propias razones (fls. 78-85).2. CONTESTACIN DE LA DEMANDALa entidad demandada present dentro del trmino de ley contestacin a la demanda y se opuso a la prosperidad de las pretensiones, con fundamento en los siguientes argumentos:1. Sobre el Agotamiento de la va gubernativa sostuvo que la sociedad actora interpuso recurso de reconsideracin contra la Resolucin que profiri la Liquidacin Oficial de Correccin No. 03241201639300100913 del 20 de abril de 2009, el cual careca del requisito de presentacin personal por parte del Representante Legal de la sociedad Nipro Medical Corporation ante autoridad aduanera a la cual se dirige , tal como lo exige el artculo 516 del Decreto 2685 de 1999 y se analiza en el concepto 032 de octubre 22 de 2008 de la DIAN, por lo que fue rechazado por la Divisin de Gestin Jurdica mediante la Resolucin No. 03-236-408-602-00711 del 14 de agosto de 2009.Respecto del cargo de violacin del debido proceso, sostuvo la DIAN que no esta llamado a prosperar, en consideracin a que el Requerimiento Especial proferido en el presente caso, vincula tanto al declarante autorizado como al importador, ya que se notific el acto administrativo a las dos sociedades mencionadas, dndole oportunidad legal para ejercer su derecho de defensa, el cual se ejerci al presentar respuesta frente a dicho requerimiento dentro de los 15 das siguientes a la fecha de notificacin del mismo.Con relacin al cargo de Indebida motivacin La mercanca amparada con la declaracin de importacin No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 y clasificada por la subpartida 90.18.90.90.00 no se encuentra expresamente sealada por la Ley como excluida del impuesto a las ventas, precis la DIAN que este cargo no tiene vocacin de prosperar, como quiera que contrario a lo considerado por el actor la importacin de los bienes nacionalizados con la declaracin de importacin No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 y cuya clasificacin arancelaria por la subpartida 9018.90.90.00 no se discute, NO estn dentro de los que el artculo 424 del E.T. excluye sobre las ventas, por cuanto de dicha norma se tiene que los "Equipos de infusin de lquidos" y "los filtros para dilisis renal" que estn excluidos del impuesto a las ventas, son lo que se clasifiquen por la subpartida arancelaria 9018.39.00.00 y de otra, y como consecuencia de lo anterior, el legislador SI seal la subpartida arancelaria de los equipos de infusin de lquidos que se encuentra excluida del IVA.Sostiene que conforme a lo sealado en el artculo 424 del E.T. los equipos que se encuentran excluidos del IVA son los "equipos de infusin de lquidos de la subpartida arancelaria 90.18.39.00.00, subpartida en la cual se clasifican los equipos cuya funcin principal sea la de "infusin". Adems, las exclusiones son de creacin legal y por ende deben tomarse de acuerdo con el texto legal en la medida en que son las taxativamente determinadas en la ley, tal y como lo indica el Concepto 00001 de 19 de junio de 2003. Como respaldo jurisprudencial de lo anterior, cita la sentencia del 19 de noviembre de 2001 Tribunal Administrativo de Cundinamarca M.P. Dra. Beatriz Martnez Quintero.4. Con relacin al cargo de Ausencia de Competencia Funcional y Ausencia de Motivacin, indica que tal cargo no esta llamado a prosperar, toda vez que ninguno de los valores que contiene la liquidacin oficial proferida a travs de los actos administrativos demandados obedecen a la clasificacin arancelaria de la mercanca importada a travs de la Declaracin de Importacin No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007, por cuanto tanto en la subpartida arancelaria contenida en la liquidacin privada, como la considerada en la liquidacin oficial, esto es, la 9018.90.90.00, es la misma, no siendo en consecuencia claro este cargo, por cuanto dentro de las actuaciones adelantadas por parte de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot dentro del expediente administrativo contentivo de los actos acusados, no se corrige la clasificacin arancelaria declarada y no se contradice ninguna clasificacin arancelaria determinada por la dependencia competente del Nivel Central de la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales.5. Sobre el cargo de nulidad porque la DIAN est actuando en contra de sus propios actos, expres la entidad demandada que tampoco tiene vocacin de prosperar, por cuanto el actor parte de un hecho que no es cierto para argumentar el cargo, cual es, que la Administracin al sancionar a NIPRO MEDICAL est desconociendo los criterios establecidos en los conceptos sealados en cuanto a la exclusin del IVA para los equipos de infusin de lquidos, partiendo de una interpretacin errada de los conceptos a que hace referencia el demandante, ya que lo dicho por la entidad de acuerdo a dichos conceptos y lo establecido en el artculo 424 del E.T., es que los equipos de infusin de lquidos que estn excluidos del IVA son los de la subpartida arancelaria 90.18.39.00.00. Cita el Concepto Unificado No. 001 de 2003 y el artculo 424 del E.T.Concluye finalmente que los "Equipos de Infusin de Lquidos" y "los filtros para dilisis renal" que estn excluidos del impuesto a las ventas, son lo que se clasifiquen por la subpartida arancelaria 9018.39.00.00 y contrario a lo considerado por la sociedad actora, el legislador s seal la subpartida arancelaria de los equipos de infusin de lquidos que se encuentra excluida del IVA, por tanto no se est desconociendo el principio de la Buena Fe ni el de Confianza Legtima (fls. 96-112).3. SENTENCIA IMPUGNADAEl Juzgado Treinta y Nueve (39) Administrativo del Crculo de Bogot D.C., adscrito a la Seccin Cuarta, dict sentencia el 12 de septiembre de 2011, denegando las pretensiones de la demanda, con base en los argumentos que se exponen a continuacin:Previo a resolver el fondo del asunto el A quo le dio trmite de excepciones de mrito a las consideraciones previas presentadas por la entidad demandada, respecto de la falta de legitimacin por activa y no agotamiento de la va gubernativa, de la siguiente manera:Falta de Legitimacin por activa. Precisa el A quo, luego de citar los artculos 3 y 86 del E.T., que tanto el importador como el intermediario son responsables de las obligaciones aduaneras segn su intervencin, pero es el importador quien debe responder por la presentacin de la Declaracin de Importacin, y como quiera que si le asiste inters a la sociedad NIPRO MEDICAL CORPORATION para instaurar la presente accin, s se encuentra legitimada por activa; sin embargo, teniendo en cuenta que la llamada a responder por el contenido de la declaracin de importacin es la Sociedad de Intermediacin Aduanera, y de las sanciones y tributos, los cuales se encuentran garantizados con la pliza por sta prestada, mediante auto de 10 de mayo de 2010, en aplicacin del numeral 3o del artculo 207 del Cdigo Contencioso Administrativo se dispuso vincular a las Sociedades CUSTOM INTERNACIONAL S.A. y SEGUROS DEL ESTADO S.A., es decir, se integr el litisconsorcio necesario por activa con lo cual podan las sociedades vinculadas intervenir en la presente actuacin para defender sus intereses, aunque guardaron silencio.No agotamiento de la va gubernativa. Indica que la norma vigente hasta el 3 de septiembre de 2009, esto es, el artculo 516 del Estatuto Aduanero, seala que deba de realizrsele presentacin personal del recurso de reconsideracin ante la autoridad aduanera a la que se diriga, y slo en caso de estar en lugar distinto al de la respectiva administracin aduanera poda realizarse tal trmite ante juez, notario o autoridad de impuestos y aduanas diferentes; y la norma vigente a partir del da siguiente permite que la presentacin personal del recurso se realice ante la autoridad aduanera, juez o notario, sin sealar otra caracterstica. Cita sentencia del Consejo de Estado del 26 de marzo de 2009 C.P. Dr. Marco Antonio Velilla Moreno, que seala que la presentacin personal de recurso de reconsideracin ante Notario es vlida, de conformidad con los artculos 52 y 142 del C.C.A. y 84 del CPC.En ese orden de ideas, precisa que la Administracin no debi rechazar el recurso de reconsideracin presentado por la sociedad actora que cuenta con nota de presentacin personal ante Notario; razn por la cual tiene por agotada la va gubernativa en la presente accin, debiendo la Administracin dar aplicacin al principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, como quiera que la presentacin ante Notario de un documento le da veracidad y certeza. Por lo tanto, las Resoluciones No. 03-236-408-602-0007111 del 14 de agosto de 2009 mediante la cual se rechaz el recurso de reconsideracin interpuesto por la sociedad actora, y la No. 03-236-408-609-000908 de 20 de octubre de 2009, mediante la cual se rechaz el recurso de queja interpuesto por el accionante, no procedan en este caso y la Autoridad Aduanera ha debido desatar de fondo el recurso interpuesto.Frente al fondo de asunto, expone:Que el problema jurdico radica en determinar si est excluida del IVA la mercanca importada por la sociedad accionante de conformidad con el artculo 424 del E.T., no obstante su clasificacin en la subpartida 90.18.90.90.00.Indica que la entidad accionada, en ejercicio del artculo 470 del Estatuto Aduanero puede proferir liquidaciones oficiales cuando encuentre hechos que impliquen un menor monto de la obligacin tributaria aduanera o la inobservancia de los procedimientos aduaneros por parte del importador o responsable.Frente al cargo de falsa motivacin indica que no se encuentra sustentado, dado que en el Requerimiento Especial Aduanero se encuentran las razones de hecho y de derecho que dieron lugar para proferir los actos acusados, y que de conformidad con el artculo 513 del Decreto 2685 de 1999 la autoridad aduanera podr expedir una Liquidacin Oficial de Correccin cuando se presenten errores en las declaraciones de importacin, como subpartida arancelaria, tarifas, tasa de cambio, sanciones, operacin aritmtica, entre otras.Argumenta que la sociedad actora por intermedio de la SIA CUSTOM INTERNACIONAL present la Declaracin de Importacin con autoadhesivo No. 0767926001571 del 9 de enero de 2007 y clasific la mercanca importada con la subpartida arancelaria 90.18.90.90.00 pagando un arancel del 5% y tarifa de IVA del 0%.Sin embargo, para el A quo es claro que la clasificacin de la mercanca importada no es discutida por la DIAN, lo que se debate es si dicha mercanca se encuentra o no exenta del IVA, y si se aplica la exencin sealada en el artculo 424 del E.T., pues segn la demandante, el beneficio tributario previsto en la norma no est condicionado a la subpartida y cobija a todos los bienes que desde el punto de vista tcnico sean considerados como equipos de infusin de lquidos, posicin que se encuentra soportada en el concepto No. 068481 de 3 de septiembre de 2007.Cita el artculo 424 de del E.T. y el Concepto No. 001 del 19 de junio de 2003 sobre el IVA y los bienes que se encuentran excluidos del impuesto, concluyendo que todos los bienes se encuentran sujetos al impuesto sobre las ventas y que por disposicin legal se han creado exclusiones las cuales son taxativas, sin que puedan ampliarse por ningn medio. Cita como respaldo jurisprudencial sentencia del 19 de noviembre de 2009 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca -Seccin Cuarta M.P. Dra. Beatriz Martnez Quintero.Concluye que el artculo 424 del E.T. no seala ninguna exclusin sobre los equipos de infusin que se clasifican arancelariamente bajo la subpartida 90.18.90.90.00, que las exenciones son de creacin legal y taxativas, que la tarifa general del IVA es del 16% y que no existe tarifa especial sobre el producto importado por la sociedad actora, por lo tanto, la sociedad debi declarar, liquidar y pagar el impuesto sobre las ventas de los productos importados con una tarifa del 16%, ya que la mercanca excluida del IVA corresponde a la partida 90.18.39.00.00 que son equipos de infusin de lquidos y filtros para dilisis renal.Respecto de las costas, precisa que revisadas las actuaciones de la actora se encontr que la misma actu con probidad, lealtad y respeto a las normas procesales vigentes, por lo que no fue condenada a pagar las costas del proceso (fls. 156-178).4. RECURSO DE APELACINLa sociedad NIPRO MEDICAL CORPORATION, presenta recurso de apelacin contra la sentencia del 12 de septiembre de 2011 que deneg las pretensiones de la demanda, expresando como argumentos de inconformidad los siguientes:Sostiene el apelante que en el presente caso no se est ampliando una exclusin, sino aplicando de manera precisa de una exclusin prevista en la ley, y cita el artculo 27 de la Ley 633 de 2000 que adicion al artculo 424 del E.T., los siguientes bienes como excluidos del IVA en la importacin y venta: "Equipos de infusin de lquidos" y " Filtros para dilisis renal", y que posteriormente con la reforma tributaria del ao 2002, el artculo 424 fue modificado por el artculo 30 de la Ley 788 de 2002 que estableci:"Artculo 424. Bienes excluidos del impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importacin no causan el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria NANDINA vigente:"- Equipos de infusin de lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida 90.18.39.00.00".Indica que la norma anterior establece la exclusin para los bienes de infusin de lquidos independientemente de su clasificacin arancelaria, y que como quiera que los bienes importados por la actora son equipos de infusin de lquidos, le es aplicable la exclusin de la norma, as consta en los antecedentes administrativos, en la ficha tcnica del producto. Cita en respaldo de su afirmacin el Oficio 04016 de enero 18 de 2007 y el Concepto 06841 de septiembre de 2007 expedidos por la DIAN.Afirma que los equipos de infusin de lquidos, independientemente de la subpartida arancelaria en la que estn clasificados, estn excluidos del impuesto a las ventas, siempre y cuando sean empleados para el suministro de lquidos o medicamentos por va parenteral. Cita como respaldo de lo anterior, los Oficios 016530 de febrero de 2008 y 058567 del 16 de julio de 2008.Explica que los equipos de infusin de lquidos se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, sin importar la subpartida arancelaria, puesto que la Subdireccin Tcnica de la DIAN ha calificado a estos equipos en la subpartida 90.18.90.90.00 y no en la 90.18.39.00.00, que es la que esta descrita en la norma para referirse a filtros para dilisis renal, pues de lo contrario la expresin "equipos de infusin de lquidos" de la norma sera letra muerta.Concluye sealando que la Administracin al sancionar a NIPRO MEDICAL CORPORATION y proferir Liquidacin Oficial de Correccin, desconoci los criterios establecidos en los conceptos citados en precedencia en cuanto a la exclusin del IVA para equipos de infusin de lquidos, y que la sociedad actora adopt como gua de sus actuaciones. En ese sentido, la DIAN vulner los principios de buena fe y de confianza legtima, puesto que cuando se ha sealado a un particular un criterio para actuar, no se puede desconocer la actuacin cumplida al amparo de sus propias razones (fls. 180-184).II. TRMITE EN SEGUNDA INSTANCIA- Por auto del 20 de enero de 2012 se admiti el recurso de apelacin interpuesto por la parte demandante (fls. 190-191)-Con auto de 17 de febrero de 2012, se corri traslado a las partes para que alegaran de conclusin y al Ministerio Pblico para que emitiera su concepto si eventualmente lo solicitaba, (fl. 193)III. ALEGATOS DE CONCLUSIN EN SEGUNDA INSTANCIA - DIRECCIN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN-La DIAN reitera los argumentos expuestos en la contestacin de la demanda y solicita se confirme la sentencia de primera instancia por las siguientes razones:Expresa que una vez se analizan las normas pertinentes aduaneras y tributarias, vigentes para la poca de presentacin de la declaracin de importacin, se concluye, contrario a lo manifestado por la parte actora, que la mercanca importada fue correctamente clasificada por el Agente de Aduanas en la subpartida arancelaria 9018.90.90.00, y de conformidad con el artculo 424 del E.T., vigente para la fecha en que se present la referida declaracin de importacin, el legislador estableci una subpartida arancelaria especfica para los EQUIPOS DE INFUSIN DE LQUIDOS Y FILTROS PARA DILISIS RENAL, siendo est la 90.18.39.00.00, subpartida que est exenta del pago de IVA y que no es la correspondiente a la mercanca importada por la actora.Explica que los beneficios tributarios son de carcter restrictivo y el contribuyente que quiere acceder a ellos debe cumplir con todas las exigencias consagradas por la norma para que la Administracin proceda a aplicarlos. Adems, solicita el desglose y entrega de la pliza constituida por la sociedad demandante a favor de la DIAN a efectos de poder adelantar el proceso administrativo correspondiente (fls. 194-197)- NIPRO MEDICAL CORPORATIONLa sociedad actora reitera los argumentos de la demanda y solicita se revoque la sentencia de primera instancia y en su lugar se acojan las pretensiones de la demanda, exponiendo:Que en el presente caso la actora import unos equipos de infusin sin causar IVA y la DIAN sostiene que dicho impuesto ha debido causarse, porque si bien se trataba de equipos de infusin de lquidos, no estn comprendidos en la subpartida 90.18.39.00.00. Posicin contraria a la reiterada doctrina de la entidad, que viene sosteniendo que los equipos de infusin de lquidos se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, sin importar la subpartida arancelaria, puesto que la Subdireccin Tcnica de la DIAN ha calificado a estos equipos en la subpartida 90.18.90.90.00 y no en la 90.18.39.00.00, que es la que est escrita en la norma para referirse a filtros para dilisis renal, por lo tanto esa subpartida no se hace extensiva a los equipos de infusin de lquidos.Consta en la declaracin de importacin que la mercanca importada corresponde a equipos de infusin de soluciones parenterales (lquidos, medicamentos, sangre y plasma) para pacientes de cuidados intensivos, salas de ciruga, hospitales y diversas reas de la salud, segn la ficha tcnica adjunta que consta en el expediente y que se le alleg a la DIAN en la actuacin administrativa (fls. 198-200).IV. CONCEPTO DEL MINISTERIO PBLICO EN SEGUNDA INSTANCIAEn esta oportunidad el Ministerio Pblico no emiti concepto.V. CONSIDERACIONES DE LA SALA COMPETENCIADe conformidad con lo establecido en el inciso 1o del artculo 133 del C. C. A., este Tribunal es competente para conocer en segunda instancia del recurso de apelacin interpuesto por la parte demandante, NIPRO MEDICAL CORPORATION, contra la sentencia del 12 de septiembre de 2011 proferida por el Juzgado Treinta y Nueve (39) Administrativo del Circuito de Bogot, adscrito a la Seccin Cuarta, por medio de la cual se denegaron las pretensiones de la demanda.PROBLEMA JURDICOEl problema jurdico en el presente caso se circunscribe en determinar, dentro del contexto del recurso de apelacin interpuesto, la legalidad de la actuacin administrativa de la DIAN - Administracin Especial de Aduanas de Bogot, en virtud de la cual se profiere Liquidacin Oficial de Correccin en la declaracin de importacin identificada con el autoadhesivo No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 por error en la tarifa del Impuesto sobre las Ventas, o si por el contrario, como lo sostiene la parte demandante, la mercanca importada (Equipos de Infusin Desechables) se encuentra excluida del IVA, en virtud del artculo 424 del E.T., atendiendo las caractersticas de la misma, independientemente de su clasificacin en la subpartida arancelaria.MARCO JURDICOA travs del Decreto 2685 de 1999 se modific la legislacin aduanera, precisando en su artculo 572 las disposiciones que continuaban vigentes. Dicha norma comprende los principios orientadores del rgimen aduanero, los responsables de las obligaciones aduaneras, la finalidad de la intermediacin aduanera, la firmeza de la declaracin de importacin, declaracin de correccin, clasificaciones arancelarias, entre otras regulaciones.El Decreto 4341 de 2004, "Por el cual se adopta el Arancel de Aduanas", vigente para la poca en que se realiz la importacin, dispone:"///. NORMAS SOBRE CLASIFICACIN DE MERCANCAS.A. REGLAS GENERALES PARA LA INTERPRETACIN DE LA NOMENCLATURA COMN - NANDINA 2002.-"La clasificacin de las mercancas en la Nomenclatura se regir por los principios siguientes:"1. Los ttulos de las Secciones, de los Captulos o de los Subcaptulos slo tienen un valor indicativo, ya que la clasificacin esta determinada legalmente por los textos de las partidas y de las Notas de Seccin o de Captulo y, sino son contrarias a los textos de dichas partidas y Notas, de acuerdo con las Reglas Siguientes:()2. a) Cualquier referencia a un artculo en una partida determinada alcanza al artculo incluso incompleto o sin terminar, siempre que este presente las caractersticas esenciales del artculo completo o terminado. Alcanza tambin al artculo completo o terminado, considerado como tal en virtud de las disposiciones precedentes, cuando se presente desmontado o sin montar todava;"b) Cualquier referencia a una materia en una partida determinada alcanza a dicha materia incluso mezclada o asociada con otras materias. As mismo, cualquier referencia a las manufacturas de una materia determinada alcanza tambin a las constituidas total o parcialmente por dicha materia. La clasificacin de estos productos mezclados o de estos artculos compuestos, se efectuar de acuerdo con los principios enunciados en la Regla 3."3. Cuando una mercanca pudiera clasificarse, en principio, en dos o ms partidas por aplicacin de la Regla 2 b) o en cualquier otro caso, la clasificacin se efectuara como sigue:"a) La partida con descripcin ms especifica tendr prioridad sobre las partidas de alcance ms genrico. Sin embargo, cuando dos o ms partidas se refieran, cada una, solamente a una parte de las materias que constituyen un producto mezclado o un artculo compuesto o solamente a una parte de los artculos en el caso de mercancas presentadas en juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, tales partidas deben considerarse igualmente especficas para dicho producto o artculo, incluso si una de ellas lo describe de manera ms precisa o completa."b) Los productos mezclados, las manufacturas compuestas de materias diferentes o constituidas por la unin de artculos diferentes y las mercancas presentadas en juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, cuya clasificacin no pueda efectuarse aplicando la Regla 3 a), se clasificarn segn la materia o con el artculo que les confiera su carcter esencial, si fuere posible determinarlo."c) Cuando las Reglas 3 a) y 3 b) no permitan efectuar la clasificacin, la mercanca se clasificar en la ltima partida por orden de numeracin entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta.El Captulo 90 de la Seccin XVIII del Arancel de Aduanas vigente a la fecha de presentacin y aceptacin de la declaracin de importacin que interesa, incorporado a nuestra legislacin con el Decreto 2800 de 2001, dispone:"CAPITULO 90 "(...)90.18. Instrumentos y aparatos de medicina, ciruga, odontologa o veterinaria, incluidos los de centellografa y dems aparatos electromdicos, as como los aparatos para pruebas visuales.-Aparatos de electrodiagnstico (incluidos los aparatos de exploracin funcional o de vigilancia de parmetros fisiolgicos).(...)90.18.31. Jeringas incluso con agujas(...)90.18.32.00.00 Agujas tubulares de metal y agujas de sutura90.18.39.00.00 Los dems.(...)90.18.50.00.00 Los dems instrumentos y aparatos de oftalmologa90.18.90 Los dems instrumentos y aparatos90.18.90.10.00 Electrodomsticos90.18.90.90.00 Los demsLa tarifa del impuesto sobre las ventas est determinada por el artculo 468 del E.T., que textualmente seala:"Artculo 468. Tarifa general del Impuesto Sobre las Ventas. La tarifa general del impuesto sobre las ventas es del diecisis por ciento (16%), la cual se aplicar tambin a los servicios, con excepcin de los excluidos expresamente. Igualmente, la tarifa general ser aplicable a los bienes de que tratan los artculos 446, 469 y 474 y a los servicios de que trata el artculo 461 del Estatuto Tributario. (...)"Por su parte, respecto de la exclusin del impuesto a las ventas, el artculo 424 del E.T. precepta:"Artculo 424. Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importacin no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria Nandina vigente:(...)Equipos de infusin lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida 90.18.39.00.00(...)" (Negrilla fuera de texto).En esa misma lnea el Concepto Unificado 001 de 2003 de IVA, respecto de la exclusin del impuesto sobre las ventas, dispone:(...) Para efectos de la exclusin del impuesto sobre las ventas de unos determinados bienes, la Ley acoge la nomenclatura arancelaria NANDINA vigente. La Ley establece dicha metodologa con el objeto de sealar de manera precisa los bienes a que se refiere.Conforme con dicha nomenclatura se han adoptado criterios de interpretacin general sobre los bienes que comprenden una determinada partida arancelaria, as:Cuando la Ley indica textualmente la partida arancelaria como excluida, todos los bienes de la partida y sus correspondientes subpartidas se encuentran excluidos;Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria pero no la indica textualmente, tan slo los bienes que menciona se encuentran excluidos del Impuesto sobre las ventas;Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria citando en ella los bienes en forma genrica, los que se encuentran comprendidos en la descripcin genrica de dicha partida quedan amparados con la exclusin;Cuando la Ley hace referencia a una subpartida arancelaria slo los bienes mencionados expresamente en ella se encuentran excluidos;Cuando la partida o subpartida arancelaria sealada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas, la exclusin se extender a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideracin a su clasificacin;Cuando la ley hace referencia a una subpartida arancelaria de diez (10) dgitos, nicamente se encuentran excluidos los comprendidos en dicha subpartida.1. BIENES QUE SE CONSIDERAN EXCLUIDOSLos impuestos nacionales son de creacin legal por lo que la ley debe fijar de manera expresa las bases gravables, las tarifas, los sujetos pasivos, as como los hechos generadores, su causacin y dems aspectos concernientes como son las exclusiones al rgimen. Por ende, las excepciones deben igualmente estar contenidas en la ley como en efecto se infiere de los artculos 154 y 338 de la Constitucin Poltica o contenidas en convenios o tratados internacionales, igualmente aprobados por el Congreso de la Repblica.En efecto, conforme lo dispone el artculo 154 de la Constitucin Poltica, las exclusiones son de creacin legal y por ende deben tomarse de acuerdo con el texto legal en la medida en que son las taxativamente determinadas en la ley, lo cual excluye que sean aplicadas por analoga. Las exclusiones en materia tributaria son establecidas por razones de ndole econmica, poltica o social; en algunos casos su procedencia se encuentra condicionada a la destinacin o uso que se haga de los bienes; o por tratarse de bienes primarios o no procesados, para reducir costos y evitar que se generen impuestos descontables en su adquisicin.(...)Equipos de Infusin de Lquidos (Art. 424 del Estatuto Tributario).Atendiendo la regla de interpretacin para la determinacin de los bienes excluidos cuando la Ley hace referencia a una subpartida arancelaria, solo los bienes relacionados expresamente en ella se encuentran excluidos. En este sentido los equipos de infusin de lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida 90.18.39.00.00 de que trata el artculo 424 del Estatuto Tributario modificado por el artculo 30 de la Ley 788 de 2002, se encuentran excluidos del IVA.(...)" (Negrillas y subrayado fuera de texto)Por su parte, la Autoridad Aduanera podr expedir, previo proceso de fiscalizacin (artculo 469 del Estatuto Aduanero) Liquidacin Oficial de Correccin cuando se presenten errores en las declaraciones de importacin por subpartida arancelaria, tarifas, tasas de cambio, sanciones, operaciones aritmticas, modalidad o tratamientos preferenciales, o cuando se presente diferencia en el valor aduanero de la mercanca, por averas reconocidas en la inspeccin aduanera (artculo 513 del Estatuto Aduanero).CASO CONCRETOEn el presente caso se discute la legalidad de la Resolucin No. 03-241-201-369-3001-00913 del 20 de abril de 2009, por medio de la cual se profiere Liquidacin Oficial de Correccin a la Declaracin de Importacin identificada con autoadhesivo No. 076792600001571 de enero 9 de 2007, presentada por la Sociedad NIPRO MEDICAL CORPORATION a travs de la Agencia de Aduanas "CUSTOM INTERNATIONAL SIA S.A."; y de la Resolucin No. 03-236-408-602-0007111 del 14 de agosto de 2009, mediante la cual se rechaz el recurso de reconsideracin interpuesto contra la anterior.El Agente de Aduanas CUSTOM INTERNATIONAL SIA S.A."; present a nombre de la sociedad actora la declaracin de importacin con autoadhesivo No. 076792600001571 de enero 9 de 2007, la cual amparaba las mercancas clasificada por el importador en la subpartida arancelaria No. 90.18.90.90.00, y la descripcin de la misma se consign en la declaracin de la siguiente manera:"REG. SANITARIO INVIMA No. V-004425, VIGENTE HASTA 28/03/2010 (257.200 UNDS) EQUIPO DE INFUSIN DESECHABLE NIPRO REF.; IS-01-A/A-2 1G/NV. LT; 101506AS007, F. EST; 10-15-06, F. EXP; 09-20-11, MOD; IS/01A/7A-21G/NV(LA), MARCA; NIPRO P.O. CHINA" (fl. 47 c.a. 1).Con fundamento en la clasificacin realizada, el Agente de Aduanas autoliquid un gravamen arancelario del 5% e IVA del 0%, por considerar que la mercanca importada estaba excluida del impuesto sobre las ventas de conformidad con el artculo 424 del E.T., el Oficio 04016 de enero 18 de 2007 y el Concepto 06841 de septiembre de 2007.Exclusin que segn la DIAN no es aplicable a la mercanca importada, como quiera que la misma no fue clasificada dentro de la subpartida 90.18.39.00.00 fijada taxativamente por el legislador como excluida del impuesto sobre las ventas, lo que indica que nicamente los bienes importados bajo esta clasificacin arancelaria gozaran del beneficio tributario de exclusin, en esa medida, como quiera que la mercanca importada fue clasificada bajo la subpartida 90.18.90.90.00 no esta amparada por la exclusin de que trata el artculo 424 del E.T., por lo que el importador debi liquidar y pagar el impuesto sobre las ventas en tarifa del 16%.; criterio interpretativo que fue acogido por el A quo al momento de dictar sentencia en primera instancia.Ahora bien, con el fin de precisar si la mercanca importada esta cobijada por la exclusin tributaria a que se refiere el artculo 424 del E.T., lo que constituye el ncleo central de controversia, es necesario determinar si la misma, de conformidad con su esencia, corresponde a equipos de infusin de lquido de los que trata la norma referida, tal como lo plantea la sociedad actora en el escrito de apelacin, y si son aplicables al caso concreto los conceptos 0416 del 18 de enero de 2007 y 068481 del 3 de septiembre de 2007 expedidos por la DIAN, o si por el contrario, atendiendo a la taxatividad de los beneficios tributarios (exclusin y exencin) la mercanca importada al no estar clasificada en la subpartida 90.18.39.00.00 no goza de la exclusin referida, como lo seala la entidad accionada y lo reconoci el A quo en el fallo de primera instancia, atendiendo para ello a las pruebas que obran en el proceso.Anlisis probatorioObran a proceso los siguientes medios probatorios:1. Declaracin de Importacin identificada con el autoadhesivo No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 en la que se ampar el producto EQUIPO DE INFUSIN DESECHABLE y se clasifica arancelariamente en la subpartida 90.18.90.90.00 (fl. 47 c.a. 1)2. Requerimiento Especial Aduanero No. 01-03-238-419-434-2 de 29 de diciembre de 2008, a travs del cual la DIAN propone liquidacin oficial de correccin al declarante autorizado, CUSTOM INTERNACIONAL SIA S.A. con las correspondientes consecuencias fiscales que ello implicara (fls. 64-74 c.a. 1)Respuesta de NIPRO MEDICAL CORPORATION al requerimiento especial formulado por la DIAN (fls. 127-135 c.a. 1)Auto de pruebas No. 1.03-238-419-143-0 del 19 de febrero de 2009 proferido dentro del proceso administrativo (fls. 155-154 c. a. 2).5. Resolucin No. 03-241-201-639-3001-00-0913 del 20 de abril de 2009, mediante la cual la Divisin de Gestin de Liquidacin - Direccin Seccional de Aduanas de Bogot, profiere Liquidacin Oficial de Correccin a la Declaracin de Importacin con autoadhesivo No. 07679260001571 del 9 de enero de 2007, presentada por CUSTOM INTERNACIONAL SIA S.A. a nombre del importador NIPRO MEDICAL CORPORATION (fls. 203-233 c. a. 2).Recurso de reconsideracin presentado por NIPRO MEDICAL CORPORATION contra la liquidacin oficial de correccin 03-241-201-639-3001-00-0913 del 20 de abril de 2009 (fls. 166-185 c. a. 2)Resolucin No. 03-236-408-602-000711 del 14 de agosto de 2009 por medio de la cual la Divisin de Gestin Jurdica de la Direccin Seccional de Aduanas de Bogot rechaz el recurso de reconsideracin interpuesto por la sociedad actora en contra de la Liquidacin Oficial de Correccin 03-241-201-639-3001-00-0913 del 20 de abril de 2009, por no tener nota de presentacin personal ante el funcionario de la DIAN que iba a resolver el recurso interpuesto (fls. 257-261 c. a. 2).Copia de la Resolucin No. 252937 del 7 de marzo de 2000 expedida por el INVIMA, por medio del cual se otorga el registro sanitario No. 004425 al producto EQUIPO DE INFUSIN DESECHABLE NIPRO hasta el 28 de marzo de 2010 (fls. 119 c. a. 1).9. Copia de la Ficha Tcnica del producto amparado bajo la declaracin de importacin con autoadhesivo No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007 (fls. 108-109 c.a. 1).El juez de primera instancia en el fallo recurrido precis que la exclusin tributaria es taxativa y restrictiva y que slo pueden gozar de este beneficio tributario los bienes expresamente consagrados por el legislador, sin que dichas exclusiones puedan ampliarse por ningn medio, y como quiera que en este caso, la discusin no gira en torno a la clasificacin arancelaria de la mercanca importada, sino a que si la misma esta cobijada por la exclusin del impuesto sobre las ventas sealada en el artculo 424 del E.T., se hace necesario analizar este tipo de beneficio tributario.Frente a la exclusin tributaria el Consejo de Estado ha precisado:1"Como se ha reiterado en diversa jurisprudencia y doctrina, los tratamientos exceptivos respecto de impuestos son de interpretacin restrictiva y deben estar taxativamente consignados en la ley, no siendo aceptable en ningn caso, su aplicacin por analoga."(...)" (Negrillas de la Sala)As mismo indic:2"()As las exenciones, responden a criterios objetivos de conveniencia, necesidad, justicia y equidad, siempre que su iniciativa provenga del gobierno y que no refieran a tributos de propiedad de las entidades territoriales (arts. 254 y 294 C.P.).3 Por tratarse de medidas fiscales que exceptan del deber de contribuir al financiamiento de las cargas pblicas, las exenciones deben ser expresas y claramente consagradas en la ley, y slo operan en la forma y bajo los requisitos que ella establece.()"De los anteriores precedentes jurisprudenciales se concluye que las exenciones y exclusiones son de creacin legal y taxativa, lo que implica su aplicacin restrictiva frente cada caso particular. Desde esa perspectiva, se determinar si la mercanca importada encuadra dentro de la exclusin pretendida por la sociedad actora, esto es, la contemplada en el artculo 424 del E.T.La exclusin a la que se hace referencia, contenida en el artculo 424 del E.T., es del siguiente tenor:Artculo 424. Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importacin no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria Nandina vigente:(...)Equipos de infusin lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida 90.18.39.00.00Ahora bien, la mercanca importada fue clasificada en la subpartida arancelaria 90.18.90.90.00, y confrontada este subpartida con la contenida en la exclusin pretendida por el actor, esto es 90.18.39.00.00, es claro que no hay identidad entre ellas respecto de la subpartida, y como quiera que en este caso el legislador especific la subpartida objeto de la exclusin, ha de entenderse, de conformidad, con el Concepto Unificado 001 de 2003 citado en precedencia, que los bienes que se encuentran excluidos son los clasificados bajo esa subpartida, se reitera, la 90.18.39.00.00, lo que permitira inferir que al no estar la mercanca importada por la sociedad actora clasificada bajo esa subpartida no es sujeta de la exclusin que reclama por va de este accin.No obstante lo anterior, el apelante en el escrito de impugnacin argumenta que la exclusin a la que se hace referencia s cobija a la mercanca por l importada como quiera que se trata de equipos de infusin de lquidos, independientemente de la subpartida en que haya sido clasificada, haciendo respecto de la exclusin una interpretacin que va ms all del tenor literal de la norma y del espritu de la misma, al considerar que la expresin "equipos de infusin de lquidos", no hace parte de la subpartida 90.18.39.00.00, sino nicamente los filtros para dilisis renal, afirmacin que sustenta en los Conceptos 04016 del 18 de enero de 2007, 06841 de septiembre de 2007, 016530 de febrero de 2008 y 058567 del 16 de julio de 2008.Ha de precisarse que la interpretacin del apelante tendra asidero jurdico si en la exclusin a la que se hace referencia el legislador hubiese fijado una subpartida que no corresponde a aquellas en que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas (Concepto Unificado 001 de 2003 de la DIAN), entonces en ese caso, la exclusin se extendera a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideracin de su clasificacin, pero, atendiendo el carcter restrictivo de las exclusiones, y que las mismas son de orden legal, en este caso, el legislador fue claro en indicar que slo los equipos de infusin de lquidos y los filtros para dilisis renal contenida en la subpartida 90.18.39.00.00 esta excluida del impuesto, es decir, hay claridad normativa al respecto, y realizar una interpretacin diferente es ir en contra del espritu del legislador, nico facultado para determinar y fijar impuestos y exclusiones, en virtud del artculo 338 de la Constitucin Poltica. Adems, sera crear una situacin excluyente entre equipos de infusin de lquidos y filtros de dilisis renal, que se reitera, el legislador no previo.En esa medida, slo los bienes expresamente previstos en la norma son excluidos, y realizar interpretacin sobre dicha exclusin, es crear una extensin de la misma que se reitera, no fue fijada por la norma, en esa orden, tal como lo precis el juez de primera instancia slo los bienes clasificados en la subpartida 90.18.39.00.00 y descrita en la norma estn excluidos de IVA, en aplicacin restrictiva y literal del artculo 424 del E.T.Ahora, el impugnante basa sus argumentos de apelacin en la aplicacin de los Conceptos 04016 del 18 de enero de 2007, 06841 de septiembre de 2007, 016530 de febrero de 2008 y 058567 del 16 de julio de 2008, y que la actuacin de la administracin de expedir liquidacin oficial de correccin a la sociedad actora desconoce su propia doctrina.Sobre el particular, ha de indicarse que en materia tributaria los contribuyentes pueden sustentar sus actuaciones en conceptos proferidos por la Subdireccin Jurdica de la DIAN, no obstante, los mismos deben estar vigentes al momento en que se realiza la respectiva actuacin tributaria, de lo contrario, se estara dando una aplicacin retroactiva de dichos conceptos.En el caso concreto se observa que la declaracin de importacin que fij como tarifa 0% de IVA respecto de los bienes importados fue realizada por la sociedad actora el 9 de enero de 2007, y los conceptos emitidos por la DIAN y que pretende la actora sean tenidos en cuenta por la entidad fueron expedidos con posterioridad a la misma, esto es 18 de enero y septiembre de 2007, y febrero y julio de 2008; en ese orden de ideas, no es procedente su aplicacin como quiera que fueron expedidos con posterioridad a la realizacin de la importacin que se analiza.As lo ha ratificado el Consejo de Estado:4Estima la Sala que es necesario primeramente hacer un reconocimiento de la preceptiva jurdica aplicable al sub lite. Al respecto se tiene:Ley 223 de 1995, ARTCULO 264. "Los contribuyentes que acten con base en conceptos escritos de la Subdireccin Jurdica de la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales podrn sustentar sus actuaciones en la va gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrn ser objetadas por las autoridades tributarias. Cuando la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales cambie la posicin asumida en un concepto previamente emitido por ella deber publicarlo (subraya la Sala).Bajo esa preceptiva jurdica los contribuyentes, pueden sustentar sus actuaciones tributarias tanto en va administrativa como en la jurisdiccional con base en los conceptos escritos proferidos por la Subdireccin Jurdica de la DIAN.Pues bien, esta disposicin consagr la posibilidad de que los contribuyentes realicen sus actuaciones ante la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales amparados en los conceptos vigentes de tal entidad, las cuales no pueden ser desconocidas por la misma administracin tributaria.Ahora, para desatar la cuestin litigiosa es preciso determinar cul es la naturaleza jurdica de los conceptos emitidos por la Subdireccin Jurdica de la DIAN.En este aspecto reitera la Sala el criterio expuesto en la sentencia de octubre 27 de 2005 proferida por la Seccin Cuarta de la Corporacin en el expediente 14699 con ponencia de la Dra. Mara Ins Ortiz Barbosa, y que en su parte pertinente dijo que cuando los conceptos interpretan las normas tributarias y dichas interpretaciones tienen un carcter autoregulador de la actividad administrativa y producen efectos frente a los administrados, su naturaleza es la de actos administrativos de reglamentacin en el ltimo nivel de ejecucin de la ley, sujetos a control de legalidad por parte de la jurisdiccin contencioso administrativa.Sobre el particular la Corte Constitucional en sentencia C-487 del 26 de septiembre de 1996. M.P. Dr. Antonio Barrera Carbonell al decidir la constitucionalidad del artculo 264 de la Ley 223 de 1995 precis que los conceptos, no constituyen, en principio, una decisin administrativa, es decir, una declaracin que afecte la esfera jurdica de los administrados, en el sentido de que se les imponga mediante ellos deberes u obligaciones o se les otorguen derechos.Cuando se produce a instancia de un interesado, ste queda en libertad de acogerlo o no y, en principio, su emisin no compromete la responsabilidad de las entidades pblicas, que los expiden, ni las obliga a su cumplimiento o ejecucin.Cuando el concepto tiene un carcter autoregulador de la actividad administrativa y se impone su exigencia a terceros, bien puede considerarse como un acto decisorio de la Administracin, con las consecuencias jurdicas que ello apareja. En tal virtud, deja de ser un concepto y se convierte en un acto administrativo, de una naturaleza igual o similar a las llamadas circulares o instrucciones de servicio."()Seal adems la sentencia de la Corporacin que al tenor del artculo 264 de la Ley 223 de 1995, los contribuyentes pueden fundamentar sus actuaciones tributarias en los conceptos de la DIAN que se encuentren vigentes en la fecha en que se surten dichas actuaciones y las actuaciones del contribuyente realizadas al amparo de conceptos vigentes de la DIAN, no pueden ser objetadas por las autoridades tributarias.En el caso bajo estudio de la Sala, la sociedad COLFONDOS S.A. afirma haberse acogido al Concepto 047433 de mayo 20 de 1999 segn el cual la compensacin de las prdidas fiscales era posible solicitarlas como deduccin de la renta bruta del contribuyente; registr en su denuncio rentstico correspondiente a la vigencia de 1999, presentada el 27 de marzo del ao 2000, la suma de $ 17.443.824.000 como deduccin y provocando una prdida fiscal por el mismo valor.Argument que el perodo fiscal en el impuesto sobre la renta se causa el 31 de diciembre de cada ao, tal como lo indican los artculos 595 del estatuto tributario y Io del Decreto 187 de 1975, fecha en que surge la obligacin sustancial de pagar el impuesto, por lo tanto, debe cuantificarse con base en la normatividad vigente a esa fecha y no en el plazo para presentar la declaracin y, los hechos tributarios relacionados con la renta deben evaluarse con fundamento en el concepto oficial vigente al momento de su causacin.(...)Respecto a este punto se estima conducente, reiterar la jurisprudencia previamente citada de la Corporacin, la cual al decidir sobre una situacin similar a la planteada en este proceso, consider no le asista razn al demandante pues al tenor del artculo 264 de la Ley 223 de 1995 el contribuyente puede acoger los conceptos de la DIAN que se encuentren vigentes en el momento en que realiza la respectiva actuacin tributaria, que en el sub judice corresponde a la fecha en que presenta la respectiva declaracin, como quiera que es en ese momento en que se instrumenta su actuacin, con la declaracin de los valores que consigna en su denuncio privadoAdvierte que sostener lo contrario equivaldra a cambiar el texto legal, para revivir los efectos jurdicos de los conceptos revocados por la DIAN en vez de amparar las actuaciones o diligencias del contribuyente sustentadas en los conceptos vigentes en la fecha en que se efectan, en desmedro de la finalidad legislativa de la norma.Precis adems que "los conceptos emitidos para la interpretacin de las normas jurdicas tributarias, deben conducir a la aplicacin del derecho segn las metas o fines determinados por el legislador, de suerte que cualquier interpretacin que contravenga el sentido de la ley, resulta ilegtima y contraria a derecho."De conformidad con lo expuesto, resulta clara la inaplicacin de los Conceptos 04016 del 18 de enero de 2007, 06841 de septiembre de 2007, 016530 de febrero de 2008 y 058567 del 16 de julio de 2008, por haber sido expedidos con posterioridad a la fecha de presentacin de la declaracin de importacin con autoadhesivo No. 076792600001571 del 9 de enero de 2007.En un caso similar, esta Corporacin se pronunci respecto de la taxatividad de las exclusiones tributarias, sealando:"()Ahora, en cuanto al rgimen o tratamiento tributario preferente, respecto del Impuesto a las Ventas (llmese exclusin, exencin5 o tarifa diferencial6), se tiene que al tenor del artculo 424 del E.T. (modificado por el artculo 30 de la Ley 788 de 2002) los siguientes bienes se encuentran excluidos del IVA:"Artculo 424. Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importacin no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria Nandina vigente:(...)Equipos de infusin lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida 90.18.39.00.00()"La mercanca declarada por la demandante fue clasificada en la subpartida 90.18.90.90.00.En el caso de autos no se discute la clasificacin de la mercanca declarada por la sociedad de intermediacin, sino su condicin de excluida del IVA, pues segn lo considera la demandante el beneficio tributario previsto en el canon 424 del E. T. no est condicionado a la subpartida y cobija a todos los bienes que desde el punto de vista tcnico sean considerados como equipos de infusin de lquidos, posicin que se encuentra soportada en el concepto No. 530011-401-068481 de 3 de septiembre de 2007 visible a folios 97 a 99 , el cual, a su juicio debi ser atendido por la Administracin en el proceso de fiscalizacin y liquidacin.En este punto vale la pena traer a colacin los siguientes apartes del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No. 0001 de 2003:"()Adicionalmente, debe recordarse que las exenciones y exclusiones son de creacin legal, expresas y taxativas y por ende, de aplicacin restrictiva, lo cual impide extender el beneficio a sujetos o hechos que la ley no ha mencionado; es decir, no es posible aplicarlas por analoga.7As las cosas, es claro que slo los bienes expresamente previstos por la norma como excluidos, gozan de dicho beneficio tributario y no es posible, hacer una aplicacin extensiva, como lo pretende la sociedad demandante; por lo tanto, nicamente los bienes que se clasifican en la partida 90.18.39.00.00 estn excluidos del IVA.Ahora bien, en cuanto a la aplicacin del concepto No. 530011-401-068481 de 3 de septiembre de 2007, se recuerda que las declaraciones de importacin objeto de fiscalizacin fueron presentadas en el ao gravable 2005, esto es, con anterioridad a la fecha de expedicin del referido concepto y por lo tanto, al tenor del art. 89 del Decreto 2685 de 19998 y del art. 264 de la Ley 223 de 19959 dicho concepto no poda aplicarse en el asunto bajo examen, so pena de otorgrsele efectos retroactivos.Adicionalmente, la Sala advierte que tal concepto pretende dar un tratamiento preferente o de exclusin a una mercanca clasificada en una subpartida que no est legalmente prevista como excluida en el prenombrado artculo 424 del E.T.; es decir, se otorga un beneficio fiscal de manera extensiva, lo cual resulta palmariamente contrario a derecho, pues las exclusiones, exenciones o tarifas diferenciales deben estar previstos textualmente en una norma de rango legal en atencin al principio de reserva de ley.10As mismo, si bien la Divisin de Arancel de la DIAN es la competente para definir la clasificacin arancelaria de la mercanca, no est facultada para crear exclusiones tributarias no previstas por el legislador.Todo lo anterior, deviene en que la mercanca declarada por la sociedad apelante no puede tenerse como excluida del IVA y por lo tanto, resulta acertado aplicarle la tarifa general del 16% prevista en el artculo 468 del E. T.Finalmente, con base en las precedentes consideraciones, es claro que en el caso de autos no resulta procedente aplicar el concepto No. 530011-401-068481 de 3 de septiembre de 2007 y por ello, las precisiones hechas por la Defensora del Contribuyente y del Usuario Aduanero resultan desacertadas, en tanto se pretende la aplicacin retroactivamente de dicha doctrina aduanera, que por lo dems, como ya qued sentado, es contraria a derecho.En sntesis, los actos demandados se encuentran ajustados a derecho tal y como lo advirti el a quo y por lo tanto, habr de confirmarse la sentencia apelada.Bajo iguales consideraciones ya se ha pronunciado la Sala en la sentencia de 19 de noviembre de 2009 proferida dentro del proceso No. 08-0009 cuyo demandante era la sociedad SIA. INTERLOGSTICA S.A., con ponencia de la suscrita magistrada.().11Posicin que fue acogida por el A quo en la sentencia recurrida, y que es cuestionada por el apelante, manifestando que en dicha sentencia la mercanca declarada fue clasificada en la subpartida 90.18.90.90.00 y que no consista en equipos de infusin de lquidos, adems pretenda el demandante aplicar retroactivamente conceptos de la DIAN.Ha de precisarse que en el caso de autos la mercanca amparada tambin fue clasificada en la subpartida 90.18.90.90.00, e igualmente se pretende la aplicacin de conceptos de la DIAN a la actuacin administrativa adelantada por la entidad, supuestos que confrontados con los analizados en aquella oportunidad por esta Corporacin resultan ser idnticos, y por ende el anlisis jurdico efectuado por el Tribunal en la sentencia del 9 de diciembre de 2009 resulta igualmente aplicable al caso que se analiza, por lo tanto, esta Subseccin tambin acoge el criterio fijado en dicha providencia.En este orden de ideas, y de conformidad con lo expuesto por el A quo, la Sala mantendr la legalidad de los actos acusados y proceder a confirmar la sentencia apelada que deneg las pretensiones de la demanda, al no desvirtuar la sociedad recurrente la presuncin de legalidad de los actos demandados.Por otra parte, en el escrito de alegatos de conclusin presentados en esta instancia judicial, la DIAN solicita el desglose y entrega de la pliza constituida por la sociedad demandante a favor de la entidad accionada, a efecto de poder adelantar el proceso administrativo correspondiente.El artculo 117 del C.P.C. seala:"ART. 117. Los documentos pblicos o privados podrn desglosarse de los expedientes y entregarse a quien los haya presentado, una vez precluda la oportunidad para tacharlos de falso o desestimada la tacha, todo con sujecin a las siguientes reglas:"la. En los procesos de ejecucin, slo podrn desglosarse los documentos aducidos por los acreedores como ttulos de sus crditos:"2a. En los dems procesos, al desglosarse un documento en que conste una obligacin, el juez dejar testimonio al pie o al margen del mismo, si ella se ha extinguido en todo o en parte, por qu modo y por quin."3a. En todos los casos en que la obligacin haya sido cumplida en su totalidad por el deudor, el documento slo podr desglosarse a peticin de l, a quin se entregar con constancia de la cancelacin"()"De la norma transcrita se infiere que el desglose y entrega de plizas que sirven de garanta respecto de la obligacin que se discute en el proceso, slo es procedente cuando el mismo ha terminado, es decir, se encuentre debidamente ejecutoriada la sentencia que le ponga fin al mismo, en este caso la sentencia de segunda instancia, debiendo el juez poner en conocimiento de la otra parte la solicitud de desglose y entrega y tener plena certeza de la extincin total o parcial de la obligacin, en esa medida, como quiera que en el presente caso, no se tiene pleno convencimiento de dicha extincin, corresponder al juez de primera instancia, una vez se le devuelva el expediente, con la sentencia proferida por esta Corporacin debidamente ejecutoriada, decidir sobre la solicitud presentada por la DIAN en los alegatos de conclusin. En ese orden, se denegar la solicitud presentada por la entidad accionada.En mrito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Seccin Cuarta, Subseccin "A", administrando justicia en nombre de la Repblica y por autoridad de la ley,FALLAPRIMERO: CONFRMASE la Sentencia de fecha 12 de septiembre de dos mil once (2011), proferida por el Juzgado Treinta y Nueve (39) Administrativo del Circuito de Bogot, mediante la cual se denegaron las splicas de la demanda.SEGUNDA: DENIGASE, la solicitud de desglose y entrega de pliza presentada por la DIAN, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva.TERCERO: Ejecutoriada esta providencia devulvase el expediente al Juzgado de origen.NOTIFQUESE, COMUNQUESE Y CMPLASEConstancia: El proyecto de esta providencia fue estudiado y aprobado en sesin de la fecha.LAS MAGISTRADAS(Fdo.) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO; MARIA MARCELA DEL SOCORRO CADAVID BRINGE y GLORIA ISABEL CCERES MARTNEZ.

1 Sentencia de 27 de octubre de 2011 Consejo de Estado - Seccin Cuarta C.P. Dr. William Giraldo Giraldo. Expediente No. 17716.2 Sentencia del 31 de marzo de 2011. Consejo de Estado - Seccin Cuarta C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodrguez. Expediente No. 17067.3 C-713 de 2003 y C-932 de 2009, entre otras.4 Sentencia de 19 de julio de 2007 Consejo de Estado - Seccin Cuarta C.P. Dr. Juan ngel Palacio Hincapi Expediente No. 14772.5 La diferencia entre bienes exentos y excluidos bsicamente est determinada en que los productores de bienes exentos y los exportadores, tienen la calidad de responsables del impuesto sobre las ventas con derecho a descuentos (impuestos descontables) y devoluciones, con la obligacin de inscribirse y declarar bimestralmente. En cambio los productores y comercializadores de bienes excluidos no son responsables del impuesto sobre las ventas, y no tienen derecho a solicitar impuestos descontables ni devoluciones.6 En el manejo de la poltica fiscal del Estado, el legislador establece parmetros diferenciales tarifarios, atendiendo a factores como el destino o uso de los bienes.7 Consejo de Estado, Seccin Cuarta, Sentencia de 17 de abril de 2008, Exp. 15919, M.P. Dra. Mara Ins Ortiz Barbosa8 Artculo 89. Liquidacin de los tributos aduaneros.