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48 Introducción Una de las estrategias que utilizan los comerciantes a fin de ob- tener mayores utilidades es la venta de mercancías efectuada a través de terceras personas, conocida con el nombre de venta de mercancías en consignación. En este caso se ofrece la mercancía tanto en su plaza como fuera de ella, sin tener que establecer agencias o sucursales, envía mercancía a terceras personas para que ellas la vendan en su nombre y representación. En este artículo mostraremos los efectos contables y fiscales de esta figura para quienes entregan los bienes en consignación. Contrato de consignación mercantil Muchas empresas, para dar a conocer sus productos nuevos o simple- mente para adquirir nuevos clientes, remiten mercancías a terceros para que las promuevan en su nombre, dándole a éste un porcentaje denominado “comisión”, por lo que se hace necesario llevar un control de estas mercancías para la adecuada contabilidad de la empresa. Fundamento legal El artículo 392 del Código de Comercio (CCo) establece que la consig- nación mercantil es el contrato por virtud del cual, una persona deno- minada consignante, transmite la disponibilidad y no la propiedad de uno o varios bienes muebles a otra persona denominada consignatario, para que le pague un precio por ello en caso de venderlos en el térmi- no establecido, o se los restituya en caso de no hacerlo. Ventas en consignación Tratamiento contable y fiscal Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez Licenciado en contaduría pública por la UNACH. Especialista en fiscal y maestro en auditoría por la FCA de la UNAM. Catedrático en la División Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca. [email protected]

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IntroducciónUna de las estrategias que utilizan los comerciantes a fin de ob­tener mayores utilidades es la venta de mercancías efectuada a través de terceras personas, conocida con el nombre de venta de mercancías en consignación.

En este caso se ofrece la mercancía tanto en su plaza como fuera de ella, sin tener que establecer agencias o sucursales, envía mercancía a terceras personas para que ellas la vendan en su nombre y representación.

En este artículo mostraremos los efectos contables y fiscales de esta figura para quienes entregan los bienes en consignación.

Contrato de consignación mercantil Muchas empresas, para dar a conocer sus productos nuevos o simple­mente para adquirir nuevos clientes, remiten mercancías a terceros para que las promuevan en su nombre, dándole a éste un porcentaje denominado “comisión”, por lo que se hace necesario llevar un control de estas mercancías para la adecuada contabilidad de la empresa.

Fundamento legal

El artículo 392 del Código de Comercio (CCo) establece que la consig­nación mercantil es el contrato por virtud del cual, una persona deno­minada consignante, transmite la disponibilidad y no la propiedad de uno o varios bienes muebles a otra persona denominada consigna tario, para que le pague un precio por ello en caso de venderlos en el térmi­no establecido, o se los restituya en caso de no hacerlo.

Ventas en consignaciónTratamiento contable y fiscal

Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez

Licenciado en contaduría pública por la UNACH. Especialista en fiscal y maestro en auditoría por la FCA de la UNAM. Catedrático en la División Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca. [email protected]

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Un ejemplo claro de este tipo de operaciones se presenta en las tiendas departamentales, ya que es común que los productores y mayoristas otorguen en consignación sus bienes con el fin de que sean exhibidos y que sean vendidos en estos lugares.

En esta ocasión nos enfocaremos al efecto con­table y fiscal para el que proporciona las mercancías que en este caso sería el “consignante”.

Así las cosas, para pactar este tipo de operaciones se debe celebrar un contrato de consignación siendo un contrato mercantil, en él las partes con­tratantes podrán pactar una retribución para el consig­natario que consistirá en una suma determinada de dinero, en un porcentaje sobre el precio de venta o en algún otro beneficio, pudiéndose facultar al consigna­tario para que retenga el porcentaje establecido en el contrato. Asimismo, una vez verificada la venta del bien dado en consignación, el consignatorio tendrá dos días hábiles para entregar la ganancia pactada al consig­nante, salvo pacto en contrario.

El artículo 393 del CCo establece que el consigna­torio debe poner de inmediato, a disposición del con­signante, los bienes dados en consignación cuando ocurra alguno de los siguientes supuestos, a efecto de que éste los recoja dentro de los dos días hábiles siguientes a la notificación respectiva:

• La ejecución total de las obligaciones derivadas del contrato.

• El vencimiento del plazo pactado.• La muerte de alguno de los contratantes.

• El mutuo consentimiento.• Incumplimiento de las obligaciones de alguna de

las partes.

Es de señalar que si el consignante no recoge la mercancía dentro del término señalado con anterio­ridad, salvo pacto en contrario, estará obligado a cubrir al consignatario el equivalente a 2% mensual del valor de mercado del bien de que se trate por concepto de almacenaje por cada mes o fracción que tarde en recoger el mismo, en cuyo caso, los riesgos derivados de la pérdida o deterioro por caso fortuito o fuerza mayor se entenderán transmitidos al con­signante.

Modelo de contrato de consignación mercantil

Las condiciones de la transacción se asientan en un contrato de consignación mercantil, el cual debe con­tener, fundamentalmente, los siguientes aspectos:1

• Duración del contrato.• Periodicidad de las remesas de mercancías. • Precio de costo de las mercancías.• Precio de venta de las mercancías.• Condiciones de venta de las mercancías y de

cobranza, en su caso.• Periodicidad de remesas de efectivo o cuentas por

cobrar del consignatario al consignante.• Definición acerca del responsable de los gastos

de operación y, en su caso, naturaleza y monto de dichas erogaciones.

• Periodicidad y contenido de los informes que el consignatario debe rendir.

• Base y monto de la comisión pactada.

A continuación se transcribe un modelo de con­trato de consignación mercantil el cual se recomien­da que se utilice como guía únicamente, ya que cada contribuyente lo puede adecuar a sus necesidades:

En este caso, únicamente hay traslado por parte del “consignante” mas no enajenación, por consiguiente se tiene que utilizar una nota de envío de consignación ya que el “consignatario” no adquiere la propiedad.

Consignante ConsignatarioBienes muebles

PPara pactar operaciones entre consignante y consignatario se debe celebrar un contrato de consignación siendo un contrato mercantil

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CONTRATO DE CONSIGNACIÓN MERCANTIL

Contrato de consignación mercantil que celebran por una parte Juan Alberto Solís Lara que en lo sucesivo se le denominará el consignante y Guadalupe Nava Guadarrama que en lo sucesivo se le llamará el con­signatario, respecto de los bienes que se detallan en el cuerpo de este contrato, el cual se sujeta al tenor de las declaraciones y cláusulas siguientes:

DECLARACIONES

I. Declara el consignante:

Ser mayor de edad, de ocupación comerciante de Venta de libros y Revistas Fiscales con capacidad legal para celebrar el presente contrato y con domicilio en Calle Moctezuma No. 154, Colonia Buenavista, Delegación Cuauhtémoc, C.P. 06350, México, DF., identificando su personalidad con Identificación Oficial (IFE).

Ser el único y legítimo propietario de Ediciones Solís, S.A. de C.V. Que es su voluntad entregar en consignación al consignatario, los bienes que a continuación se men­

cionan:

100 Libros fiscales

II. Declara el consignatario:

Ser mayor de edad, de ocupación comerciante, con capacidad legal para celebrar el presente contrato y con domicilio en 24 Poniente No. 44, Colonia: San Sebastián, CP 30790, Tapachula, Chiapas, identifi­cando su personalidad con Identificación Oficial (IFE).

Que conoce las condiciones en que se encuentran los bienes objeto de este contrato y las acepta en consignación.

Que cuenta con los elementos materiales y la capacidad necesaria para cumplir con las obligaciones derivadas de este acuerdo.

Hechas las declaraciones que anteceden, las partes acuerdan las siguientes:

CLÁUSULAS

PRIMERA. Las partes convienen en que el consignante transmite al consignatario, la disponibilidad de los bienes descritos en la declaración del mismo.

SEGUNDA. En este caso, el consignatario recibe los bienes objeto del presente contrato en el estado en que encuentran, con el objeto de comercializarlos a terceros, al precio de $200.00 cada uno.

TERCERA. El consignatario estará obligado a informar al consignante dentro de los tres primeros días hábiles de cada mes, mediante un reporte de ventas, respecto de los bienes que hubiera vendido en el mes inmediato anterior.

CUARTA. El consignatario deberá expedir comprobantes con requisitos fiscales a los adquirentes de los bienes en consignación, considerando el precio de la comercialización que se señala en la cláusula segunda.

QUINTA. El consignante deberá expedir comprobantes con requisitos fiscales al consignatario, respec­to de los bienes objeto del contrato, considerando un precio mínimo de venta.

SEXTA. Los participantes convienen en que todos los gastos, honorarios, impuestos y derechos que se deriven del ejercicio de la presente consignación son del exclusivo cargo del consignante.

SÉPTIMA. Las partes convienen en que el consignatario entregará a más tardar en 15 días, la cantidad que reciba como producto de la venta del bien consignado al consignante, considerando el precio que se señala en la cláusula quinta.

OCTAVA. Los participantes acuerdan que el plazo a que se sujetarán los bienes a la consignación será de 120 días contados a partir de la fecha de firma de este documento.

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Comentario: En las cláusulas Cuarta y Quinta se puede pactar que el con­signante deberá expedir los comproban­tes a los adquirientes de las mercancías

al momento de su venta. Aun cuando el CCo no señala que deba ser

por escrito, es importante que quede establecido a fin de que la autoridad no considere que hay enajenación de bienes en virtud de que hay transmisión de propiedad por parte del consig­nante, además para evitar conflictos legales entre las partes.

Aspectos contables Ahora bien, ¿qué sucede con las mercancías entre­gadas en consignación? Las mercancías entregadas en consignación no dejan de ser un bien propio de la empresa, puesto que aún no se ha realizado ven­ta alguna, no se ha transferido el dominio. Las mer­cancías sólo se disminuirán del activo una vez que el dominio jurídico haya sido transferido, y esto sólo sucede al momento de realizar la venta.

Es importante mencionar que para registrar las operaciones inherentes a las mercancías en consigna­ción, existen los mismos procedimientos utilizados para

Transcurrido el plazo anterior, los bienes que no hayan sido comercializados, deben ser devueltos al consignante, en un plazo no mayor de 5 días.

NOVENA. En caso de que no sean comercializados los bienes, el consignante deberá pagar el costo que se derive del almacenaje al consignatario.

DÉCIMA. Cuando alguno de los contratantes incumpla las disposiciones de este acuerdo, pagarán el 5% del valor del importe de la obligación por concepto de intereses moratorios.

DÉCIMO PRIMERA. Para todo lo relativo a la interpretación y cumplimiento del presente contrato, las partes se comprometen a las leyes competentes del territorio en donde se encuentren.

Comparecen como testigos, los señores Mayra Janeth Vargas Flores y Fabiola Vargas Flores, quienes manifiestan conocer a las personas contratantes y reconocen su capacidad para contratar y obligarse.

Lo firman por duplicado en la ciudad de México, D.F., a 01 de junio de 2011.

Consignante Consignatario

Nombre Nombre

Juan Alberto Solís Lara Guadalupe Nava Guadarrama

Testigo Testigo

Mayra Janeth Vargas Flores Fabiola Vargas Flores

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MERCANCÍAS EN CONSIGNACIÓN

Se carga Se abona

1. Del costo de las mercancías que se remiten al comisionista. 1. Del costo de las mercancías devuel­tas por el comisionista.

2. Del costo de las ventas efectuadas por el comisionista.

Su saldo: es deudor y representa el costo del inventario final de mercancías en consignación, el cual se debe presentar en el balance general: dentro del activo circulante.

COSTOS Y VENTAS DE MERCANCÍAS EN CONSIGNACIÓN

Se carga Se abona

1. Del costo de las ventas efectuadas por el comisionista. 1. Del precio de venta de cada una de las mercancías vendidas por el comisionista.

2. Del importe de los gastos, fletes y acarreos, seguros, alma­cenaje, propaganda, comisiones, etcétera, que origine la remesa, administración y venta de las mercancías en consig­nación, efectuados por el comitente o por el comisionista.

Su saldo: podrá ser deudor o acreedor, según sea mayor o menor el importe del costo y gastos que el precio de venta de las mercancías vendidas; cuando es deudor, representa la pér­dida neta en la venta de mercancías en consignación; y si es acreedor, la utilidad neta: cualquiera que sea su saldo se debe traspasar a la cuenta de pérdidas y ganancias, por ser cuenta de resultados.

Es importante comentar que hay dos casos recurrentes de pactar la consignación mercantil:

1. El consignante acuerda el precio de venta en que el consignatario ofrecerá las mercancías al público, el cual será un porcentaje mayor al valor de las mercancías enviadas, aquí la factu ra la emitirá el consignante y será expedida a nombre de los adquirentes. En este caso la retribución será retenida de la remesa que

las mercancías manejadas dentro de la misma empresa, o sea: global, analítico e inventarios perpetuos.

Pero en esta ocasión nos enfocaremos al proce­dimiento de inventarios perpetuos por ser el más usual en las empresas.

Este procedimiento consiste en registrar las ope­raciones que originan las mercancías en consigna­ción, de manera que se pueda conocer, en cualquier momento, el importe del inventario final de mercancías

en poder del consignatario y, además, la utilidad o pérdida obtenida en la venta de mercancías en con­signación.2

Las cuentas que se establecen para registrar las operaciones relacionadas directamente con el envío, administración y venta de las mercancías consigna­das, son:

• Mercancíasenconsignación.• Costosyventasdemercancíasenconsignación.

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res deba enviar al consignante y que consistirá en una

suma determinada de dinero, en un porcentaje sobre el precio de venta o en algún otro beneficio.

2. Se acuerda un valor unitario de las mercancías que se enviarán al consignatario; sin embargo, éste podrá venderlas a un precio mayor. En este ejem­plo el consignante expide la factura a nombre del consignatario por el importe que resulte del valor de las mercancías y éste, a su vez, emite factura a nombre del cliente final por el importe total de la venta. Aquí se puede pactar que la diferencia entre el valor de la mercancía enviada y el precio en que se vendan las mismas será la retribución para el consignatario.

A continuación mostramos el registro contable para una empresa que se ubica en el caso 1 utilizan­do el procedimiento de inventarios perpetuos.

La empresa Consignante, S.A. de C.V., realiza las siguientes operaciones:

1. Remite al consignatario, que es una persona mo­ral ubicado en el estado de Chiapas, los siguien­tes artículos:

Fecha del envío 1 de junio de 2011Tipo de bien Equipos de oficinaNúmero de equipos 100Costo de cada equipo $6,000.00Precio de venta unitario 30% sobre el precio

de costoComisión asignada 10% sobre las ventas

efectuadas de contadoComisión asignada 5% sobre las ventas

efectuadas a crédito

Además realizó las siguientes operaciones:

2. La remesa originó gastos por $10,000.00 más 16% de impuesto al valor agregado (IVA), que pagamos con bancos.

3. El consignatario nos devuelve 10 artículos defec­tuosos.

4. El consignatario pagó, por cuenta nuestra, fletes, acarreos, seguros y publicidad, que importaron la cantidad de $68,000.00 más el IVA correspondiente.

5. El consignatario vendió 30 artículos al contado ri­guroso y 60 a crédito, más el IVA correspondiente.

6. El consignatario efectuó cobros a clientes, sobre las ventas a crédito, por la cantidad de $54,000.00

7. El consignatario nos descontó la comisión conve­nida y el IVA de 16% que la misma causó.

8. Recibimos del consignatario un cheque por el saldo a nuestro a favor, o sea por el importe de la provisión de fondos, ventas al contado y cobros efectuados por él, menos gastos y comisiones a su favor.

Los asientos de diario quedan de la siguiente manera:

Concepto Debe Haber-1-

Mercancías en consignación $600,000.00

Almacén $600,000.00Registro de la mercancía otorgada en consignación a nuestro consignatario ubicado en el estado de Chiapas

Concepto Debe Haber-2-

Costo y ventas de mercancías en consignación $10,000.00IVA acreditable $1,600.00

Bancos $11,600.00Registro de los gastos y el IVA que originó la re­mesa de mercancías

Concepto Debe Haber-3-

Almacén $60,000.00 Mercancías en consignación

$60,000.00

Registro de los 10 artículos defectuosos devueltos por el consignatario

Concepto Debe Haber-4-

Costo y ventas de mercancías en consignación $68,000.00 IVA acreditable $10,880.00

Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) $78,880.00

Registro de los gastos e IVA pagados por el consignatario por cuenta nuestra

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Concepto Debe Haber

-5-

Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario)

$271,440.00

Clientes $542,880.00

Costo y ventas de mercancías en consignación $702,000.00

IVA por pagar $112,320.00

Registro de la venta al contado y a crédito

Concepto Debe Haber

-5a-

Costo y ventas de mercancías en consignación $540,000.00

Mercancías en consignación $540,000.00

Registro del costo de la mercancía vendida

Concepto Debe Haber

-6-

Accesorios, S.A de C.V. (consignatario) $54,0000.00

Clientes $54,000.00

Registro de los cobros a clientes efectuados por el consignatario

Concepto Debe Haber

-7-

Costo y ventas de mercancías en consignación $46,800.00

IVA Acreditable $7,488.00

Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) $54,288.00

Registro de la comisión más el IVA correspon­diente

Ventas al contado riguroso $7,800.00 × 30 = $234,000.00 × 0.10 de comisión $23,400.00

(+) Ventas a crédito $7,800.00 × 60 = $468,000.00 × 0.05 de comisión $23,400.00

(=) Total comisiones $46,800.00(×) IVA 16% 7,488.00(=) Total $54,288.00

Concepto Debe Haber-8-

Bancos $192,272.00 Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) $192,272.00

Registro de la utilidad por la venta de las mercan­cías en consignación

Concepto Debe Haber-9-

Costo y ventas de mercancías en consignación $37,200.00

Pérdidas y ganancias $37,200.00

Registro de la utilidad por la venta de las mercancías en consignación

as mercancías entregadas en consignación no dejan de ser un bien propio de la empresa, puesto que aún no se ha realizado venta alguna, no se ha transferido el dominio

L

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res Asientosdemayor:

Mercancías en consignaciónCosto y ventas de mercancías

en consignación Almacén 1) $600,000.00 $60,000.00 (3 2) $10,000.00 $702,000.00 (5 3) $60,000.00 $600,000.00 (1

540,000.00 (5a 4) 68,000.00 $600,000.00 $600,000.00 5a) 540,000.00

7) 46,800.00 9) 37,200.00

Inventario final $0.00 $702,000.00 $702,000.00

Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) IVA por pagar Bancos 5) $271,440.00 $78,880.00 (4 $112,320.00 (5 8) $192,272.00 $11,600.00 (2 6) 54,000.00 54,288.00 (7

192,272.00 (8 $325,440.00 $325,440.00

Pérdidas y ganancias IVA acreditable Clientes $37,200.00 (9 2) $1,600.00 5) $542,880.00 $54,000.00 (6

4) $10,880.00 7) $7,488.00

Comentario: En nuestro ejemplo, el consignante obtuvo una ganancia en la venta de las mercancías en consignación por $37,200.00, y en este caso no quedó mercancías en poder del consignatario porque se vendió la totalidad.

Además, el consignante expidió facturas a los clientes correspondientes.

Aspectos fiscalesAhora bien, ¿cuál es el tratamiento fiscal de las mercancías en consignación? En las leyes fiscales me xicanas no hay un tratamiento especial para la consignación mercantil. En esta ocasión mencionaremos algunos aspectos fiscales que a nuestra consideración son importantes.

Enajenación de bienes El artículo 14 del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que se entiende por enajenación de bienes, entre otros, “toda transmisión de propiedad, aun en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado” y, por tanto, al momento de transmitir los bienes al consignatario no hay enajenación en virtud de que no transmite la propiedad, como se comentó anteriormente. A continuación el siguiente esquema:

A través de un contrato de consignación mercantil

Consignante(persona

moral o física)

Consignatario(persona física

o moral)Adquirente

Mercancías Mercancías

Nohayenajenación (transmite la disponibilidad)

Enajenación (transmite la propiedad)

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En el momento en que el consignatario transmite la propiedad de las mercancías, en ese momento se considera que hay enajenación de mercancías, todo depende de las cláusulas acordadas, puede ser el mismo consignatario o un tercero, es decir, cuando el consignatario efectúa la venta de dichas mercancías al tercero, entonces es cuando el consignante trans­mite la propiedad de dichos bienes al adquirente, sólo en este último caso es cuando se lleva a cabo la enajenación de los bienes.

Una persona física que realiza actividades empre­sariales dedicada a la compraventa de ventiladores celebró un contrato de consignación mercantil con otra persona física. Además, se pactó en el contrato que el consignante debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías, por lo que desea saber la fecha de enajenación de las mercancías.

Fecha del envío al consignatario 10 de junio de 2011Tipo de bien VentiladoresCantidad 10Costo de cada ventilador $600.00Monto total de la operación $6,000.00

Fecha de facturación al adquirente 5 de julio de 2011Fecha de cobro por parte del consignatario 5 de julio de 2011Mes en que se enajenaron los bienes julio de 2011

Comentario: Al enviar la mercancía al consignatario no se debe acumular ningún ingreso puesto que no hay trans­misión de propiedad y, por tanto, no hay

enajenación.

Expedición de comprobantes fiscales

Para enviar las mercancías al consignatario, ¿se debe expedir una factura? No, porque como se comentó, no se está enajenado la mercancía precisamente, por lo que se debe utilizar un documento de remisión de entrega (nota de envío) en donde se especifique lo si­guiente, el cual dependerá de cada empresa y depen­diendo del programa informático que esté manejando:

Para: Accesorios, S.A. de C.V. RFC: ACC760120JD4Dirección: 20 poniente núm. 9, colonia San Sebastián, C.P. 30790, Tapachula, Chiapas

De: Equipos de oficina, S.A. de C.V. RFC: EDO840124JD2Dirección: Moctezuma núm. 244, colonia Buenavista C.P. 06350, México, D.F.

Fecha: 1 de junio de 2011 Fecha de envío: 1 de junio de 2011Motivo: Mercancías en consignación

PEDIDO DE CLIENTE: 13001

Número Clave Nombre Cantidad Costo unitario Total

1 EFS-131 Equipos de oficina 100 $6,000.00 $600,000.00

Fecha de entrega: 2 de junio de 2011Nombreyfirmadequienrecibe: .

Es importante comentar que debe existir el con­trato de consignación mercantil a fin de que la auto­ridad no lo considere como enajenación de bienes.

Ahora bien, una vez que se ha vendido la mercan­cía se presenta las siguientes condiciones:

1. El consignante deberá expedir el comprobante res­pectivo al adquirente de las mercancías, que podrá ser el consignatario mismo o un tercero o bien,

2. El consignatario deberá expedir el comprobante respectivo al adquirente, este último supuesto se da cuando el mismo consignatario funge como el adquirente de las mercancías, es decir, cuando éste realiza la venta de los bienes de que se trate a un precio de venta mayor al sugerido por el consignante o bien el mismo, el cual dependerá de las cláusulas que se hayan pactado.

A continuación los siguientes ejemplos:

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res Ejemplo 1:

Una persona moral que tributa en el Régimen General de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) desea saber cómo expedir el comprobante, ya que en el contrato de consignación mercantil se pactó que el consignante debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías. Los datos son los si­guientes:

Consignante Compumex, S.A. de C.V.Consignatario Distribuidora de México, S.A. de C.V.Adquirente Eduardo Cerón EcheverríaTipo de bien enviado en consignación ComputadoraPrecio de venta unitario de la mercancía 25,000.00Tasa de IVA 16%Mercancía vendida por parte del consignatario 1Fecha de facturación 8 de abril de 2011

Enseguida se muestra un comprobante fiscal expedido por el consignante:

Comentario: Como se nota, el comprobante lo expide el consignante, que en este caso es Compumex, S.A. de C.V., y no el consignatario, quien es el que vende la mercancía al adqui­rente, que es a Eduardo Cerón Echeverría.

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Ejemplo 2:

Una persona moral que tributa en el Régimen General de la LISR desea saber cómo expedir el compro­bante, ya que en el contrato de consignación mercantil se pactó que el consignatario debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías y a la vez el consignante facturará las mercancías al consignatario. Los datos son los siguientes:

Nombre del consignante Compumex, S.A. de C.V. Nombre del consignatario Accesorios de México, S.A. de C.V. Nombre del adquirente Leonardo Castillo MárquezTipo de bien enviado en consignación ComputadoraCosto unitario de la mercancía enajenada al consignatario $20,000.00Precio de venta unitario de la mercancía $25,000.00Mercancía vendida por parte del consignatario 1Fecha de facturación 8 de abril de 2011

Enseguida se muestra un comprobante fiscal expedido por el consignante al consignatario:

Comentario: Como se nota, el comprobante lo expide el consignante Compumex, S.A. de C.V., al consignatario Accesorios de México, S.A. de C.V., con un precio menor al que se vende al adquirente. Esto sucede generalmente cuando el consignatario tiene un régimen fiscal y está obligado a expedir comprobantes, la compra de la computadora será una de-

ducción autorizada y tiene la obligación de expedir un comprobante por la venta al adquirente de la mercancía.

(Veintitres mil doscientos pesos 00/100 M.N.)

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Talle

res Enseguida se muestra un comprobante fiscal expedido por el consignatario al adquirente de la mer­

cancía:

Comentario: En este caso se muestra un comprobante que expide el consig­natario al adquirente de las mercancías con el precio que el consignante haya

estipulado mayor al momento de la adquisición por parte del consignatario.

Aspectos fiscales en el ISR

Momento de acumulación de los ingresos

Hay que recordar que el artículo 18 de la LISR esta­blece que hay diferentes momentos en los que se puede considerar que hubo una obtención de ingre­sos, estos momentos de acumulación varían de acuerdo con el origen de los ingresos, conforme a lo siguiente:

Enajenación de bienes

Momento de acumulación:Cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos, el que ocurra primero:a) Se expida el comprobante

que ampare el precio o la contraprestación pactada;

b) Se envíe o entregue mate­rialmente el bien o cuando se preste el servicio, y

c) Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos.

Lo anterior tiene importancia ya que si, por ejemplo, el consignatario enajena mercancía a crédito y se expide el comprobante, el consignante deberá acu­mular el ingreso por la totalidad. No sin antes men­cionar que el ingreso lo obtendrán en el momento en que reciban del consignatario el aviso o reporte de

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la mercancía que se ha vendido, momento en el cual el consignante deberá expedir la factura correspon­diente, ya sea al consignatario o a un tercero.

Entonces, ¿tienen importancia los reportes de venta que nos proporcione el consignatario?, sí tienen impor­tancia, ya que de ello depende la correcta acumulación del ingreso por parte del consignante, por tanto, debe quedar estipulado en el contrato de consignación las fechas en que el consignatario de be efectuar los re­portes de ventas al consignante, a efectos de que éste los considere para determinar sus pagos provisionales de impuesto sobre la renta (ISR).

En el caso de las personas físicas será la misma situación; sin embargo, el ingreso lo considerarán percibido en el momento en que perciban del consig­natario las cantidades obtenidas de la venta, ya sea en efectivo, en bienes, en servicios, aun cuando aquellos correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre con el que se les designe.

Aun en este caso, el consignatario deberá enviar el aviso o reporte de la mercancía que se ha vendido, a efecto de que el consignante expida la factura correspondiente, ya sea al consignatario o a un tercero.

Ejemplo 1:

Una persona física que tributa en el régimen de las actividades empresariales desea saber el monto de los ingresos acumulables a fin de calcular sus pagos provisionales de ISR para 2011. Los datos son los siguientes:

ConsignanteFecha del envío 1 de junio de 2011Tipo de bien ComputadorasNúmero de equipos 10Costo de cada equipo $16,200.00

Precio de venta unitario de las mercancías $20,400.00

Reporte del consignatario enviado al consignante

Ventas efectuadas a crédito por el consignatario (dos computadoras × $20,400.00) $40,800.00

Ventas efectuadas en efectivo por el consignatario (tres computadoras × $20,400.00) $61,200.00

Fecha de cobro por parte del consignatario

5 de julio de 2011

Monto que deberá acumular en el pago provisional de julio de 2011Ingreso acumulable para el consignante $61,200.00

Comentario: En este ejemplo deberá acumular únicamente $61,200.00, que fue lo que se cobró en virtud de que las ventas a crédito no deben acumularse

para ISR.

Ejemplo 2:

Una persona moral que tributa en el Régimen General de la LISR desea saber el monto y el mo­mento de acumulación de los ingresos a fin de calcular sus pagos provisionales de ISR para 2011. Los datos son los siguientes:

ConsignanteFecha del envío 1 de junio de 2011Tipo de bien ImpresorasNúmero de equipos 50Costo de cada equipo $900.00Precio de venta unitario de las mercancías $1,400.00

Reporte del consignatario enviado al consignanteVentas efectuadas a crédito por el consignatario (20 impresoras × $1,400.00) $28,000.00Ventas efectuadas en efectivo por el consignatario (15 impresoras × $1,400.00) $21,000.00Fecha de cobro por parte del consignatario

18 de julio de 2011

Monto que deberá acumular en el pago provisional de julio de 2011

Ventas efectuadas a crédito por el consignatario (20 impresoras) $28,000.00

(+) Ventas efectuadas en efectivo por el consignatario (15 impresoras) 21,000.00

(=) Ingreso acumulable para el consignante $49,000.00

Page 14: Ventas en consignación. Tratamiento contable y fiscal.pdf

61

Talle

res Comentario: En este ejemplo deberá

acumular la totalidad, $49,000.00, en virtud de que el adquirente solicitó un comprobante para efectos fiscales por

la totalidad, en este caso hay enajenación de bienes.

Aspectos fiscales en el IVA

Para los efectos de esta ley se entiende por enajena­ción, además de lo señalado en el CFF: la transmisión de la propiedad, las adjudicaciones, las aporta-ciones a una sociedad o asociación, las que se realizanmediantearrendamientofinanciero,ylasqueserealizanatravésdefideicomisos, así como el faltante de bienes en los inventarios de las empre­sas. En este último caso la presunción admite prueba en contrario.

Como se ha comentado anteriormente, para efec­tos del CFF, el envío de las mercancías en la opera­ción de ventas en consignación no se encuentra considerado como enajenación, por el cual tampoco se encontrará gravado para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA).

Se causará el IVA en el momento en que efectiva­mente cobre las contraprestaciones por las ventas efectuadas por el consignatario, es decir, se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cual­quier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contrapresta­ciones.

Es importante señalar que por el lado del consig­natario, en el caso de que expida sus propios com­probantes por las ventas en consignación, causará el IVA por dichas ventas en el momento en que cobre efectivamente las contraprestaciones; sin embargo, cuando las expida el consignante, sólo causará el IVA hasta por el monto del beneficio obtenido por la consignación de las mercancías, en el momento en que efectivamente cobre las contraprestaciones re­lativas al mismo.

Ejemplo 1:

Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi­nar el valor de los actos o actividades gravados para

la LIVA a fin de determinar el IVA trasladado de julio de 2011.

Fecha de envío de las mercancíasTipo de bienNúmero de equipos enviadosPrecio de venta unitario de las mercancías

6 de julio de 2011Televisiones50

$14,000.00

Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de julio de 2011Fecha del reporte 31 de julio

de 2011Ventas al contado (15 × $14,000.00) $210,000.00Ventas a crédito (30 × $14,000.00) $420,000.00Mercancías no vendidas(5 × $14,000.00) $70,000.00

Determinación de las actividades gravadas para IVA

Ventas al contado (15 × $14,000.00) al 31 de julio de 2011 $210,000.00

(=) Valor de las actividades gravadas para IVA $210,000.00

Determinación del IVA trasladado de julio de 2011Valor de las actividades gravadas para IVA $210,000.00

(×) Tasa de IVA 16%(=) IVA trasladado $33,600.00

Comentario: En el caso de ventas de mercancías en consignación se grava el IVA hasta el momento en que efecti­vamente se cobren las contraprestacio­

nes, aun cuando en el reporte del consignata­rio se mencione que también se efectuó la venta a crédito de mercancías.

Ejemplo 2:

Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignatario desea deter­minar el valor de los actos o actividades gravados para la LIVA a fin de determinar el pago mensual de dicho impuesto de julio de 2011.

Page 15: Ventas en consignación. Tratamiento contable y fiscal.pdf

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Fecha de envío de las mercancíasTipo de bienNúmero de equipos enviadosCosto unitario de cada mercancíaPrecio de venta unitario de las mercancías

6 de julio de 2011Muebles50 $3,000.00

$4,000.00

Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de julio de 2011Fecha del reporte 31 de julio

de 2011Ventas al contado (20 × $4,000.00) $80,000.00Ventas a crédito (25 × $4,000.00) $100,000.00Mercancías no vendidas (5 × $4,000.00) $20,000.00

Determinación de las actividades gravadas para IVA

Ventas al contado (20 × $4,000.00) al 31 de julio de 2011 $80,000.00

(=) Valor de las actividades gravadas para IVA $80,000.00

Determinación del IVA trasladadoValor de las actividades gravadas para IVA $80,000.00

(×) Tasa de IVA 16%(=) IVA trasladado de julio

de 2011 $12,800.00

Determinación del IVA acreditableVentas al contado (20 × $3,000.00) al 31 de julio de 2011 $60,000.00

(=) Valor de las actividades gravadas para IVA $60,000.00

(×) Tasa de IVA 16%(=) IVA pagado acreditable

de julio de 2011 $9,600.00

Determinación del IVA por pagar de julio de 2011IVA trasladado $12,800.00

(–) IVA pagado acreditable 9,600.00(=) Pago mensual de IVA

de julio de 2011

$3,200.00

Comentario: En este caso se mostró el procedimiento para determinar el IVA a cargo del consignatario, cuando se haya acordado en el contrato de

consignación que el mismo deberá expedir los comprobantes por las ventas efectuadas en consignación, y a su vez el consignante le facture el precio mínimo de venta de las mer­cancías en consignación.

Ejemplo 3:

Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi­nar el IVA que le cobrará el consignatario cuando se haya pactado en el contrato que se le dará un por­centaje sobre las ventas que efectuaron.

Fecha de envío de las mercancíasTipo de bienNúmero de equipos enviadosPrecio de venta unitario de las mercancíasComisión asignada

Comisión asignada

1 de agosto de 2011Sillones30

$22,000.0010% sobre las ventas efectuadas de contado5% sobre las ventas efectuadas a crédito

Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de agosto de 2011Fecha del reporte 31 de agosto

de 2011Ventas al contado (20 × $22,000.00) $440,000.00Ventas a crédito (5 × $22,000.00) $110,000.00Mercancías no vendidas (5 × $22,000.00) $110,000.00

Determinación de las comisiones a favor del consignatario

Ventas al contado (20 × $22,000.00) $440,000.00

(×) Porcentaje de la comisión asignada 10

(=) Valor de las actividades gravadas para IVA $44,000.00

(×) Tasa de IVA 16%(=) IVA causado $7,040.00

Ventas a crédito (5 × $22,000.00) $110,000.00

(×) Porcentaje de la comisión asignada 5

(=) Valor de las actividades gravadas para IVA

$5,500.00

Page 16: Ventas en consignación. Tratamiento contable y fiscal.pdf

63

Talle

res (×) Tasa de IVA 16%

(=) IVA causado $880.00Total IVA causado de agosto de 2011 $7,920.00

Comentario: Se ejemplificó el procedi­miento para determinar las comisiones a favor del consignatario más el IVA correspondiente y el IVA que se podrá

acreditar el consignante. En este ejemplo se acordó que el consignatario no deberá expedir comprobante alguno por las ventas efectuadas en consignación, y solamente se acordó una comisión.

Aspectos fiscales en el IETU

Hay que recordar que el artículo 1 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) estable­ce que se encuentran obligados al pago del impues­to empresarial a tasa única (IETU), las personas fí­sicas y las morales residentes en territorio nacional y los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen.Por la realización de las siguientes actividades:

• Enajenación de bienes.• Prestación de servicios independientes.• Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Al respecto, el artículo 3 de la LIETU se señala que se entiende por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, las actividades consi-deradas como tales en la LIVA.

Conforme al artículo 3 de la LIETU se señala que se entiende por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, las actividades conside­radas como tales en la LIVA.

Para los efectos de la LIVA, se entiende por ena­jenación, además de lo señalado en el CFF (artículo 14 del CFF), al faltante de bienes en los inventarios de las empresas. En este último caso la presunción admite prueba en contrario.

Es decir, igualmente, como en el caso del IVA, como se ha comentado, para efectos del CFF, el

envío de las mercancías en la operación de ven­tas en consignación no se encuentra considerado como enajenación, por el cual tampoco se encontra­rá gravado para efectos de la LIETU.

Se causará el IETU en el momento en que efec­tivamente cobre las contraprestaciones por las ventas efectuadas por el consignatario de conformidad con las reglas que para tal efecto se establecen en la LIVA, como se señaló anteriormente.

Ejemplo 1:

Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi­nar los ingresos gravados para IETU a fin de deter­minar el impuesto de septiembre de 2011.

Fecha de envío de las mercancíasTipo de bienNúmero de equipos enviadosPrecio de venta unitario de las mercancías (al contado)Precio de venta unitario de las mercancías (a crédito)

24 de agosto de 2011Automóviles60

$154,000.00

$172,000.00

Reporte del consignatario enviado al consignante al 30 de septiembre de 2011

Fecha del reporte

Mercancías vendidas

Fecha del reporte

Del 1 al 31 de agosto de 20110

Del 1 al 30 de septiembre de 2011

Ventas al contado (10 × $154,000.00) $1’540,000.00

Ventas a crédito (5 × $172,000.00) $860,000.00

Mercancías no vendidas 45

Determinación de las actividades gravadas para IETU

Ventas al contado (10 × $154,000.00) $1’540,000.00

(=) Valor de las actividades gravadas para IETU $1’540,000.00

Page 17: Ventas en consignación. Tratamiento contable y fiscal.pdf

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Comentario: En el caso de ventas de mercancías en consignación se grava para IETU hasta el momento en que efectivamente se cobren las contrapres­

taciones, aun cuando en el reporte del consig­natario se mencione que también se efectuó la venta a crédito de mercancías.

Ejemplo 2:

Una persona física que obtiene ingresos por acti­vidades empresariales con el carácter de consigna­tario desea determinar la utilidad gravable para IETU a fin de determinar el pago provisional de dicho im­puesto de agosto de 2011.

Fecha de envío de las mercancíasTipo de bienNúmero de libros enviadosCosto unitario de cada mercancíaPrecio de venta unitario de las mercancías

4 de julio de 2011Libros100$200.00

$340.00

Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de agosto de 2011Fecha del reporte

Mercancías vendidasFecha del reporte

Del 4 al 31 de julio de 20110Del 1 al 31 de agosto de 2011

Ventas al contado (60 × $340.00) $20,400.00Ventas a crédito (5 × 340.00) $1,700.00Mercancías no vendidas (35 × $340.00) $11,900.00

Determinación de los ingresos gravados para IETU

Ventas al contado (60 × $340.00) del 1 al 31 de agosto de 2011 $20,400.00

(=) Ingresos gravados para IETU $20,400.00

Determinación de las deducciones autorizadas para IETU

Ventas al contado (60 × $200.00) del 1 al 31 de agosto de 2011 $12,000.00

(=) Deducciones autorizadas para IETU $12,000.00

Determinación de la utilidad gravable para IETU Ingresos gravados para IETU $20,400.00

(–) Deducciones autorizadas para IETU 12,000.00

(=) Utilidad gravable del periodo $8,400.00

Comentario: Considerando que son los únicos ingresos para el consignatario y además cuando se haya estipulado en el contrato que el consignatario expe­

dirá los comprobantes a nombre de los clientes y a su vez el consignante le facture el precio mínimo de venta de las mercancías en consig­nación.

ConclusiónLa consignación de mercancías es una opción de vender a través de un tercero (consignatario), donde el título de propiedad sigue perteneciendo al consig­nador. A través de dicha opción se puede introducir el producto, cuando la demanda de un artículo es tan pobre o incierta, la remisión de mercancías en con­signación a comisionistas ubicados en distintas loca­lidades, o bien para controlar el precio de venta al consumidor.

Algunas veces el comprador tiene derecho a efectuar devoluciones sin necesidad de justificar sus razones, obteniendo el pago inmediato en efectivo; en otros casos se les permite devolver las mercancías y recibir un crédito en cuenta contra el cual puede cargarse sus compras siguientes.

Además, con el desarrollo de las operaciones mercantiles en gran escala, la ampliación del merca­do se realiza más frecuentemente mediante el esta­blecimiento de agencias de ventas o sucursales por medio de las consignaciones

Por ello, se analizaron los efectos contables y fis­cales de llevar a cabo este tipo de operaciones para quien entrega las mercancías en consignación.

Referenciasbibliográficas1 Elizondo López, Arturo, Proceso contable 3. Contabilidad del

activo y pasivo, Thomson, 3a. ed. 2 Lara Flores, Elías, Segundo Curso de Contabilidad, Trillas,

11a. ed., 2003.