Los límites tributarios*

RICHARD GOODE

Las límites tributarios son económicos en el sentido de que ex-cederlos perjudica gravemente la producción y la distribución. Tam-bién son políticos en cuanto los Gobiernos reconocen las nocivasconsecuencias económicas de la tributación excesiva y la resisten-cia a ella y tratan de mantener los impuestos dentro de esos lími-tes. Si no se pudieran obtener más ingresos elevando las tasas detributación o imponiendo nuevos tributos, prevalecería un límiteabsoluto, lo que rara vez ocurre. Por lo general, un límite tributa-rio no se fija a un nivel preciso sino que refleja un criterio de queel perjuicio ocasionado elevando los impuestos más allá de ciertopunto tendría por resultado neutralizar las ventajas de obtener ma-yores ingresos para financiar los gastos del sector público o parareducir la tasa de inflación interna.

Los límites tributarios pueden operar porque la tributación ex-cesiva menoscaba la capacidad productiva, debilita los incentivoseconómicos, suscita resistencia y evasión, o bien impone cargas ad-ministrativas insoportables.

La tributación puede reducir la capacidad productiva destru-yendo capital o rebajando el consumo necesario para mantener laenergía y la salud de los trabajadores. Que éstas sean amenazasgraves, es algo que en buena parte depende de cómo se utilicen losingresos tributarios. Si el Gobierno gasta en inversiones bien elegi-das, en el necesario mantenimiento de servicios útiles o en serviciosde salud y educación, el riesgo de que la capacidad productiva seperjudique es mucho menor que si los ingresos se emplean para

' (*) Publicado en Finanza y Desarrollo, marzo 1980.

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financiar proyectos de prestigio mal escogidos o para mantener unaburocracia ociosa.

Al disminuir las remuneraciones económicas, los impuestos al-tos pueden hacer que las personas estén menos dispuestas a traba-jar, a asumir cargos directivos, controlar costos o invertir. Si elingreso tributario se utiliza entonces para fines de bienestar quemerezcan aplauso por razones sociales, el efecto puede ser acentuarlos efectos adversos sobre los incentivos. Si, por ejemplo, el Go-bierno subvenciona o provee de bienes y servicios gratuitos que siasí no fuera las gentes comprarían por sí mismas, tales como ali-mento, vivienda y cuidados de salud, los trabajadores sentirían me-nos necesidad de ganar ingresos para pagarlos. Si bien la comuni-dad en su conjunto puede beneficiarse de los gastos sociales, lacuantía del beneficio recibido por una persona o familia no está enrelación con la cuantía de impuestos pagada por esa persona o fa-milia. La mayoría de las gentes tienen la tributación por una cargapor muy de acuerdo que estén con los fines para los cuales se uti-lizan los recaudos. Pocos ciudadanos son tan perspicaces como elgran juez de Estados Unidos, Oliver Wendell Holmes, que decía:«Me encanta pagar impuestos. Con ellos compro civilización.»

La tributación, en realidad, está limitada por la resistencia quepuede surgir cuando los impuestos crecen rápidamente y son con-siderados excesivos. La resistencia puede tomar la forma de unamayor evasión —sobre todo de impuestos directos sobre la renta,las utilidades y la riqueza, que dependen en gran parte de la coope-ración y el voluntario acatamiento de los contribuyentes—. Entrelos evasores están no solamente los que ocultan utilidades median-te complicadas transacciones comerciales y financiarías o falsea-miento de cuentas, sino también los que trabajan en la economía«negra» o paralela.

Pero la evasión tributaria es un fenómeno complejo que puedevincularse más estrechamente a tradiciones y actitudes frente a lasleyes y el Gobierno que con las tasas tributarias. De igual o mayorimportancia puede ser la evitación tributaria que no infringe la leypero que se desvía en actividades y transacciones respecto de losmercados comerciales u organizados hacia canales menos expues-tos a la tributación. En los países menos desarrollados, los agricul-tores pueden consumir más de lo que producen o utilizar su pro-

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ducción en trueques en los pueblos y ofrecer menos en las ciuda-des para la venta o para exportación. En los países industrializa-dos, las elevadas tasas impositivas pueden inducir a los dueños decasas a no emplear tiempo y energías en ganar ingresos gravablespara ocuparse en cambio en el mantenimiento y mejora de sus vi-viendas y jardines y en otras actividades domésticas. Hay así unapérdida económica, pues se sacrifican las ventajas de la especiali-zación y se menoscaba el rendimiento económico, pero esta pérdidaes menor que la pérdida del valor monetario del ingreso y del con-sumo que se pueden gravar.

Otra forma de resistencia a la tributación se manifiesta en la in-flación. Porque aunque la tributación insuficiente en relación conlos gastos es una causa de inflación mucho más corriente, los im-puestos altos pueden agravar la inflación. Tal ocurre cuando los tra-bajadores obtienen aumentos salariales para compensarles por ma-yores impuestos. Lo cual fue evidente por primera vez con respectoa los impuestos indirectos que se introdujeron en los precios delmercado y provocaron demandas de incrementos salariales compen-satorios. A veces los salarios han estado formalmente vinculadoscon el índice del costo de la vida y los ajustes han sido más o me-nos automáticos. Últimamente se han registrado demandas com-pensatorias por mayores impuestos sobre la renta. Los Gobiernossólo han tenido un éxito limitado combatiendo el desquite de lossalarios respecto de la tributación. Claro está que las demandas sa-lariales se pueden desalentar y neutralizar en gran parte sus efec-tos inflacionarios mediante una firme política monetaria. Pero losGobiernos son renuentes a enfrentarse con los conflictos, las per-turbaciones y el desempleo que posiblemente se presentan cuandoa las demandas salariales firmes e insistentes se responde con unarestricción monetaria inflexible.

Es importante tener en cuenta el factor tiempo cuando se con-sideran los límites tributarios. El nivel tributario podría excedertemporalmente el límite de seguridad a largo plazo, porque los efec-tos nocivos de un impuesto sobre el capital social y la disposiciónfavorable al trabajo y la productividad ocurren solamente por unperíodo de años. Las personas también pueden estar dispuestas enforma temporal a aceptar impuestos inusitadamente elevados du-rante una guerra u otra emergencia. Por otra parte, los incentivos

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económicos y el acatamiento voluntario se pueden ver menos afec-tados por un alza paulatina y lenta de la tributación que por unsalto brusco. Se necesita tiempo para fortalecer la capacidad ad-ministrativa. Estas consideraciones sugieren que la cadencia conque se modifique la tributación, así como su nivel, determina el lí-mite; parece que los límites tributarios tienden a crecer con eltiempo en la mayoría de los países, si bien a velocidades variables.

Factores que afectan a los límites tributarios

Una opinión corriente es que cuanto mayor es el ingreso nacio-nal por habitante, tanto más elevado es el límite tolerable de larazón de tributación al ingreso. Cierto es que los países de altosingresos en su conjunto tienen razones tributarias más elevadas quelos países de bajos ingresos en su conjunto. Pero la relación entreel ingreso por habitante y la razón tributaria no es ni mucho menosestrecha y uniforme. Entre los países industriales, el ingreso porhabitante constituye sólo una parte menor de la variabilidad delas razones tributarias. Para países menos desarrollados, estudiosrepetidos efectuados en el Departamento de Finanzas Públicas delFondo Monetario Internacional en los doce años pasados, han halla-do que el ingreso por habitante es de dudosa significación en aná-lisis estadísticos que busquen «explicar» las razones de tributación.

Ciertos tipos de actividades y de recursos naturales son relati-vamente fáciles de gravar porque son visibles, están concentradosen sitios determinados o son inmóviles. Ofrecen pues lo que se hallamado «tasas tributarias» tan adecuadamente. El comercio exte-rior es un ejemplo importante. Es más fácil de gravar que el co-mercio interno porque debe cruzar fronteras sometidas a controly porque hay una práctica establecida desde hace tiempo de impo-ner derechos especiales a las importaciones y a las exportaciones.Los recursos minerales son otro ejemplo. Son visibles, están con-centrados en un sitio y son inmóviles; y en muchos países han per-tenecido históricamente a los soberanos. Además, en países menosdesarrollados, los minerales son por lo general explotados por so-ciedades de propiedad extranjera. La agricultura, por otra parte,es difícil de gravar con impuestos debido a la importancia del con-

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sumo doméstico de producción, la facilidad del trueque y, en mu-chas regiones, la pequeña escala de las operaciones. Los estudiosestadísticos conñrman que las razones tributarias en los países endesarrollo tienden a estar relacionadas positivamente con la partici-pación del comercio exterior y de la producción mineral en el pro-ducto nacional bruto (PNB) y negativamente con la participaciónde la agricultura.

Las tasas tributarias en otros países influyen en el límite tri-butario al afectar las opiniones acerca de lo que es soportable. Laposibilidad de que el capital interno fluya al exterior a países conmenores impuestos y de que el capital extranjero se vea desalen-tado de entrar a un país de elevada tributación, ha limitado la tri-butación de utilidades, de ingresos de inversión y de riqueza finan-ciera.

Progresividad

Se ha sostenido que el límite tributario es menor para los im-puestos progresivos, que captan una parte creciente del ingreso amedida que aumenta, que para los impuestos regresivos, que subenmenos rápidamente que el ingreso. Las altas tasas marginales deincrementos del ingreso, que son características de la tributaciónfuertemente progresiva, son particularmente perjudiciales a los in-centivos económicos. La tributación progresiva reduce las remune-raciones económicas extraordinarias por trabajo penoso, asunciónde riesgos e innovación. Asimismo, los impuestos progresivos inci-den más duramente que otros impuestos sobre las personas queahorran una parte de sus ingresos por encima de la media. Por tan-to, la progresividad puede restringir la acumulación de capital. Esteúltimo punto se puso de presente en anteriores deliberaciones sobrelímites tributarios. Últimamente ha suscitado menos interés, tal vezporque ahora se considera que otros aspectos de la política fiscal,sobre todo la magnitud del déficit presupuestario, influyen en elahorro nacional total mucho más que el grado de progresividadtributaria.

Si la progresividad mantiene bajo el límite tributario, puedesurgir conflicto entre necesidades de ingresos y reforma tributa-

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ría, lo cual se debe a que las propuestas de reforma a menudo ape-lan más a los impuestos directos y a una distribución más progre-siva de la carga tributaria.

Pero los hechos no respaldan la opinión de que la progresividades incompatible con una razón tributaria elevada. Para verificareste punto, es aconsejable examinar por separado las estadísticasde ingresos de los países industriales y de los países menos desarro-llados, ya que las numerosas diferencias entre ambos grupos nopermiten una comparación valedera entre ellos. Los principales paí-ses industriales son miembros de la Organización de Cooperación yDesarrollo Económicos (OCDE). Entre estos países, gran parte dela diferencia entre las razones tributarias de los países de más ele-vada tributación y los demás países se debe al mayor empleo de im-puestos generalmente progresivos sobre la renta y las utilidadespor parte de los primeros. En los países de impuestos elevados, losrecaudos provenientes de impuestos sobre la renta y las utilidadesrepresentan un mayor porcentaje del producto interno bruto y tam-bién constituyen un mayor porcentaje de los ingresos tributariostotales. Este análisis se basa en una clasiñcación de 23 países de laOCDE según sus razones tributarias globales así: 5 países con lasrazones máximas, 13 países con razones intermedias y 5 países conlas razones mínimas (ver cuadro 1).

En los países menos desarrollados, las razones tributarias songeneralmente menores que en los países de la OCDE, pero comoocurre en la OCDE, los países con razones tributarias relativamentealtas probablemente tienen sistemas más progresivos —o menosregresivos— que los de razones inferiores. Los países con razonesrelativamente altas dependen mucho más de los impuestos sobre larenta y las utilidades, como se puede ver en el cuadro 2, que abar-ca una muestra de 62 países menos desarrollados. Los impuestosindirectos sobre bienes y servicios, que son la mayor fuente de in-gresos en los países menos desarrollados, pueden ser menos regre-sivos en conjunto en estos países que en los de la OCDE porquemuchos de los más pobres que viven en los países menos desarro-llados o bien están ocupados en agricultura de subsistencia o biengastan una gran parte de su ingreso en alimentos y otros artículosque no están gravados.

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CUADRO 1

Países de la OCDE: razones tributarias y composición del ingresotributario, 1972-76

(Medias aritméticas sin ponderar, en por ciento)

RAZÓN INCRESOS TRIBUTARIOS -PIB

Todos los impuestosImpuestos sobre renta y utilidades.Contribuciones a la Seguridad Social,Impuestos a la propiedadImpuestos sobre bienes y servicios,Otros impuestos

COMPOSICIÓN DE LOS INGRESOSTRIBUTARIOS

Todos los impuestosImpuestos sobre renta y utilidades.Contribuciones a la Seguridad Social.Impuestos a la propiedadImpuestos sobre bienes y servicios.Otros impuestos

Razón tributaria global (1)

5 máximas

44,4619,999,291,60

12,950,63

100,0044,9320,953,67

29,061,38

73 medianas

33,5713,107,25231

10300,62

100,0039,6021,027,16

30,481,74

6 mínimas

22,156,046,121,567,790,64

100,0027,5727.967,05

34,452,97

Fuente: Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos. RevenueStatistics of OECD Member Countries, 1975-76 (París, 1978).

(1) Veintitrés países clasificados por razones tributarías globales. No seincluye Islandia.

Una explicación parcial de la asociación de razones tributariaselevadas con el empleo de impuestos progresivos, es que los atrac-tivos políticos de la progresividad han superado sus desventajaseconómicas. En las democracias sobre todo, el empleo de impues-tos directos y de tarifas fuertemente crecientes a los pocos ricos,puede ser necesario para obtener la aceptación de impuestos one-rosos en las masas. Las tarifas más altas pueden tener mucha mássignificación para los ingresos y la razón tributaria global que loque indica su rendimiento directo.

Si bien los datos de los cuadros 1 y 2 son alentadores para losreformadores tributarios, no justiñcan dejar de lado los peligrosde la excesiva progresividad tributaria. Las tarifas marginales exor-

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hitantes pueden causar distorsiones y estancamientos económicosy estimular la evitación y la evasión de impuestos. Ciertos críticossostienen que varios países industriales ya están experimentandoestos males.

CUADRO 2

Países menos desarrollados: razones tributarias y composición delingreso tributario, 1972-76

(Medias aritméticas sin ponderar, en por ciento)

RAZÓN INGRESOS TRIBUTARIOS -PNB

Todos los impuestosImpuestos sobre renta y utilidadesContribuciones a la Seguridad So

cial (2)Impuestos a la propiedadImpuestos sobre bienes y serviciosOtros impuestos

COMPOSICIÓN DE LOS INGRESOSTRIBUTARIOS (3)

Todos los impuestosImpuestos sobre renta y utilidadesContribuciones a la Seguridad So-

cial (2)Impuestos a la propiedadImpuestos sobre bienes y serviciosOtros impuestos

Razón tributaria global (1)

15 máximas

25.709.62

0,870.33

13,721.15

100,0037,43

3,39US

53,394,47

32 medianas

15J93,76

0,500,249,900,99

100.00

24,43

3,251,56

64,336.43

15 mínimas

8.791,95

0,140,225,760,73

100,0022,18

1.592,50

65,53830

Fuente: Alan A. Tait, Wilfrid L. M. Gratz y Barry J. Eichengreen: «Interna-tional Comparisons oí Taxation for Selected Developing Countries, 1972-76»,Fondo Monetario Internacional, Staff Papers, vol. 26 (marzo de 1979), pági-nas 155-56.

(1) Sesenta y dos países en desarrollo clasificados por razones tributaríasglobales. Se ha omitido Turquía, clasificado como país en desarrolla en elestudio de donde proceden estos datos, ya que se ha incluido en el cuadro 1.

(2) La información sobre contribuciones a la Seguridad Social puede estarincompleta; de acuerdo con la fuente, «se han incluido para los países quedisponían de estos datos».

(3) Deducida de promedios de grupo de razones al PNB.

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Innovaciones y administración

La disposición a aceptar innovaciones tributarias, si éstas no sonextremadas, pueden contribuir a elevar el límite tributario. Variasinnovaciones importantes han contribuido a elevar el límite tribu-tario desde que terminó la segunda guerra mundial, entre ellas elestablecimiento de amplia base de impuestos a las ventas, sobretodo los impuestos sobre el valor agregado en Europa y los sobreel valor agregado y las ventas de manufacturas en países menosdesarrollados; la reducción del umbral de cobertura del impuestosobre la renta, hecha posible por la retención de impuestos en lafuente y por los modernos sistemas de tratamiento de datos; lamodificación del pago de impuestos sobre la renta y las utilidadesno retenidos según una base más actual (especialmente importanteen períodos inflacionarios); y la conversión de muchos impuestosal consumo y derechos de aduana de una base específica a una basead valorem. Ninguna de estas innovaciones constituía una idea opráctica enteramente nueva; en la tributación, como en la industria,suele haber un prolongado retardo entre los descubrimientos y suuso generalizado.

La adaptación del sistema tributario a las capacidades adminis-trativas de un país y a la disposición de los contribuyentes a acep-tarlo, pueden aumentar el potencial de ingresos al minimizar laevasión tributaria y el perjuicio causado por la aplicación inequi-tativa de impuestos. El reconocimiento de estas limitaciones puedeestorbar la innovación y puede aparecer también en conflicto conalgunos de los objetivos de la reforma tributaria. No obstante, esde la mayor importancia hacer un escrutinio crítico de las propues-tas de reforma tributaria que apelan a la introducción de medidasque puedan ir más allá de la capacidad y acatamiento administra-tivos evaluados en forma realista. La imposición incompleta y des-igual de medidas tributarias perfeccionadas puede hacer que en lapráctica no tenga las ventajas que se les atribuye en textos y tra-tados.

En conclusión, el límite tributario y los factores que lo afectanson muy importantes para acometer una política. Un país que hayaexcedido el límite de seguridad de la tributación debe reducir losgastos públicos, por inoportuno que ello sea. Un país que no ha lle-

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gado al límite tributario tiene más opciones. El Gobierno puedeseguir manteniendo la tributación por debajo del límite, o bienpuede apelar a la capacidad tributaria no utilizada para obtenermás ingresos y reducir así el déñcit presupuestario o ñnanciar gas-tos públicos mayores.

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