Lectura 5 - Auditoria sobre estados contables de Caja y Banco Créditos y Ventas Bienes de Cambio y...

8/11/2019 Lectura 5 - Auditoria sobre estados contables de Caja y Banco Crditos y Ventas Bienes de Cambio y Costo de Ventas.pdf

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Materia: Auditora IProfesor: Marcelo Pretini

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UNIDAD N 8: CAJA Y BANCOS

8.1. Descripcin de los componentes

8.1.1. Definicin

La Resolucin Tcnica N9 indica que incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas ydel exterior, y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar.

Procederemos a continuacin a analizar esta definicin defiendo determinadas condiciones que

deben cumplirse:1) El rubro incluye los fondos disponibles para ser utilizados sin restricciones por lo tanto slo

pueden incluirse en el rubro caja y bancos aquellos tems que pueden ser utilizados enforma inmediata para la compra de bienes y la cancelacin de cualquier clase de pasivos.Lo importante a resaltar aqu es que esta posibilidad de adquisicin de activos ocancelacin de pasivos debe existir en forma genrica y no para determinadas compras opagos (lo descripto en este punto impide incluir en el rubro caja y bancos por ejemplo losbonos que usualmente han sido emitidos por los Gobiernos nacionales y provinciales cuyadenominacin ha variado segn la clase de bonos y gobierno que los emiti y que han sidoutilizados por los gobiernos para el pago de salarios a empleados pblicos y para el pago aproveedores LECOP emitidos por el Gobierno Nacional y LECOR emitidos por el

Gobierno Nacional. Estos ttulos en poder de una empresa puede utilizarse para pagardeterminadas obligaciones como impuestos y sueldos pero no pueden usarse en formagenrica para la adquisicin de bienes y cancelacin de pasivos y por ese motivo noforman parte del rubro caja y bancos).

2) Al momento de analizar la inclusin o no en el rubro de cualquier activo que no se trate dedinero en efectivo en caja o bancos deber considerarse que los 2 requisitos requeridospor la Resolucin Tcnica N 9 (igual poder cancelatorio y liquidez similar) deberncumplirse de manera conjunta (esto impide incluir en el rubro los cheques de pago diferidorecibido de clientes dado que al ser diferidos deber esperarse un tiempo para convertirlosen efectivo por lo cual estos instrumentos no poseen liquidez similar al dinero; no obstantelo dicho surge el siguiente interrogante: qu pasara si la empresa concurre a una entidad

bancaria a descontar estos cheques de pago diferido? En este caso el instrumento tendrliquidez inmediata pero el banco aplicar una tasa de descuento para adelantar el dinero yen tal caso no se cumple el requisito de igual poder cancelatorio. En sntesis: como loscheques de pago diferido recibidos de clientes no pueden reunir simultneamente los 2requisitos se trata de instrumentos que no deben incluirse en el rubro caja y bancos.

3) El rubro debe presentar el monto disponible al cierre del ejercicio por lo cual debendescontarse los gastos desembolsados de los fondos fijos para gastos.

4) Cuando el uso de los fondos est restringido por alguna razn no deben incluirse en elrubro estos fondos sobre los cuales pesa la restriccin y debern ser reclasificados al rubrootros crditos y aclararse la situacin en nota a los estados contables (es lo que ocurre porejemplo cuando en virtud de un juicio que la empresa tiene en su contra se trabanembargos sobre fondos existentes en una cuenta bancaria).


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h) Bonos (LecopLecor):ya hemos explicado precedentemente que no deben formar partedel rubro caja y bancos no obstante lo cual surge el interrogante de en qu rubro deben

incluirse? Para responder a esta pregunta debe considerarse el principio de realidadeconmica analizando la intencin del ente. De este anlisis podremos concluir que lasociedad ha recibido estos bonos como producto de su actividad comercial (de unamanera casi compulsiva para poder vender ms que de una manera voluntaria paraobtener una renta). Lo anteriormente descripto nos est indicando que no estamos enpresencia de una inversin dado que como la RT N 9 establece son las realizadas con elnimo de obtener una renta (y en este caso no existi dicho nimo por parte de la empresasino que lo hizo como se dijo de una manera casi compulsiva) y en consecuencia no formaparte ni del rubro caja y bancos ni del rubro inversiones y estos bonos debern serexpuestos en el rubro otros crditos.

i) Documentos descontados en el Banco: hasta tanto el dinero no sea acreditado por el

banco no forma parte del rubro caja y bancos sino del rubro crditos por ventas.

8.2. Objetivos y riesgos de auditora

Los riesgos de auditora relacionados con las aseveraciones efectuadas en los EECC sonbajos debido a que por lo general no representan importes de significacin (excluidos saldosen bancos que pueden serlo). No obstante, el riego alto con respecto a las transacciones quepasan por estas cuentas dado que por las mismas pasa todo el movimiento financiero de lasociedad y por lo tanto existe un riesgo importante de errores producidos por fallas en loscontroles interno, irregularidades o malversaciones que pueden afectar el resto de las cuentas

(cuentas por cobrar, cuentas por pagar, y gastos). Esto se debe a dos motivos:

a) Que por estas cuentas pasa todo el movimiento financiero de la Ca.b) Que se trata del rubro ms lquido de los EECC y ejerce atraccin especial sobre

las personas y por ello gran parte de los fraudes que se cometen tienen relacincon los fondos. En este sentido debe tenerse en cuenta que mientras ms lquidosea un rubro de los EECC ms expuesto est a fraudes o malversaciones deempleados o terceros.

Por tal motivo el auditor evaluar adecuadamente el sistema de control interno de los circuitosde ingresos / cobranzas y compras/ pagos (dado que ests son las reas de operaciones quegeneran los saldos) en funcin del impacto que esto tendr en las pruebas sustantivas a

aplicar en crditos por ventas y cuentas por pagar.

En sntesis, en Caja Bancos el riesgo principal es de existencia y generalmente se cubrehaciendo un arqueo al cierre de ejercicio y los saldos de los EECC no presentan mayoresriesgos pero los fraudes que pueden cometerse con el dinero afectan otros rubros (Crditospor ventasCuentas por pagarGastos)

Tal como se desarroll, la mayor parte de los fraudes o irregularidades se producen enrelacin con los fondos (ya sea que se trate de una sustraccin permanente o transitoria) y poreste motivo a continuacin abordaremos dicho tema.


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8.3. Controles claves

Antes de comenzar a desarrollar los controles tpicos del rubro, es necesario identificar losdistintos fraudes o irregularidades vinculadas a los fondos:

Condiciones para que se produzca el fraude

Primera condicin: Que se tenga acceso a los fondos en forma directa o indirecta.

Segunda condicin: Para que la irregularidad permanezca oculta es porque se oculta adrede oporque hay fallas de control interno que hacen que no se detecte la irregularidad aunque la mismaest a la vista.

Tipos de fraude o irregularidades que se pueden cometer en relacin con el dinero

1) Omisin d e registrar (ocultamiento tem porario)-el 1ro que recibe el dinero en el ente.

2) Manipulacin de registros (para reducir el saldode caja u otros act ivos) q uien c ontabi l iza.

3) Manipu lacin de do cum entos (Notas d e crdito ybajas de inco brables) quien no tiene acceso aregistros contables

4) Evasin de los pro cedimientos de co ntrol

5) Traslapo.

6) Pagos dupl icado s.7) Pagos por servicios no r ecibidos o de pasivosinexistentes.8) Pagos por servicios no autorizados

1) La persona que recibe fondos en la empresa antes de que se registren comocobranzas puede retenerlos para utilizarlos y encubrirlos mediante la omisin deregistrar. Esto puede ser realizado por cualquier persona que recibe dinero porprimera vez en la empresa (es decir que es la persona contacto con el cliente). Siesta persona ha realizado la cobranza de un crdito y la ha retenido la irregularidadpuede ser descubierta cuando se reclame el pago al deudor. Por este motivo laomisin de registrar es un ocultamiento generalmente temporario aunque podraconvertirse en permanente por la falta de procedimientos de control.

2) La persona que en el punto 1) ha interceptado los fondos a efectos de no serdescubierto tratar de manipular los registros a efectos de encubrir el faltante. Por

COBRANZAS

PAGOS


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ejemplo: disminuyendo el saldo de la cuenta caja contra un gasto se encubre laretencin o dando de baja como incobrables el saldo de un cliente. Por este es

MUY IMPORTANTE que quien maneja dinero no tenga acceso a los registroscontables.

3) Si quien hace la retencin no tiene acceso a los registros contables y no puedemodificarlos deber recurrir a la manipulacin de documentos. Modificando undocumento (nota de crdito o registro) o generando uno espurio. La persona quehizo la retencin lograr que quien procesa los documentos en los registroscontables haga difcil la deteccin del fraude (en definitiva si esto ocurriera quienmaneja el dinero e hizo la retencin no maneja directamente registros contablespero si lo ha hecho indirectamente a travs del manejo de la documentacin). Porello la segunda regla MUY IMPORTANTE A CONSIDERAR es que quien manejadinero no maneje documentacin.

4) Una ltima posibilidad de encubrir es evadir los procedimientos de control pero paraesto es importante que el control no exista o que el mismo no funcioneadecuadamente. Si se logra que un procedimiento de control no se ejecuteentonces aunque la irregularidad no se encubra de igual modo la mismapermanece oculta.

5) El traslapo consiste en utilizar fondos de la empresa cubriendo el faltante inicial deuna cobranza a un cliente con cobranzas posteriores. Este procedimientodisminuye la posibilidad de ser descubierto dado que la deuda nueva siempre es laque menor posibilidad tiene de ser reclamada al deudor. La inconsistencia surgiren el hecho de que los valores que se cobran no coinciden con los valores que sedepositan. Un procedimiento para descubrir el fraude es la comparacin de losvalores de los recibos con los valores que se depositan en el banco. Otroprocedimiento de utilidad es la confirmacin de saldos de clientes y luego al recibirlas respuestas investigar las diferencias de tiempo que se detecten entre las fechasde contabilizacin de la empresa y de los clientes.

6) En este caso el fraude consiste en pagar 2 veces la misma factura y el segundopago ser en beneficio de la persona de la empresa que realiz el fraude bien demanera directa o bien en una proporcin con el proveedor que entr en connivenciapara posibilitar el fraude.

7) En este caso el fraude es similar al del punto 6) slo que aqu no se paga 2 vecesuna factura sino una sola vez pero por un servicio que la empresa no recibi. Estoes ms difcil de detectar en los servicios dada su naturaleza intangible

8) En este caso se refiere al pago de servicios por precios superiores a losautorizados por la direccin o bien pagos a proveedores que en la compulsa deprecios previa a la contratacin no ofrecieron las mejores condiciones decontratacin.

Controles claves a implementar por la entidad

A continuacin se mencionan los controles claves que la sociedad puede implementar a efectosde mantener bajo control las actividades vinculadas al movimiento de fondos. En este sentido esmuy importante considerar que mientras mayor sea la cantidad de estos controles que la sociedad


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tenga implantados y funcionando correctamente mayor control tendr sobre las actividadesvinculadas al movimiento de fondos y consecuentemente sobre los saldos contables resultantes

de estas actividades. Esta circunstancia deber evaluarse cuando se considera el costo beneficio de una auditora basada en la confianza o no en los sistemas de control de los circuitosde cobranzas y pagos (es decir el auditor deber evaluar el tiempo que ahorra en sus pruebassustantivas aplicables a cuentas por cobrar y cuentas por pagar en una empresa que tieneimplantados buenos controles en los circuitos de cobranzas y pagos).

Controles claves aplicables a cobranzas

Control de las cobranzas que tericamente deberan efectivizarse con las reales.

Limitar el acceso a las cobranzas [separacin de funciones]

Registracin inmediata de las cobranzas (emisin del recibo o ticket segn corresponda).

Recibosrequisitos que deben reunir Prenumerados de imprenta (integridad) Inutilizacin y archivo de los anulados. Acceso limitado a los que los confeccionan Control externo a Caja de los talonarios en blanco.(para evitar usos incorrectos

demorndose la deteccin de irregularidades) Control de la correlatividad numrica de los recibos rendidos. Control de la correlatividad numrica de los recibos procesados.

Endoso restrictivo de valores sea que: Se solicite a los clientes que se emitan con la restriccin (Ej. Cheques con clusula no

a la orden). Se lo haga en el momento de su recepcin

Depsito ntegro y diario de cobranzas (y utilizar fondo fijo para gastos urgentes y menoresy cheque para el resto)

Existencia de polticas definidas sobre monto y ocasin de los descuentos (no dejarlo aconsideracin de los vendedores).

Existencia de un rgimen de autorizacin (segn jerarquas) para emitir Notas de Crditosy para dar de baja a incobrables.

Comprobacin del total depositado con los recibos emitidos.

Verificacin de la coincidencia entre los crditos a las cuentas de clientes y a lascobranzas efectuadas en tal concepto (Recibos y Notas de Crdito)

Controles claves aplicables a pagos

Limitacin del acceso a los pagos.

Chequesconsideraciones


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Control contable peridico. Estados contables mensuales. Anlisis de cuentas.

Seguimiento de crditos morosos y en gestin.

Separacin de funciones (es el rubro en el cual el control por oposicin de intereses esms importante y adems debe complementarse con rotacin de empleados en suspuestos)1) Separacin de funciones de los que intervienen en el movimiento de fondos de lo que

lo registran.2) Separacin de los que custodian fondos de los sectores contables.3) Separacin de los que custodian de los que autorizan transacciones.4) Realizacin de los controles por personal ajeno al movimiento y custodia de fondos

(Auditora Interna y Auditora Externa)

En una primera auditora el auditor dedicar especial nfasis a relevar y evaluar laexistencia o no de los controles antes detallados mediante mtodos de: i) descripcinnarrativa, ii) cuestionarios o iii) cursogramas. A partir de este relevamiento y evaluacin elauditor detectar puntos fuertes de control y puntos dbiles y luego efectuar las pruebasde cumplimiento sobre los controles fuertes para asegurarse que funcionan de acuerdo acomo lo relev el auditor. Las conclusiones de esta etapa influirn en la determinacin dela naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de sustentacin de saldos que ser eltema que desarrollaremos a continuacin

8.4. Vinculacin del rubro con el flujo de operaciones.

Los flujos de operaciones que afectan al rubro caja y bancos son los ingresos y egresos defondos, lo que lo hace mantener una estrecha relacin con la mayora de los sistemasexistentes en la empresa. Esta situacin genera una gran cantidad de variantes en cuanto almovimiento de fondos con la consecuente necesidad de actividades de control en sus distintasfases. Se mencionan a continuacin algunos ejemplos de transacciones que originan ingresosy egresos de fondos.

Transacciones que generan ingresos:

a) Cobranzas de crditos comerciales o financieros.b) Venta de bienes de uso de contado.c) Ventas al contado de mercaderas.d) Cobranzas de documentos

Transacciones que generan egresos:

a) Pago a proveedores.b) Pago de impuestos.c) Pago de sueldos y jornalesd) Cancelacin de prstamos bancariose) Compra de bienes de uso o de inversiones.


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8.5. Pruebas de validez o sustantivas aplicables al rubro Caja y Bancos

Los procedimientos que generalmente se aplican para la validacin del rubro caja y bancospermiten la confeccin del siguiente programa de trabajo estndar el cual siembre depender enlo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de la evaluacin que el auditorhaga del sistema de control interno de la entidad.

Caja Recaudaciones a depositar: i)arqueo de fondos, ii) corte dedocumentacin y iii) depsitoposterior.

1- Para cubrir los objetivos de existencia y propiedad

Bancos: i) Confirmacin de saldos yii) Revisin de conciliacionesbancarias.

2- Para cubrir el objetivo de valuacin: revisar la valuacin de los saldos de caja y bancos enmoneda extranjera.

3- Para cubrir el objetivo de presentacin: verificar el cumplimiento de las normas contablesprofesionales de exposicin (RT N 8 y 9).

Desarrollaremos a continuacin las pruebas sustantivas ms importantes:

1- Arqueo de fondos:

Es el recuento fsico de la existencia de dinero, cheques y valores asimilables existentes encaja. Tiene como objetivo verificar que los saldos que resultan de los registros contablescoincidan con la tenencia real de dinero. La realizacin del arqueo deber considerar lassiguientes premisas:

a) Debe comprender la totalidad de los fondos existentes bajo responsabilidad de unapersona para evitar que puedan existir compensaciones entre fondos fijos, cobranzas o

caja moneda extranjera.

b) El responsable de la caja debe estar presente durante el arqueo a efectos de evitar malasinterpretaciones o suspicacias (que en caso de un faltante no sea involucrado el auditor).

c) Debera obtenerse una confirmacin escrita del responsable de la caja respecto de que losfondos que se estn arqueando son todos los que posee en su poder, que estuvo presentedurante la realizacin del arqueo y que le fueron devueltos ntegros e intactos sin queexistan otros fondos por los que sea responsable.

d) Un arqueo prev la ejecucin de 3 etapas:

d.1.) Planificacin: los procedimientos de esta etapa se realizan antes del cierre delejercicio y en ella el auditor decide: i) las cajas o fondos fijos que sern parte del


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procedimiento, ii) los procedimientos que se llevarn a cabo para mantener las cajas aarquear bajo control del auditor hasta que sean recontadas, iii) El momento en que sea

realizar el arqueo (el auditor debiera evitar entorpecer las actividades operativas de sucliente por lo cual usualmente se realizan antes del inicio de las actividades o al finalizar lajornada), iv) la fecha en la cual se realizar el arqueo (ac debe tenerse en cuenta que si elprocedimiento se realiza al cierre del ejercicio sirve como prueba sustantiva pero pierde elfactor sorpresa por lo cual si lo que se busca es supervisar los controles que existen sobreel dinero los arqueos debieran ser efectuados en otro momento y de manera sorpresiva), v)la cantidad de auditores de que ser necesario disponer para llevar a cabo elprocedimiento, vi) si se requiere algn tipo de autorizacin por parte del personal jerrquicopara poder tener acceso a la empresa para efectuar el procedimiento y vii) debeseleccionarse la muestra a recontar cuando el auditor considere que no es necesariorecontar el 100% de los valores.

d.2.) Ejecucin: esta etapa se realiza por lo general el da de cierre del ejercicio e incluye: i)Recuento fsico del efectivo y los valores, ii) Efectuar un detalle de los gastos a rendir, iii)Verificar el monto de cobranzas a arquear a travs del relevamiento de recibos, iv)determina el resultado del arqueo cotejando el recuento por el realizado con el saldoresultante de registros contables, v) Efectuar el corte de documentacin de las cobranzas(ltimo nmero de recibo emitido y factura o ticket de contado) y de las rdenes de pago ycheques a travs de los cuales se documentan las erogaciones de fondos, vi) verificar elcumplimiento de las normas de control referidas a autorizaciones para egresos y custodiasy vii) Obtener la confirmacin escrita del cajero de la devolucin conforme de los fondos.

d.3.) Limpieza o seguimiento del arqueo: esta etapa se realiza una vez que las sociedadtiene conciliados los registros contables (esto ocurre por lo general dentro del mes/mes ymedio posterior a la fecha de cierre dado que durante todo ese tiempo el personal de laCa. realiza ajustes de saldos) y en la misma el auditor: i) comprueba que los saldos querecont coincidan con los registros contables ajustados, ii) verifica la contabilizacin en elda que corresponda de las operaciones incluidas en el corte de documentacin, iii) verificael depsito posterior de los valores a depositar, iv) verifica la rendicin posterior de loscomprobantes de gastos incluidos en el arqueo, v) comprueba que la reposicin del fondofijo sea efectuada con un cheque de numeracin posterior a la incluida en el corte dedocumentacin y vi) propone los ajustes que considera necesarios luego de verificar todolo anterior (principalmente los ajustes se generan por cheques emitidos pendientes deretiro por los proveedores, gastos no contabilizados y cheques de cobranzas rechazados)

2- Corte de documentacin:

Los objetivos de este procedimiento que se realiza en la etapa de ejecucin del arqueo son:permitir el proceso posterior de comprobar: i) los valores recontados con la contabilidad dadoque difcilmente la contabilidad est actualizada el da del arqueo, y ii) las correcta asignacinde ingresos y gastos que corresponden al ejercicio.

3- Depsito posterior:

Debe verificarse el depsito posterior al cierre del ejercicio de las cobranzas que el da delarqueo se encontraban pendientes de depositar (sera el detalle de recibos respecto de loscuales los fondos percibidos no se incluyen en boletas de depsito anteriores al cierre).


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4- Confirmacin de saldos:

EL auditor solicitar a la administracin de la entidad que prepare cartas de requerimiento alas entidades bancarias en la que se indique que la respuesta debe ser enviada al auditor demanera directa para evitar cualquier manejo por parte del personal de la sociedad. La solicitudno slo debe incluir los saldos en cuenta corriente (este dato tambin se podra obtenersolicitando a la sociedad los extractos bancarios) sino todas las operaciones concertadas conla entidad financiera. La confirmacin con las entidades financieras es de tipo ciega y a efectosde evitar rechazos el pedido debe estar firmado por funcionarios con firma autorizada en losbancos. Una vez preparadas las cartas, stas deben ser enviadas por el auditor paraasegurarse que son enviadas en su totalidad. Si no se recibe contestacin en un tiemporazonable debe reiterarse el pedido. Si persistiera el problema es conveniente solicitar a losfuncionarios de la empresa que efecten gestiones especiales para obtener la respuestacuidando en todos los casos que la respuesta sea recibida en forma directa por el auditor. Una

vez recibida la respuesta el auditor deber cotejar los saldos segn la entidad bancaria con losregistros contables debiendo aclararse que en la mayora de los casos el cotejo no podrefectuarse de manera directa por lo cual deber recurrirse a la conciliacin bancaria. Si existendiferencias el auditor deber solicitar las explicaciones al personal de la empresa analizandocuidadosamente las explicaciones recibidas. Un dato importante a considerar es que laimportancia de este procedimiento no radica tanto en la confirmacin de saldos en cuentacorriente como en los otros saldos que la entidad mantiene con los bancos (en tal sentido esimportante considerar que este procedimiento es importante para detectar prstamos omitidos,ttulos en custodia por inversiones realizadas).

4- Revisin de conciliaciones bancarias:

Las conciliaciones bancarias son realizadas por la empresa y por tal motivo el auditor no esresponsable por su confeccin pero el auditor las evala con dos finalidades diferentes:

4.1. Como prueba sustantiva: el auditor realiza los siguientes procedimientos a efectos deverificar la razonabilidad de los saldos de las cuenta bancos:

4.1.1. Verificar la correccin aritmtica de la conciliacin bancaria.

4.1.2. Verificar que el saldo segn el banco incluido en la conciliacin bancaria escoincidente con el extracto bancario y la respuesta a la confirmacin bancaria.

4.1.3. Verificar que el saldo segn la Compaa en la conciliacin bancaria escoincidente con los registros contables.

4.1.4. Partidas pendientes de registrar por el banco (depsitos no acreditados por elbanco y cheques no debitados por el banco): se deben verificar antigedad, importey concepto y por otra parte se debe verificar que con posterioridad al cierre el bancoefecte el correspondiente dbito o crdito bancario porque se trata en general dediferencias transitorias que se arreglan con el transcurso del tiempo.

4.1.5. Partidas pendientes de registrar por la empresa (dbitos bancarios nocontabilizados y crditos bancarios no contabilizados): en este caso lo que debeverificar el auditor es si la circunstancia obedece a un error del banco o a un error

de la empresa. Se trata en general de diferencias permanentes que se arreglanmediante el reclamo efectuado al banco si este tuviera un error para que proceda a


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corregirlo o bien contabilizando la empresa los movimientos pendientes (en caso decrditos bancarios no contabilizados suele tratarse de cobranzas efectuadas a

clientes y en el caso de dbitos bancarios no contabilizados suele tratarse degastos bancarios no registrados).

4.2. Como prueba de control:

La conciliacin bancaria permite determinar la causa de las diferencias entre los saldossegn registros contables y segn extractos bancarios. Las conciliaciones bancariasrepresentan un importante control para la sociedad que le permite detectar errores uomisiones de contabilizacin e inclusive en algunos casos puede permitir identificarirregularidades. Para que las conciliaciones bancarias puedan ser utilizadas por lasociedad como elemento de control deben reunirse las siguientes condiciones:

4.2.1. Que sean confeccionadas por personal ajeno al manejo de fondos.

4.2.2. Los extractos bancarios no debieran ser recibidos por personal responsabledel manejo de fondos.

4.2.3. Deben ser confeccionados con periodicidad semanal o a lo sumo mensual.

4.2.4. Las partidas pendientes deben ser investigadas y procederse a sudepuracin.

4.2.5. Las conciliacin y el proceso de anlisis y depuracin de partidas pendientesdebe ser supervisado por personal de rango superior al que las confecciona.

5. Anlisis de valuacin de los saldos en moneda extranjera:

Deber verificarse que los mismos sean computados al tipo de cambio comprador vigenteal cierre del ejercicio.

6. Prueba de caja:

La prueba de caja es una prueba de cumplimiento de controles y no una prueba sustantiva.La prueba de caja es efectuada por el auditor para verificar que el control llevado a cabo

por la empresa y denominado conciliacin bancaria funciona adecuadamente. Desde elpunto de vista prctico la diferencia que tiene con una conciliacin bancaria es quemientras esta concilia saldos contables la prueba de caja concilia los movimientosregistrados por la empresa con los movimientos registrados por el banco. La principalutilidad de la prueba de caja para el auditor es que adems de permitir verificar lasconciliaciones bancarias permitir identificar indicios de traslapos u otros fraudes pero entodos los casos se deber considerar que da indicios y no pruebas absolutas por lo cualdeber ser complementado con otras investigaciones o indagaciones. Para mayoresdetalles de la confeccin de esta prueba remitimos al Manual de auditora y al materialprctico de la materia.


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8.6. Normas de valuacin

El rubro no presenta mayor complejidad al respecto dado que debe valuarse a valor nominal. Lanica cuestin a considerar es la valuacin de existencia de dinero en caja o bancos en monedaextranjera la cual deber valuarse al tipo de cambio comprador al cierre del ejercicio, sinconsiderar fluctuaciones temporarias.

UNIDAD N 9: CRDITOS Y VENTAS


9.1.1. Definicin

La Resolucin Tcnica N9 indica que son derechos que el ente posee contra terceros de recibirsumas de dinero u otros bienes o servicios, siempre que no respondan a las caractersticas deotro rubro del activo. Deben discriminarse los crditos por ventas de los bienes y servicioscorrespondientes a las actividades habituales del ente de los que no tengan ese origen.

A continuacin desarrollaremos ciertos aspectos de importancia en relacin a este rubro:

1) La mayora de los crditos se derivan de la actividad habitual de la Ca. stos se exponen enel rubro CRDITOS POR VENTAS. No obstante existen otros crditos como por ejemplo: i)prstamos a empleados, ii) saldos no integrados de accionistas, iii) servicios pagados por

adelantado y iv) depsitos en garanta de alquileres. Estos otros crditos que no se derivan dela actividad o actividades habituales del ente se exponen en el rubro OTROS CRDITOS.

2) Los rubros y cuentas de los estados contables que se relacionan con las ventas y los crditospor ventas son los siguientes: i)crditos por ventas, ii) ventas, iii) comisiones por ventas, iv)deudores incobrables, v) caja y bancos (por la contrapartida al momento de la cobranza) y vi)costo de ventas (por el asiento complementario de la venta como sacrificio econmico por darde baja los bienes de cambio vendidos (este aspecto lo veremos en el captulo referido abienes de cambio).

3) Existen 2 cuestiones bsicas que deberemos considerar a los efectos de definir el tratamientodel rubro y el esquema de contabilizacin que son las siguientes: i) Cundo reconocer unaventa o ingreso? y ii) Por cunto reconocerla? Abordaremos a continuacin estas 2cuestiones.

a) Cundo reconocer una venta o ingreso? Para responder a esta pregunta existen 2posibles respuestas a saber: i) Cuando se realiza la venta o se presta el servicio o ii)Cuando se cobra la venta o servicio. En este sentido el principio de lo devengado nosindica que lo correcto es contabilizar la venta y el consecuente crdito en el momento en elcual se realiza la venta o se presta el servicio. Surge entonces un segundo interrogante:Cundo se produce la venta? Existen diferentes formas de contestar este interrogantepero la respuesta ms adecuada es afirmar que la venta se materializa cuando se producela transferencia de la propiedad de vendedor a comprador lo cual ocurrir cuando los

riesgos y beneficios de la cosa se transfieran a favor del comprador. Para comprenderlobrindamos algunos ejemplos:


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- Una sociedad argentina compra a otra sociedad holandesa una maquina de producirfusibles. Durante el transporte de Holanda a Argentina el barco sufre un problema y la

maquinaria se golpea deteriorndose Quin se hace cargo de las prdidasconsecuentes? Si la venta ya se perfeccion el comprador se hace cargos de losriesgos de la cosa y en este caso se har cargo de las prdidas y el debi ser quienasegur el cargamento. Si la venta no se hubiera perfeccionado el vendedor debienfrentar las prdidas.

- Una sociedad china compra a una sociedad argentina 1000 tn. de poroto de sojapagando el 50% del precio y queda adeudando el otro 50%. Al momento de efectuar elpago del 50% remanente el valor de la soja se ha incrementado. Debe el compradorpagar un diferencial por esta suba del producto? Si la venta estaba perfeccionada nodebe pagar diferencial dado que los beneficios de la cosa ya son del comprador, deigual manera si el precio hubiere bajado el precio a pagar por el comprador hubiere

sido el mismo dado que los riesgos de la cosa eran tambin del comprador.

- Desde el punto de vista prctico vamos a identificar 4 condiciones para identificarcuando se materializa una venta (existen ms pero en esta materia trabajaremos conestas 4) las cuales siempre se deben analizar a la luz del concepto de cuando seproduce la transferencia de la propiedad (transferencia de los riesgos y beneficios) dela cosa vendida de vendedor a comprador. Estas 4 condiciones son:

Condicin destino: la transferencia de la propiedad se produce cuando elvendedor entrega la mercadera al comprador en sus instalaciones fabriles.

Condicin origen: en este caso la mercadera pasa a ser propiedad delcomprador cuando este la retira del depsito del vendedor.

Condicin FOBclusula que se utiliza en operaciones de comercio exterior: eneste caso la mercadera es de propiedad del comprador una vez que se ha hechoaduana en el pas del vendedor, es decir el pas de origen.

Condicin CIF - clusula que se utiliza en operaciones de comercio exterior: eneste caso la mercadera es de propiedad del comprador una vez que se ha hechoaduana en el pas del comprador, es decir el pas de destino.

A los efectos de la resolucin de los ejercicios prcticos de la materia para la 2 primeras

condiciones (condicin origen y destino) el documento que nos indicar cundo se producela transferencia de propiedad es el remito por lo cual deberemos trabajar cuidadosamenteen el procedimiento de corte de este documento. Para las 2 segundas condiciones(condicin FOB y condicin CIF) el documento que nos indicar cundo se produce latransferencia de propiedad es la carta de porte (para flete terrestre) o conocimiento deembarque (para flete martimo) por lo cual deberemos trabajar cuidadosamente en elprocedimiento de corte de estos documentos.

b) Por cunto reconocer una venta o ingreso? Para responder esta consulta debemosconsiderar lo establecido en las normas contables profesionales que establecen que unaventa debe contabilizarse por su valor de contado del momento de la venta. Esto seencuentra estrechamente relacionado con el objetivo de uno de los estados contables

bsicos que es el estado de resultados; este muestra las causas que generaron elresultado del ejercicio y a efectos de mostrar adecuadamente las causas, las ventas debe


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reflejarse por su valor de contado dado que cuando existe una venta financiada en realidadcoexisten en una sola transaccin 2 operaciones (una operacin comercial que es la venta

y que debe reflejarse por su valor de contado y una operacin financiera que es lafinanciacin otorgada al cliente para pagar la venta cuyo resultado son intereses (seanestos implcitos o explcitos) y que debern exponerse en el estado de resultados en otralnea referida a Resultado financiero y por tenencia por debajo del resultado operativoque es el resultado de la actividad principal del ente.

9.2. Objetivos y riesgos de auditora

El origen de los crditos se genera mayoritariamente en las operaciones de intercambio propiasde la actividad principal del ente. Como consecuencia de ello los sistemas involucrados en laoperatoria del rubro bsicamente comprenden:

i) Operacin de ventasii) Concesin del crditoiii) Gestin de cobranza

En funcin de estos sistemas en el punto siguiente estudiaremos las actividades de control que seencuentran comprendidas en cada uno.

En relacin con los riesgos de auditora podemos decir que el rubro presenta para el auditorexterno los siguientes riesgos de auditora:

a) En relacin con el objetivo de existencia: cobranzas del ejercicio registradas en el

ejercicio siguiente por defecto en el corte de operaciones.b) En relacin con el objetivo de propiedad: mantenimiento en el activo de cuentas acobrar por derechos ya cedidos al cierre del ejercicio.

c) En relacin con el objetivo de integridad: i) entrega de mercadera que se encuentrapendiente de facturacin al cierre del ejercicio, ii) facturacin por importes menores alos que corresponden, iii) servicios pendientes de recibir contabilizados como gastos yiv) no facturacin de operaciones.

d) En relacin con el objetivo de valuacin: i) incorrecta consideracin de loscomponentes financieros implcitos, ii) incorrecta consideracin de los riesgos deincobrabilidad y iii) devoluciones y descuentos inadecuadamente considerados.

e) En relacin con el objetivo de exposicin: i) no identificacin de los crditosdocumentados de los que no lo son, ii) no identificacin de los saldos originados en

operaciones con entes del grupo econmico al que pertenece la sociedad (sociedadescontrolantes, controladas o sobre las que se ejerce influencia significativa)

9.3. Controles claves a implementar por la entidad

a) Relativos a las operaciones de venta

a.1.) Separacin de funciones de ventas de otorgamiento del crdito, entrega al cliente,registraciones contables y custodia de dinero

a.2.) Utilizacin de formularios prenumerados y control de correlatividad (remitos, facturas,notas de crdito y notas de dbito)


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a.3.) Existencia de un rgimen de autorizacin de facturas, notas de dbito y notas de

crdito.

a.4.) Existencia de pruebas del despacho de las mercaderas y de su recepcin por elcliente.

a.5.) Existencia de un rgimen de autorizaciones para otorgar descuentos y bonificaciones,aceptar devoluciones y bajas por incobrables.

a.6.) Conciliacin peridica de registros contables con subdiario de clientes.

a.7.) Control peridico de la antigedad de los saldos a cobrar.

a.8.) Envo de resmenes de cuenta a clientes.

a.9.) Aclaraciones de las discrepancias de las cuentas de clientes por personal no afectadoa cobranzas.

b) Relativos a la concesin del crdito

b.1.) Existencia de polticas definidas sobre los requisitos a cumplir para su otorgamiento.

b.2.) Existencia de lmites de autorizaciones para otorgar crditos para los distintos nivelesde colaboradores.

b.3.) Mantenimiento de informacin actualizada sobre la situacin patrimonial de losclientes.

c) Relativos a la gestin de cobranza

c.1.) Control permanente de la antigedad de los saldos de los deudores.

c.2.) Existencia de una poltica definida para ejercitar acciones destinadas al cobro decuentas atrasadas.

c.3.) Envo peridico de resmenes de cuenta.

9.4. Vinculacin del rubro con el flujo de operaciones

El rubro crditos se vincula principalmente con las siguientes operaciones: Ventas Devoluciones Intereses por financiacin Intereses por mora Descuentos Incobrabilidades Cobros


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9.5. Pruebas de validez o sustantivas aplicables al rubro Crditos y

ventas

Los procedimientos que generalmente se aplican para la validacin del rubro crditos y ventaspermiten la confeccin del siguiente programa de trabajo estndar el cual siembre depender enlo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas de la evaluacin queel auditor haga del sistema de control interno de la entidad.

1- Para cubrir los objetivos de existencia y propiedad: i) Arqueo de documentos a cobrar y ii)pedido de confirmacin de saldos a clientes y otros deudores

2- Para cubrir el objetivo de integridad: realizar el procedimiento de corte de operaciones deventas y cobranzas.

3- Para cubrir el objetivo de valuacin: i) obtener carta de los abogados referidos a saldoslitigiosos donde stos opinen sobre la factibilidad de recupero, ii) consideracin deincobrabilidades, descuentos y devoluciones, iii) verificacin del correcto devengamientodel los componentes financieros y iv) anlisis de la valuacin de los crditos en monedaextranjera y correcta imputacin a resultados del las diferencias de valuacin de monedaextranjera.

4- Para cubrir el objetivo de presentacin: verificar el cumplimiento de las normas contablesprofesionales de exposicin (RT N 8 y 9).


1- Arqueo de documentos a cobrar:

Consiste en el recuento de todos los pagars, cheques de pago diferido y documentosasimilables y su objetivo (asimilable al objetivo del arqueo de caja) es comprobar que lossaldos contables coinciden con la tenencia real de documentos por parte de la empresa. Losaspectos a considerar son los siguientes.

i) Debe abarcar la totalidad de los documentos existentes en el lugar (aqu esimportante aclarar que no necesariamente sern todos los documentos que poseela empresa dado que como se explicit en el mdulo 1 la auditora se basageneralmente en muestras y no necesariamente el auditor realizar el

procedimiento de arqueo en todas las localizaciones donde la empresa tengadocumentos pero una vez seleccionada la muestra de sucursales deben arquearsela totalidad de documentos existentes en dicha sucursal).

ii) El custodio debe estar presente en todo momento a efectos de evitar malasinterpretaciones y al finalizar el procedimiento el auditor debe obtener unaconfirmacin escrita del custodio donde le confirme que los documentos arqueadosson todos los que posee en su poder, que han sido recontados en su presencia yque le fueron devueltos ntegros y exactos.

iii) Debe revisarse que los documentos estn adecuadamente sellados (aforados)dado que se trata del elemento que permitir su ejecutoriedad judicial en caso deuna posible mora o incobrabilidad.


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2- Pedido de confirmacin de saldos:

Este procedimiento de auditora es muy importante para demostrar la existencia del crditodado que es el propio deudor quien confirma que adeuda a la sociedad. Generalmente seselecciona una muestra de clientes en base al muestreo estadstico, a criterio o unacombinacin de ambos y dicha muestra debe ser representativa de la poblacin. Se realiza atravs de una carta que se enva al cliente y este contesta directamente al auditor. De esteprocedimiento deben considerarse los siguientes aspectos:

i) La muestra seleccionada es representativa de la poblacin por lo cual debeobtenerse evidencia de todos los clientes seleccionados y no pueden reemplazarsepor otros clientes si algunos de la muestra inicial no contestara al pedido deconfirmacin de saldos enviado por el auditor.

ii) En funcin de lo anterior si no se recibiere respuesta deber reiterarse la solicitud yen caso de falta de respuesta acudirse a los procedimientos alternativos. Loscitados procedimientos alternativos (se denominan justamente as dado que recinse aplicarn cuando el procedimiento principal que es el pedido de confirmacin desaldos no tuvo xito) pueden a consistir en: a) revisin de cobros posteriores dadoque la cobranza posterior al cierre del ejercicio del crdito de parte del clientes esuna prueba fuerte de que el crdito exista o b) verificacin de factura y remito dedonde se pueda verificar que la recepcin de la mercadera por parte del cliente elemento de juicio este que se obtiene del remito conformado - ocurri conanterioridad al cierre del ejercicio. De estos 2 procedimientos alternativos el auditorpreferir aplicar preferentemente el indicado en a) pero podra ocurrir que undeterminado cliente no haya pagado en el perodo de hechos posteriores al cierreen cuyo caso el auditor deber necesariamente inclinarse por el procedimientoindicado en el punto b).

Como conclusin final del procedimiento podemos encontrarnos que una vez obtenida laevidencia de auditora se presenten las siguientes situaciones:

1) El saldo informado por el cliente coincide con el de la empresa en cuyo caso no habrque proponer ajustes de auditora.

2) El saldo informado por el cliente difiere del de la empresa en cuyo caso habr queanalizar si dicha diferencia obedece a un problema del cliente (en cuyo caso NO

generar ajustes de auditora) o de la empresa (en cuyo caso SIgenerar ajustes deauditora)

3) Confirmacin de abogados sobre saldos litigiosos:

Este procedimiento es muy til para verificar la cobrabilidad de los crditos por parte delauditor y en funcin de ello proponer en caso de corresponder los ajustes que correspondan ala previsin para deudores de dudoso cobro constituida por la compaa. Como subproductode este pedido el auditor tambin puede obtener el informe de la suma adeudada porhonorarios al abogado a efectos de verificar si est registrada pero este procedimiento depasivos omitidos lo veremos al estudiar cmo se audita el pasivo de la empresa en el mdulo4).


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En el anlisis de la previsin para deudores incobrables el auditor considerar la respuesta delos abogados lo cual complementar adicionalmente con los siguientes elementos de juicio:

Situacin financiera del pas y la industria. Incobrabilidad observada en perodos anteriores. Antigedad de las facturas. Antecedentes del cliente. Existencia de garantas. Posibilidad de compensar con saldos pasivos. Estados contables de los clientes. Informe de los abogados por cuentas en gestin.

3- Anlisis de valuacin de crditos en moneda extranjera:

Las normas contables profesionales en vigencia establecen que la valuacin de crditos enmoneda extranjera debe realizarse al tipo de cambio comprador vigente al cierre del ejercicio, sinconsiderar fluctuaciones temporarias. En este sentido deberemos evaluar entonces a que se llamafluctuacin temporaria dado que si estuviramos en presencia de una de ellas no debieraconsiderarse en la valuacin de los crditos. Existe una fluctuacin temporaria cuando al cierre delejercicio y por una cuestin puntual generalmente de carcter poltico o especulativo nodirectamente vinculados con variables econmicas el tipo de cambio se incrementa o disminuyeabruptamente y los primeros das del ao siguiente vuelva a valores similares a la crisis. Paragraficarlo mejor daremos un ejemplo:

El da 30.11.2001 la sociedad vende a un plazo de 180 una maquina en U$S 1.000.000. (elvencimiento del crdito opera el 31.5.2002 y a esa fecha el U$S cotiza a $ 3)

El 22.12.2001 el presidente de la Repblica renuncia con motivo de la crisis del pas y lasrevueltas populares y al 31.12.2001 el U$S cotiza a $ 10.

A partir de enero y con ciertas oscilaciones la cotizacin del U$S empieza a bajar y seestabiliza aproximadamente a mediados de febrero en torno a los U$S 3,20.

Pregunta: Al cierre del ejercicio, debemos en el caso planteado valuar el crdito a un tipo decambio de 1 U$S = $ 10 reconociendo la ganancia derivada de esta valuacin? La respuesta esNO,porque estamos en presencia de una fluctuacin temporaria; en estos casos la valuacin del

crdito en moneda extranjera se efectuar a la ltima cotizacin no afectada por fluctuacionestemporarias.

4- Verificacin del correcto devengamiento de componentes financieros:

Este procedimiento persigue por objetivo verificar la correcta valuacin del crdito y se basa en elconcepto de que cuando se vende a crdito coexiste con la operacin comercial de la venta unaoperacin financiera y por ende esto trae implcito el concepto de intereses. Estos interesespodrn estar explicitados en los documentos de la transaccin (contratos, facturas o notas dedbito) o bien podrn estar implcitos formando parte del precio de la operacin comercial en cuyocaso y a efectos del correcto reconocimiento y exposicin de los resultados debern detraerse yen cualquier de ambos casos (estn explcitos o implcitos debern devengarse en funcin del

tiempo transcurrido).


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sustancialmente distintas si el valor descontado del nuevo crdito difiere al menos un10% del valor descontado del crdito refinanciado.

4.5.4 Otr os crdit os en moneda: Si son entre partes independientes se miden sobre labase de la mejor estimacin posible de las sumas a cobrar, descontada usando unatasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y losriesgos especficos del activo.

Si no puede determinarse objetivamente el momento de percepcin del crdito setomar el ms probable y si ninguna estimacin de plazo es ms probable se tomar lade mayor plazo. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que secobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es lams probable, se tomar la de mayor plazo. Si las caractersticas del mercadofinanciero plantean dificultades para encontrar una tasa que rena los requisitos

indicados precedentemente se admitir que la medicin se realice a valor nominal,detallando la situacin por nota y los plazos en que se realizarn estos crditos.

4.5.5 Crdit os en espec ie: se miden de acuerdo a la medicin contable inicial que secorresponde a los bienes a recibir.

b) Normas de valuacin aplicables a la valuacin de los crditos al cierre del ejerciciopuntos 5.2, 5.3. y 5.4. de la RT17).

:Punt o 5.2. Cuentas a cobrar en mon eda originadas en la venta de bienes y servicios

Se miden considerando su destino probable segn se indica a continuacin:

i) En general, a su medicin original ms los intereses devengados al cierre (elclculo de los intereses devengados al cierre se debe calcular con la TIR delmomento de la medicin inicial). Esta medicin podr obtenerse mediante elclculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo,utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicininicial.

ii) Si existe intencin y factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlosanticipadamente se medirn a su valor neto de realizacin, lo cual requiereexistencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para realizar la

operacin y hechos anteriores o posteriores que avalen su conducta omodalidad operativa. Este valor neto de realizacin debe ser calculado como elvalor descontado del crdito, utilizando una tasa de mercado al (considerandocosto dinero y riesgo de la operacin) del momento de la medicin menos losgastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia.

Asimismo en la valuacin de estos crditos debern considerarse los siguientes aspectos:

Incluir resultados financieros devengados al cierre (la forma de devengamientodepender segn se dijo precedentemente del destino probable).

Considerar riesgo de incobrabilidad. Para cuentas en moneda extranjera considerar la variacin del tipo de cambio, sin

considerar fluctuaciones temporarias.


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Intereses implcitos con tasa de inters que refleje las evaluaciones que el mercadohace del valor tiempo del dinero y de los riesgos especficos de la operacin,

correspondiente al momento de la medicin. Considerar bonificaciones y devoluciones

Punt o 5.3. Otr os crdit os en m oneda

Tambin se considera su destino probable:

Cuando existe intencin y factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlosanticipadamente: a su VNR, con iguales requisitos que los crditos por venta de bienesy servicios precedentemente detallados.

En los restantes casos: Segn la suma a cobrar descontada utilizando la tasa del

momento de la medicin inicial. Si no puede determinarse objetivamente el momentode percepcin del crdito se tomar el ms probable y si ninguna estimacin de plazoes ms probable se tomar la de mayor plazo. Si las caractersticas del mercadofinanciero plantean dificultades para encontrar una tasa de mercado se admitir que lamedicin se realice a valor nominal, detallando la situacin por nota y los plazos en quese realizarn.

Los activos surgidos por la aplicacin del mtodo del impuesto diferido se valuarn avalor nominal. (en entes que no estn en rgimen de oferta pblico es optativo utilizarvalor nominal o valor actual).

Punt o 5.4. Crdito s no canc elables en din ero (derechos a reci bir b ienes o s ervicio s)

Se valan en base a la medicin de los bienes o servicios a recibir.


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UNIDAD N 10: BIENES DE CAMBIO Y COSTO DE

VENTAS


10.1.1. Definicin

La Resolucin Tcnica N 9 indica que son los bienes destinados a la venta en el curso normalde las actividades del ente o que se encuentran en proceso de produccin para dicha venta o queresultan generalmente consumidos en la produccin de los bienes o servicios que se destinan a laventa, as como los anticipos a proveedores por la compra de estos bienes

A continuacin desarrollaremos ciertos aspectos de importancia en relacin a este rubro:

1) El rubro bienes de cambio as como el costo de ventas suelen ser de importanciasignificativa en los EECC y por ello el auditor les debe prestar especial atencin.Adicionalmente, el hecho de que bienes de cambio es el rubro a travs del cual el entedesarrolla su objeto social requiere un conocimiento especfico por parte del auditor dadoque la composicin del rubro ser muy distinta entre una empresa y otra.

2) La diversidad de actividades existentes (manufactureras comerciales agrcolas

extractivas) genera que exista un variado nmero de afirmaciones posibles formando partedel rubro bienes de cambio.

3) Al margen de lo indicado en el punto siguiente y atendiendo a la tarea del auditor enfuncin de su complejidad es posible clasificar a los bienes de cambio segn incluyen a nocostos de conversin (mano de obra y gastos indirectos de fabricacin) y en funcin deesto tenemos la siguiente clasificacin:

Bienes de cambio que no incluyen costos deconversin

Materias primasMercadera de reventa y costo de ventas demercadera de reventa

Bienes de cambio que incluyen costos de

conversin

Productos en proceso

Productos terminados y costo de ventas

La clasificacin precedentemente indicada es de fundamental importancia dado que cuando losbienes de cambio incluyen costos de conversin la auditora del rubro conlleva mayoresdificultades dado que se presentan entre otros los siguientes aspectos a considerar: i) activacinde mano de obra, ii) activacin de gastos indirectos, iii) tratamiento a dispensar aimproductividades y ociosidades y iv) activacin de costos financieros.

4) Bienes de cambio son: i) los adquiridos o producidos para su posterior venta, ii) los que seencuentran en proceso de produccin y los que sern consumidos en dicho proceso.

5) Teniendo en cuenta lo indicado en el punto 4) anterior surge la siguiente pregunta: sonlos materiales bienes de cambio? La respuesta es que los que sern consumidos en elproceso productivo (cajas de cartn - cintas de embalar) son bienes de cambio mientras


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que los que no son consumidos en el proceso productivo (resmas de papel, afichespublicitarios) deben incluirse en el rubro otros activos.

6) Mercaderas en trnsito: siguiendo el mismo criterio que estudiamos en el captulo decrditos por ventas cuando se produce la transferencia de la propiedad (es decir losriesgos y beneficios son de la empresa) a pesar de que no se haya recibido el bien en lasinstalaciones de la empresa deben incluirse en el rubro bajo el subrubro de mercaderas entrnsito.

7) Anticipos a proveedores por compra de bienes de cambio: en este caso la tipificacinjurdica de la operacin como un crdito en especie no obsta que a la luz de la realidadeconmica se exponga en el rubro bienes de cambio dado que se trata del pago de unaparte o todo un bien de cambio con lo cual a la luz de la transaccin final los anticipos aproveedores para compra de BC debe exponerse en el rubro bienes de cambio.

10.2. Objetivos y Riesgos de auditora

En relacin con los riesgos de auditora podemos decir que el rubro bajo examen presenta para elauditor externo los siguientes riesgos de auditora clasificados segn el objetivo de auditora queafectan dichos riesgos:

a) En relacin con el objetivo de existencia: i) faltantes de inventarios nocontabilizados y ii) error en el corte de operaciones de compras y ventas (si laCa. registra compras en exceso o ventas con su correspondiente costo de

ventas - en defecto tendr un problema que afecta el objetivo de existencia de losbienes de cambio)

b) En relacin con el objetivo de integridad: i) existencias de mercaderas noregistradas y ii) error en el corte de operaciones de compras y ventas (si la Ca.registra compras en defecto o ventascon su correspondiente costo de ventas -en exceso tendr un problema que afecta el objetivo de integridad de los bienesde cambio).

c) En relacin con el objetivo de propiedad: existencia de mercadera de tercerosregistrada como propia.

d) En relacin con el objetivo de valuacin: i) errores en la determinacin del costode reposicin al cierre del ejercicio, ii) inadecuada consideracin deobsolescencias, iii) exceso del costo sobre el VNR, iv) incorrecta eliminacin deResultados no trascendidos a terceros (esto afecta a los bienes de cambio en losestados contables consolidados), v) errores en la determinacin de los conceptosactivables al momento de la compra de los bienes de cambio.

e) En relacin con el objetivo de exposicin: i) incorrecta apertura entre el activocorriente y no corriente y ii) omisin de informar en nota a los estados contableslos bienes gravados o con restricciones para su utilizacin (salvo excepcionesesto no es muy comn dado que en funcin de la naturaleza de los bienes estosnecesitan ser vendidos)


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10.3. Controles claves a implementar por la entidad

Dado que la operatoria del rubro bienes de cambio comprende el ciclo de conversin (entre elmomento en que se obtienen los insumos y el momento en que son comercializados)identificaremos los siguientes subsistemas en la operatoria del rubro a efectos de describir loscontroles claves a implementar por la entidad:

I.Relativos a ingreso, custodia y salida de materias primas.

a) Control de los envos de proveedores con notificaciones previas (orden de compra osimilar), del rea de abastecimientos.

b) Provisin de informacin contable referida al ingreso de las materias primas (emisinde nota de recepcin o equivalente).

c) Las mercaderas se recuentan o pesan antes de su aceptacin.

d) Normas sobre control de calidad (inmediato o diferido).

e) Provisin de informacin contable de retiros de depsitos para sectores productivos y/oterceros participantes en el proceso de produccin.

f) Control de las devoluciones a proveedores con el conforme de la recepcin respectiva.

g) Separacin de f(x) entre: i recepcin y almacenes (para evitar emisin tarda de VEpara cubrir faltantes de inventarios), ii) Almacenes y Contabilidad (para evitar que sepuedan encubrir faltantes manipulando registros) y iii) Ingreso y Egreso de bienes decambio (para no facilitar el ocultamiento de irregularidades mediante la compensacinde movimientos).

II.Relativos a produccin

a) Control de requerimientos de vales de consumo de materias primas con rdenes deproduccin vigentes.

b) Rgimen de aplicacin de boletas de tiempo de mano de obra con rdenes de produccin

vigentes.

c) Normas sobre almacenamientos intermedios.

d) Proceso de transmisin entre sectores de los productos en elaboracin.

e) Normas sobre control de calidad.

f) Provisin de informacin contable referida a la entrega de los productos elaborados aalmacenes de productos terminados (emisin de orden de produccin por cada lote de PT)

g) Criterios para la aplicacin de los gastos indirectos de produccin y para la determinacin

del costo de productos terminados (entre otros tratamiento que se les da a lasimproductividades/obsolescencias/costos estndares)


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III.Relativos a ingreso, custodia y salida de productos terminados.

a) Provisin de informacin contable referida al ingreso de productos terminados (generarVE que debe coincidir con la orden de produccin que marca la salida de la plantafabril)

b) Normas sobre estiba y almacenamiento (evitar deteriorosEj.: Cmaras de fro)

c) Provisin de informacin contable referida a la salida por venta de productosterminados (remito que se confecciona en el momento del despacho)

d) Control de entrega a clientes con el conforme de la recepcin respectiva. (remitoconformado / ver vnculo con fletero).

e) Rgimen de registracin de los costos de bienes transferidos por venta u otro concepto(muestra, donacin, venta).

f) Autorizacin de reingreso de productos terminados devueltos por clientes

g) Emisin de remito interno para transferencias de productos entre diferentes depsitosdel ente.

IV.Relativos en forma comn a los indicados en i. y iii.

a) Separacin de las actividades de produccin del sector responsable de los registroscontables.

b) Mantenimiento de registros de existencias (valorizados/no valorizados)

c) Realizacin de recuentos fsicos peridicos por el personal ajeno a las custodias yregistros.

d) Conciliacin peridica de los registros del ente referida a bienes en poder de terceros, porpersonal ajeno a la operatoria.

e) Adecuadas medidas de seguridad y cobertura de siniestros.f) Existencia de una matriz de autorizaciones para el movimiento de inventarios.

g) Polticas definidas en cuanto al tratamiento de productos obsoletos y residuos deproduccin.

h) Acceso restringido a los depsitos y almacenes para evitar salidas de mercaderas noautorizadas.

i) Normas precisas sobre procedimientos contables de valuacin.

j) Emisin y anlisis peridico de los informes de produccin, en relacin a los insumosutilizados (este anlisis usualmente se denomina balance de masa).


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k) Comprobacin por el sector contable de la correlatividad de formularios, autorizaciones,consistencia de la informacin contenida y correcta imputacin.

l) Anlisis de cuentas peridicos.

m) Comprobacin y conciliacin de los registros de inventarios analticos con registroscontables.

10.4. Vinculacin del rubro con el flujo de operaciones

La definicin de los procedimientos de auditora a aplicar para cubrir los riesgos de este rubrodebe considerar la estrecha relacin con el resto de las cuentas como son:

Compras y cuentas por pagar: por materias primas o mercadera de reventa. Ventas y cuentas por cobrar: por productos terminados o mercadera de reventa. Costos: de conversin (entre otros mano de obra, amortizaciones y gastos de

fabricacin indirectos).

En virtud de ello, al analizar el rubro Bienes de Cambio es importante vincularlo con lasconclusiones de auditora sobre los rubros Crditos por ventas y Cuentas por pagar.

10.5. Pruebas de validez o sustantivas aplicables al rubro bienes de

cambio

Los procedimientos que generalmente se aplican para la validacin del rubro bienes de cambio ycosto de venas permiten la confeccin del siguiente programa de trabajo estndar el cual siembredepender en lo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas de laevaluacin que el auditor haga del sistema de control interno de la entidad.

1- Para cubrir los objetivos de existencia e integridad: i) inspeccin ocular, ii) confirmarexistencias en poder de terceros, iii) verificar el corte de operaciones y iv)comprobar compras y ventas de registros auxiliares con comprobantes (existencia)y comprobar compras y ventas desde los comprobantes a los registros auxiliares(integridad).

2- Para cubrir el objetivo de propiedad: i) Confirmar las existencias fsicas en poder deterceros y ii) comprobar compras y ventas de registros auxiliares concomprobantes.

3- Para cubrir el objetivo de valuacin: i) verificacin de la determinacin del costo deventas (verificar la imputacin de los resultados por tenencia), ii) verificar clculos yprocedimientos utilizados por la sociedad para obtener costos de reposicin y valorneto de realizacin, iii) verificar consistencia de valuacin con documentacinrespaldatoria, iv) efectuar cotejo de valor contable con VNR, v) durante el inventariofsico observar la existencia de bienes daados u obsoletos, vi) verificar correctaeliminacin de RNT en compras a Cas del Grupo Econmico.


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4- Para cubrir el objetivo de exposicin: i) Revisar la correcta clasificacin de losbienes de cambio entre activo corriente y no corriente y ii) revisar nota de los

estados contables con bases de valuacin y notas especiales referidas a bienesgravados.

Estos procedimientos son usualmente aplicados para auditar las existencias de bienes decambio al cierre del ejercicio. No obstante, deberemos considerar que en la primeraauditora ser necesario aplicar los mismos tambin para auditar las existencias inicialesdado que un error en las existencias iniciales por ser esas utilizadas en la determinacindel costo de ventas podra implicar la incorrecta determinacin del costo de ventas(traslacin de resultados entre un ejercicio y otro). Tambin deber analizar la forma enque la empresa determina el costo de ventas y de produccin prestando especial atencina los criterios de valuacin y al tratamiento entre otros conceptos de capacidad ociosa,improductividades y costos financieros). Adicionalmente en la primera auditoria el auditor

destinar un tiempo importante al relevamiento de los controles claves que posee en laempresa o que debiere poseer la empresa de acuerdo a lo detallado en el punto 3.3.precedente.


1- Presenciar recuentos fsicos:

Este procedimiento persigue los siguientes objetivos: i) Comprobar existencia y no propiedad (locual requiere efectuar compulsas de documentacin relacionada con compras y ventas) y ii)identificar bienes obsoletos, deteriorados o inservibles a efectos de analizar la necesidad deconstituir previsiones por obsolescencia.

El inventario fsico es un procedimiento obligatorio exigido por la RT N 7 que de no ser efectuadorequerir que el auditor justifique por qu no lo practic y de qu manera obtuvo elementos dejuicio vlidos y suficientes.

Para el auditor el procedimiento consta de 3 etapas:

a) Planificacin: El auditor evala el sistema de control relacionado con los movimientosfsicos de stocks y su custodia (para ver si es factible reducir la muestra o anticipar elprocedimiento) y el procedimiento de toma de inventario que llevar a cabo la empresa loque implica verificar: i) si existirn instrucciones por escrito, ii) cuantos equipos de conteo

participarn y si al menos uno es independiente del sector involucrado en la operatoria, iii)la cantidad de conteos que se realizar por parte de la empresa y iv) la forma en que seregistrar el inventario por parte de la empresa (utilizacin de tarjetas de inventarios omarbetes). Luego de esta evaluacin el auditor en esta etapa de planificacin determina lamuestra a recontar por l y su equipo de trabajo la cual se determinar en funcin de laimportancia relativa del rubro y la confianza que al auditor le merezca el sistema de controlinterno vigente en la empresa y el procedimiento de inventario fsico que realizar laempresa.

b) Presencia del recuento fsico: Durante esta etapa el auditor realiza lo siguiente: i)Recorrida inicial para verificar entre otras cosas que el depsito est ordenado de maneraque no se dificulte el recuento y que cada ubicacin fsica tenga adherida la tarjeta de

inventario para registrar los resultados, ii) tomar el corte de documentacin de losdocumentos que mueven stocks (generalmente son informes de recepcin, remitos,


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rdenes de produccin), iii) tomar datos de tarjetas de inventario emitidas, utilizadas,anuladas y en blanco, i) verificar que se cumplan las instrucciones emitidas por la sociedad

en la etapa de planificacin, v) practicar sus propios recuentos segn la muestraseleccionada y efectuar pesajes al azar, vi) prestar atencin en tems por su condicinfsica podran indicar deterioros u obsolescencias, vii) efectuar una recorrida final aldepsito a fin de asegurarse que todo est contado y viii) cotejar sus recuentos con los dela empresa y analizar diferencias.

Cuando el auditor se retira de las instalaciones de la empresa debe estar seguro de que elresultado del inventario es definitivo y por ello debe obtener una conformidad escrita delGerente de Planta y Administrativo por lo cual si se efectuaron 2 conteos (que es lorecomendable) debieran estar conciliadas y depuradas las diferencias en caso de existir.

c) Seguimiento del recuento: en esta etapa el auditor realiza las siguientes tareas: i)

verificacin de sus muestras con la planilla de inventarios definitiva, verificacin del cortede tarjetas para ver que se incluyeron todas las que formaron parte del procedimiento, iii)verificacin del corte de documentacin y iv) seguimiento de cul fue el tratamiento dado alos bienes que se identificaron como inservibles, deteriorados y obsoletos. Es muyimportante tener claro que como resultado de este paso el auditor debe asegurarse que lascantidades computadas en los inventarios valorizados que conforman el saldo de bienesde cambio de los estados contables sean coincidentes con los resultados del inventariofsico realizado,.

POSIBLES PROBLEMAS:

Durante la realizacin del procedimiento pueden presentarse al auditor los siguientesproblemas:

Si la empresa no toma inventarios, el auditor deber tratar de cubrir esteprocedimiento mediante sus propios recuentos (el alcance ser alto porque yaestamos en presencia de un problema de control interno por el solo hecho de quela empresa no toma inventarios fsicos).

Si no pudo presenciar el inventario tomado por la empresa (por haber sidodesignado con posterioridad por ejemplo), deber tomar muestras y retrotraer losmovimientos cotejando con documentacin de respaldo. La factibilidad de hacer

esto depender de la confianza que el auditor pueda depositar en el sistema decontrol interno de la entidad dado que si no puede apoyarse en la confianza en elsistema de control interno en este caso el auditor se encontrar con una limitacinal alcance de su tarea que deber detallar en su informe de auditora.

Si la empresa toma inventarios rotativos o con anterioridad al cierre y no existenbuenos controles el auditor deber realizar sus propios recuentos al cierre delejercicio.

Calidad de productos: en el caso de industrias especficas deber el auditorcontratar un especialista (ejemplo: Gelogo para minas y canteras, Ingenieroelectrnico para tecnologa de computadoras y repuestos de las mismas,

especialista en Obras de arte o joyas) pero son excepciones y en la mayora de los


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casos el auditor se basa en su juicio crtico y en el conocimiento del negocio de sucliente.

2- Corte de movimientos de inventarios:

Este procedimiento conocido comnmente como corte de compras y de ventas tiene porobjetivo la no inclusin o exclusin de existencias en forma errnea, lo que traera aparejadoconsecuencias en el activo, pasivo y los resultados. La aplicacin del criterio de lo devengadolleva a relacionar con los ingresos generados slo a los costos que le dieron origen; en talsentido no sera correcto:

Incluir en el costo de ventas, costos que no generaron ingresos. Incluir en el activo costos que deben ser absorbidos en resultados. Complementariamente incluir ingresos no imputables al perodo.

Operativamente el procedimiento se lleva a cabo verificando movimientos anteriores yposteriores al cierre y poniendo nfasis en contabilizacin versus tradicin de la cosa(recepcin de las materias primas de los proveedores o entrega de productos terminados alos clientes).

3- Solicitud de confirmacin a depositarios de stocks:

Se realiza para cubrir el objetivo de existencia y es mejor enviar una circularizacin en ciego(solicitud de informacin). Si el stock es significativo se debe tomar inventarios fsicos por parte delauditor.

4- Verificar el costo de reposicin/reproduccin con documentacin de respaldo:

Analizar costos unitarios con facturas de compra, rdenes de compras, gastos necesarios (fletes-seguros), verificar frmulas y criterios para activar mano de obra y gastos indirectos defabricacin, analizar el costo estndar y cotejo con costo real

5- Verificar el costo de reposicin/reproduccin con documentacin de respaldo:

Tener en cuenta la duracin del ciclo productivo, el perodo estimado de comercializacin y elplazo de financiacin otorgado al cliente a efectos de la correcta clasificacin entre activo corrientey no corriente y efectuar una lectura reflexiva de los estados contables para asegurarse que las

notas contienen toda la informacin relevante en relacin con el rubro (por ejemplo: bienesgravados, criterios de valuacin o afectacin en garanta)

10.6. Normas de valuacin aplicable al rubro bienes de cambio

Presentaremos a continuacin un resumen de las principales normas de valuacin aplicables alrubro bienes de cambio aclarando que el alumno deber asimismo remitirse a los puntosindicados de las correspondientes resoluciones tcnicas para un estudio detallado de cada temaen cuestin.

a) Normas de valuacin aplicables al registro inicial (al momento de su ingreso al

patrimonio) de los bienes de cambio

puntos 4.2.1., 4.2.2., 4.2.3., 4.2.4., 4.2.6. , 4.2.7.,4.3. y 4.4. de la RT17).


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4.2.1. Reglas generales (cabe aclarar que estas normas son aplicables tambin a otrosrubros pero en este caso las estudiamos aplicadas al rubro bienes de cambio)

En general, la medicin de los bienes de cambio incorporados se practicar sobre la base de sucosto. El costo de un bien de cambio es el necesario para ponerlo en condiciones de ser vendidoo utilizado (materias primas), lo que corresponda en funcin de su destino. Por lo tanto, incluye laporcin asignable de los costos de los servicios externos e internos necesarios para ello (porejemplo: fletes, seguros, costos de la funcin de compras, costos del sector de produccin),adems de los materiales o insumos directos e indirectos requeridos para su elaboracin,preparacin o montaje. Las asignaciones de los costos indirectos deben practicarse sobre basesrazonables que consideren la naturaleza del servicio adquirido o producido y la forma en que suscostos se han generado.

En general, se adopta el modelo de costeo completo, que considera costos necesarios tanto alos provenientes de los factores de comportamiento variable como a los provenientes de losfactores de comportamiento fijo que intervienen en la produccin.

4.2.2. Bienes o servicios adquiridos

El costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisicinal contado (en caso de existir compras de bienes en moneda extranjera se tomara el precio decontado en moneda extranjera y se convertir al tipo de cambio vendedor del momento de lacompra) y de la pertinente porcin asignable de los costos de compras y control de calidad. Si nose conociere el precio de contado o no existieren operaciones efectivamente basadas en l, se lo

reemplazar por una estimacin basada en el valor descontado (a la fecha de adquisicin) delpago futuro a efectuar al proveedor (excluyendo los conceptos que sean recuperables, tales comociertos impuestos). A este efecto, se utilizar una tasa de inters que refleje las evaluaciones queel mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos especficos de la operacin,correspondiente al momento de la medicin. Los componentes financieros implcitos que, conmotivo de la aplicacin de las normas anteriores, se segreguen de los precios correspondientes aoperaciones a plazo son costos financieros que deben ser tratados de acuerdo con las normas dela seccin4.2.7 (Costos financieros).

4.2.3. Bienes incorporados por aportes y donaciones

La medicin original de estos bienes se efectuar a sus valores corrientes a la fecha deincorporacin.

4.2.4. Bienes incorporados por trueques

Excepto en el caso indicado en el prrafo siguiente, la medicin original de estos bienes seefectuar a su costo de reposicin a la fecha de incorporacin, de acuerdo con la seccin 4.3.3(Determinacin de costos de reposicin), reconociendo el correspondiente resultado por tenenciadel activo entregado.

Cuando se truequen bienes de uso que tengan una utilizacin similar en una misma actividad ysus costos de reposicin sean similares, no se reconocern resultados y la medicin original delos bienes incorporados se har al importe de la medicin contable del activo entregado.


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4.2.6. Bienes producidos

El costo de un bien producido es la suma de:

a) los costos de los materiales e insumos necesarios para su produccin;

b) sus costos de conversin (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto variables como fijos;

c) los costos financieros que puedan asignrseles de acuerdo con las normas de la seccin4.2.7(Costos financieros).

El costo de los bienes producidos no debe incluir la porcin de los costos ocasionados por: a)improductividades fsicas o ineficiencias en el uso de los factores en general (vinculado a losfactores variables de la produccin) y b) la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento delos factores fijos originada en la no utilizacin de la capacidad de planta a su nivel de actividadnormal (vinculado a los factores fijos de la produccin).

Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano de obra u otroscostos de conversin desperdiciados, razonablemente determinables y que distorsionen el costode los bienes producidos, no participarn en la determinacin del costo y deben ser reconocidascomo resultados del ejercicio.

El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la produccin que se espera alcanzar comopromedio de varios perodos bajo las circunstancias previstas, de modo que est por debajo de lacapacidad total y debe considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal.

4.2.7. Costos financieros

Se considerarn costos financieros los intereses (explcitos o implcitos), actualizacionesmonetarias, diferencias de cambio, premios por seguros de cambio o similares derivados de lautilizacin de capital ajeno, netos, en su caso, de los correspondientes resultados por exposicinal cambio en el poder adquisitivo de la moneda.

4.2.7.1. Tratamiento preferible

Los costos financieros deben ser reconocidos como gastos del perodo en que se devengan.

4.2.7.2. Tratamiento alternativo permitido

Podrn activarse costos financieros en el costo de un activo (esto es aplicable para bienes decambio y para bienes de uso) cuando se cumplan estas condiciones:

a) el activo se encuentra en produccin, construccin, montaje o terminacin y tales procesos,en razn de su naturaleza, son de duracin prolongada;

b) tales procesos no se encuentran interrumpidos o slo se encuentran interrumpidos pordemoras temporarias necesarias para preparar el activo para su uso o venta;

c) el perodo de produccin, construccin, montaje o terminacin no excede del tcnicamenterequerido;

d) las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta no seencuentran sustancialmente completas; y

e) el activo no est en condiciones de ser vendido, usado en la produccin de otros bienes opuesto en marcha, lo que correspondiere al propsito de su produccin, construccin,montaje o terminacin.


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En caso de ser aplicado el tratamiento alternativo debe hacerse consistentemente para todos loscostos financieros definidos por esta norma y con todos los activos que cumplan con las

condiciones indicadas previamente.

Del total de los costos financieros, primero se activarn los que se hayan incurrido para financiartotal o parcialmente y en forma especfica a los activos que cumplen con las condicionessealadas en los incisos a) a e) precedentes, siempre que tal financiacin especfica seademostrable. Para determinar el importe a activar, previamente se detraern los ingresosfinancieros generados por las colocaciones transitorias de fondos provenientes de prstamosdestinados a la financiacin especfica.

Para la asignacin de costos financieros a los activos que cumplan con las condiciones sealadasen los incisos a) a e) precedentes, pero no hayan sido financiados especficamente, se procederde la siguiente manera:

a) del total de deudas se excluirn las que guarden una identificacin especfica con los activosfinanciados especficamente y cuyos costos financieros ya hayan sido asignados por dichomotivo;

b) se calcular una tasa promedio mensual de los costos financieros correspondientes a lasdeudas indicadas en el inciso precedente;

c) se determinarn los montos promedios mensuales de los activos que se encuentren enproduccin, construccin, montaje o terminacin, excluidos aquellos que hayan recibidocostos financieros por haber contado con financiacin especfica; y

d) se aplicar a las mediciones contables de los activos determinados en el inciso c) la tasa decapitalizacin indicada en el inciso b).

Los costos financieros que resulten activados (o, en su caso, deducidos) por la aplicacin de losprocedimientos descriptos en esta seccin no deben exceder a los incurridos durante el perodo.

Finalmente es importante aclarar que la norma admite la activacin de costos financierosprovenientes de la financiacin con capital propio para los entes que no estn en el rgimen deoferta pblico (ver requisitos en el ltimo prrafo del punto 4.2.7. de la RT 17).

Precedentemente se detallaron los principales conceptos referidos a la valuacin de los bienes decambio que prescribe la Resolucin Tcnica N 17 emitida por la FACPCE. En relacin a lospuntos 4.3. y 4.4. de la Resolucin Tcnica N 17 se aclara que si bien no existe en los prrafosprecedentes un desarrollo especfico para los mismos los principales aspectos contemplados en

estos puntos estn incluidos formando parte de otros puntos donde resultan de aplicacin; noobstante el alumno deber remitirse al estudio completo de todos los puntos de la mencionadaresolucin tcnica que se enuncian en este apartado 3.5. referido a normas de valuacin

b) Normas de valuacin aplicables a la valuacin de los bienes de cambio al cierre delejerciciopuntos 5.5.1., 5.5.2., 5.5.3., 5.5.4 de la RT17).

5.5.1. Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan sercomercializados sin esfuerzo significativo

Se los medir al valor neto de realizacin (precio de contado - gastos directos + ingresosadicionales no atribuibles a financiacin), determinado de acuerdo con las normas de la seccinError! No se encuentra el origen de la referencia. (Determinacin de valores netos derealizacin). Ejemplos: soja, petrleo, maz, ganado en pie.


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5.5.2. Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y lascondiciones contractuales de la operacin aseguren la efectiva concrecin de la venta y de

la ganancia.Se los medir al valor neto de realizacin (precio de contado - gastos directos + ingresosadicionales no atribuibles a financiacin), determinado de acuerdo con las normas de la seccinError! No se encuentra el origen de la referencia. (Determinacin de valores netos de realizacin).Ejemplos: una empresa que produce muebles para una entidad pb

Lectura 5 - Auditoria sobre estados contables de Caja y Banco Créditos y Ventas Bienes de Cambio y...

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